Disertatie- Final 2013

download Disertatie- Final 2013

of 60

Transcript of Disertatie- Final 2013

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    1/60

    UNIVERSITATEA ROMNO-AMERICANFACULTATEA DE RELAII COMERCIALE I FINANCIAR BANCARE INTERNE I

    INTERNAIONALE

    PROGRAMUL DE STUDII UNIVERSITARE DE MASTERAT:GESTIUNEA I AUDITUL AFACERILOR

    PARALEL PRIVINDNTOCMIREA BILANULUI IEVALUAREA ELEMENTELORPATRIMONIALE CONFORM LEGISLAIEI NAIONALE (OMFP 3055/2009) I

    STANDARDELOR INTERNAIONALE DE CONTABILITATE (IFRS)

    Coordonator tiinific:

    Conf.univ.dr. ZUCA MARILENA

    Absolvent:

    LUNGU C.O. ANDREI OVIDIU

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    2/60

    CUPRINS

    Introducere. Motivaia, importana si metodologia cercetarii........................................3

    Capitolul I. Cadrul legislativ al contabilitii romneti i aria de aplicabilitate.....................4

    1.1. Scurt istoric al reglementrilor contabile contabile din Romnia..............................4

    1.2. Cadrul legislativ, norme i arie de aplicabilitate privind ntocmirea situaiilor

    financire anuale..........................................................................................................6

    Capitolul II. Evaluarea elementelor patrimoniale........................................................................11

    2.1. Evaluarea conform OMFP 3055/2009.......................................................................11

    2.1.1. Evaluarea activelor la data bilanuluiconform OMFP 3055/2009..................13

    2.1.2. Evaluarea datoriilor la data bilanului conform OMFP 3055/2009 ................182.1.3. Evaluarea capitalurilor proprii la data bilanului conform OMFP

    3055/2009...19

    2.2. Evaluarea conform IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare- Principalele diferene

    fa de evaluarea conform OMFP 3055/2009 ...20

    Capitolul III. Comparaie privind ntocmirea Bilanului conform OMFP 3055/2009 i IFRS

    pentru S.C. ITALIMOB 2002 SRL........33

    3.1. ntocmirea bilanului firmei S.C. ITALIMOB SRL conform OMFP 3055/2009.....33

    3.2. ntocmirea bilanului firmei S.C. ITALIMOB SRL conform IFRS........................37

    3.3. Indicatori economico-financiari calculati pe baza elementelor bilaniere. Difereneaprute ca urmare a ntocmirii Bilanului conform IFRS..........................................46

    3.3.1. Analiza pe vertical a bilanului ntocmit conform OMFP, la 31.12.2012..............46

    3.3.2. Analiza pe orizontal a bilanului ntocmit conform OMFP, la 31.12.2012............47

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    3/60

    Introducere. Motivaia, importana i metodologia cercetrii

    Legislaia naional din domeniul contabilitii are la baza standardele internaionale decontabilitate, la nivel global tendina fiind de uniformizare a normelor din acest domeniu. Cu toate

    acestea, nc exist numeroase diferene, iar lucrarea de fa a pornit din dorina de a reflecta,

    cunatifica i evalua cea mai mare parte a diferenelor ntre cele dou seturi de reglementri, pe

    partea de evaluare a elementelor bilaniere i ntocmire a bilanului anual.

    Importana cercetrii are o amploare consistent mai ales datorit faptului c, n prezent,aacum am prezentat i n capitolul 1.2, mai multe categorii de societi comerciale din Romnia sunt

    obligate, conform reglementrilor, s aplice normele Standardelor Internaionale de Contabilitate i

    s ntocmeasc bilanul anual aplicnd aceste reguli.

    Privind metodologia cercetrii, am structurat lucrarea n dou pri: o component teoretic

    (capitolele 1 i 2) i o component practic (capitolul 3). Partea teoretic are rolul de a introducecititorul n cadrul temei i de a prezenta regulile i metodele aplicate n elaborarea componentei

    practice. Am nceput primul capitol teoretic cu un scurt istoric al reglementrilor contabile din

    Romnia, iar apoi am prezentat succint, dar concentrat cadrul legislativ, normele i aria de

    aplicabilitate referitoare la ntocmirea situaiilor financiare anuale n ara noastr. Cel de-al doilea

    capitol de teorie are rolul de a prezenta comparativ cum se evalueaz elementele bilaniere pentruntocmirea bilanului conform reglementrilor naionale i conform standardelor internaionale de

    contabilitate. Capitolul 2.2. cuprinde i o serie de exemple practice care au rolul de a clarifica

    modul de aplicare al reglementrilor IFRS i de a reflecta cea mai mare parte a diferenelor fa de

    normele reglementrilor naionale.

