Elemente Introductive În Fiscalitate

93
INTRODUCERE Lucrarea de faţă îşi propune reliefarea trăsăturilor sistemelor fiscale din statele unitare. În primul capitol sunt tratate elementele teoretice care definesc cadrul desfăşurării operaţiunilor de colectare a prelevărilor de către autorităţile statului. Al doilea capitol este alocat cunoaşterii importanţei componentelor sistemului fiscal, a funcţiilor şi a tipologiei acestuia, ce reziduă chiar din rolul central pe care îl ocupă un sistem fiscal în constituirea şi buna organizare a unui stat. Teoria autonomiei locale stă la baza funcţionării sistemelor fiscale din statele unitare, manifestându-se în majoritatea ţărilor lumii. Al treilea capitol al lucrării este dedicat prezentării a trei sisteme fiscale extrem de diferite, însă toate aparţinând unor state unitare: un sistem aflat într-o permanentă schimbare şi într-o continuă încercare de a asigura fundamentul dezvoltării economice – cazul României -, un sistem relativ stabil, coordonat cu obiectivele de prosperitate şi cu necesităţile ţării – cazul Italiei – şi un sistem fiscal uşor ce a dus la crearea unui „paradis fiscal” – cazul Luxemburgului. Ultimul capitol este destinat studiului practic, realizat pe perioada 2006-2008, ce analizează prin intermediul metodologiei specifice principalele trăsături ale sistemelor fiscale din patru state unitare: două aflate în plin proces de tranziţie şi de dezvoltare, România şi Ungaria, iar celelalte două reprezentând unele din cele mai dezvoltate economii ale lumii, Franţa şi Italia. Sistemul fiscal reprezintă fundamentul pe care orice stat trebuie să-l asigure în vederea dezvoltării durabile a economiei. Fiscalitatea este cea mai importantă pârghie financiară, etalându-şi în timp capacitatea operantă în influenţarea conjuncturii, reechilibrarea creşterii, controlul consumului şi producţiei, a veniturilor şi preţurilor. Ajustările obţinute cu ajutorul fiscalităţii sunt ample, imediate şi de durată. Se desprinde concluzia că orice decizie de politică fiscală ce determină modificarea sistemului fiscal într-un fel sau altul, are o influenţă imediată asupra comportamentului 5

Transcript of Elemente Introductive În Fiscalitate

INTRODUCERE

Lucrarea de fa i propune reliefarea trsturilor sistemelor fiscale din statele unitare. n primul capitol sunt tratate elementele teoretice care definesc cadrul desfurrii operaiunilor de colectare a prelevrilor de ctre autoritile statului.Al doilea capitol este alocat cunoaterii importanei componentelor sistemului fiscal, a funciilor i a tipologiei acestuia, ce rezidu chiar din rolul central pe care l ocup un sistem fiscal n constituirea i buna organizare a unui stat. Teoria autonomiei locale st la baza funcionrii sistemelor fiscale din statele unitare, manifestndu-se n majoritatea rilor lumii.Al treilea capitol al lucrrii este dedicat prezentrii a trei sisteme fiscale extrem de diferite, ns toate aparinnd unor state unitare: un sistem aflat ntr-o permanent schimbare i ntr-o continu ncercare de a asigura fundamentul dezvoltrii economice cazul Romniei -, un sistem relativ stabil, coordonat cu obiectivele de prosperitate i cu necesitile rii cazul Italiei i un sistem fiscal uor ce a dus la crearea unui paradis fiscal cazul Luxemburgului.Ultimul capitol este destinat studiului practic, realizat pe perioada 2006-2008, ce analizeaz prin intermediul metodologiei specifice principalele trsturi ale sistemelor fiscale din patru state unitare: dou aflate n plin proces de tranziie i de dezvoltare, Romnia i Ungaria, iar celelalte dou reprezentnd unele din cele mai dezvoltate economii ale lumii, Frana i Italia.Sistemul fiscal reprezint fundamentul pe care orice stat trebuie s-l asigure n vederea dezvoltrii durabile a economiei. Fiscalitatea este cea mai important prghie financiar, etalndu-i n timp capacitatea operant n influenarea conjuncturii, reechilibrarea creterii, controlul consumului i produciei, a veniturilor i preurilor. Ajustrile obinute cu ajutorul fiscalitii sunt ample, imediate i de durat. Se desprinde concluzia c orice decizie de politic fiscal ce determin modificarea sistemului fiscal ntr-un fel sau altul, are o influen imediat asupra comportamentului contribuabililor raionali, persoane fizice sau juridice, asupra deciziilor economice ale acestora care, agregate, vor duce la modificarea vieii economice generale. Aceast modificare poate fi cea dorit, sau poate fi una diferit, n condiiile n care nu se iau n calcul toi factorii nefiscali ce mai influeneaz comportamentul agenilor economici. Putem afirma c totalitatea reglementrilor, a procedeelor i a prelevrilor fiscale implementate pe teritoriul unui stat au un rol decisiv n asigurarea stabilitii economice i n atragerea investiiilor n sectorul privat. De asemenea, buna funcionare a sectorului public i gestionarea eficace a veniturilor fiscale atrase la bugetul de stat conduce la creterea ncrederii populaiei i la ridicarea nivelului de trai. Prin urmare, consider foarte important cunoaterea tuturor elementelor i mecanismelor ce definesc un sistem fiscal, precum i exemplificarea msurilor fiscale implementate n statele unitare, printre care se numr i Romnia, aceasta fiind una dintre pietrele de temelie ale unui economist-finanist.

1. ELEMENTE INTRODUCTIVE N FISCALITATE

1.1. DEFINIREA FISCALITII Cuvntul fisc i are originea n limba latin, fiind o motenire a imperiului roman. n latina clasic fiscul avea sensul iniial de co sau de paner din stuf sau rchit folosit la presarea strugurilor, mslinelor sau brnzeturilor. Mai trziu a primit sensul de paner pentru strngerea i pstrarea banilor destinai ntreinerii principelui. ncepnd cu secolul al XVII-lea, apare n Frana sensul actual al cuvntului avnd semnificaia de instituie nsrcinat cu perceperea impozitelor, o instituie deloc pe placul contribuabililor.Inechitile fiscale existente de-a lungul timpului, abuzurile svrite de oamenii fiscului crora li se inoculase obsesia c orice contribuabil este un potenial infractor, au fcut ca aceast instituie s fie extrem de blamat de public.Accepiunea actual a cuvntului este prezentat n literatura economic, fiscul fiind infiat ca instituie a statului investit cu dreptul si obligaia de a aeza, de a ncasa i de a urmri plata impozitelor i a taxelor datorate statului de ctre contribuabili[footnoteRef:1]. [1: Gh. D. Bistriceanu, 2001: 161]

Noiunea de fiscalitate este una dintre formele derivate ale cuvntului fisc i a fost atestat n Frana, n anul 1749, n memoriile lui Marquis Argenson avnd sensul de regim al impozitelor. Existena impozitelor este legat de cea a statului. Acesta, pentru a funciona are nevoie de bani i i procur pretinznd supuilor si impozite. Acestea se instituie prin legi fiscale i sunt obligatorii pentru cei crora li se adreseaz, de aceea semnificaia tradiional a fiscalitii este cea juridic.n sens juridic, fiscalitatea se prezint ca un corpus de reguli i mecanisme menite s asigure realizarea rolului fundamental pe care l joac impozitele n funcionarea organismului statal i, pe un plan mai larg, a vieii sociale privite n ansamblu[footnoteRef:2] . [2: Constantin Tulai & Simona erbu, 2005: 15]

nelegerea fenomenului fiscal constituie o clarificare teoretic, care s permit a nelege faptul fiscal i s permit definirea impozitului, analiza elementelor sale constitutive, clasificarea diferitelor tipuri de impozite si examinarea caracteristicilor fiecruia dintre ele.Sensul juridic al fiscalitii nu este suficient pentru a nelege fenomenul fiscal n toat complexitatea lui. Impozitele au ncetat s mai fie simple intrumente de colectare a veniturilor statului, ele avnd un puternic impact economic i social. De accea interpretarea juridic a fiscalitii trebuie obligatoriu dublat de semnalarea sensului economic al acesteia.n accepiunea sa economic, fiscalitatea reprezint nu numai ansamblul reglementrilor privind stabilirea si perceperea impozitelor, ci i o caracteristic a politicii statului n materie de impozite i o expresie a sarcinilor fiscale ale diferitelor categorii de contribuabili[footnoteRef:3] [3: Constantin Tulai, 1985: 127]

n unele lucrri noiunea de fiscalitate este suprapus aceleia de impozite. Fiscalitatea const n prelevrile impuse locuitorilor unei ri de ctre o autoritate public care, din partea sa asigur protecie i furnizeaz servicii[footnoteRef:4] [4: Constantin Tulai & Simona erbu, 2005: 16 ]

n aceeai manier procedeaz si ali autori care, comparnd fiscalitatea cu parafiscalitatea, sau cu alte prelevri obligatorii sau facultative, compar, de fapt, impozitele si taxele parafiscale, cu cotizaiile sociale sau cu imprumuturile. Pe lng limbajul tehnic, sobru si neutru, n privina fiscalitii, apare adesea i limbajul depreciativ i ironic, potrivit pentru a scoate n eviden aversiunea fa de impozite i fa de fiscalitate, precum i lipsa de raionalitate ce caracterizeaz sistemele fiscale. Chiar dac definiia fiscalitii depinde de formaia economic, juridic sau sociologic a autorului, ea este legat de regimul impozitelor fiind numit tiina despre impozite[footnoteRef:5] [5: Mihai Ioan Mutacu, 2005: 17]

1.2. PRELEVRILE FISCALE

Pentru a defini prelevrile fiscale este necesar studierea a trei dimensiuni: tehnico-operaional, monetar i financiar.a. Din punct de vedere tehnico-operaional, prelevrile fiscale reprezint ansamblul operaiunilor stabilite de stat de preluare a unei pri a veniturilor subiecilor economici, cu scopul de a asigura resursele necesare finanrii acestuia;b. Din punct de vedere monetar, prelevrile fiscale reprezint ansamblul ncasrilor realizate cu ajutorul impozitelor i taxelor fiscale;c. Din punct de vedere financiar, prelevrile fiscale constituie obligaii stabilite n baza puterii de care dispune statul, obligaii care au un caracter pecuniar i definitive, destinate finanrii unei pri a cheltuielilor publice.Prelevrile fiscale reprezint totalitatea resurselor financiare obinute de ctre stat pe seama sectorului privat, prin realizarea de transferuri financiare obligatorii de forma impozitelor, taxelor i contribuiilor[footnoteRef:6] . Cele trei categorii de prelevri fiscale constituie modalitatea tradiional de finanare a autoritilor publice, iar ponderea ridicat a acestora n ansamblul resurselor financiare publice (peste 80-90%) denot importana major a acestora n context public. [6: Mihai Ioan Mutacu, 2005: 70]

1.2.1. IMPOZITUL Primele mrturii istorice cu privire la existena impozitelor dateaz din perioada Republicii Romane i ne parvin de la istoricul Titus Livius, care n anul 508 .H. descrie faptul c plebea roman a fost obligat de ctre Senat s plteasc portorium[footnoteRef:7] i tributum[footnoteRef:8]. [7: Prelevare bneasc instituit asupra importurilor i exporturilor de mrfuri, care erau transportate ntre localiti.] [8: Impozit perceput de la toi cetenii statului roman care deineau proprieti imobiliare i bunuri mobile.]

