Intrebari CECCAR Acces 2011 AUDIT

8/10/2019 Intrebari CECCAR Acces 2011 AUDIT

1/29

Rspunsuri ACCES 2011

1. Definii auditul n general i identificai elementele fundamentale ale acestuia.

Prin audit, n general, se nelege examinarea profesional a unei informaii n vedere

exprimrii unei opinii responsabile i independente prin raportarea la un criteriu (standardnorm) de calitate.Principalele elemente care definesc auditul sunt:

- examinarea unei informaii trebuie s fie exclusiv oexaminare profesional- scopul examinrii unei informaii este acela dea exprima o opinie asupra acesteia- opinia exprimat asupra unei informaii trebuie s fieresponsabil i independent ,

ceea ce presupune c persoana care face aceast examinare are anumiteresponsabiliti pentru activitatea sa i trebuie s fie independent

- examinarea trebuie s se fac dup reguli dinainte stabilite, cuprinse ntr-unstandard sau norm legal sau profesional care constituie criteriu de calitate.

2. Ce este auditul financiar?!enumirea deaudit financiar poate fi folosit pentru a desemna numeroase misiuni, cum

ar fi:- auditul financiar al procedurilor informati"ate de inere a contabilitii- auditul financiar al operaiunilor de sc#imb pentru a verifica pre"entarea

regulamentar a acestora n situaiile financiare- auditul financiar al contabili"rii c#eltuielilor sociale pentru a verifica respectare

legislaiei sociale- auditul financiar asupra situaiei fiscale- auditul financiar asupra conturilor de clieni pentru a verifica dac evaluarea

creanelor ndoielnice s-a fcut de o manier prudent.$ltfel spus, orice anali", orice control, orice verificare i orice studiu supra unei seciunsau pri din contabilitate sau din situaiile financiare ale unei entiti poate fi calificat ca audfinanciar.

. Definii auditul statutar i identificai elementele fundamentale ale acestuia.

Prinaudit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competenti independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinmotivate asupra imaginii fidele, clare i complete a po"iiei i situaiei financiare, precum ire"ultatelor (performanelor) obinute de aceasta.

$ltfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari careexaminea" (verific) i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audinclusiv activiti i operaii specifice ntreprinderii auditate, n virtutea unor dispo"iii legale, urmare a mandatului primit din partea proprietarilor ntreprinderii.

Elementele de baz ale auditului statutar sunt:- profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fi"ic sau %uridic

&


2/29

- obiectul examinrii efectuate de profesionistul contabil l constituie situaiilefinanciare ale entitii, n totalitate lor: bilan, cont de profit i pierdere i celelaltecomponente ale situaiilor financiare, n funcie de referenialul contabil aplicabil

- scopul examinrii l constituie exprimarea unei opinii motivate cu privire laimaginea fidel, clar i complet a po"iiei financiare (patrimoniului), a situaie

financiare i a re"ultatelor obinute de entitatea auditat- criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia constituie standardele (normele) de audit i standardele (normele) contabile.

!. A"#rdri pri$ind met#d#l#gia auditului statutar.

'nii autori consider c o misiune de audit trebuie s se reali"e"e prin parcurgereaurmtoarelor etape:

&. $cceptarea misiunii sau contractarea lucrrilor . Planificarea misiunii de audit. *valuarea controlului+auditului intern

. ontrolul conturilor . /erificarea situaiilor financiare0. 1ucrri de sf2rit de misiune3. 4aportul de audit

*xist i opinii care consider c o misiune de audit asupra situaiilor financiare ale uneentiti cuprinde trei fa"e, n care sunt regsite "ece etape, dup cum urmea":

Faza iniial, care cuprinde:Faza iniial, care cuprinde:&. $cceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit

. 5rientarea i planificarea auditului

Faza executrii lucrrilor , cu urmtoarele etape:. $precierea controlului intern. ontrolul conturilor. *xamenul situaiilor financiare

Faza final, care cuprinde ultimele cinci etape, respectiv:0. *venimente posterioare nc#iderii exerciiului3. 'tili"area lucrrilor altor profesioniti6. $lte lucrri necesare nc#iderii exerciiului7. 4aportul de audit&8. !ocumentarea lucrrilor de audit

9n tabelul urmtor, ncercm s pre"entm sintetic fa"ele i etapele unei misiuni de audstatutar potrivit accepiunii americane.

%a"elul nr. 2.1. Fazele i etapele unei misiuni de audit statutar

&A'E A(E )*S*+,**DE A+D*%

E%A-E

Planificarea i preplanificare


3/29

&A'E A(E )*S*+,**DE A+D*%

E%A-E

definirea unei metodede auditare

obinerea informaiilor de context obinerea informaiilor privind obligaiile %uridice ale

clientului efectuarea procedurilor analitice preliminare fixarea pragului de semnificaie i estimarea riscului de audit

acceptabil i a riscului inerent nelegerea controlului intern i estimarea riscului de control ntocmirea planului de audit general i a programului de

audit. Efectuarea testelormecanismelor decontrol i a testelorsubstaniale ale

operaiunilor

efectuarea testelor mecanismelor de control efectuarea testelor substaniale ale operaiunilor estimarea probabilitii pre"enei unor denaturri

semnificative n situaiile financiare.

Efectuarea procedurilor analiticei testelor detaliilorsoldurilor

efectuarea procedurilor analitice efectuarea testelor elementelor c#eie efectuarea testelor suplimentare ale detaliilor soldurilor.

Finalizarea audituluii emiterea unui raport de audit

verificarea datoriilor condiionate verificarea evenimentelor ulterioare colectarea probelor finale evaluarea re"ultatelor emiterea raportului de audit comunicarea cu comitetul de audit i cu managementul.

$daptat dup $rens, $.$., 1oebbec e, ;.


4/29


5/29

- s-i stabileasc natura i ntinderea controalelor n raport cu pragul de semnificaiales

- s-i organi"e"e lucrrile de audit astfel nc2t s fie atins obiectivul de a certificsituaiile financiare n mod raional, cu maximum de eficacitate i n cadrultermenelor convenite cu clientul.

Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de deci"ii c privire la: lucrrile de efectuat, mi%loacele necesare, datele interveniilor n teren, rapoartrelaii de stabilit, bugetul de timp i costurile anga%ate.

!in planul de misiune nu pot lipsi informaii care se refer la: cunoaterea activitilorntreprinderii, nelegerea sistemului contabil i a de control intern, riscul i pragul dsemnificaie, natura calendarului, ntinderea procedurilor de audit i coordonarea, conduceresupraveg#erea i revi"uirea lucrrilor.

oninutul tip al unui plan de misiune este urmtorul:A. Pre"entarea ntreprinderiiAA. Anformaii contabileAAA. !efinirea misiunii

A/. Bisteme i domenii semnificative/. 5rientarea programului de lucru/A. *c#ipa i bugetul/AA. Planificarea

7. E$aluarea c#ntr#lului intern5 c#ninut6 etape.

*valuarea controlului intern vi"ea" studiul i evaluarea de ctre auditor a sistemeloconsiderate semnificative n scopul identificrii controalelor interne pe care dorete s sspri%ine, pe de o parte, precum i a riscurilor de eroare n tratarea datelor i informaiilor, pealt parte.

@oate aciunile ntreprinse de auditor n aceast etap sunt concentrate asupra a trntrebri care furni"ea" ba"a de apreciere a sistemului de control intern:- care sunt procedurile efective, n funciune, care au ca obiectiv reali"area unu

control intern eficientC- aceste proceduri sunt aplicabileC- n ce msur aceste proceduri satisfac reali"area unui bun control intern i po

conduce la elaborarea de documente financiar-contabile corecteC$uditorul nu trebuie s verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente al

acestuia pe care vrea s se spri%ine. Etapele evalurii controlului intern sunt:

- nelegerea i descrierea sistemelor semnificative- confirmarea nelegerii sistemului testele de conformitate- evaluarea riscurilor de eroare- verificarea funcionrii controlului intern- evaluarea preliminar testele de permanen- evaluarea final i incidena asupra misiunii.

10. Care sunt principalele #"iecti$e ale c#ntr#lului intern al unei entiti?


6/29

&. Prote%area activelor ntreprinderii. $sigurarea fidelitii i exactitii informaiei contabile. $sigurarea respectrii dispo"iiilor ntreprinderii. Promovarea eficacitii exploatrii.

Prin aplicarea permanent a normelor i procedurilor specifice, controlul intern al entitvi"ea" asigurarea: conformitii cu legislaia n vigoare aplicrii deci"iilor luate de conducerea entitii bunei funcionri a activitii interne a entitii fiabilitii informaiilor financiare eficacitii operaiunilor entitii utili"rii eficiente a resurselor prevenirii i controlul riscurilor de a nu se atinge obiectivele fixate etc.

11. Care sunt elementele de "a/ ale c#ntr#lului intern al unei entiti?Plec2nd de la repre"entarea 5B5 ( ommittee of Bponsoring 5rgani"ations of t#e

@readDaE ommission) a controlului intern, legiuitorul rom2n a stabilit c sistemul de control intern al unei enti trebuie s cuprind cel puin cinci componente str2ns legate ntre ele, dupcum urmea":

&. o definire clar a responsabilitilor, resurse i proceduri adecvate, modaliti sisteme de informare, instrumente i practici corespun"toare

. difu"area intern de informaii pertinente, fiabile, a cror cunoatere permitfiecruia s-i exercite responsabilitile

. un sistem care urmrete, pe de o parte, anali"area principalelor riscuriidentificabile n ceea ce privete obiectivele entitii i, pe de alt parte, asigurareexistenei de proceduri de gestionare a acestor riscuri

. activiti corespun"toare de control, pentru fiecare proces, concepute pentru reduce riscurile susceptibile s afecte"e reali"area obiectivelor entitii

. supraveg#ere permanent a dispo"itivului de control intern, precum i oexaminare a funcionrii sale.