n 123 .H., Caius Grassus a prezentat n Senat un proiect de lege, Lex Sempronia, prin care propunea, pe de-o parte, instituirea portorium-ului i n teritoriile romane din Asia, iar pe de alt parte, o reaezare a acestuia.n Anglia, favorizat conjunctural i de faptul c nu se confrunt cu frmntri sociale, prin Magna Charta Libertatum din 1215, nu s-a mai permis instituirea impozitelor de ctre monarhi fr aprobarea poporului.n anul 1634, n America de Nord, a aprut pentru ntia oar impozitul pe venit, aplicat de ctre colonitii englezi. Guvernul federal american nu a introdus aceast form de impozitare dect abia n 1861, prelevarea avnd menirea de a finana cheltuielile armatelor federale n Razboiul Civil mpotriva forelor militare confederate.Impozitul provine etimologic din latinescul impozitum i reprezint un transfer de valoare obligatoriu la dispoziia statului, fr echivalent, cu titlu definitiv i fr o destinaie strict precizat, datorat conform dispoziiilor legale de ctre persoanele fizice i juridice n virtutea veniturilor obinute, averilor deinute sau cheltuielilor efectuate[footnoteRef:9]. [9: Mihai Ioan Mutacu, 2005: 70]

Din definiie se pot desprinde cteva caracteristici ale impozitului: caracter pecuniar, deoarece persoanele fizice i juridice efectueaz ctre autoritile de stat transferuri de putere de cumprare n vederea acoperirii cheltuielilor publice; caracter obligatoriu, fiindc transferul de valoare este impus de ctre stat prin legi tuturor persoanelor fizice i juridice care obin venituri, posed avere sau efectueaz cheltuieli; prelevare la dispoziia statului, pentru c transferul bnesc este dirijat n scopul satisfacerii necesitilor de resurse financiare ale statului n vederea producerii de servicii publice, distribuirii veniturilor i averilor ntre membrii societii, dar i asigurrii stabilitii macroeconomice; prelevare fr echivalent, deoarece nu exist un raport direct i imediat ntre transferul de valoare efectuat i serviciul public furnizat de stat; caracter definitiv, rezult din nerambursabilitatea sa, puterea de cumprare odat transferat nu va mai putea fi restituit; prelevare fr destinaie precizat, fiindc odat colectate de stat impozitele se depersonalizeaz, fiind utilizate global la acoperirea unor servicii publice generale; este o prelevare pe venituri, avere sau cheltuial, deoarece persoanele fizice i juridice deruleaz transferul bnesc numai n msura n care nregistreaz venituri, posed avere sau efectueaz cheltuieli; este datorat de persoanele fizice sau juridice, ntruct mobilizrile financiare cad n sarcina persoanelor fizice i juridice; prelevare cu plat regulat, deoarece ncasarea acestora se face de ctre stat cu o anumit frecven stabilit reglementat;Scopul este determinat de necesitatea finanrii nevoilor autoritilor publice, ale cror funcii i sarcini au un caracter permanent evolutiv. Venitul realizat, acumulat, consumat, constituie sursa impozitului, iar preluarea unei pri a acestuia se realizeaz prin prelevri pecuniare stabilite n mod direct, definitiv i obligatoriu asupra diverselor forme de venit.

1.2.2. TAXA

Taxa deriv din latinescul taxis si reprezint un transfer de valoare obligatoriu la dispoziia statului, cu echivalent, titlu definitiv i destinaie special, datorat conform dispoziiilor legale de ctre persoanele fizice i juridice n schimbul unui serviciu public instituional[footnoteRef:10]. [10: Mihai Ioan Mutacu, 2006: 27.]

Potrivit definiiei se poate aprecia c taxa este o prelevare de natur: bneasc, deoarece persoanele fizice i juridice efectueaz ctre instituiile de stat transferuri de putere de cumprare n schimbul unor servicii publice speciale; obligatorie, pentru c transferul de valoare este impus de stat n msura n care beneficiarul acestuia, prin solicitarea unui serviciu instituional, dorete s-i exercite n fond un drept legal; la dispoziia statului, ntruct transferul bnesc este dirijat n scopul satisfacerii necesitilor de resurse financiare ale statului n vederea producerii de servicii publice speciale de natur instituional; cu echivalent, deoarece exist un raport direct i imediat ntre transferul de valoare efectuat i serviciul public furnizat de ctre instituiile statului; definitiv, pentru c puterea de cumprare odat transferat nu va mai fi restituit de ctre stat; cu destinaie precizat, fiind colectat de instituiile statului n vederea furnizrii unor servicii publice speciale de natur juridic, administrativ, industrial sau ecologic; datorat de persoane fizice sau juridice, deoarece mobilizrile financiare cad n sarcina persoanelor fizice i juridice ca beneficiare de servicii publice; cu plat neregulat, deoarece ncasarea acestora nu se face de ctre stat cu o anumit frecven;Taxele reprezint pli efectuate n favoarea bugetului de stat de ctre diferite persoane fizice sau juridice, n schimbul unor servicii prestate de instituiile publice. Unii autori le definesc n acelai sens cu impozitele, scond n eviden caracteristicile comune ale acestora, n timp ce ali autori difereniaz taxele de taxele cu caracter fiscal, considernd ca i caracteristic esenial a taxelor cu caracter fiscal, accea de a contribui la finanarea bugetului de stat.

1.2.3. CONTRIBUIAContribuia provine etimologic din latinescul contributio i reprezint un transfer de valoare obligatoriu la dispoziia statului, fr echivalent, cu titlu definitiv i cu destinaie strict precizat, datorat conform dispoziiilor legale de ctre persoanele fizice i juridice n vederea acoperirii unor cheltuieli publice de interes comunitar sau de natur social[footnoteRef:11]. [11: Mihai Ioan Mutacu, 2006: 29]

Din definiie se desprinde faptul c aceasta este o prelevare: pecuniar, ntruct persoanele fizice i juridice efectueaz ctre stat transferuri de putere de cumprare n schimbul unor servicii publice de interes comunitar sau social; obligatorie, transferul de valoare fiind impus de ctre stat prin legi tuturor persoanelor fizice i juridice; la dispoziia statului, ntruct transferul bnesc este orientat n vederea furnizrii unori servicii publice comunitare sau sociale; fr echivalent, deoarece nu exist un raport direct si imediat ntre transferul de valoare efectuat i serviciul public furnizat de ctre stat, fiind posibil ca subiectul pltitor s utilizeze sau nu respectivul serviciu; definitiv, pentru c puterea de cumprare odat transferat nu va mai fi restituit de ctre stat; cu destinaie precizat, ntruct este mobilizat de ctre stat n vederea furnizrii unor servicii publice de natur comunitar sau social; datorat de persoane fizice sau juridice, deoarece obligaiile de plat cad n sarcina persoanelor fizice i juridice ca beneficiare de servicii publice cu caracter socio-comunitar; cu plat regulat, colectarea acestora fcndu-se de ctre stat cu o anumit frecven stabilit reglementat;Contribuiile se aseamn cu taxele prin faptul c apar n legtur cu o prescripie, dar difer de acestea prin lipsa caracterului facultativ, cci serviciul nu este solicitat, ci este stabilit de ctre stat. Deci nu exist o cere individual, dar exist o utilitate individual ca parte a unei utiliti colective care st la baza deciziei statului de a presta un serviciu.Deoarece ntre costul prestaiei i cuantumul contribuiei nu exist echivalen, n condiiile existenei obligativitii plii, acestea se aseamn cu impozitele. Pentru a le distinge de alte tipuri de contribuii, acestea pot fi considerate contribuii participative, cci pltitorii particip pecuniar la finanarea unui serviciu de pe urma cruia se consider c ar avea un avantaj.Nuanarea prelevrilor fiscale, prin diferenierea impozitelor de taxe, este caracteristic majoritii rilor de origine latin, ns n statele anglo-saxone nu exist nici o distincie lexical i de coninut ntre acestea, orice prelevare fiscal fiind denumit generic tax.

1.3. ELEMENTELE TEHNICE ALE PRELEVRILOR FISCALE

Avnd n vedere faptul c prelevarea fiscal are caracter obligatoriu, transferul de valoare pe care aceasta l presupune genereaz un raport fiscal de natur juridic ntre persoanele fizice i juridice, pe de o parte, i n ceea ce privete, statul, pe de alt parte. Documentul care atest existena raportului juridic poart denumirea de titlu de crean fiscal i detaliaz n cuprinsul su o serie de componente, prin intermediul crora se particularizeaz o anumit prelevare fiscal, principalele fiind: denumirea, subiectul pasiv, subiectul activ, suportatorul, obiectul impozabil, unitatea de impunere, cota de impunere, asieta, debitul fiscal i termenul de plat.Denumirea ilustreaz numele prelevrii fiscale corelat cu lexicul rii care o instituie, aa cum reiese din dispoziiile legale i face de regul referire la coninutul economic al prelevrii obligatorii, ns exist i multe situaii n care acest lucru nu se ntmpl.Subiectul activ, beneficiarul, reprezint subiectul ndreptit prin lege s ncaseze cuantumul prelevrii fiscale, nefiind altcineva dect autoritatea statului.Subiectul pasiv, contribuabilul, este persoana fizic sau juridic obligat prin lege s plteasc statului cuantumul prelevrii fiscale, transferul de valoare efectuat derulndu-se n relaie direct cu statul.Suportatorul relev persoana fizic sau juridic la care n urma impunerii i se diminueaz puterea de cumprare, ns nu n toate cazurile suportatorul este una si aceeai persoan cu contribuabilul.Obiectul impozabil reprezint materia care se supune impunerii i a crei deinere determin individualizarea obligaiei de plat a prelevrii fiscale. n teoria i practica mondial exist trei categorii de obiecte impozabile: venitul, averea i consumul.Unitatea de impunere denot unitatea n care se exprim mrimea obiectului impozabil i are fie o expresie monetar, n cazul n care obiectul impozabil este venitul sau consumul, fie o expresie fizico-natural, dac obiectul impozabil este averea.Cota de impunere constituie valoarea prelevrii fiscale stabilit pentru fiecare unitate de impunere, exprimat fie n valoare absolut (form fix pe unitatea de impunere), fie n valoare relativ (form procentual aplicat unitii de impunere).Existena cotei relative a determinat diferenierea a patru tehnici diferite de impunere n form procentual: impunerea proporional, progresiv, regresiv i degresiv.a. Impunerea n cot procentual proporional presupune c asupra valorii obiectului impozabil se aplic o cot procentual unic, care nu se modific odat cu modificarea valorii obiectului impozabil.b. Impunerea n cote procentuale progresive const in aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale care crete fie ntr-un ritm constant, fie ntr-un ritm variabil pe msur ce valoarea obiectului impozabil crete.Exist dou variante ale impunerii n cote progresive de impunere: impunerea n progresie simpl (se aplic asupra valorii obiectului impozabil procentul de impunere aferent tranei de ncadrare) i impunerea n progresie compus (materia impozabil fiind divizat pe mai multe trane, iar asupra valorii fiecrei trane se aplic cote de impunere procentuale cresctoare).Acelai efect de progresivitate se poate obine i prin practicarea impunerii progresive prin deducere sau a celei progresive prin detracie, adic prin utilizarea unor cote proporionale de impunere n combinaie cu scderea de sume fixe fie din valoarea materiei impozabile, fie din cuantumul prelevrii fiscale. Impunerea progresiv prin deducere presupune c asupra bazei impozabile diminuate cu o sum fix se aplic o cot procentual proporional de impunere, iar impunerea progresiv prin detracie const n aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale proporionale de impunere, n final sczndu-se din rezultatul obinut o sum fix.c. Impunerea n cote procentuale regresive ilustreaz aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale care scade fie ntr-un ritm constant, fie intr-un ritm variabil pe msur ce valoarea obiectului impozabil crete.d. Impunerea n cote procentuale degresive relev aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale care crete pn la un anumit prag, dup care scade pe msur ce valoarea obiectului impozabil crete.Asieta fiscal exprim modul de aezare a impozitelor i include ansamblul msurilor ntreprinse de organele fiscale n vederea identificrii i evalurii obiectului impozabil, stabilirii mrimii prelevrii fiscale i perceperii acesteia.Evaluarea obiectului impozabil presupune folosirea unor metode capabile s asigure determinarea mrimii acestuia, cele mai uzuale fiind: metoda evalurii directe i metoda evalurii indirecte.Metoda evalurii directe include evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane i evaluarea pe baza declaraiei contribuabilului.a. Evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane se efectueaza atunci cnd mrimea obiectului impozabil este cunoscut de o alt persoan dect subiectul pasiv, iar aceast persoan este obligat prin lege s depun la organele fiscale o declaraie n acest scop.b. Evaluarea pe baza declaraiei contribuabilului se realizeaz cu participarea direct i nemijlocit a subiectului pasiv, care este obligat n acest caz s in evidena veniturilor i a cheltuielilor ocazionate de activitatea pe care o desfoar i s depun la organele fiscale o declaraie din care s rezulte toate detaliile referitoare la obiectele aflate sub incidena impunerii.Evaluarea indirect cunoate trei variante operaionale: evaluarea pe baza unor indicii exterioare ale obiectelor impozabile, evaluarea forfetar i evaluarea administrativ.a. Evaluarea pe baza indiciilor exterioare ale obiectului impozabil asigur dimensionarea cu aproximaie a mrimii obiectului impozabil, fr s se ia n considerare situaia socio-economic a persoanei care deine obiectul respectiv. Reperele folosite la acest mod de evaluare se difereniaz n funcie de natura obiectului impozabil i pot fi: suprafaa de teren, numrul animalelor din gospodrie, preul pmntului, arenda, numrul camerelor, chiria prezumtiv a se ncasa.b. Evaluarea forfetar presupune c organele fiscale ncearc s aproximeze cu o ct mai mare exactitate valoarea obiectului impozabil, bazndu-se pe elementele care sunt n relaie direct cu acesta. Metoda este caracteristic activitilor la care nu se pot ine evidene financiar-contabile, nici mcar n partid simpl. Estimarea forfetar poate fi legal, baza de impozitare fiind estimat conform unor proceduri stabilite prin legi fiscale, sau convenional, caz n care baza de impozitare este estimat prin acorduri n urma unor discuii cu contribuabilul.c. Evaluarea administrativ este demarat unilateral de ctre autoritatea fiscal, care fundamenteaz valoarea obiectului impozabil pe baza elementelor pe care le cunoate sau le are la dispoziie. n situaiile n care subiectul pasiv nu este de acord cu mrimea obiectului impozabil astfel dimensionat, acesta are dreptul s o conteste prin prezentarea argumentelor de rigoare.Stabilirea mrimii prelevrii fiscale presupune determinarea debitului fiscal, innd cont de cota de impunere i valoarea obiectului impozabil. Perceperea prelevrii fiscale reprezint procedura efectiv de ncasare a debitului fiscal de ctre stat. n perioada precapitalist colectarea prelevrilor fiscale se fcea de ctre un reprezentant al comunitii sau prin intermediul unor arendai, iar n perioada modern perceperea debitelor fiscale se realizeaz prin intermediul unor instituii fiscale specializate.Practica fiscal actual cunoate patru procedee de ncasare a debitelor fiscale: direct de la contribuabili, prin prezentarea acestora la casieria fiscului, sau prin deplasarea organului fiscal la sediul sau reedina contribuabilului; electronic, prin utilizarea de ctre contribuabili a calculatoarelor personale i a legturilor de internet; stopaj la surs, prin calcularea, reinerea i virarea debitului fiscal de ctre o ter persoan n patrimonial cruia se formeaz obiectul impozabil; anularea i aplicarea de timbre mobile, pentru actele i aciunile notariale, administrative, judectoreti;Debitul fiscal reprezint cuantumul total al prelevrii fiscale pe care contribuabilul trebuie s l plteasc autoritii de stat, fiind rezultatul operaiunilor efectuate n cadrul asietei fiscale.Termenul de plat indic scadena fiscal, adic data limit pn la care se poate plti debitul fiscal. Din motive ce in de uurarea modului de administrare a prelevrilor obligatorii, frecvent scadena fiscal este stabilit ca fiind un interval temporal n care se poate efectua plata i foarte rar o dat fix.Potrivit unor teoreticieni, n afara componentelor prezentate, sunt considerate elemente tehnice ale prelevrilor fiscale i sursa, autoritatea, posibilitatea, facilitile fiscale, sanciunile aplicabile i cile de contestaie sau de atac.1.4. CLASIFICAREA PRELEVRILOR FISCALE

Realitile economice contemporane au determinat ca n teoria i practica internaional s se contureze o diversitate de categorii de impozite, taxe i contribuii.Impozitele sunt structurate pe baza urmtoarelor criterii de clasificare: fond i form, mod de aezare, obiect impozabil, tehnic de impunere, scop urmrit de autoriti prin practicare, frecven de colectare, nivel de administrare i repartizare a sarcinii fiscale pe contribuabili.a. Dup form i fond impozitele se clasific astfel: impozitele directe, care se stabilesc nominal n sarcina unor persoane fizice sau juridice, pe criteriul veniturilor sau averii acestora, percepndu-se direct de la subiectul pasiv la anumite termene expres stabilite; impozitele indirecte, nu se stabilesc nominal i se percep cu ocazia vnzrii unor bunuri sau prestrii unor servicii i sunt vrsate de ctre productori, comerciani sau prestatori de servicii, consumatorii finali fiind suportatorii acestora;b. Dup modul de aezare se individualizeaz: impozite reale sau obiective, se stabilesc cu precdere n legtur cu deinerea unor obiecte materiale (terenuri, cldiri, animale, magazine etc.), dar fcndu-se abstracie de situaia persoanal a subiectului impozitului; impozitele personale sau subiective, se aeaz asupra veniturilor sau averii, avndu-se n vedere i situaia personal a subiectului impozitului;c. Dup obiectul impozabil se desprind: impozitele pe venit; impozitele pe avere; impozitele pe consum (cheltuial);d. Dup tehnica de impunere putem deosebi: impozitele n sum fix; impozitele proporionale; impozitele progresive; impozitele regresive; impozitele degresive;e. Dup scopul urmrit de autoritile publice se disting: impozitele financiare, care se instituie n vederea obinerii de venituri necesare acoperirii cheltuielilor publice; impozitele de ordine, care se practic n vederea limitrii sau ncurajrii unor anumite activiti economico-sociale;f. Dup frecvena de colectare se individualizeaz: impozitele permanente sau ordinare, se percep de ctre stat cu regularitate; impozitele incidentale sau extraordinare, se percep o singur dat i se instituie n situaii excepionale, ca de pild: calamiti naturale, crixe interne grave sau rzboi;g. Dup nivelul autoritii publice care le administreaz se grupeaz: n statele de tip federal: impozitele federale, impozitele statale i impozitele locale; n statele de tip unitar: impozitele centrale (colectate de autoritatea central a statului) i impozitele locale (ncasate de autoritile administrativ-teritoriale); n uniunile statale: impozitele unionale (mobilizate la nivelul superior unional) i impozitele statale (percepute de statele membre ale uniunii n virtutea suveranitii fiscale de care se bucur n cadrul acesteia);h. Dup repartizarea sarcinii fiscale pe contribuabili se desprind: impozitele de repartiie, care se stabilesc de sus n jos, prin calcularea necesarului total de venituri financiare ale statului reprezentnd impozitele, sum care mai apoi este repartizat pe fiecare contribuabil n parte; impozitele pe cotitate, care se fundamenteaz de jos n sus, prin calcularea debitului fiscal pe fiecare contribuabil n parte, respectndu-se totodat principiile de echitate fiscal;Taxele pot fi tipologizate folosind criteriul naturii serviciului instituional prestat de ctre stat sau criteriul modalitii de ncasare. a. Dup natura serviciului prestat se difereniaz: taxele judiciare reprezint taxele datorate statului n vederea exercitrii de ctre acesta a funciei juridice, mbrcnd form judectoreasc sau form notarial. Taxele judectoreti sunt pltite de subiecii angrenai n aciuni, n istan, viznd litigii supuse normelor de drept civil, comercial sau penal. Taxele notariale sunt percepute de la subiecii care apeleaz la servicii cu caracter notarial privind legalizarea unor documente sau certificarea transferurilor unor drepturi de proprietate; taxele administrative relev taxele pltite organismelor de stat n schimbul furnizrii unor servicii cu caracter administrativ cum ar fi: autentificarea unor documente sau eliberarea unor acte; taxele industriale sunt taxele achitate autoritii de stat de ctre diveri subieci economici n vederea derulrii oficiale a unor activiti de producie, comercializare sau prestare de servicii; taxele ecologice semnific taxele datorate de subiecii care exploateaz bunuri ambientale i provoac serioase alterri respectivelor elemente, punnd n pericol mediul ecologic;b. Dup modalitatea de ncasare se particularizeaz: taxele n numerar relev transferurile de valoare reprezentnd plata cuantumului unei taxe, efectuate n mod direct ctre autoritile de stat n numerar sau prin operaiuni de virament bancar; taxele de timbru ilustreaz transferurile de valoare reprezentnd plata cuantumului unei taxe, realizate prin cumprarea, aplicarea i anularea de timbre mobile;Contribuiile se structureaz pe dou mari categorii, contribuii speciale i contribuii generale, n funcie de obiectivul urmrit de stat prin introducerea acestora.Contribuiile speciale sau nonasigurative vizeaz prelevrile de putere de cumprare pe care statul le efectueaz de la subiecii ce beneficiaz n particular i n mod nemijlocit de o utilitate public, generat de furnizarea unui serviciu cu arie de cuprindere general.Contribuiile generale sau sociale reprezint transferurile de putere de cumprare la dispoziia statului cu caracter asigurativ i mutual, datorate conform dispoziiilor legale de ctre persoanele fizice i juridice n vederea acoperirii unor cheltuieli publice de natur social.