12. E plicai imp#rtana separrii sarcinil#r n #rgani/area c#ntr#lului intern al uneientiti.

Separarea sarcinilor este necesar pentru a permite controlul reciproc al execuiei lor. 9nacest fel se evit ca o persoan s poat comite o eroare sau o iregularitate, av2nd posibilitatea a o ascunde sau fr ca o alt persoan s aib posibilitatea de a o descoperi.

Separarea/segregarea sarcinilor are rolul de a reduce riscul de apariie a erorilor sau aaciunilor necorespun"toare. Bcopul acestei aciuni este reducerea oportunitilor pe care poate avea o persoan, n timpul exercitrii normale a atribuiilor de serviciu, de a comite fraud i de a o tinui.

!in punctul de vedere al auditorilor, separarea sarcinilor este corespun"tor reali"at dacla nivelul entitii vi"ate s-a reali"at:

0


7/29

- separarea gestiunii activelor de contabilitate- separarea autori"rii operaiunilor de gestiunea activelor asociate acestora- separarea sarcinilor operaionale de sarcinile contabile- separarea sarcinilor legate de te#nologia informaiei de sarcinile principalilor utili"ato

din afara acestui sistem.

9ntruc2t unul din riscurile importante de fraud n orice entitate este deturnarea activelodevine evident motivul pentru care unei persoane care gestionea" un activ nu trebuie s i s permit s in contabilitatea acelui activ. !ac nu ar exista aceast interdicie, ar crete riscul cacel anga%at s utili"e"e n interes propriu activul i apoi s ncerce s ascund acest fapt, pFa%ustareaG evidenelor contabile. $stfel de interdicii sunt formulate prin aa-numitele situaincompatibilitate care trebuie evitate la nivelul entitilor. ele mai cunoscute situaii dincompatibilitate i vi"ea" pe gestionari, casieri, titulari de vi" de control financiar preventetc., care nu pot s se ocupe i de contabilitate.

Bepararea autoti"rii operaiunilor de gestiunea activelor asociate acestora este pus eviden cel mai bine n ca"ul persoanelor care au calitatea de titular de vi": singurul moment care titularul de vi" intervine ntr-un circuit economic este acela al autori"rii operaiun

(acordarea vi"ei).5 separare evident exist la nivelul entitilor ntre activitile operaionale i sarcinilecontabile. $vem n vedere faptul c funcia contabil este reali"at ntr-o structur separat(compartiment, birou), subordonat la un nivel destul de nalt (director, contabil-ef), fr exista posibilitatea amestecrii activitilor de organi"area i inere a contabilitii cu activitioperaionale.

$tunci c2nd am pre"entat activitile de control, am sesi"at i sc#imbrile provocate deutili"area pe scar larg a te#nologiilor informaionale. $rtam, n acel context, c exist untransfer al funciei de autori"are de la om la calculator. !in acest motiv, devine obligatoriesepararea sarcinilor celor care se ocup de conceperea i controlul aplicaiilor (care asiguexercitarea funciilor specifice te#nologiei informaiei) de sarcinile celor care trebuie s

actuali"e"e informaiile prelucrate de acele aplicaii (aflai n afara activitilor specificte#nologiei informaiei).4ecunoatem dificultile n reali"area segregrii sarcinilor n entitile mici, dar acolo

abordarea auditului este diferit.

1 . Definii auditul intern i c#ntr#lul intern i relaia dintre acestea.

Auditul intern poate fi compartiment din cadrul unei ntreprinderi care efectuea"verificri pentru aceasta i are ca obiectiv de ba" verificarea sistemelor contabile i de contrintern. $uditul intern se poate reali"a i pe ba"e contractuale cu o firm de audit, alta dec2t cecare efectuea" auditul asupra situaiilor financiare ale acelei entiti.

Sistemul de control intern repre"int un ansamblu de politici i proceduri puse n aplicarede conducerea unei entiti n vederea asigurrii, n msura posibilului, a unei gestionriguroase i eficiente a activitilor acesteia.

ontrolul intern al unei entiti se refer la totalitatea procedurilor i la reali"area lu particip ntreg personalul entitii respective.

Auditul intern al unei entiti se refer la controlul existenei i aplicrii procedurilor dinentitatea respectiv.

3


8/29


9/29


10/29

4olul elementelor probante este acela de a-i furni"a auditorului o ba" re"onabil pentrufundamentarea opiniei sale.

*lementele probante trebuie s ndeplineasc cumulativ dou condiii (criterii) de calitat pentru a putea sta la ba"a fondrii unei opinii: s fie suficiente i s fie adecvate.

Caracterul suficient se stabilete n raport cu numrul de elemente probante colectate

caracterul adecvat se aprecia" n raport cu pertinena, fiabilitatea. calitatea lor.1 . %e8nica s#nda9ului n audit.

'tili"area te#nicii sonda%ului n audit presupune selectarea unui numr de elemente dinansamblul operaiunilor i conturilor care formea" mulimea ce urmea" a fi controlataplicarea la aceste elemente a procedurilor de audit i extrapolarea re"ultatelor obinute peantion la ansamblul mulimii cercetate.

u referire la acelai aspect, n Btandardul internaional de audit (AB$) 8 - Eantionarean audit (pct. ) se aprecia" ceantionarea n audit const n aplicarea procedurilor de audit

pentru mai puin de &88J din elementele din cadrul unei populaii cu relevan pentru audi

astfel nc2t toate unitile de eantionare s aib posibilitatea de a fi selectate, cu scopul defurni"a auditorului o ba" re"onabil n funcie de care s formule"e conclu"ii cu privire lntreaga populaie. 9ntruc2t se verific mai puin de &88J elementele ueni populaii, exist risc(de eantionare) ca n ba"a testrii unui eantion, conclu"ia auditorului s fie diferit dconclu"ia la care ar fi a%uns dac ar fi aplicat aceleai proceduri de audit ntregii populaii.

'tili"area te#nicii sonda%ului este %ustificat de faptul c, n ca"ul cuprinderii n controtuturor operaiunilor, costul auditului ar fi prea mare, comparativ cu utilitatea informaiiloobinute n urma verificrii unor operaiuni nesemnificative.

9n funcie de caracteristica comun i scopul urmrit, se disting: sonda#e asupra atributelor , care se utili"ea" c2nd elementele care formea" populaia

pre"int o caracteristic comun, cum ar fi: urmrirea aprobrii comen"ilor cu oca"i

cumprrilor sau urmrirea nregistrrii bunurilor intrate n unitate n note de intrare-recepie sonda#e asupra valorii , care se aplic atunci c2nd caracteristica urmrit este valoareaelementelor anali"ate i a operaiunilor consemnate n rula%ul i soldul conturilor.

5 alt distincie ntre sonda%e se face n funcie de cunotinele puse n practic de auditi de gradul de credibilitate pe care dorete s-l dea conclu"iilor sale. $stfel, vom avea:

sonda#e statistice$ care se caracteri"ea" prin selectarea aleatorie a elementelor eantionului i utili"area teoriei probabilitii pentru a evalua re"ultatele eantionului, inclusevaluarea riscului de eantionare.

sonda#e nestatistice sunt cele care nu pre"int caracteristicile sonda%elor statistice ele ala ba" experiena i intuiia auditorului i se aprecia" c nu asigur ntotdeauna o extrapolariguroas a re"ultatelor obinute pe ba"a unui eantion la ntreaga populaie.

Pentru un re"ultat mai bun al eantionrii, exist posibilitatea stratificrii populaiei danali"at, respectiv divi"area populaiei n subpopulaii, fiecare dintre acestea repre"ent2nd ugrup de elemente care pre"int caracteristici similare (adesea, valoarea monetar). 9n acest fel,reduce variabilitatea elementelor din cadrul fiecrei categorii i devine posibil reduceredimensiunii eantionului fr creterea riscului de eantionare.

9n mod concret, atunci c2nd se efectuea" teste ale detaliilor soldurilor, populaia eststratificat n funcie de valoarea monetar. 9n acest fel, auditorul se poate concentra asup

&8


11/29

elementelor cu valoare superioar deoarece ele pot conine cel mai mare potenial de denaturasemnificativ n ceea ce privete supraevaluarea.

Hetodele principale de selectare a eantioanelor sunt selectarea aleatorie, selectaresistematic i selectarea nt2mpltoare.

&. Belectarea aleatorie se reali"ea" fr ca auditorul s respecte o te#nic structurat, astnc2t nu este adecvat atunci c2nd se utili"ea" eantionarea statistic. $uditorul trebuie s sasigure, totui, c toate elementele dintr-o populaie au posibilitatea de a fi selectate.

. Belectarea sistematic presupune mpirea numrului total de elemente ale populaieimrimea eantionului pentru a obine un interval de eantionare (de exemplu, 8). Be determiun punct de plecare cuprins ntre & i 8 (numrul repre"ent2nd valoarea intervalului eantionare, dup care se selectea" fiecare al 8 - lea element din populaie. $uditorul trebuie se asigure c populaia din care va fi selectat eantionul nu este structurat astfel nc2t s a%ung la selectarea doar a unui tip specific din cadrul populaiei.

. Belectarea nt2mpltoare presupune utili"area unor generatoare de numere nt2mpltoacum ar fi tabelele de numere nt2mpltoare.

&. !e exemplu, dac n ca"ul unui numr total de 88 de clieni se doreteverificarea unui eantion de 8, iar eantionul este selectat utili"2nd metoda proporional dselecie, putem presupune c mpirea eantionului este reali"at n proporia 68: 8. $stfeeantionul va cuprinde primii de clieni ca mrime (68J x 8), iar restul de 6 clieni vor selectai aleatoriu din restul de &06 ( 88 > ).

. !ac n ca"ul unui numr total de 88 de clieni se dorete verificarea unuieantion de 8, intervalul de e antionare va fi 88+ 8K . Punctul de plecare va fi stabilit nti i se va alege fiecare al -lea element din popula ie.

. 'tili"area unor generatoare de numere nt2mpltoare, cum ar fi tabelele denumere nt2mpltoare sau programele de generare a numerelor nt2mpltoare.

14. %e8nica #"ser$rii fi/ice.

Observarea const n urmrirea unui proces sau a unei proceduri efectuat de altcineva. 9nsc#imb,inspec!ia este cel mai sigur mi%loc de verificare a existenei reale a unor elemente dactiv. $ceast te#nic nu permite confirmarea valorii unui bun sau a apartenenei sale subaspectul proprietii, ns ofer posibilitatea colectrii unor informaii care vor fi utile pentrcontrolul valorii i al proprietii.

Anspecia vi"ea" examinarea fi"ic a elementor de activ tangibile, cum ar fi: stocuri, bai alte elemente pstrate n casierie, imobili"ri corporale. $uditorul se poate informa n legturcu metodele utili"ate i instruciunile date pentru efectuarea inventarierii. 9n continuare, el vobserva modalitatea de efectuare a inventarierii i respectarea procedurilor scrise. ea mai bunmetod pentru a face acest lucru este de a asista la operaiunea de inventariere sau la o parteacesteia. 9n urma acestei verificri auditorul se va asigura c:

&&


12/29

toate elementele sunt corect inventariate (nu exist stocuri uitate, nu exist erori denumrare etc.)

toate elementele inventariate sunt corespun"toare calitativ (nu exist materialinutili"abile etc.)

!up ce a obinut aceste asigurri, auditorul va fi n msur s verifice i dac elementeleinventariate aparin ntreprinderii, precum i dac ele sunt corect evaluate.Pe l2ng examinarea fi"ic a activelor, inspecia implic i examinarea nregistrrilor saudocumentelor interne sau externe, n forma tiprit, electronic sau sub alt form. Anspecnregistrrilor i a documentelor furni"ea" probe de audit a cror credibilitate varia", n funcde natura i sursa acestora, i, n ca"ul nregistrrilor i documentelor interne, n funcie deficacitatea controalelor exercitate n timpul ntocmirii lor. !e exemplu, inspecia nregistrrilo poate fi utili"at ca test al controalelor pentru a dovedi aplicarea autori"rii ca activitate dcontrol.

17. C#nfirmarea e tern :direct;.

*ste o procedur care const n a cere unui ter av2nd legturi de afaceri cu ntreprindereverificat, s confirme direct auditorului informaiile privind existena operaiilor, a solduriloetc. $uditorul are latitudinea de a determina condiiile i ntinderea acestei proceduri. Procedurdemarea" cu acordul conducerii ntreprinderii supus controlului dac aceasta nu se arafavorabil pentru o astfel de procedur, auditorul se poate gsi n una din urmtoarele dousituaii:

- sau consider c te#nicile compensatorii de control i aduc elemente suficiente d prob

- sau consider c alte controale nu-l conduc la elemente probante fa de limitelimpuse de conducerea ntreprinderii, care va suporta consecinele necesare cu privire la certificare.

onfirmarea direct este obligatorie pentru:- confirmarea unor cau"e n ba"a crora s-au reali"at unele tran"acii- confirmarea de ctre bnci a soldurilor conturilor i alte informaii considerate

necesare- confirmarea conturilor de clieni i debitori- confirmarea stocurilor din depo"itele vamale, din consignaie i alte stocuri aflate l

teri- valori mobiliare cumprate prin intermediari financiari- mprumuturi de la teri- confirmarea soldurilor conturilor de furni"ori i creditori.onfirmarea poate s fiep#/iti$ , atunci c2nd terul solicitat i exprim acordul asupra

informaiei primite sau furni"ea" c#iar el informaia, saunegati$ , atunci c2nd terului solicitati se cere s nu rspund dec2t n ca"ul n care nu este de acord cu informaia care i s-a pre"enta$uditorul trebuie s ia n considerare orice fapt de natur s pun n discuie fiabilitatea

rspunsului obinut la cererea de confirmare extern (direct).

20. E amenul situaiil#r financiare.

&


13/29

$uditorul i exprim opinia asupra situaiilor financiare. !ar, pentru a-i putea exprimaopinia, auditorul trebuie s confirme c situaiile financiare sunt n acord cu conclu"iile sale i ele reflect corect deci"iile conducerii ntreprinderii i dau o imagine fidel a activitii situaiei financiare a ntreprinderii.

*xamenul situaiilor financiare are ca obiect verificarea:

- faptului c situaiile financiare sunt coerente, concord cu datele din contabilitatesunt pre"entate conform principiilor contabile i reglementrilor n vigoare i incont de evenimentele posterioare datei de nc#idere

- faptului c notele conin toate informaiile de importan semnificativ asuprasituaiei patrimoniale, financiare i re"ultatelor obinute.

@e#nicile de examinare se spri%in n mod deosebit pe:- stabilirea ratiourilor obinuite de anali" financiar i compararea lor cu cele al

exerciiilor precedente i ale sectorului de activitate- comparaiile ntre datele reieite din situaiile financiare i datele anterioare

posterioare i previ"iunile ntreprinderii sau ale altor ntreprinderi similare- compararea n procent fa de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de

profit i pierdere.$cest examen analitic asupra documentelor finale permite actuali"area i controluconclu"iilor trase n timpul examenului analitic efectuat n etapele anterioare.

'n obiectiv central al examinrii situaiilor financiare l constituie verificarea dacacestea dau o imagine fidel, clar i complet a po"iiei, situaiei financiare i re"ultatelontreprinderii.

21. Elementele p#steri#are nc8iderii e erciiului.

Btandardul internaional de audit (AB$) 08 Evenimente ulterioare pre"int obligaiaauditorului de a se asigura c toate evenimentele care au loc ntre data situaiilor financiar

(definit n AB$ ca Ldata nc#eierii celei mai recente perioade acoperite de situaiile financiari data raportului de audit, care impun a%ustarea sau pre"entarea n situaiile financiare, sreflectate n mod corespun"tor n acele situaii financiare, n conformitate cu carul general draportare financiar aplicabil. 9n acelai timp, standardul stabilete obligaiile auditorului, dudata ntocmirii raportului de audit, n ca"ul n care el identific anumite fapte, care au legtufirma client, i care, dac ar fi fost cunoscute de auditor la acea dat, l-ar fi putut determina pauditor s modifice raportul.

$celai standard descrie i explic procedurile pe care trebuie s le pun n aplicareauditorul pentru a se ac#ita de obligaiile amintite anterior, av2nd n vedere momentul producefiecrui eveniment ulterior nc#iderii exerciiului.

9n mod firesc, cele mai multe obligaii i revin auditorului atunci c2nd este vorba devenimente care au loc ntre data situa!iilor financiare i data raportului de audit% $stfel, printre procedurile pe care trebuie s le reali"e"e auditorul pentru a se asigura c toate evenimentele caau loc ntre data situaiilor financiare i data raportului de audit, pentru care cadrul de raportafinanciar aplicabil prevede a%ustarea sau pre"entarea, au fost a%ustate sau pre"entate puenumera:

nelegerea procedurilor pe care conducerea le-a stabilit pentru identificareaevenimentelor ulterioare

&


14/29

interogarea responsabililor firmei client cu privire la producerea oricrui evenimenulterior care ar putea afecta situaiile financiare

interogarea sau extinderea cercetrilor verbale sau scrise efectuate anterior pe l2ngconsilierii %uridici ai entitii, pe probleme de litigii i despgubiri

citirea minutelor+proceselor-verbale ale nt2lnirilor proprietarilor firmei clienresponsabililor firmei, care au avut loc dup data situaiilor financiare i interogarea persoanelenumerate anterior cu privire la aspectele discutate la astfel de nt2lniri pentru care nu exisminute+procese-verbale disponibile

citirea celor mai recente situaii financiare interimare ale firmei, bugete ale entiti previ"iuni ale fluxurilor de tre"orerie i alte rapoarte ale conducerii pentru perioadele ulterioadatei situaiilor financiare.