1.5. PRINCIPIILE IMPUNERIIImpunerea reprezint un complex de msuri i operaiuni, realizate n baza legii, care au drept scop final fixarea impozitului ce revine n sarcina unei persoane fizice sau juridice. Prin impunere trebuie s se asigure astfel egalitate fiscal n faa legii, n sensul n care prelevrile fiscale trebuie stabilite difereniat, n funcie de mrimea venitului, averii i cheltuielii fiecrui contribuabil, dar i dup starea social a fiecruia. Egalitatea fiscal n faa legii impune a fi corelate dou elemente: unul matematic (debite fiscale egale la materii impozabile egale i debite fiscale diferite la materii impozabile diferite) i altul personal (ajusteaz egalitatea matematic prin introducerea unor factori de natur social, cum ar fi situaia personal a pltitorului).Literatura internaional ofer sub aspectul abordrii principiilor impunerii dou unghiuri, care dei diferite sub aspectul problematicii tratate, sunt prin coninut foarte asemntoare: abordarea anglo-saxon i abordarea european-continental.1.5.1. ABORDAREA ANGLO-SAXONTeoria anglo-saxon a finanelor publice n materie de impunere are drept fundament achiziiile tiinifice ale economistului englez Adam Smith care n celebra sa carte Avuia naiunilor, publicat n 1776, indentific patru maxime sau principii fundamentale ale impunerii, cu referire la: maxima de justee, maxima de certitudine, maxima de comoditate i maxima de economicitate.Maxima de justee se refer la echitatea fiscal i menioneaz c cetenii fiecrui stat trebuie s contribuie la acoperirea cheltuielilor publice n funcie de posibilitile lor economice, adic n funcie de mrimea veniturilor obinute sau a averilor pe care le dein.Maxima de certitudine vizeaz legalitatea impunerii i presupune ca mrimea impozitelor datorate bugetului de ctre fiecare contribuabil s fie cert i nu arbitrar. n acest context, termenele, modalitile de percepere a impozitelor i sumele de plat trebuie s fie clare i cunoscute cu anticipaie de ctre contribuabili.Maxima de comoditate are n vedere perceperea impozitelor la termenele i n modalitile cele mai convenabile pentru contribuabili.Maxima de economicitate urmrete, pe de o parte, instituirea unor prelevri fiscale ct mai puin apstoare pentru contribuabili, iar pe de alt parte, realizarea ncasrilor de debite fiscale cu cheltuieli minime.Potrivit abordrii anglo-saxone, echitatea fiscal prin impunere este guvernat de dou mari principii: principiul beneficiului i beneficiul capacitii de plat.a. Principiul beneficiului susine c cetenii unui stat care beneficiaz de utiliti guvernamentale sunt cei care trebuie s participe la acoperirea acestora prin plata de impozite, taxe sau contribuii. De asemenea, respectivii ceteni trebuie s efectueze transferuri ctre stat numai n contrapartida utilitilor pe care ei le recepteaz, nu i pentru cele care se adreseaz altor indivizi.b. Principiul capacitii de plat presupune c indivizii trebuie s plteasc prelevrile fiscale n concordan cu facultile lor economice de plat.n acest sens, Martin Feldstein aprecia c principiul capacitii de plat trebuie s fie guvernat de dou reguli fundamentale de echitate n impunere: principiul echitii pe orizontal, dup care dou persoane care au aceeai utilitate nainte de impunere, trebuie s aib aceeai utilitate i dup impunere; principiul echitii pe vertical, dup care dac o persoan are o utilitate mai mare dect alta nainte de impunere, aceeai impunere trebuie s aib o utilitate mai mare dect cealalt i dup impunere;Din pcate, aplicarea n practic a celor dou reguli intmpin serioase dificulti, date n special de diferenele de natur personal sub aspect social care exist ntre contribuabili. Astfel, n cazul principiului capacitii de plat, doi indivizi trebuie s fie tratai egal numai n condiiile n care au aceleai preferine, abiliti i oportuniti n societate.Peyton H. Young este cel care ncearc s soluioneze aceast problem, considernd c n vederea asigurrii unei impuneri ct mai juste trebuie aplicate urmtoarele principii: principiul consistenei, principiul monotoniei, principiul compoziiei, principiul echitii pe orizontal, principiul echitii pe vertical i principiul omogenitii.a. Principiul consistenei presupune c dac o metod de impunere este considerat a fi corect pentru toi contribuabilii, atunci poate fi considerat corect i pentru orice subgrup de contribuabili.b. Principiul monotoniei relev c dac statul este forat s creasc cuantumul prelevrilor fiscale totale, fiecare individ este nevoit s suporte o prelevare fiscal mai mare.c. Principiul compoziiei statueaz c un nivel crescut al prelevrilor fiscale duce la creterea cantitii prelevrilor totale.d. Principiul echitii pe orizontal relev c doi contribuabili cu utiliti egale nainte de impunere ar trebui s aib utiliti egale i dup impunere.e. Principiul echitii pe vertical ilustreaz c n cazul a doi contribuabili, cel care are utilitatea cea mai mare nainte de impunere trebuie s aib utilitatea cea mai mare i dup impunere. Principiul este aplicat prin practicarea impunerii procentuale proporionale, progresive, regresive i degresive. impunerea n cote procentuale proporionale presupune aplicarea aceleiai cote de impozit asupra materiei impozabile, indiferent de mrimea acesteia; impunerea n cote progresive se caracterizeaz prin creterea cotei impozitului, odat cu sporirea mrimii materiei impozabile. Cotele progresive pot crete intr-un ritm constant sau variabil, iar impunerea poate fi n progresie simpl sau compus; impunerea n cote regresive sau degresive const n aceea c, dup depirea unui anumit nivel al veniturilor, cota de impunere ncepe s descreasc, respectiv s creasc;f. principiul omogenitii presupune c dac veniturile ntregii populaii cresc cu un anumit procent, atunci i capacitatea de plat a cetenilor trebuie s cresc cu acelai procent.

1.5.2. ABORDAREA EUROPEAN-CONTINENTALAbordarea european-continental a principiilor impunerii incearc s contureze impunerea sub aspectul obiectivelor social-economice urmrite de stat prin politica fiscal, mai ales pe calea aezrii, dimensionrii i perceperii prelevrilor fiscale.Cerinele minimale care dau raionalitate impunerii se regsesc ordonate n tiina european-continental a finanelor publice sub forma principiilor de echitate fiscal, de politic financiar i de politic economic, dar i sub natura principiilor social-politice.a. Principiile de echitate fiscal presupun necesitatea impunerii difereniate a veniturilor i averilor n funcie de puterea contributiv a contribuabilului, inndu-se cont de ndeplinirea simultan a urmtoarelor condiii: stabilirea unui minim neimpozabil, adic legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim i a unei averi, n acest fel asigurndu-se condiiile minime de trai. Aceast condiie este aplicabil doar n cazul impozitelor directe, deoarece n cazul celor indirecte calitatea de suportator revine ntregii mase a consumatorilor de bunuri sau servicii aflate sub incidena respectivelor impozite; debitul fiscal s fie stabilit n funcie de puterea sa contributiv, adic sarcina fiscal s fie fundamentat n funcie de mrimea veniturilor i averilor, dar i de situaia social, personal a subiectului impozitului; la o anumit putere contributiv, sarcina fiscal a unei clase sociale s fie fixat n comparaie cu sarcina fiscal a altei categorii sociale, iar cea a unei persoane s fie stabilit n comparaie cu sarcina altei persoane din aceeai categorie social; impunerea s fie general, adic s cuprind toi subiecii care realizeaz venituri dintr-o anumit surs sau care dein un anumit gen de avere, cu excepia persoanelor care se situeaz sub nivelul minim considerat n perioada respectiv;b. Principiile de politic financiar cuprind cerinele ce trebuiesc ndeplinite de orice impozit nou introdus n practic, cu referire la un randament fiscal ridicat, la o stabilitate i elasticitate acceptabile, avndu-se n vedere numrul i tipul impozitelor percepute de stat pentru formarea veniturilor sale. Randamentul fiscal ridicat este asigurat numai n situaiile n care prelevarea fiscal posed urmtoarele trsturi: s aib un caracter universal, adic s fie pltit de toate persoanele fizice i juridice care dein venituri din aceeai surs, dein acelai gen de avere sau efectueaz acelai tip de cheltuial; s nu existe posibiliti de sustragere de la impunere, nsemnnd s nu permit contribuabililor, legal sau ilegal, sustragerea total sau parial de la impunere a obiectului impozabil; cheltuielile aferente asietei impozitului s fie ct mai reduse;Stabilitatea impozitelor vizeaz respectarea cerinei meninerii constante a randamentului impozitelor, fr ca acesta s fie influenat de micarea ciclic a economiei. Prin urmare, odat cu sporirea volumului produciei i a veniturilor n perioadele favorabile ale ciclului economic, randamentul unui impozit nu trebuie s creasc i nici s scad n perioadele de recesiune.Elasticitatea impozitelor caracterizeaz posibilitatea adaptrii permanente a prelevrilor fiscale la necesitile de venituri ale statului.Numrul prelevrilor fiscale care poate fi utilizat de ctre stat pentru procurarea veniturilor sale s-a conturat n jurul a dou concepii. Prima concepie, susine c este suficient un singur impozit reprezentativ, iar cea de-a doua susine necesitatea instituirii i perceperii mai multor impozite, taxe i contribuii. c. Principiile de politic economic presupun utilizarea de ctre stat a impozitelor nu numai n vederea procurrii veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice, ci i pentru ncurajarea sau restrngerea activitii din unele domenii, ramuri sau sectoare economice, pentru a stimula sporirea produciei i a consumului la anumite bunuri sau servicii, pentru extinderea sau restrngerea relaiilor comerciale externe.n acest fel, pentru stimularea dezvoltrii unor ramuri economice, statul reduce sau scutete de de impozite indirecte circulaia produselor respective n ar, sau poate acorda unele reduceri la plata impozitelor directe datorate de agenii economici. Investiiile pot fi incurajate i prin deducerea din profitul impzabil a profitului alocat pentru fondurile proprii de dezvoltare sau prin reducerea n diferite proporii a impozitului calculat asupra profitului investit.Consumul anumitor bunuri sau servicii este influenat prin reducerea impozitelor indirecte, dac se dorete stimularea consumului, sau prin majorarea cotelor folosite la calcularea impozitelor indirecte, avnd ca efect restrngerea consumului.Msurile fiscale promovate de stat, n vederea extinderii relaiilor comerciale externe, constau n: restituirea impozitelor indirecte aferente mrfurilor exportate, reducerea nivelului taxelor vamale percepute n cazul importului anumitor mrfuri sau scutirea de taxe vamale pentru mrfurile provenite din diferite ri.Restrngerea comerului exterior se realizeaz fie prin practicarea unor taxe vamale cu caracter protecionist la import, fie prin limitarea accesului n ar a anumitor mrfuri.d. Principiile social-politice ale impunerii se refer la faptul c, prin politica fiscal promovat, statele urmresc i realizarea unor obiective de ordin social-politic.Prin nfptuirea acestor obiective, guvernele ncearc s menin ncrederea populaiei n politica pe care o promoveaz, precum i influena pe care o au n rndul anumitor categorii sociale. n acest context, sunt promovate o seam de faciliti fiscale n favoarea contribuabililor cu venituri reduse, instituirea de impozite speciale n sarcina anumitor categorii sociale sau limitarea influenelor negative provocate asupra sntii prin aplicarea accizelor.

2. SISTEMUL FISCAL

2.1. CONCEPTUL DE SISTEM FISCAL

2.1.1. NOIUNEA DE SISTEM

Noiunea de sistem a aprut n urm cu dou mii de ani, atunci cnd filosoful grec Aristotel afirma c ntregul este mai mult dect suma prilor componente. De-a lungul timpului, conceptul de sistem a cunoscut o impresionant evoluie, informaiile din cele mai diverse domenii ale cunoaterii au nceput s fie organizate, structurate i cercetate ntr-o concepie sistemic. Astfel, apare necesar abordarea fiscalitii din perspectiv sistemic, atunci cand se vorbete despre sistemul fiscal.Conceptul de sistem a fcut obiectul unor multiple definiii, cea mai cuprinztoare fiind urmtoarea: sistemul constituie orice seciune a realitii n care se observ un ntreg de fenomene, obiecte, procese, concepte, fiine sau grupuri interconectate printr-o sumedenie de relaii reciproce, precum i cu mediul nconjurtor i care acioneaz n comun, cu scopul realizrii unor obiective bine definite [footnoteRef:12]. [12: Gheorghe Boldur Lescu, Gheorghe Ciobanu i Ioan Buncil, 1982: 15]

n acest fel se pot identifica principalele noiuni ce dau coninut sistemului: elementele sau entitile constructive; conexiunile sau interaciunile, reprezentnd relaii stabilite ntre elementele componente (conexiuni interne) sau ntre elementele sistemului i mediul extern (conexiuni externe); structura, alctuit din totalitatea elementelor i conexiunilor dintre acestea; mediul sau ambientul, format din mulimea de sisteme, subsisteme sau elemente aflate n afara sistemului i cu care acesta are conexiuni externe; starea, exprim evoluia sistemului msurat la un moment dat; comportamentul, reprezentnd modificarea strii sistemului datorat unor factori;Prin urmare, utilizarea conceptului de sistem are un rol esenial n studierea tuturor fenomenelor economice, pentru c reprezint un mod de analiz, att global, ct i de structur a unei seciuni de sistem, n vederea realizrii obiectivelor fundamentale ale ansamblului.