9ntruc2t cele mai multe din evenimentele ulterioare care ar putea afecta situaiile financiasunt re"ultatul deci"iilor luate de responsabilii entitii, AB$ 08 stabilete c interogrreali"ate de auditor asupra conducerii i asupra persoanelor nsrcinate cu guvernana pot vi"aspecte specifice, cum ar fi:

nc#eierea de noi anga%amente, luarea de noi mprumuturi sau anga%area de noi garan reali"area sau planificarea de v2n"ri sau ac#i"iii de active reali"area de creteri de capital sau emiteri de instrumente de datorie, precum i emitere

de noi aciuni sau obligaiuni sau nc#eierea sau planificarea vreunui acord de fu"iune salic#idare

existena unor active naionali"ate sau distruse (de exempu, prin incendiu sau inundaie) efectuarea sau observarea oricror a%ustri contabile neobinuite producerea sau probabilitatea producerii de evenimente care vor pune sub semnu

ntrebrii adecvarea politicilor contabile utili"ate la ntocmirea situaiilor financiare (de exemplevenimente care pun sub semnul ntrebrii validitatea ipote"ei continuitii activitii)

producerea de evenimente relevante pentru recuperabilitatea activelor sau pentrevaluarea estimrilor ori a previ"iunilor fcute n situaiile financiare.5 ultim procedur impus de standard este aceea referitoare la solicitarea pe careauditorul trebuie s o adrese"e responsabililor firmei de a furni"a o declaraie scris conformcreia toate evenimentele care au loc ntre data situaiilor financiare i data raportului de aud pentru care cadrul de raportare financiar aplicabil prevede a%ustarea sau pre"entarea, au fa%ustate sau pre"entate.

$ doua categorie de evenimente care generea" obligaii pentru auditor se refer la fapte decare auditorul ia cunotin! dup data raportului$ dar nainte de data la care sunt publicate

situa!iile financiare%9n principiu, auditorul nu are obligaia de a mai efectua vreo procedur de audit dup da

ntocmirii raportului. !ac, ns, ntre data raportului i data publicrii situaiilor financiareauditorul afl despre un fapt care, dac ar fi fost cunoscut de ctre auditor nainte de ntocmireraportului, l-ar fi determinat s modifice raportul, auditorului i revin urmtoarele obligaii:

- s discute cu responsabilii firmei client- s determine msura n care situaiile financiare necesit modificare, i, n ca" afirmativ,- s interog#e"e conducerea asupra modului n care intenionea" s pre"inte aspectul vi"a

n situaiile financiare.

&


15/29

9n funcie de #otr2rea pe care o va lua conducerea cu privire la modificarea sau nu situaiilor financiare, auditorul va proceda, evident, n mod diferit, dar n conformitate cu AB

08.$stfel, dac situaiile financiare sunt modificate de ctre conducere, auditorul trebuie s-

extind procedurile de audit necesare n circumstanele modificrii, p2n la data noului raport,

s furni"e"e un nou raport. 4eferindu-se la noile situaii financiare > cele modificate > , datnoului raport nu trebuie s fie anterioar datei aprobrii situaiilor financiare modificate.*xist %urisdicii n care legislaia permite ca modificarea situaiilor financiare s f

restricionat la evenimente ulterioare sau la evenimente care cau"ea" modificarea respectivaprobarea fiind restricionat tot la modificarea respectiv. 9n acest ca", auditorul are dispo"iie una din cele dou soluii oferite de AB$ 08:

a) s modifice raportul pentru a include o informaie referitoare la modificarea respectivcare s indice faptul c procedurile de audit cu privire la evenimentele ulterioare au forestricionate doar la modificarea situaiilor financiare descris n note

b) s furni"e"e un raport nou sau modificat, care s indice, ntr-un &aragraf de observa!iisau n Alt paragraf explicativ , c procedurile auditorului asupra evenimentelor ulterioare sunt

restricionate doar la modificarea situaiilor financiare descris n note.!ac legislaia nu impune obligativitatea publicrii situaiilor financiare modificate, niciauditorul nu este obligat s furni"e"e un raport modificat sau un nou raport. @otui, dacauditorul consider c situaiile financiare ar fi trebui modificate, el poate s-i modifice opin(dac raportul nu a fost nc furni"at entitii) i apoi s furni"e"e raportul sau, dac raportul luifost de%a furni"at entitii, el trebui s solicite responsabililor firmei client s nu publice situafinanciare nainte de efectuarea modificrilor necesare. !ac situaiile financiare sunt publicatfr a fi fost modificate, auditorul trebuie s se asigure c raportul su de audit nu va a%ungeutili"atori sau c acel raport nu va fi considerat credibil.

'ltima categorie de evenimente ulterioare vi"ea" faptele de care auditorul ia cunotin!dup publicarea situa!iilor financiare%

$uditorul nu are obligaia de a mai efectua vreo procedur de audit dup data publicrisituaiilor financiare. @otui, n situaia n care auditorul afl despre un fapt care, dac ar fi focunoscut de ctre auditor nainte de ntocmirea raportului, l-ar fi determinat s modifice raportel trebuie s procede"e la fel ca n situaiile pre"entate n ca"ul anterior, respectiv al faptelor decare auditorul ia cunotin! dup data raportului$ dar nainte de data la care sunt publicate

situa!iile financiare%u referire la aceste evenimente ulterioare, n normele rom2neti se pre"int, sub form

unei foi de lucru, activitile pe care trebuie s le efectue"e auditorul statutar.Hai nt2i, trebuie revi"uite un numr de elemente pentru a obine asigurarea c de la

sf2ritul anului nu a aprut nimic care s necesite a fi pre"entat n legtur cu:&. registrul de cas, situaiile bancare i facturi

. fluxul de tre"orerie

. conturile de gestiune

. corespondena

. minutele edinelor0. contractele importante.

$poi, trebuie nregistrate discuiile purtate cu membrii conducerii i ntrebrile adresateacestora. !e asemenea, se impune luarea n considerare i documentarea tuturor punctelor dvedere care trebuie incluse n 'eclara!iile scrise ale conducerii , numite n Btandardul

&


16/29

internaional de audit (AB$) 68 - 'eclara!ii scrise i Scrisoare de declara!ie$ iar n normelerom2neti anterior menionateScrisoare de reprezentare .

1a data semnrii raportului de audit, auditorul trebuie s anali"e"e dac are cunotindespre evenimente ulterioare sau dac are cunotin despre ali factori suplimentari care alegtur cu evenimentele cunoscute, care s poat conduce la sc#imbarea imaginii oferite d

situaiile financiare.!up data semnrii raportului de audit, auditorul trebuie s ia n considerare raportareactre membrii adunrii generale a tuturor evenimentelor neraportate de ctre conducere i de cael a luat cunotin dup semnarea raportului, dar naintea ntrunirii adunrii generale.

@oate activitile menionate p2n acum, ca i orice alt activiti suplimentare efectuate auditor n legtur cu evenimentele ulterioare trebuie documentate corespun"tor.

22. R#lul i imp#rtana d#sarului e erciiului.

!osarul exerciiului cuprinde toate elementele unei misiuni a cror utilitate nu depeteexerciiul controlat el permite asamblarea tuturor lucrrilor, de la organi"area misiunii

formularea raportului.!osarul exerciiului este indispensabil pentru:- mai buna organi"are a misiunii i controlul ei- documentarea lucrrilor efectuate, deci"iilor luate i asigurarea c programul s-

derulat fr omisiuni- nlesnirea muncii n ec#ip i supervi"area lucrrilor delegate colaboratorilor- %ustificarea opiniei emise i redactarea raportului.

2 . R#lul i imp#rtana d#sarului permanent.

'nele informaii i documente primite sau anali"ate n cursul diferitelor etape ale misiunii

pot fi folosite pe toat durata mandatului. lasarea lor ntr-un dosar separat > dosarul permane > permite utili"area lor ulterioar, dup aducerea lui la "i. !osarul permanent permite evitarerepetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea de la un exerciiu la altul a elementelor dcunoatere a ntreprinderii.

2!. Structura d#sarului e erciiului.

!osarul exerciiului cuprinde &8 seciuni (pri) simboli"ate de la $ la ;, astfel:- *$ (dosarul exerciiului, seciunea $) intitulat L$cceptarea misiuniiG- *M (dosarul exerciiului, seciunea M) intitulat LBinte"a misiunii i rapoarteG- * (dosarul exerciiului, seciunea ) intitulat L5rientare i planificareG- *! (dosarul exerciiului, seciunea !) intitulat L*valuarea riscului legat de

controlG- ** (dosarul exerciiului, seciunea *) intitulat L ontroalele substantiveG- *I (dosarul exerciiului, seciunea I) intitulat L'tili"area lucrrilor altor

profesionitiG- *? (dosarul exerciiului, seciunea ?) intitulat L/erificri i informaii specificeG- *N (dosarul exerciiului, seciunea N) intitulat L1ucrrile de sf2rit de misiuneG

&0


17/29

- *A (dosarul exerciiului, seciunea A) intitulat LAntervenii cerute prin reglemendiverseG

- *; (dosarul exerciiului, seciunea ;) intitulat L ontrolul conturilor consolidateG.

2 . Structura d#sarului permanent.

!osarul permanent se subdivide n 3 seciuni pentru a facilita lectura i controlul din partea organismului profesional, dup cum urmea":

- P$ (dosarul permanent, seciunea $) intitulat L?eneralitiG- PM (dosarul permanent, seciunea M) intitulat L!ocumente privind controlu

internG- P (dosarul permanent, seciunea ) intitulat LBituaii financiare i rapoart

privind exerciiile precedenteG- P! (dosarul permanent, seciunea !) intitulat L$nali"e permanenteG- P* (dosarul permanent, seciunea *) intitulat LIiscal i socialG- PI (dosarul permanent, seciunea I) intitulat L;uridiceG

- P? (dosarul permanent, seciunea ?) intitulat LAntervenieni externiG.2 . Elementele de "a/ ale rap#rtului de audit ntr


18/29

acionarilor, el va fi pre"entat terilor prin publicare. 1egislaia naional specific adesea cui este adresat raportul auditorului n ara respectiv.

&aragraful introductiv al raportului de audit trebuie s permit identificarea urmtoarelor aspecte: entitatea ale crei situaii financiare au fost auditate, faptul c situaiile financiare au foauditate, titlul fiecrei componente a situaiilor financiare, data ntocmirii situaiilor financiare

perioada la care se refer. Pe l2ng furni"area acestor informaii, paragraful introductiv mtrebuie s fac referire la sumarul politicilor contabile semnificative i la alte informaexplicative.

4aportul trebuie s arate c esteresponsabilitatea conducerii de a ntocmi i pre"entasituaiile financiare, respectiv de a concepe i implementa un control intern adecvat ntocmirii pre"entrii unor situaii financiare lipsite de denaturri semnificative.

'n alt paragraf al raportului trebuie s indiceresponsabilitatea auditorului . !ac misiuneaauditorul s-a fcut n conformitate cu toate standardele internaionale relevante pentru audiauditorul poate face meniune n raport c auditul a fost efectuat n conformitate cu standardeinternaionale de audit.

!e asemenea, raportul de audit trebuie s indice amploarea lucrrilor de audit, respectiv

procedurile de audit pe care auditorul le-a pus n practic conform normelor de audrecunoscute. $stfel, raportul de audit trebuie s preci"e"e c prin audit s-au reali"at urmtoarele proceduri pentru obinerea probelor de audit referitoare la valorile i pre"entrile di

situaiile financiare este necesar menionarea faptului c examinarea s-a fcut prin sonda% evaluarea controlului intern relevant pentru ntocmirea i pre"entarea situaiilo

financiare evaluarea gradului de adecvare a politicilor i principiilor contabile care au stat la ba"

ntocmirii situaiilor financiare aprecierea caracterului re"onabil al estimrilor semnificative reinute de conducere pentr

ntocmirea situaiilor financiare aprecierea pre"entrii n ansamblu a situaiilor financiare.

Partea raportului care conineopinia auditorului este esenial pentru aprecierea situaiilor financiare. 9n aceast parte a raportului, auditorul trebuie s-i exprime clar opinia cu privireimaginea corect i fidel (sau la pre"entarea fidel, din toate punctele de vedere semnificativ pe care o dau situaiile financiare ntocmite n conformitate cu un cadru general de raportafinanciar aplicabil. @ot aici este obligatorie identificarea cadrului general de raportare financiaplicabil, pentru a informa utili"atorii raportului cu privire la contextul n care este exprimatopinia. $cest lucru este cu at2t mai necesar n contextul n care este posibil ntocmirea unosituaii financiare n conformitate cu dou cadre generale de raportare financiar aplicabilIiecare dintre cele dou cadre trebuie luate n considerare separat atunci c2nd este formulatopinia. 9n raport, opinia auditorului trebuie s fac referire la ambele cadre, dup cum urmea"

dac situaiile financiare se conformea" cu fiecare cadru general de raportare financiarsunt exprimate dou opinii, separat sau ntr-o singur fra"

dac situaiile financire se conformea" doar unui cadru general de raportare financiarse vor exprima dou opinii: una nemodificat cu privire la conformitatea cu unul in cadrelgenerale i alta modificat pentru neconformitatea cu celalalt cadru general.

9n afar de opinie, raportul de audit poate s includ i o confirmare a faptului c situaiifinanciare au fost ntocmit conform obligaiilor legale. 9n aceste condiii, va trebui s existeseciune distinct n raportul auditorului al crei subtitlu va fi, de exemplu, L4aport cu privire alte dispo"iii legale i de reglementareG. !e asemenea, i se poate cere auditorului s desfoar

&6


19/29

i s raporte"e cu privire la anumite proceduri suplimentare specificate ori s exprime o opinie privire la unele aspecte specifice, precum calitatea i gradul de adecvare a registrelor nregistrrilor contabile. 9n legtur cu toate aceste solicitri adiionale, auditorulului i se poa permite s raporte"e n cadrul raportului cu privire la situaiile financiare, aa cum am va"anterior, sau n cadrul unui raport separat.

Semntura auditorului este cea care confer validitate raportului de audit. *a este efectuatfie n numele firmei de audit, fie n numele personal al auditorului, dar pot fi trecute i ambenume. Pe l2ng nume, n unele ri, i se poate cere auditorului s declare, n raport, calificaracordat de un organism profesional ori c auditorul sau firma de audit au primit recunoatere prin autori"area acordat de autoritatea de calificare din ara respectiv.

4aportul de audit trebuie s poartedata terminrii lucrrilor de audit, respectiv data la careauditorul a obinut probe suficiente i adecvate pe care s-i ba"e"e opinia cu privire la situaiifinanciare. 9ntruc2t opinia auditorului se refer la situaiile financiare ntocmite i pre"entate ctre conducere, data raportului de audit va fi, n mod obligatoriu, ulterioar datei semnrii saaprobrii situaiilor financiare de ctre conducere. 9n acest fel, destinatarii situaiilor financiavor ti c auditorul a inut cont i de evenimentele intervenite dup ntocmirea situaiilo

financiare i p2n la data finali"rii auditului.9n finalul raportului trebuie indicat iadresa auditorului, respectiv localitatea n care seafl biroul acestuia i n care i desfoar activitatea.

Pentru a fi mai bine neles raportul de audit trebuie s aib urmtoarele caliti: conci"ie, claritate i autonomie n exprimare i construcie s pre"inte corect i %ust faptele s pre"inte simplu i clar constatrile i recomandrile s utili"e"e doar acele elemente pentru care dosarele de lucru dau suficiente probe.

@rebuie artat faptul c raportul de audit pre"entat acionarilor sau asociailor are un formrestr2ns, acesta nerepre"ent2nd dec2t o mic parte a contribuiei auditorului la activitatentitiii. $devrata contribuie a auditorului la activitatea unei firme se refer la asistena pe caacesta o ofer prin elaborarea de recomandri i cereri de corectare a situaiilor financiare anuanainte ca acestea s fi fost oficial ntocmite.

2 . 3pinia defa$#ra"il5 m#ti$e6 m#d de pre/entare.

!up terminarea lucrrilor de audit, ca urmare a procesului de anali" a probelor colectateauditorul financiar poate decide:

a. emiterea unei opinii nemodificate sau, altfel spus, fr re"erve b. emiterea unei opinii modificate, n una din formele:

opinie cu re"erve opinie contrar imposibilitatea exprimrii a unei opinii.

Opinia nemodificat este exprimat de auditor atunci c2nd a%unge la conclu"ia c situaiilfinanciare sunt ntocmite, din toate punctele de vedere semnificative, n conformitate cu cadrgeneral de raportare financiar aplicabil.

Opinia modificat trebuie exprimat atunci c2nd auditorul conclu"ionea", pe ba"a probelor de audit obinute, c situaiile financiare n ansamblu nu sunt lipsite de denatursemnificative sau c2nd auditorul nu este capabil s obin probe de audit suficiente i adecva pentru a conclu"iona c situaiile financiare n ansamblu nu sunt lipsite de denaturr

&7


20/29

semnificative. 9ntruc2t exist, aa cum am v"ut anterior, trei tipuri de opinie modificatauditorul trebuie s decid care dintre opinii este cea mai potrivit av2nd n vedere naturaspectului care determin modificarea (denaturarea semnificativ exist sau ar putea exista) efectele sau posibilele efecte ale aspectului respectiv asupra situaiilor financiare.

1egtura ntre raionamentul auditorului cu privire la natura aspectului care d nater

modificrii, persistena efectelor acestuia sau a posibilelor efecte asupra situaiilor financiare tipul de opinie ce urmea" a fi exprimat este pre"entat n tabelul de mai %os. (a!ionamentul auditorului n formularea opiniei modificate

NATURA ASPE TU!U"

ARE #$ NA%TERE

&'#"F" $R""

RA("'NA&ENTU! AU#"T'RU!U" U PR")"RE !A PERS"STEN(A EFE TE!'R SAU P'S"*"!E!'R EFE TE

ASUPRA S"TUA(""!'R F"NAN "ARE Semnificativ dar nepermanent Semnificativ i permanent

Bituaiile financiaresunt denaturatesemnificativ

5pinie cu re"erve 5pinie contrar

Ancapacitatea de aobine probe deaudit suficiente iadecvate

5pinie cu re"erve Amposibilitatea exprimrii uneiopinii

Btandardul internaional de audit (AB$) 38 - )odificri ale opiniei raportului auditoruluiindependent (pct. - 3) pre"int explicit formulele pe care trebuie s le utili"e"e auditoru

atunci c2nd exprim o opinie modificat.$stfel, dac auditorul exprim o opinie cu re"erve din cau"a unei denaturri semnificativn situaiile financiare, el trebuie s declare n paragraful opiniei c,n opinia lui$ cu excep!iaaspectelor descrise n paragraful *+az pentru opinia cu rezerve, situa!iile financiare prezintcorect -sau ofer o imagine corect i fidel.$ din toate punctele de vedere semnificative$ sau

situa!iile financiare au fost ntocmite$ din toate punctele de vedere semnificative$ n conformitatecu cadrul general de raportare financiar aplicabil .