2.1.2. DEFINIREA SISTEMULUI FISCAL

Sistemul fiscal este un produs al gndirii, deciziei, aciunii factorului uman ca urmare a evoluiei societii umane, creat cu scopul de a rspunde unor obiective financiare, la care, ulterior s-a adugat i obiective de natur economico-sociale. Apariia i evoluia sa este strns legat de apariia i dezvoltarea comunitilor, de la cele de tip tribal, pn la cele de tip statal.Elementele de natur economic i relaiile dintre acestea, concretizate n diverse tehnici de stabilire i percepere a cuantumului diferitelor prelevri fiscale, gestionarea acestora i deciziile care sunt de natur politic reprezint componentele principale ale sistemului fiscal. Exist cel puin dou dezbateri n legtur cu conceptul de sistem fiscal. n cadrul primei abordri, sistemul fiscal este vzut ca totalitatea impozitelor i taxelor provenite de la persoane fizice i persoane juridice care alimenteaz bugetele publice[footnoteRef:13], sau totalitatea impozitelor instituite ntr-un stat care-i obin acestuia o parte nsemnat din veniturile bugetare, fiecare impozit avnd o contribuie specific i un rol regulator n economie[footnoteRef:14]. [13: Ioan Condor, 1944: 122] [14: Nicolae Hoan, 1997: 54]

Cea de-a doua abordare l definete prin prisma relaiilor dintre elementele care formeaz acest sistem, punnd accent pe elementele definitorii ale sistemului n general, astfel sistemul fiscal are n componen un ansamblu de concepte, principii, metode, procese cu privire la o cantitate nsemnat de elemente (materie impozabil, cote, subieci fiscali), ntre care au loc relaii care survin ca urmare a procesului de proiectare, legiferare, aezare i percepere a impozitelor i care sunt gestionate conform legislaiei fiscale n scopul realizrii obiectivelor sistemului [footnoteRef:15]. [15: Carmen Corduneanu, 1998: 22]

Aceast ultim abordare este mai riguroas, deoarece abordarea sistemic are un rol ordonator, contribuind la explicarea unor concepte, sistematizarea cunotiinelor, nelegerea interconexiunilor dintre economia de schimb, prelevrile fiscale i economia public, precum i identificarea i eliminarea distorsiunilor prin reglarea complex n domeniul fiscal.Indiferent de natura lor economic, social sau tehnic, toate elementele sistemului fiscal sunt reglementate juridic, asigurnd preluarea reglementat, de ctre stat, a unor pri din produsul intern brut, n procesul redistribuirii i consumului. Sistemul fiscal este unul deschis, deoarece, acioneaz, pe de o parte, mediul economico-social asupra sa, modificndu-l sau orientndu-l, iar pe de alt parte, i sistemul fiscal acioneaz la rndul lui asupra mediului, n mod direct sau indirect.Orice sistem fiscal prezint urmtoarele dou caracteristici:a. Exclusivitatea aplicrii - presupune faptul c el se aplic la nivelul unui teritoriu bine determinat, fiind colectat numai de ctre autoritile suverane pentru un buget sau un sistem bugetar.b. Autonomia tehnic nseamn c un sistem trebuie s conin toate regulile de aezare, lichidare i ncasare necesare pentru a fi pus n aplicare.Dac un sistem fiscal, prezentnd trsturile de mai sus, a fost conceput de organele proprii ale teritoriului n care se aplic, se va putea vorbi de autonomie fiscal sau suveranitate fiscal. Statul suveran din punct de vedere al laturii sale politice i fiscale poate deci s exercite o putere fiscal absolut n cadrul teritoriului su. Suveranitatea fiscal presupune faptul c nu exist reglementri cu putere de obligativitate ca alte state, organizaii sau organism internaionale s fie abilitate s instituie impozite la scar internaional i nici s expun reglementri cu caracter fiscal indispensabil pentru toate statele lumii. De asemenea, statul suveran are libertatea deplin n alegerea sistemului fiscal pe care sa-l promoveze, n definirea impozitelor care l compun, n stabilirea contribuabililor, n definirea ariei masei impozabile, n dimensionarea cotei de impunere, n dimensionarea cotei de impunere, n fixarea termenelor de plat, n acordarea unor faciliti fiscale, n penalizarea abaterilor de la prevederile legilor fiscale, n soluionarea litigiilor dintre administraia fiscal i contribuabili.O alt trstur important a sistemului fiscal este caracterul deschis al acestuia, generat de existena relaiilor externe dintre sistem i mediul economic i a relaiilor interne care apar ntre elementele sistemului.

2.1.3. SISTEMUL FISCAL N STATELE UNITARE

Sub aspect etimologic, termenul de stat provine din cuvntul de origine latin status, care fr a avea un neles foarte precis semnific ideea de stabilitate, de situaie, de poziie sau de condiie. Pentru prima dat cuvntul stat este folosit n anul 1513, de ctre Niccolo Machiavelli, n lucrarea Principele, cu referire la ideea de unitate.Definiiile date termenului sunt variate i difer de la un curent de gndire la altul i de la o perioad istoric la alta. n prezent, cea mai integratoare definire a statului este cea potrivit creia acesta reprezint o form de organizare, prin care se exercit puterea politic n limitele unui anumit teritoriu, de ctre un grup de indivizi organizai, care i impun voina i interesele asupra societii n scopul bunstrii sociale[footnoteRef:16]. [16: Mihai Ioan Mutacu, 2005: 14]

Statul se caracterizeaz prin cteva elemente sau dimensiuni istorico-politice cumulate calitativ. Trei componente sunt eseniale n acest sens: poporul sau naiunea (componenta personal): reprezint ansamblul indivizilor unei comuniti, care-i exprim voina de a tri mpreun i de a fi solidari; teritoriul sau grania statal (componenta material): ilustreaz spaiul geografic n cadrul cruia ia natere i funcioneaz un stat, fiind un bun inalienabil i nedivizibil al ntregii comuniti, legal recunoscut pe plan internaional; puterea de stat (componenta formal): reprezint totalitatea organismelor de stat susceptibile s ia decizii politice;Din punct de vedere al organizrii puterii de stat, entitile statale pot fi state unitare, federale i uniuni de state.Statul unitar se caracterizeaz prin faptul potrivit cruia este unul n structura sa (organizarea politic este unic, pentru c nu se comport dect un aparat guvernamental, acesta fiind complet prin el nsui, satisfcnd toate funciile statale i existnd o singur ordine constituional) i este unul n elementul su uman (organizarea politic se adreseaz unei colectiviti unificate, luate global, fr a se ine cont de diversitile individuale, deciziile guvernanilor oblignd de aceeai manier pe toi guvernanii, puterea fiind omogen)[footnoteRef:17] [17: Corneliu-Liviu Popescu, 1999: 19]

Principalele trsturi eseniale ale statului unitar sunt: funcionarea statului este supus unei singuri ordini constituionale i unui singur pachet de legi organice; statul unitar prezint un bloc decizional unic, decidentul fiind reprezentat de un organism situat la nivel central; statele unitare comport o structur administrativ pe dou, trei sau patru niveluri, n funcie de sistemul de organizare administrativ-teritorial a rii respective;Doctrina dreptului administrativ a identificat, pentru statele unitare, prin prisma organizrii administrativ-teritoriale, trei posibile sisteme de administraie: sistemul simplu, n care exist doar unul sau dou niveluri de administraie, fr palier intermediar (particular unor entiti statale foarte mici: Luxemburg, Andorra, Monaco etc.); sistemul departamental, n care funcioneaz trei niveluri de administraie, un nivel superior (naional sau central), unul intermediar i un nivel de baz (caracteristic unor ri precum Romnia, Danemarca, Japonia etc.); sistemul regional, n care exist patru niveluri de administraie, un nivel superior (naional sau central), dou niveluri intermediare (unul superior i unul inferior) i un nivel de baz (este ntlnit n ri precum Italia, Spania, Frana);a. Caracteristicile sistemelor fiscale n statele unitareComunitile locale, n sens larg, reprezint colectiviti umane, delimitate teritorial din punct de vedere politic i administrative, care au autoriti publice diferite de cele ale statului[footnoteRef:18]. [18: Iulian Vcrel, Gabriela Anghelache, Gheorghe Bistricianu, Tatiana Moteanu, Florin Bercea, Maria Bodnar, Florin Georgescu, 2000: 646]

Descentralizarea local (autonomia local) implic existena unei anumite independene la nivelul entitilor subnaionale i presupune o zon care formeaz o comunitate separat, constituit legal,care se afl n subordinea statului i este investit cu autoritatea de a decide total sau parial asupra propriilor probleme de gestiune i prin intermediul propriilor organe de administrare.Una dintre principalele componente ale autonomiei locale vizeaz contextul fiscal al exercitrii prerogativelor la nivelul entitilor locale, acestea dispunnd asupra stabilirii i ncasrii de impozite i taxe i avnd bugete proprii. Astfel, apare necesitatea utilizrii sintagmei de autonomie financiar local, elementele de natur financiar fiind cele care fac legtura ntre necesitile colectivitilor locale i mijloacele puse la dispoziie pentru satisfacerea lor. Obiectivele descentralizarii financiare vizeaz alocarea eficient a resurselor financiare, furnizarea echitabil a bunurilor publice n diferite arii geografice, asigurarea stabilitii macroeconomice i promovarea creterii economice. Instrumentul de baz prin care se realizeaz autonomia financiar este bugetul de venituri i cheltuieli al unitii sau subunitii administrativ-teritoriale, iar organizarea distinct a finanelor publice pe baza descentralizrii financiare permite: degrevarea finanelor centrale de o serie de cheltuieli; reducerea numrului de fluxuri financiare ntre autoritatea central i autoritile centrale; crearea unei imagini mai clare a modului de gestionare a finanelor publice naionale;Descentralizarea financiar difer de la o ar la alta, n funcie de modul de concentrare a administraiei de stat i de gradul de subordonare a autoritilor locale jurisdiciei centrale i ncepe s funcioneze dincolo de limita la care aria utilizrii bunurilor publice de interes central ncepe s se restrng, iar costul comparativ al lurii deciziilor la nivel central devine prea ridicat.Sistemul fiscal practicat difer de la un stat unitar la altul, n funcie de clasificarea impozitelor i taxelor ce revin autoritii centrale, respectiv locale, reglementat fie prin legi, fie prin acte normative emise de organele locale ale puterii de stat. Autoritatea n materie de venituri vizeaz dreptul unei autoriti locale de a dispune de resurse financiare n conformitate cu prerogativele legale sau, astfel spus, se invoc problematica partajrii materiei impozabile i implicit a surselor fiscale de venit, ntre autoriti.Oricare ar fi modelele teoretice privitoare la partajarea veniturilor ntre componentele sistemului de finane publice, se pot desprinde cteva reguli de baz privitoare la conferirea autoritii n materie de venituri: cu ct baza impozabil a unei prelevri fiscale este mai mobil n teritoriu cu att impozitul aferent acesteia ar trebui s fie mobilizat la un nivel superior de administraie; cu ct baza impozabil este distribuit mai inegal la nivel de teritoriu statal, cu att venitul fiscal corespunztor acesteia ar trebui conferit unui palier de administraie de rang superior; cu ct un impozit poate fi perceput i nsuit cu uurin de ctre contribuabili, cu att acesta ar trebui atribuit componentelor administrative de ordin inferior; cu ct baza de impozitare se caracterizeaz printr-o mai mare variabilitate, cu att impozitul aferent acesteia este necesar s fie mobilizat la un nivel administrativ superior;Relaiile financiare interjuridicionale reprezint o component de baz a autonomiei financiare, prin intermediul creia autoritile locale i pot suplimenta necesarul de resurse financiare, avnd forma transferurilor financiare efectuate din bugetele autoritilor centrale ctre autoritile locale n scopul atingerii unor obiective diverse. Cele mai cunoscute tipuri de relaii ntlnite n practica financiar sunt transferurile fiscale.Transferurile fiscale sau transferurile de partajare reprezint o fraciune dintr-un anumit tip de impozit atribuit unei autoriti locale, rezultat n urma unei operaiuni de mprire a aceleiai baze de impozitare sau a aceluiai impozit cu autoritatea central.Procedeul practicrii transferurilor fiscale confer acestora trei variante concrete de manifestare, i anume: cotele defalcate din unele impozite ale bugetului central reprezint cote procentuale din anumite impozite de surs central, stabilite prin legile bugetare anuale, n virtutea croara, n cursul exerciiului bugetar, ncasrile din respectivele impozite sunt mprite ntre bugetul central i bugetele locale; sumele defalcate n folosul bugetelor locale ilustreaz cuantumuri n valoare absolut, prevzute n legile bugetare anuale, care se acord autoritilor locale din ncasrile efective dintr-un impozit ce reprezint venit al bugetului local; cotele adiionale la anumite impozite directe sunt procente care, n virtutea legilor bugetare anuale, se adaug celor pe baza crora se calculeaz respectivele impozite central i se constituie venituri ale bugetelor locale; Statul federal constituie o uniune de drept constituional, descentralizat politic i rezultat din suprapunerea a dou tipuri de entiti statale, statul federal i statele federate, ultimele renunnd la uzitarea deplin a suveranitii[footnoteRef:19]. [19: Mihai Ioan Mutacu, 2005: 18]