9n ca"ul n care se exprim o opinie cu re"erve din cau"a incapacitii auditorului de obine probe suficiente i adecvate, va trebui pre"entat una din formulele anterioare, precedade expresia Lcu excepia efectelor posibile ale denaturrilor nedetectate...G

!ac auditorul exprim o opinie contrar, el trebuie s declare n paragraful opiniei c,n

opinia auditorului$ din cauza semnifica!iei aspectelor descrise n paragraful *+az pentruopinia contrar, situa!iile financiare nu prezint corect -sau nu ofer o imagine corect i fidel.$ din toate punctele de vedere semnificative$ sau situa!iile financiare nu au fost ntocmite$din toate punctele de vedere semnificative$ n conformitate cu cadrul general de raportare

financiar aplicabil .!ac auditorul se afl n imposibilitatea exprimrii unei opinii din cau"a incapacitii de a

obine probe de audit suficiente i adecvate, auditorul trebuie s declare c,din cauza semnifica!iei aspectelor descrise n paragraful *+az pentru imposibilitatea exprimrii unei

8


21/29

opinii,$ auditorul nu a fost capabil s ob!in probe de audit suficiente i adecvate pentru a oferio baz pentru opinia de audit i$ n consecin!$ auditorul nu exprim o opinie cu privire la

situa!iile financiare%5 opinie modificat generea" pentru auditor i obligaia de a completa paragraful n care

este descris responsabilitatea sa, prin declararea faptului c el consider c probele de aud

obinute sunt suficiente i adecvate pentru a oferi o ba" pentru opinia de audit modificat.9n mod similar, dac auditorul se afl n imposibilitatea exprimrii unei opinii din cau"incapacitii de a obine probe de audit suficiente i adecvate, el va trebui s declare n paragrafcare descrie responsabilitatea lui c a fost anga%at pentru a audita situaiile financiare i c,dincauza aspectelor descrise n paragraful *+az pentru imposibilitatea exprimrii unei opinii,$ nua fost capabil s ob!in probe de audit suficiente i adecvate pentru a oferi o baz pentru opiniade audit%

24. *mp#si"ilitatea e primrii unei #pinii5 m#ti$e6 m#d de pre/entare.

!ac auditorul se afl n imposibilitatea exprimrii unei opinii din cau"a incapacitii de a

obine probe de audit suficiente i adecvate, el va trebui s declare n paragraful care descrresponsabilitatea lui c a fost anga%at pentru a audita situaiile financiare i c,din cauzaaspectelor descrise n paragraful *+az pentru imposibilitatea exprimrii unei opinii,$ nu a fost capabil s ob!in probe de audit suficiente i adecvate pentru a oferi o baz pentru opinia deaudit%

9n ceea ce privesclimitrile , Btandardul internaional de audit (AB$) 38 - )odificri aleopiniei raportului auditorului independent (pct. $6) consider c ele sunt generate deincapacitatea auditorului de a obine probe de audit suficiente i adecvate, din cau"a:

circumstanelor din afara controlului entitii (un incendiu care a distrus unele document %ustificative i nregistrri, registrele contabile ale unei componente semnificative au fsec#estrate pe o perioad nedeterminat de ctre autoritile guvernamentale)

circumstanelor aferente naturii i plasrii n timp a activitii auditorului (numirea cunt2r"iere a auditorului, astfel nc2t nu mai este posibil participarea la inventarierea stocuriloauditorul stabilete c efectuarea doar a porcedurilor de fond nu este suficient, dar controaleentitii nu sunt eficace)

limitrilor impuse de conducere (conducerea mpiedic auditorul c observe inventarierestocurilor, conducerea mpiedic auditorul s solicite confirmri externe ori s apliceo al procedur de audit, refu"ul de a plti onorariul sau refu"ul de a solicita un expert extern).

27. 3pinia cu re/er$e5 m#ti$e6 m#d de pre/entare.

4e"ervele se pre"int naintea paragrafului de opinie.*xemplu (motiv) de re"erve datorate limitrii ntinderii lucrrilor:L=oi nu am putut asista la inventarul fi"ic din & decembrie...., cci noi am fo

desemnai auditori ulterior acestei date. Oin2nd seama de natura documentelor contabile asocietii, noi am putut controla cantitile prin alte proceduri.

!up prerea noastr, cu excepia incidenei a%ustrilor care ar fi putut fi necesare, danoi am fi putut efectua controlul fi"ic al cantitilor, situaiile financiare dau o imagine fidel po"iiei i situaiei financiare a societii la & decembrie....., c2t i a contului de profit i pierd pentru exerciiul nc#eiat la aceast dat i sunt conforme cu prevederile legale i statutare.

&


22/29

*xemplu (motiv) de re"erve datorate de"acordului cu conducerea entitii auditate:L$stfel, cum este explicat n nota anexat, nu s-au constatat amortismente n situaiil

financiare. $ceast practic nu este, n opinia noastr, n acord cu =ormele de amorti"are acapitalului imobili"at n active corporale. #eltuielile aferente, pe ba"a unui amortisment liniar

a unei cote de......pentru cldiri i ......pentru utila%e, trebuiau s se ridice la suma de ......penexerciiul nc#eiat la & decembrie......9n consecin, amortismentele cumulate trebuiau sridice la ......, iar pierderea exerciiului i pierderile cumulate la........

!up prerea noastr, cu excepia incidenei asupra situaiilor financiare anuale a faptelomenionate n paragraful precedent, situaiile financiare dau o imagine fidel a situaiei financiaa societii la & decembrie ...., c2t i a contului de profit i pierdere, pentru exerciiul nc#eiaaceast dat, i sunt conforme cu prevederile legale i statutare.G

0. 3pinia fr re/er$e5 semnificaie6 m#d de pre/entare.

5pinia fr re"erve semnific faptul c situaiile financiare dau o imagine fidel a

po"iiei, situaiei financiare i re"ultatelor obinute (sau pre"int n mod sincer n toate aspectesemnificative) n acord cu referinele contabile i, dac este ca"ul, c ele sunt conforme c prevederile legale.

L!up prerea noastr, situaiile financiare anuale dau o imagine fidel (sau pre"int nmod sincer n toate aspectele lor semnificative), a po"iiei i situaiei financiare a societii la decembrie 888, precum i re"ultatelor acestor operaii i fluxurilor de tre"orerie pentrexerciiul nc#eiat la aceast dat, n conformitate cu normele internaionale (sau naionale) dcontabilitate.G

1. 3pinia fr re/er$e6 dar cu un paragraf de #"ser$aii5 semnificaie6 m#d de pre/entare.

@rebuie s atragem atenia asupra faptului c includerea unui paragraf de observaii raportul de audit nu repre"int o modificare a opiniei auditorului. 9n plus, un astfel de paragr(la fel ca i paragraful explicativ) nu poate nlocui pre"entrile pe care conducerea trebuie s fac n situaiile financiare, potrivit cadrului general de raportare financiar aplicabil, i niexprimarea de ctre auditor a unei opinii cu re"erve sau contrare ori imposibilitatea exprimrunei opinii, atunci c2nd circumstanele o impun.

&aragraful de observa!ii poate fi inclus n raportul de audit doar dac face referire exclusivla informaiile pre"entate sau descrise n situaiile financiare i dac auditorul a obinut probe daudit suficiente i adecvate din care s reias c aspectul la care se face referire n acest paragrnu este denaturat semnificativ n situaiile financiare.

$uditorul poate considera necesar introducerea n raportul de audit a unui paragraf deobservaii n urmtoarele situaii:

nesinguran n legtur cu de"nodm2ntul unui litigiu sau a unei aciuni de reglementarexcepional

aplicarea anticipat (dac este permis de lege) a unui nou standard contabil care are uefect ma%or asupra situaiilor financiare

o catastrof ma%or carea avut i continu s aib un efect semnificativ asupra po"ifinanciare a entitii.


23/29

=u este recomandat utili"area extensiv a paragrafelor de observaii deoarece se poatcrea impresia c aspectele care fac obiectul pre"entrii n astfel de paragrafe nu au fos pre"entate sau descrise adecvat n situaiile financiare. @otui, paragraful de observaii trebuiecuprind o referire clar la aspectul subliniat i trebuie s preci"e"e unde se pot gsi, n situaiifinanciare, descrieri relevante ale aspectului n cau". 9n acelai timp, paragraful va fi preced

de un titlu adecvat (de exemplu, L5bservaiiG) i va fi inclus n raportul de audit imediat du paragraful conin2nd opinia auditorului.

2. -aragraful #piniei5 tipuri de #pinie.

!up terminarea lucrrilor de audit, ca urmare a procesului de anali" a probelor colectateauditorul financiar poate decide:

c. emiterea unei opinii nemodificate sau, altfel spus, fr re"erved. emiterea unei opinii modificate, n una din formele:

opinie cu re"erve opinie contrar imposibilitatea exprimrii a unei opinii.

Opinia nemodificat este exprimat de auditor atunci c2nd a%unge la conclu"ia c situaiilfinanciare sunt ntocmite, din toate punctele de vedere semnificative, n conformitate cu cadrgeneral de raportare financiar aplicabil.

Opinia modificat trebuie exprimat atunci c2nd auditorul conclu"ionea", pe ba"a probelor de audit obinute, c situaiile financiare n ansamblu nu sunt lipsite de denatursemnificative sau c2nd auditorul nu este capabil s obin probe de audit suficiente i adecva pentru a conclu"iona c situaiile financiare n ansamblu nu sunt lipsite de denaturrsemnificative. 9ntruc2t exist, aa cum am v"ut anterior, trei tipuri de opinie modificatauditorul trebuie s decid care dintre opinii este cea mai potrivit av2nd n vedere naturaspectului care determin modificarea (denaturarea semnificativ exist sau ar putea exista) efectele sau posibilele efecte ale aspectului respectiv asupra situaiilor financiare.

. -aragraful pri$ind #pinia i ntinderea lucrril#r de audit.

Partea raportului care conineopinia auditorului este esenial pentru aprecierea situaiilor financiare. 9n aceast parte a raportului, auditorul trebuie s-i exprime clar opinia cu privireimaginea corect i fidel (sau la pre"entarea fidel, din toate punctele de vedere semnificativ pe care o dau situaiile financiare ntocmite n conformitate cu un cadru general de raportafinanciar aplicabil. @ot aici este obligatorie identificarea cadrului general de raportare financiaplicabil, pentru a informa utili"atorii raportului cu privire la contextul n care este exprimatopinia. $cest lucru este cu at2t mai necesar n contextul n care este posibil ntocmirea uno

situaii financiare n conformitate cu dou cadre generale de raportare financiar aplicabilIiecare dintre cele dou cadre trebuie luate n considerare separat atunci c2nd este formulatopinia. 9n raport, opinia auditorului trebuie s fac referire la ambele cadre, dup cum urmea"

dac situaiile financiare se conformea" cu fiecare cadru general de raportare financiarsunt exprimate dou opinii, separat sau ntr-o singur fra"

dac situaiile financire se conformea" doar unui cadru general de raportare financiarse vor exprima dou opinii: una nemodificat cu privire la conformitatea cu unul in cadrelgenerale i alta modificat pentru neconformitatea cu celalalt cadru general.


24/29

9n afar de opinie, raportul de audit poate s includ i o confirmare a faptului c situaiifinanciare au fost ntocmite conform obligaiilor legale. 9n aceste condiii, va trebui s existeseciune distinct n raportul auditorului al crei subtitlu va fi, de exemplu, L4aport cu privire alte dispo"iii legale i de reglementareG. !e asemenea, i se poate cere auditorului s desfoari s raporte"e cu privire la anumite proceduri suplimentare specificate ori s exprime o opinie

privire la unele aspecte specifice, precum calitatea i gradul de adecvare a registrelor nregistrrilor contabile. 9n legtur cu toate aceste solicitri adiionale, auditorulului i se poa permite s raporte"e n cadrul raportului cu privire la situaiile financiare, aa cum am va"anterior, sau n cadrul unui raport separat.

!e asemenea, raportul de audit trebuie s indiceamploarea lucrrilor de audit , respectiv procedurile de audit pe care auditorul le-a pus n practic conform normelor de audrecunoscute. $stfel, raportul de audit trebuie s preci"e"e c prin audit s-au reali"at urmtoarele

proceduri pentru obinerea probelor de audit referitoare la valorile i pre"entrile disituaiile financiare este necesar menionarea faptului c examinarea s-a fcut prin sonda%

evaluarea controlului intern relevant pentru ntocmirea i pre"entarea situaiilofinanciare

evaluarea gradului de adecvare a politicilor i principiilor contabile care au stat la ba"ntocmirii situaiilor financiare aprecierea caracterului re"onabil al estimrilor semnificative reinute de conducere pentr

ntocmirea situaiilor financiare aprecierea pre"entrii n ansamblu a situaiilor financiare.

!. -aragraful intr#ducti$ al rap#rtului de audit statutar.

&aragraful introductiv al raportului de audit trebuie s permit identificarea urmtoarelor aspecte: entitatea ale crei situaii financiare au fost auditate, faptul c situaiile financiare au foauditate, titlul fiecrei componente a situaiilor financiare, data ntocmirii situaiilor financiare perioada la care se refer. Pe l2ng furni"area acestor informaii, paragraful introductiv mtrebuie s fac referire la sumarul politicilor contabile semnificative i la alte informaexplicative.

. C#ninutul rap#rtului de audit.

4aportul de audit trebuie s conin:- relaia contractual de executare a misiunii de audit- observaiile reieite din diverse verificri- informaiile a cror meniune n raport este prev"ut expres de lege- oferirea garaniei pentru acionai i teri c un personal calificat a obinut asigurare

c situaiile financiare ofer o imagine fidel, clar i complet a po"iiei financiare performanelor i situaiei financiare generale a ntreprinderii

- meniunea c situaiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit!in raportul de audit trebuie s re"ulte n mod clar:

- responsabilitile pentru auditor i pentru conducerea ntreprinderii- obiectivele i natura misiunii de audit- situaiile care fac s apar incertitudini- natura i locul observaiilor n raport.


25/29

. R#lul rap#rtului de audit.

4aportul de audit are un triplu rol:- instrument de comunicare cu utili"atorii situaiilor financiare emise de entitatea

auditat, respectiv cu publicul, precum i cu acionarii, pentru deci"ii economice- instrument de confirmare a ncrederii publicului i acionarilor n situaiilefinanciare pre"entate de o entitate

- instrument de identificare a responsabilitilor pentru auditor i pentru conducereentitii auditate.

. Care sunt n#rmele de referin n auditul situaiil#r financiare?

9n auditul situaiilor financiare sunt folosite dou categorii de norme: norme contabile norme de audit.

4. Ce sunt i ce r#l 9#ac n#rmele de audit? =ormele de audit repre"int un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesional l

care se refer auditorul pentru calificarea muncii sale.$cestea pot fi: Btandardele internaionale de audit (AB$), !eclaraiile Anternaional

privind Practicile de $udit (A$PB), Btandardele Anternaionale pentru Hisiunile de *xamin(AB4*), Btandardele Anternaionale pentru Hisiunile de ertificare (AB4*), BtandardAnternaionale pentru Hisiuni onexe (AB4B) normele naionale emise de un organ profesional recunoscut ca fiind autoritate n domeniu.

=ormele de audit se clasific n trei categorii, acoperind ntreaga activitate a auditorului:- norme profesionale de lucru se refer la: orientarea i planificarea misiunii

aprecierea controlului intern, obinerea elementelor probante, documentarealucrrilor etc.- normele de raportare se refer la opiniile care pot fi emise ntr-o misiune de audit- norme generale de comportament profesional vi"ea" respectarea principiilor de

independen, competen, secret profesional, competen profesional, integritateobiectivitate, comportare deontologic.

=ormele de audit ofer terilor asigurarea c opinia auditorului va fi emis n funcie dcriterii de calitate omogene ele permit, de asemenea, auditorului s defineasc scopurile pe cle are de atins prin punerea n lucru a celor mai potrivite te#nici.

7. Ce sunt i ce r#l 9#ac n#rmele c#nta"ile?

=ormele contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniulcontabilitii. *le sunt comune i obligatorii pentru toi cei care stabilesc, controlea" utili"ea" situaiile financiare. ei care controlea" situaiile financiare sunt prev"ui prilegislaia fiecrei ri (auditori, cen"ori) i au ca referin n activitatea lor normele contabile.

Bituaiile financiare ce fac obiectul auditului trebuie ntocmite potrivit uneia sau mamultora din referinele urmtoare:

- Btandardele Anternaionale de 4aportare Iinanciar (AI4B)


26/29

- standardele sau normele contabile naionale- alte referine contabile bine preci"ate i recunoscute, aplicate pentru elaborarea

pre"entarea situaiilor financiare.9n paragraful opiniei, auditorul preci"ea" referina contabil n raport de care situaiil

financiare sunt stabilite, utili"2nd termeni ca Ln conformitate cu A$B (sau cu normele naiona

!0. Ce este i cum se determin pragul de semnificaie?

Prin prag de semnifica!ie se nelege nivelul, mrimea unei sume peste care auditorulconsider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatesituaiilor financiare, precum i imaginea fidel a re"ultatului, a situaiei financiare i patrimoniului ntreprinderii. $ltfel spus, pragul de semnificaie repre"int nivelul de eroare sucare nelegerea i interpretarea situaiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ.

Pentru determinarea pragului de semnifica!ie este necesar parcurgerea a dou fa"e,cuprin"2nd, n total, cinci etape, dup cum urmea":

&. Ia"a de planificare a profun"imii testelor, cu dou etape:

a. Iixarea valorii preliminare a pragului de semnificaie b. 4eparti"area valorii preliminare a pragului de semnificaie pe segmente (eroaretolerabil).

. Ia"a de evaluare a re"ultatelor, n care se disting trei etape:c. *stimarea valorii totale a pre"entrilor eronate din segmentd. *stimarea valorii cumulate (combinate) a pre"entrilor eronatee. ompararea estimrii valorii cumulate cu valoarea preliminar sau revi"uit a pragulu

de semnificaie.

=omele naionale& sugerea" c2teva elemente care ar putea repre"enta ba"a pentru calculul pragului de semnificaie, menion2nd i procentul de aplicat n ca"ul fiecrui reper:

- profit naintea impo"itrii, dup a%ustarea pentru elementele excepionale i primedirectorilor ( J - &8J)- cifra de afaceri (&J - J)- active brute (&J - J).

9n plus, ?#idul de utili"are a Btandardelor Anternaionale de $udit n auditarentreprinderilor mici i mi%locii aprecia" c nivelurile pragului de semnificaie general intrntr-una din urmtoarele categorii, n funcie de natura entitii:

- venituri din operaiuni permanente ( J - 3J)- active (&J - J)- capital ( J - J)- c2tiguri (&J - J).