Caracteristicile comune ale statelor federale sunt: funcionarea statului federal este supus unei duble ordini constituionale i unui pachet bipolar de legi organice; statele federale nu prezint un bloc decizional unic, decidenii fiind reprezentai, pe de o parte, de organismul federal situate la nivel central, iar pe de alt parte, de organismele statale situate la nivel intermediar; statele federale comport o structur administrativ pe trei niveluri: un nivel federal, unul statal i unul local, n funcie de modul de organizare al statului;Sistemele de administraie n statele federale pot fi clasificate n: sisteme federale de tip nord-american, caracterizate de faptul c primele dou paliere, cel central i cel intermediar, sunt statuate prin legea organic federal, iar palierul local este instituit prin legile organice ale statelor federate ( ntlnite n ri precum S.U.A., Canada, Australia); sisteme federale de tip germanic, n care toate cele trei niveluri de administraie sunt emanate exclusiv de legea organic federal (prezente n ri precum Germania, Austria, Brazilia); sisteme federale atipice, caracterizate de faptul c nivelul local de administraie este strict reglementat de ctre entitile federate (ntlnite n ri ca Elveia sau Africa de Sud); Uniunea de state reprezint o asociere de dou sau mai multe entiti statale, care ns nu dau natere unui nou stat.Trsturile comune ale uniunilor de state sunt: funcionarea uniunilor de state este supus unei singure sau duble ordini constituionale i unui pachet unic sau bipolar de legi organice; uniunile statale pot sau nu s prezinte un bloc decizional unic, decidenii fiind reprezentai, pe de o parte, de organismul uniunii situate la nivel superior, iar pe de alt parte, de organismele statale situate la nivel de baz; uniunile de state comport o structur pe dou niveluri: un nivel unional i unul statal, dat de modul de asociere al statului;

2.2. FUNCII I ROL

2.2.1. FUNCIILE SISTEMULUI FISCAL

Sistemul fiscal ndeplinete trei funcii eseniale i deseori contradictorii. Importana relativ care le este acordat evolueaz n funcie de judecata care exprim capacitatea unei economii de pia de a asigura optimul n mod spontan.Sistemul fiscal asigura trei funcii destinate realizrii urmtoarelor obiective:a. O funcie de finanare a cheltuielilor publice care urmrete obiectivul de randament bugetar;b. O funcie de redistribuire a veniturilor i patrimoniilor publice conform obiectivului de echitate;c. O funcie de stabilizare a activitii economice sau de corectare a dezechilibrelor n scopul obinerii eficacitii economice;Importana relativ a acestor funcii a evoluat n cursul timpului n legtur direct cu rolul statului n viaa economic.Analiza amnunit asupra fundamentelor i obiectivelor impozitului apare pentru prima dat n economie cnd Adam Smith enumer principiile de impozitare. Pn la criza din 30, aceast dezbatere a rmas centrat pe problema determinrii asietei impozitului. n acel moment, principala sa funcie era finanarea activitilor statului, reduse la ndeplinirea sarcinilor regaliene i, prin urmare, obiectivul esenial era cutarea celui mai eficace mijloc de a acoperi cheltuielile angajate. Dup al doilea rzboi mondial intervenia statului n economie crete paralel cu creterea rolului impozitului. Impozitul devine un instrument de politic economic i social destinat satisfacerii obiectivelor de stabilizare macroeconomic i de redistribuire ale statului.ncepnd cu anii 70 impozitul devine inta atacurilor contra intervenionalismului excesiv al statului i un element central al dezbaterii care opune principiile liberalismului cu cele ale intervenionalismului.a. Funcia de finaare a cheltuielilor publiceNivelul prelevrilor obligatorii este n mare parte legat de suma cheltuielilor publice, deoarece ele sunt surs esenial de finaare. Existena deficitelor publice presupune ns recurgerea la alte mijloace de finaare, precum ndatorarea sau creaia monetar. Dac se analizeaz ratele prelevrilor obligatorii i partea deficitelor publice n PIB, se poate constata c, innd cont de dobnzile pltite n cazul rambursrii datoriei, acestea indic prelevarea total exercitat de stat pentru a-i finana cheltuielile.Suma cheltuielilor publice raportate la PIB reflect mprirea sarcinilor ntre sectorul public i sectorul privat. Cu toate c importana rolului jucat de sectorul public este recunoscut de toate rile dezvoltate, creterea sa continu a dat natere la tot mai multe critici, din ce n ce mai pronunate, ducnd la politici de dezangajare ale statului i la diminuarea impozitului.Cheltuielile sociale sunt cheltuielile publice care au progresat cel mai rapid, importana lor fiind cauza diferenelor dintre ratele prelevrilor obligatorii. Funcia de redistribuire pe care ele o asigur este de asemenea ndeplinit de fiscalitate.b. Funcia de redistribuire conine dou reguli de echitate: una consensual, care exprim faptul c sarcina impozitului trebuie s fie repartizat n mod echitabil; a doua, mai conflictual, atribuie impozitului un rol de corecie a repartiiei veniturilor primare n scopul de a o face mai echitabil;Definiia acestei funcii depinde deci de opinia cu privire la caracterul repartiiei care decurge din mecanismul pieei i cel al drepturilor de proprietate.Criteriile de echitate sunt normative, fapt pentru care progresivitatea impozitului poate fi considerat de unii sinonimul justiiei, iar de alii total arbitrar.c. Funcia de corectare a dezechilibrelorDeoarece impozitele reprezint prelevri fcute de stat sub form bneasc, de la contribuabili, pe seama veniturilor, a averii i a circulaiei bunurilor i serviciilor, cu scopul formrii veniturilor publice, ele pot s joace fie un rol de incitare, fie de stabilizare, fie de descurajare.Aceast funcie este justificat de faptul c funcionarea spontan a pieei nu permite realizarea optimului. Prin urmare, fiscalitatea poate fi utilizat pentru corectarea eecurilor pieei, prin internalizarea efectelor externe, de tip microeconomic, sau ea poate contribui la realizarea echilibrelor globale n cadrul unei politici bugetare, tip macroeconomic.

2.2.2. ROLUL SISTEMULUI FISCAL

Pornind de la multitudinea punctelor de vedere exprimate de diveri autori cu privire la importana sistemului bugetar, apreciem c rolul acestuia n economiile contemporane este pus n eviden de o latur economic, una financiar, una social i una informaional.a. Rolul economic s-a afirmat n economiile contemporane mai ales spre sfritul secolului al XIX-lea i nceputul secolului XX-lea, n contextul apariiei unor fenomene secundare, cum sunt rzboaiele sau crizele economice.Situaiile respective au generat disfuncionaliti la nivelul vieii economice i sociale.Implicarea autoritilor n sfera economico-social pentru eliminarea acestor efecte negative prin intermediul sistemului bugetar se poate realiza fie pe seama cheltuielilor publice, fie pe seama veniturilor, n ambele situaii putndu-se stimula sau frna o anumit activitate.Intervenionalismul ansamblului bugetar, ca principal prghie de punere n practic a politicilor economice, sociale i financiare, se manifest fie global, fie numai parial, n anumite domenii i sectoare, la nivel regional sau la nivel local. Dezideratele urmrite se refer la o acoperire ct mai deplin a forei de munc, la limitarea omajului, la stabilizarea preurilor, folosirea ct mai bun a capacitilor de producie, eliminarea disparitilor regionale.b. Rolul financiar se desprinde din nsi natura specific a sistemului fiscal, potrivit creia prin intermediul sistemului bugetar se asigur nevoile de resurse financiare ale autoritilor publice pentru finanarea diferitelor activiti i aciuni expres stabilite, inclusiv gestionarea acestora, realizndu-se n acest fel i redistribuirea unei pri importante din produsul intern brut.c. Rolul social al sistemului fiscal este redat de faptul c redistribuirea unei pri din produsul intern brut prin intermediul acestuia genereaz efecte utile pentru ntreaga societate, pentru anumite grupuri sociale sau chiar pentru persoane private n mod individual, sub forma bunurilor publice.Aceste utiliti pe care autoritile publice le ofer societii pot avea i caracter social: educaie, sntate, asisten. Redistribuirea unei pri din produsul intern brut prin intermediul sistemului bugetar mai trebuie s aib n vedere i eliminarea discrepanelor aprute ntre diferitele categorii sociale i atenuarea disparitilor regionale sau locale, evitndu-se n acest fel eventualele convulsii sociale, fenomenele de migrare a indivizilor ntre zonele geografice etc.Din apariia acestor efecte sociale negative se desprinde faptul c rolul social al sistemului bugetar reflect i o component comportamental la nivelul societii, de natur s influeneze conduita cetenilor.d. Rolul informaional deriv din considerentul conform cruia componentele bugetare ofer o imagine global a veniturilor i cheltuielilor publice ale unei ri, fiind un mijloc de informare a opiniei publice, a organelor de control i a celor legislative cu privire la modul de gestionare a fondurilor publice.Rolul informaional este rezultat i prin prisma faptului c entitile constitutive ale sistemului fiscal ofer importante serii de date statistice aferente unor perioade anterioare, date care constituie surse informaionale indezirabile n activitatea de previziune i fundamentare a cifrelor bugetare pentru exerciiile urmtoare.

2.3. TIPOLOGIA SISTEMELOR FISCALE

Apariia i evoluia sistemelor fiscale nu constituie un fapt ntampltor, acestea fiind legate de procesul de satisfacere a nevoilor umane i de existena unei organizari sociale a umanitii. Unele nevoi umane pot fi satisfcute att prin intermediul pieei, ct i cu ajutorul unitilor publice, n funcie de politica promovat de stat. Alte nevoi ns pot fi satisfcute doar prin intermediul autoritilor publice, utilitile publice oferite de acestea putnd fi folosite n acelai timp de mai muli subieci economici.Analiza evoluiei sistemelor fiscale ne permite explicarea necesitii clasificrii acestora. Deoarece sistemele fiscale sunt extrem de diverse, fiind rezultat al dezvoltrii istorice i geografice a statelor, la care se adaug influena deciziilor politice, determin nerelevana unor comparaii. Acest lucru justific necesitatea gsirii unor elemente de referin n funcie de care s se analizeze, din punct de vedere spaial i temporal, modul n care evolueaz sistemele fiscale ale unor ri cu structuri economico-sociale diferite.a. Dup structura organizatoric a statului, se identific urmatoarele categorii de sisteme: sisteme fiscale n statele unitare ce se particularizeaz prin divizarea competenelor fiscale pe dou, trei sau patru niveluri: un palier superior corespunztor autoritilor publice centrale de stat, unul sau dou paliere intermediare, aferent unitilor administrativ-teritoriale, i un palier de baz, corespunzator subunitilor administrativ-teritoriale; sisteme fiscale n statele federale caracterizate prin divizarea competenelor fiscal pe trei niveluri: unul superior, corespunztor autoritilor federale, unul intermediar, aferent statelor federate, i unul de baz, corespunztor autoritilor locale; sisteme fiscale n uniunile de state, prezint o particularitate aparte, dat fiind faptul c o uniune este format printr-o asociere de state, care nu presupune apariia unuia nou, adic este fundamentat pe regula de agregare, dar nu i pe cea de integrare juridic.b. Potrivit concepiilor care au stat la baza conturrii, sistemele fiscale se clasific n: sisteme fiscale de concepie utopic, ce cuprind diverse propuneri de sisteme fiscale, fr un solid fundament practic i care recomand un impozit unic sau un sistem care s cuprind un impozit dominant, preponderent pe una dintre urmtoarele baze de impozitare: produsul net al pmntului, capitalul, persoana, venitul, cheltuiala, energia electric. Chiar dac n practic funcioneaz sisteme fiscale bazate pe o impozitare dominant pe venit, impozitul unic este considerat drept o utopie. Cele mai uzuale critici demonstreaz c substituirea mai multor impozite cu unul singur nu numai c nu conduce la diminuarea presiunii fiscale, ci presupune selectarea unui nivel de impozitare foarte majorat, pentru a acoperi un nivel al veniturilor publice comparabil cu cel obinut din simplificarea n acest mod a sistemului fiscal. sisteme fiscale bazate pe concepii funcionale care sunt reprezentate de totalitatea sistemelor fiscale care au existat i exist n lume i caracteristicile dominante ale acestora; sisteme fiscale teoretico-proiective, astfel pentru ca sistemul fiscal s rspund ct mai bine cerinelor dezvoltrii economico-sociale, se elaboreaz o seam de lucrri teoretice i proiecte guvernamentale n care se configureaz noua structur a sistemului fiscal. Scopul acestor abordri teoretice este de a proiecta structuri fiscale care s asigure dispersia mai echitabil a sarcinii fiscale n societate, reducerea disfuncionalitilor sistemului fiscal, eliminarea riscului de opoziie la plata impozitelor, n condiiile asigurrii necesarului de resurse financiare publice ale statului.c. Dup natura impozitelor predominante se individualizeaz: sisteme fiscale n cadrul crora predomin impozitele directe include sistemele fiscale ale celor mai avansate ri din punct de vedere economic, care se bazeaz pe impozitul pe venitul net i impozitul pe societate; sunt incluse de asemenea i sistemele fiscale rudimentare, care erau specifice primelor entiti administrativ-politice de tip statal; sisteme fiscale n care predomin impozitele indirecte sunt specifice rilor subdezvoltate, fostelor ri socialiste, rilor aflate n perioade de criz economic, precum i rilor n curs de dezvoltare; sisteme fiscale cu predominan complex caracterizeaz rile dezvoltate economic, cu structuri economico-sociale echilibrate i cu regimuri politice de tip social-democrat. Acest lucru se explic prin faptul c exist structuri fiscale n care impozitele principale au ponderi apropiate n anumite perioade de timp; sisteme fiscale n care predomin impozite generale specifice celor mai dezvoltate ri, n care exist un aparat fiscal i o contabilitate bine organizat.n aceste ri se aplic impozitul pe venit, care este un impozit general, aplicat asupra ansamblului veniturilor nete ale contribuabililor, i impozitul pe cifra de afaceri brut sau TVA, care este un impozit de tip general atunci cnd privete consumul, fr a face discriminri privind natura bunurilor. sisteme fiscale n care domin impozitele particulare specifice structurilor fiscale neevoluate, n care impozitele sunt aezate pe categorii de venituri, i actualelor ri subdezvoltate n care impozitele directe lovesc cteva venituri importante, iar cele indirecte anumite produse care sunt destinate consumului intern sau exportului.d. Dup criteriul intensitii presiunii fiscale se disting: sisteme fiscale grele caracteristice rilor dezvoltate economic, unde, n economia real, participarea capitalului public comparativ cu cel privat este redus, iar serviciile publice sunt extinse.Tot n aceast categorie de sisteme fiscale se includ i rile fost socialiste, chiar dac nu ndeplinesc condiiile enunate datorit randamentului redus al economiei, existenei unor organisme administrative de tranziie sau necesitii ntreprinderii unor reforme. Condiiile pe care trebuie s le ndeplineasc un sistem fiscal pentru a fi considerat de tip greu sunt: ponderea prelevrilor fiscale n ansamblul prelevrilor publice s fie de aproximativ 80-90% i ponderea prelevrilor fiscale n PIB sa fie peste 25-30%. sisteme fiscale uoare specifice rilor subdezvoltate sau n curs de dezvoltare;Ponderea prelevrilor fiscale n PIB este mai redus, de aproximativ 10-15%, iar presiunea fiscal pe locuitor depinde de nivelul PIB i de modul de distribuire a venitului ntre participanii la realizarea acestuia.

3. SISTEMUL FISCAL N STATELE UNITARE

3.1. SISTEMUL FISCAL N ITALIA

3.1.1. SCURT ISTORIC

Italia are o economie industrial diversificat, cu un venit pe cap de locuitor asemntor cu cel al unor ri ca Frana i Regatul Unit. Din punct de vedere economic, se poate spune despre Italia c este mprit ntr-un nord industrial bine dezvoltat, dominat de companii private i o zon de sud agricultural, cu o rat a omajului de 20%.Fundamentul actualului sistem fiscal este reprezentat de o lege reformatoare introdus n anul 1972, ncercnd s schimbe modelul existent, Musgrave, ntr-unul modern. La nceputul anilor 1990 au luat sfrit numeroasele amendamente menite s perfecioneze sistemul fiscal. n 1997 guvernul de centru-stnga a iniiat reforma Visco (numit dup ministrul de finane), ns aceasta nu a putut fi n totalitate implementat datorit schimbrii guvernului, care, n anul 2001, a lansat reforma Tremonti (numele noului ministru de finane).Sistemul fiscal italian este sintetizat ntr-un cod fiscal general, actualizat n fiecare an prin legea finanelor. Principalele capitole ale codului italian fiscal cuprind:a. Societile comerciale italiene i persoanele fizice rezidente, care sunt supuse impozitrii venitului global;b. Societile comerciale i persoanele fizice nerezidente, supuse impozitrii veniturilor obinute numai n Italia;c. Cotele progresive ce se aplic numai persoanelor fizice: cu ct venitul este mai mare, cu att sunt mai mari i cotele procentuale de impozit;Taxele n Italia se mpart n dou categorii: taxele directe reprezentnd impozitele aplicabile societilor comerciale i persoanelor fizice, impozitul regional pe producie (IRAP), impozite municipale pe cldiri i terenuri agricole (ICI) etc.; taxele indirecte, cum sunt: impozitul pe bunuri, pe servicii, pe importuri(VAT);Autoritatea financiar din Italia face parte din Ministerul Economiei i Finanelor. Articolul 23 din Constituie prevede c nici o obligaie de natur personal sau financiar nu poate fi supus impozitrii de ctre o alt persoan, cu excepia legii. Prelevrile fiscale sunt o form a veniturilor statului caracterizate prin natura lor obligatorie i prin exercitarea jus imperii a statului, pemind Guvernului s oblige la plata acestora. Prelevrile fiscale din Italia se mpart n taxe i impozite.Taxele sunt pltite pentru a obine un contraserviciu. De menionat este faptul c pltitorul de taxe nu este ntotdeauna liber s aleag dac vrea respectivul serviciu, din moment ce adesea acesta este obligatoriu (de exemplu, taxa pentru ridicarea gunoiului menajer din orae TARSU). Chiar i n cazurile n care pltitorul este liber s aleag sau nu serviciul (de exemplu, taxa pentru ocuparea spaiului public TOSAP), suma datorat nu este preul serviciului, ci reprezint o tax, adesea neexistnd o coresponden ntre valoarea serviciului i nivelul taxei (de exemplu, taxele colare).Cea mai important categorie de prelevri fiscale o reprezint impozitele, ele furniznd aproximativ 90% din veniturile statului. Plata impozitelor nu are legtur cu activitatea organului care le ncaseaz sau a pltitorului. Datorit acestui fapt, nu exist nici o pretenie individual i nici un beneficiu identificat. Ele corespund serviciilor publice, care prin definiie nu sunt separate n mod distinct.Sistemul fiscal italian este caracterizat printr-o inciden sczut a impozitelor pe capital i ctiguri de capital. Veniturile anuale totale sunt de peste 500 miliarde euro, din care trei sferturi provin doar din 4 taxe: IRPEF, IRPEG, IVA i taxe pe uleiuri minerale.Sistemul fiscal se bazeaz n principal pe autoevaluare, adic pe participarea voluntar a pltitorilor de impozite. Birourile sistemului de administraie fiscal au un rol de supraveghere, iar funcia lor principal nu este neaparat impozitarea direct i ncasarea taxelor, ci ncurajarea cetenilor de a avea iniiativa participrii.ntre anii 1996 i 1998 sistemul fiscal a fost reproiectat, multe impozite i contribuii fiind desfiinate. n locul lor a fost introdus un impozit regional (IRAP), sisteme de impozitare a veniturilor financiare i a profiturilor companiilor, precum i organizaiile nonprofit au fost reformate, a fost introdus o procedur pentru predarea declaraiilor on-line, iar sistemul de penalizri a devenit mai puin sever.Noul sistem prevede pentru nlocuirea progresiv a deducerilor aplicate impozitelor ordinare, deduceri aplicate veniturilor legate de familie, cas, educaie, sntate i cheltuielile realizate de un angajat pentru obinerea venitului. n ceea ce privete impozitul pe veniturile persoanelor juridice (IRPEG), care este operaional de la 1 ianuarie 2004, exist o cot de de 33%. Referitor la IRPEF, un prim pas al reformei a fost fcut odat cu legea financiar din 2003, care, printre alte msuri, a crescut minimul cotei IRPEF de la 18% la 23%, dar n acelai timp a crescut plafonul veniturilor care nu fac obiectul impozitrii i a pstrat opiunea alegerii sistemului anterior, dac acesta era mai bun. Legea financiar din 2003 a introdus o scutire de impozit de 8000 de euro pentru muncitorii transfrontalieri. Ca urmare, n vederea determinrii impozitelor, ar trebui s se fac referiri la sumele primite, dar mai puin de 8000 de euro, iar deducerea prevzut de noul articol 10 al Codului italian privind impozitarea veniturilor ar trebui s fie aplicat asupra acestei sume. Legea financiar din 2005 a pus n aplicare a doua etap a reformei impozitelor asupra veniturilor personale. Aceasta a redus categoriile de impozitare la trei: 23% - pn la 26.000 euro; 33% - ntre 26.000 euro i 33.500 euro; 39% - peste 33.500 euro;Pentru veniturile care depesc 100.000 de euro a fost introdus o contribuie de solidaritate de 4 % pe lng cota de 39%, dar numai n anul 2005. O alt inovaie important a fost introducerea scutirii de impozit privind cheltuielile familiei cu dependinele acesteia, care vor fi deduse din venitul total.Exist i anumite cote reduse de impozit i scutiri de la plata impozitelor, dar n cazul unor anumii ageni economici. Cota de impozit standard pentru IRPEG este de 33%. Tarifele locale (IRAP) au o cot de 4,25%.