4evenind la alegerea unui reper adecvat pentru calculul pragului de semnificaie pentrusituaiile financiare n general, trebuie artat c exist o serie de factori care pot afecidentificarea acestui reper, respectiv:& QQQ,0id privind Auditul Calit!ii , *ditura Arecson, Mucureti, 8&8, p. 6. Iederaia Anternaional a ontabililor,0idul de utilizare a Standardelor 1nterna!ionale de Audit n auditareantreprinderilor mici i mi#locii , *ditura * $4, Mucureti, 887, p. & 0. Btandardul internaional de audit (AB$) 8*&ragul de semnifica!ie n planificarea i desfurarea unui audit,$

pct. $ , n: Iederaia Anternaional a ontabililor, )anual de Standarde 1nterna!ionale de Audit i Control deCalitate% Audit financiar 2334 , *ditura Arecson, Mucureti, 887, p. 8.

0


27/29

elementele situaiilor financiare (de exemplu, active, datorii, capital propriu, venituric#eltuieli)

elemente pe care se concentrea" atenia utili"atorilor situaiilor financiare ale uneentiti anume (de exemplu, n scopul evalurii performanei financiare, utili"atorii ar putea tins se concentre"e pe profit, venituri sau active nete)

natura entitii, domeniul i mediul economic n care entitatea operea" structura de proprietate a entitii i modul n care este finanat (de exemplu, dac o

entitate este finanat n exclusivitate prin datorii n defavoarea capitalului propriu, utili"atorii putea s pun un accent mai mare pe active i pe drepturile de crean aferente acestora dec2t c2tigurile entitii)

volatilitatea relativ a reperului.

!1. Riscul de audit5 c#mp#nentele i relaiile ntre acestea.

Riscul de audit const n faptul c auditorul exprim o opinie incorect din cau"afaptului c n situaiile financiare sunt erori semnificative.

4iscul de audit se divide n trei componente: riscul inerent, riscul legat de control i riscude nedescoperire (nedetectare).

*xist o relaie de invers proporionalitate ntre riscul de nedetectare i nivelul cumulaal riscului inerent i al riscului leat de control. !e exemplu, dac riscurile inerente i cele legatde control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de nedetectare redus, astfel nc2t s fredus c2t mai mult riscul de audit i invers, dac riscurile inerente i cele legate de control suslabe, auditorul va accepta un nivel al riscului de nedetectare mai ridicat.

!2. Ce este riscul legat de c#ntr#l?

(iscul legat de control const n faptul ca o eroare semnificativ ntr-un cont sau ntr-ocategorie de operaiuni, i"olat sau mpreun cu alte solduri de conturi sau categorii doperaiuni, s nu fie nici prevenit, nici descoperit i corectat prin sistemul contabil i dcontrol intern utili"ate.

4iscul de control este riscul ca sistemul de control intern s nu asigure prevenirea saudetectarea erorilor.

! . Ce este riscul inerent?

(iscul inerent este un risc general al fiecrei ntreprinderi const2nd n posibilitatea apariiede erori semnificative in2nd cont de particularitile ntreprinderii, de activitile sale, de medsu, de natura conturilor i a operaiunilor sale.

$cest risc poate fi anali"at pe componentele sale: riscuri legate de ntreprindere i de mediul su de afaceri (mrimea ntreprinderii,

produsele i piaa, sursele de aprovi"ionare, operaiunile n moned strin, fluctuaiile activitriscul de nerecuperare a creanelor etc.)

riscuri legate de structura capitalului (existena unui acionar sau asociat ma%oritar, risculde FmanipulareG a re"ultatului)

3


28/29

riscuri legate de structura financiar (insuficiena fondului de rulment, insuficienacapitalurilor proprii, probleme legate de gestiunea tre"oreriei)

riscuri organizatorice (insuficiena personalului administrativ, slbiciuni ale sistemuluiinformaional)

riscuri legate de importan!a unor posturi din bilan! (cele care depesc &8J din totalul bilanului).

riscurile legate de anumite opera!ii sau conturi se refer la posibilitatea ca anumiteconturi sau operaii s fie inexacte. $ceste riscuri sunt evaluate, in2nd cont de urmtoarelelemente: natura datelor (repetitive, punctuale, excepionale) complexitateoperaiilor+tratamentul contabil dificulti de evaluare, de estimare a re"ultatului operaiil probleme de evaluare n care intervin elemente subiective sau estimri ale direciunii dificulde transcriere n termeni contabili a operaiilor, in2nd cont de particularitile %uridice etc.

!!. Ce este riscul de nedetectare?

(iscul de nedetectare -nedescoperire. const n faptul c toate procedurile de control puse n lucru de auditori nu reuesc s descopere o eroare semnificativ n soldul unui cont sntr-o categorie de operaiuni, i"olat sau mpreun cu alte solduri sau categorii de operaiuni.

(iscul de nedetectare nu poate fi eliminat, oricare ar fi te#nicile i procedurile aplicate deauditor. $cest tip de risc trebuie s fie limitat la un nivel acceptabil i depinde, n principal, dnatura i ntinderea lucrrilor auditorului.

! . C#nceptul de independen n audit.

omponentele independenei sunt:- *ndependena de spirit :a rai#namentului pr#fesi#nal; caracteri"at prin starea

de spirit care nlesnete obinerea unei opinii neafectate de influene care potcompromite raionamentul profesional, permi2nd profesionistului contabil sacione"e cu integritate, obiectivitate i pruden profesional

- *ndependena n aparen :c#mp#rtamental; caracteri"at prin evitarea faptelor i circumstanelor care pot fi at2t de semnificative nc2t o ter persoan, logic informat (dein2nd toate informaiile relevante i aplic2nd toate msurile d prevedere necesare), ar putea a%unge la conclu"ia c integritatea, obiectivitatea prudena profesional ale cabinetului+societii sau grupului sau ale unui membru acestora au fost compromise.

Prin independen nu trebuie s se neleag c o persoan care exercit un raionamen profesional trebuie s fie i"olat de relaiile sale economice, financiare sau de alt natur, ci doc importana acestor relaii trebuie evaluat i din punctul unei tere persoane, re"onabil informat, care, av2nd toate informaiile relevante, ar putea trage conclu"ia n mod firesc c suinacceptabile.

! . C#ntr#lul de calitate n audit.

!e la apariia, n anul 886, a onsiliului pentru Bupraveg#erea Public a $ctivitii de$udit Btatutar, modalitatea de reali"are a controlului calitii activitilor desfurate de auditor

6


29/29

financiari a suferit modificri, deoarece a fost instituit un aa-numit sistem de asigurare a calitcare trebuie s aib la ba" urmtoarele criterii:

a) s fie organi"at astfel nc2t s fie independent de auditorii statutari i firmele de audverificate i s fac obiectul supraveg#erii publice

b) finanarea sistemului de asigurare a calitii s fie reali"at fr niciun fel de influene d

partea auditorilor statutari sau a firmelor de auditc) persoanele care efectuea" verificrile de asigurare a calitii trebuie s aib pregtir profesional adecvat i experien relevant n auditul statutar i n raportarea financiarcombinate cu pregtire specific n ceea ce privete verificarea asigurrii calitii

d) selectarea persoanelor care fac verificrile pentru misiuni de verificare a asigurrcalitii specifice se reali"ea" n ba"a unor proceduri obiective, concepute astfel nc2t s sasigure c nu sunt conflicte de interese ntre cei care fac verificrile i auditorul statutar sau firmde audit verificat

e) aria de aplicabilitate a verificrii de asigurare a calitii, susinut de testarea adecvatdosarelor de audit selectate, include o evaluare a conformitii cu standardele de audit aplicabii cu cerinele de independen, a cantitii i calitii resurselor c#eltuite, a onorariilor de aud

percepute i a sistemelor interne de control al calitii ale firmei de auditf) verificarea asigurrii calitii trebuie s aib ca re"ultat un raport care conine principaleconclu"ii ale acestei verificri

g) verificrile cu privire la asigurarea calitii se efectuea" la un interval stabilit n funcde calificativele obinute la verificrile anterioare, dar nu mai mult de 0 ani, respectiv ani, ca"ul auditorilor entitilor de interes public

#) re"ultatele generale ale activitii reali"ate de sistemul de asigurare a calitii se publicanual

i) recomandrile formulate la nc#eierea verificrilor pentru asigurarea calitii trebuie sfie puse n practic de auditorul statutar sau de firma de audit n termenul stabilit de persoanecare efectuea" verificrile de asigurare a calitii

!ac aceste recomandri nu sunt puse n practic, auditorul statutar sau firma de audit,dac este ca"ul, va face obiectul sistemului de investigaii i sanciuni.

! . Care sunt principalele misiuni speciale i misiuni c#ne e ale pr#fesi#nitil#r c#nta"ili?

- Hisiuni de examinare a situa iilor financiare- $lte misiuni de certificare cu excep ia auditului sau examinrilor situa iilor

financiare istorice- *xaminarea situa iilor financiare prospective- Hisiuni cu privire la procedurile convenite n ceea ce prive te informa iile

financiare- Hisiuni de compilare a situa iilor financiare

QQQ, 5'? nr. 43/2335 privind auditul statutar al situa!iilor financiare anuale i al situa!iilor financiare anualeconsolidate$ publicat n Honitorul 5ficial al 4om2niei nr. 6& din 8 iunie 886, art. &.

Intrebari CECCAR Acces 2011 AUDIT

Documents

Transcript of Intrebari CECCAR Acces 2011 AUDIT