3.1.2. IMPOZITELE DIRECTE I INDIRECTE

Potrivit codului fiscal general, n Italia se practic urmtoarele tipuri de impozite directe:a. Impozitele pe veniturile persoanelor fizice IRPEF[footnoteRef:20]. [20: Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche]

Impozitarea veniturilor persoanelor fizice din Italia este progresiv. Altfel spus, cu ct este venitul mai mare, cu att este mai mare i cota de impozit. n 2009 cota de impozit pentru o persoan fizic a fost ntre 23% i 43%. Taxele locale nu se pltesc de ctre rezidenii strini angajai n Italia.O persoan fizic este eligibil pentru plata impozitului pe venit atunci cnd e angajat pe baza unui contract de munc sau nregistreaz venituri din activiti independente. Impozitul se pltete pe venitul ctigat n Italia sau n strintate, n cazul n care persoana fizic este rezident permanent n Italia. Un rezident strin angajat n Italia pltete impozit doar asupra venitului ctigat n Italia. Cotele de impozit aplicate pe veniturile persoanelor fizice sunt de: 23%, pentru o baz impozabil ntre 0 i 15.000 euro; 27%, pentru o baz impozabil ntre 15.001 euro i 28.000 euro; 38%, pentru o baz impozabil ntre 28.001 euro i 55.000 euro; 41%, pentru o baz impozabil ntre 55.001 euro i 75.000 euro; 43%, pentru o baz impozabil mai mare de 75.000 euro;Cota de impozit aferent ctigurilor de capital constnd n dividende primare pentru aciuni neprefereniale este de 12,5%. n cazul deinerii de ctre o persoan fizic a unor aciuni prefereniale, cota de impozit este progresiv i se aplic asupra unei proporii de 40% din ctig. n scopul calculrii ctigului de capital, respectivul ctig este corectat cu rata inflaiei, de la data achiziiei pn la data vnzrii aciunilor.Exist o cot de impozit de 27%, n loc de 12,5%, dac vnzarea aciunilor unei societi imobiliare are loc astfel: societate cotat la burs vnzarea a mai mult de 2% din capital, care confer drepturi de vot, sau mai mult de 5% din capitalul vrsat; societate care nu este cotat la burs vnzarea a mai mult de 20% din drepturile de vot sau 25% din capitalul vrsat;Referitor la persoanele angajate, angajatorul este obligat s rein impozitul la surs i s plteasc contribuii suplimentare la Fondul de Asigurri Sociale. Contribuia angajatorului este cuprins ntre 28% - 30% din salariu i contribuia angajatului este de obicei de 10% din salariu.Beneficiile pe care le primesc angajaii de la angajator, indiferent c sunt n bani sau n natur, sunt impozabile. Totui, o parte din venitul angajailor este scutit de la plata impozitelor: contribuia angajailor sau a angajatorului la fondul de sntate, n concordan cu contractele colective de munc i prevederile legale, pn la o limit superioar; pli voluntare la fonduri de pensii sau de asigurare, pn la o limit superioar de 1.291 euro; remunerare a angajatului pentru acoperirea cheltuielilor ocazionate de cltoriile de afaceri, att pe teritoriul Italiei ct i n afara granielor; contribuia angajatorului pentru servirea mesei la serviciu, avnd o limit superioar zilnic; aciuni oferite angajailor la un pre mai mic dect preul obinuit dac sunt ndeplinite unele condiii, cum ar fi: aciunile au fost deinute pentru cel puin 3 ani de la data achiziionrii lor, aciunile sunt oferite tuturor angajailor i profitul aferent aciunilor nu depete o anumit limit anual; venituri din vnzarea primei locuine;b. Impozitele pe veniturile persoanelor juridice IRPEG[footnoteRef:21], n interiorul crora se face distincie ntre: [21: Imposta sul Reddito delle Persone Giuridiche]

societi i organisme comerciale; societi i organisme necomerciale;Legea fiscal consider drept comerciale activitile industriale de comer, de transport, bancare, de asigurri i activitile dependente de acestea. Trebuie adugate activitile conexe agriculturii, atunci cnd ele depesc limitele care le permit s fie considerate drept agricole i activitile de diferite genuri realizate n cadrul unei ntreprinderi, precum i activitile de exploatare de mine, cariere, etc.De asemenea, n cadrul societilor comerciale, trebuie s se fac distincie ntre societile de capitaluri i societile de persoane. Distincia prevzut de Codul Civil este n funcie de nivelul de responsabilitate a asociailor din punctul de vedere al angajrii societii fa de teri: asociaii din societile de capitaluri (S.R.L., S.P.A., S.A.P.A.) rspund cu privire la datoriile societii n limita capitalului angajat; asociaii din societile de persoane (S.N.C., S.A.S., pentru comanditai) rspund n mod nelimitat, inclusiv cu patrimonial personal, pentru datoriile societii;Societile de capitaluri sunt supuse la plata impozitului regional pe activitatea de producie, IRAP, i a impozitului pe veniturile persoanelor juridice, IRPEG.Societile de persoane sunt supuse la plata IRAP, iar venitul global al societii, care le revine asociailor pe baza participrii lor la capital, este supus la plata impozitului pe venitul persoanelor fizice, IRPEF.Societile i organismele cu caracter necomercial sunt supuse la plata impozitului pe venit obinut din bunuri mobile i din activiti comerciale, fie ele i ocazionale.Societile i organismele care pentru cea mai mare parte a exerciiului lor au sediul legal sau administrativ sau i exercit obiectul principal al activitii lor n Italia sunt considerate rezidente, din punct de vedere al impozitului pe venit.Dac o societate este considerat rezident, ea este impozitat cu privire la ansamblul veniturilor sale, indiferent de proveniena lor, cu excepia veniturilor care sunt impozabile ntr-o alt ar, n baza unui tratat pentru evitarea dublei impuneri.Societile nerezidente, care au un birou stabil n Italia, sunt impozitate numai asupra venitului realizat de acel birou stabil. Acest venit este considerat n toate cazurile, drept un venit din activiti comerciale. Societile strine care nu au un birou stabil n Italia sunt impozitate asupra veniturilor eventual realizate n Italia, pe baza dispoziiilor prevzute pentru fiecare categorie de venituri. Impozitul pe profitul societilor comerciale este de 37% plus o tax regional. Venitul din societile de persoane este afectat asociailor proporional cu participarea lor la capital. Asociaii vor cumula acest venit cu celelalte venituri eventual realizate i pe baza acestora vor plti IRPEF.Organismele comerciale, activitile comerciale desfurate de organismele necomerciale i veniturile realizate n Italia de societile nerezidente sunt impozitate la fel ca i societile de capitaluri.c. Taxele locale reprezint un procent important din totalul veniturilor fiscale atrase de ctre stat, mai ales n contextul descentralizrii locale, cele mai importante fiind: impozitul local pe activiti de producie - IRAP[footnoteRef:22], introdus n anul 1997 i reprezint o tax aplicat n fiecare perioad taxabil asupra valorii produciei realizate de corporaiile rezidente italiene. [22: Imposta Regionale sulle Attivita Produttive]

Legea Reformei a mputernicit guvernul s elimine progresiv IRAP. Aceast eliminare trebuie nfptuit n mod gradual, permind ntre timp deducerea progresiv a costurilor cu munca i a altor costuri din baza impozabil. Baza impozabil pentru IRAP reprezint echivalentul valorii produciei realizat ntr-o regiune anume.Din 1 ianuarie 2005, cheltuielile cu remunerarea personalului angajat n activiti de cercetare-dezvoltare sunt deductibile din baza impozabil IRAP. n plus, societile comerciale care cresc numrul angajailor beneficiaz de deducerea costului suplimentar cu personalul, dar nu mai mult de 20.000 de euro, pentru domenii nedezvoltate. Pentru societile care opereaz n zone de depresiune economic limita ajunge la 40.000 de euro. Respectivele deduceri sunt aplicabile n perioadele impozabile 2005-2009. Aplicabilitatea acestui stimulant recent face obiectul aprobrii Comisiei Europene ca i compatibilitii cu regulile U.E.Elementele pozitive i negative ale valorii produciei sunt determinate conform acelorai reguli aplicabile n cazul IRES. IRAP nu este deductibil din baza impozabil pentru IRES. Cota de impunere pentru societile industrial i comerciale este de 4,25%. Regiunile pot ns crete cota cu pn la 1%. Valoarea produciei intr sub jurisdicia unei anumite regiuni dac societatea dispune de un sediu stabil n acea regiune, pentru cel puin trei luni ale perioadei impozabile relevante. Valoarea produciei se repartizeaz ntre acele regiuni unde se desfoar activitatea pe baza costurilor cu personalul alocate fiecrei regiuni. Taxa municipal pe proprieti imobiliare - ICI[footnoteRef:23], presupune ca orice proprietar, rezident sau nerezident, care deine o proprietate real situat n interiorul teritoriului Italiei, trebuie s plteasc anual taxa municipal pe proprieti imobiliare. Baza impozabil reprezint echivalentul sumei valorii estimate a proprietii imobiliare, n funcie de tipul i de clasa ei, aa cum este determinat de Oficiul Cadastral. Municipalitatea pe raza creia este situat proprietatea stabilete rata taxei ntre 0,04% i 0,07%. [23: Imposta Comunale sugli Immobili]

Impozitele indirecte sunt alctuite aproape exclusiv dintr-o singur prelevare fiscal i anume taxa pe valoare adugat: IVA[footnoteRef:24]. [24: Imposta sul Valore Aggiunto]

ncepnd cu 1 ianuarie 1970, taxa pe valoare adugat a fost adoptat de ctre rile care sunt componente ale Pieei Comune, urmrindu-se anularea impunerii n cascad, care se practic prin impozitul pe cifra de afaceri. n anul 1997, s-a realizat armonizarea definitiv a taxei pe valoare adugat n rile membre ale Uniunii Europene.IVA este un impozit indirect, aadar un impozit constituit nu pe averea, posesiunile ori veniturile unui contribuabil, ci asupra vnzrii bunurilor, ori prestrii serviciilor. TVA-ul se aplic pentru cesiunile de bunuri i mrfuri, pentru prestrile de servicii efectuate n Italia, n cadrul activitilor de ntreprindere, pentru activitile profesionale i, n general, la nivelul importurilor.Cotele practicate n cadrul taxei sunt urmtoarele:a. cota normal: 20%;b. cota redus: 10%, pentru: serviciile hoteliere; restaurant, cafenele; anumite produse alimentare;c. cota redus: 4%, pentru: produse agricole; produse de prim necesitate; construcii care faciliteaz accesul la proprietate; editarea reedina principal;Plata taxei trebuie s se efectueze dup cum urmeaz:a. pli periodice: prestrile de servicii, profesiile liberale i artistice, care au o cifr de afaceri mai mare de 185.000 euro i ntreprinderile comerciale sau industriale care au o cifr de afaceri mai mare de 500.000 de euro trebuie s plteasc taxa n fiecare lun calendaristic. Contribuabilii a cror cifr de afaceri este mai mic dect sumele specificate mai sus trebuie s achite taxa trimestrial;b. plata final: pentru toi contribuabilii, plata se efectueaz la data de 15 martie;

3.2. SISTEMUL FISCAL N ROMNIA

3.2.1. SCURT ISTORIC

n Romnia taxele au fost introduse din vremuri strvechi, cnd acest inut a fost ocupat de Imperiul Roman condus de mpratul Traian. S-a constatat, nc din acea perioad existena mai multor impozite: censul un impozit asup