    Partea practic a lucrrii este structurat n trei subcapitole. Primul reprezint ntomireabilanului unei societi conform reglemetrilor naionale, n al doilea am ntocmit bilanul aceleiai

    societii conform Standardelor Internaionale de Raportare Financiar, iar n celde-al treilea am

    cuatificat i evideniat, prin calculul unor indicatori economico-financiari i prin elaborarea unor

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    4/60

    Capitolul I. Cadrul legislativ al contabilitii romneti i aria de

    aplicabilitate

    1.1. Scurt istoric al reglementrilor contabile n Romnia

    Primele forme ale contabilitii n Romnia i au originea nvremea dacilor cnd idea de

    contabilitate era n strns legtur cu exploatarea minelor de aur de ctre romani . (conform

    studiilor lui C.G. Demetrescu, primele documente care atest existena unor tranzacii economico-juridice dateaz din anul 162). Dei, potrivit cercetrilor, n timpul ocupaiei romane, exista o

    contabilitate riguroas cu privire la tributurile cuvenite statului, totui nu putem vorbi despre

    existena unor organe de reglementare a contabilitii n acea perioad deoarece nu exit dovezi

    certe care s le ateste. Cu toate acestea putem spune c Dacia era organizat n principate i

    voievodate, iar cei care impuneau ntocmirea evidenelor erau romanii, despre care este cunoscutfaptul c au fost printre primii care au folosit registre de eviden a bogiei imperiului.

    Ulterior acestui moment, n secolul al XIV-lea apar noi nsemnri contabile privind felul

    cum erau administrate veniturile rii. Condica vistieriei de pe timpul lui Constantin Brancoveanu

    este una dintre puinele nsemnri contabile care s-au mai pstratdin acea perioad i evideniaz

    situaia politic, social i economic a rii, precum i modul n care se administrau fondurile nacele timpuri i ct de greu era apsat ar Romneasc.

    Mergnd mai departe, anul 1831 (ara Romneasc) i anul 1832 (Moldova) reprezint

    puncte de referin pentru contabilitatea din Romnia, deoarece cele dou regiuni erau conduse n

    baza Regulamentelor Organice. Acestea constituie prima lege din istoria Romniei, care a

    reglemetat obligativitatea tinerii evidenelor contabile, inclusiv la nivel naional. Pentru prima datn rile Romne se organiza o contabilitate regulat, care s fac cu putin controlarea

    daravelilor ce ncpeau pe mna slujitorilor statului [] s-au separat apoi bugetul i finanele

    statului de acelea ale domnitorului i s-au instaurat, pentru prina oar, organizarea unei

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    5/60

    Naionalizarea din 1948 a marcat trecerea la doctrina economic socialist ceea ce

    presupunea renunarea la mecanismele economiei de pia i nlocuirea lor cu cele specifice

    economiei planificate. Astfel, pn n 1989, cnd Romnia a fcut partedin blocul communist a

    funcionat , timp de aproape 50 de ani, un sistem contabil de tip sovietic care furniza informaii n

    scopuri fiscale i statistice, n principal pentru Guvern i instituiile acestuia. Cderea regimului, n

    1989, a creat premisele shimbrii n plan economic i implicit la nivel contabil.

    Imediat dup revoluie,principalul scop urmrit de reprezentanii Ministerului de Finane a

    fost normalizarea i armonizarea contabilitii romneti n acord cu cerinele economiei de pia i

    cu referenialul european i cel internaional.

    Alte dou aspecte importante ale reformei sistemului contabil romnesc au fost optarea

    pentru un sistem mixt de reglementare (public i privat) i reformarea profesiei contabile.

    Dupa 1990, sistemul contabil din ara noastr a fost reformat prin ntocmirea legii

    contabilitii nr. 82/1991, lege care a fost republicat n anul 2007 ifuncioneaz i n prezent.

    Noul sistem contabil a fost construit n cooperare cu Ministerul Francez de Economie i

    Finane, n consecin, ntreaga legislaie contabil eleborat n acestperioad are la baz sistemul

    contabil francez. Planul de conturi pentru societile comerciale din Romniaeste o imagine fidel a

    planului general de conturi francez, iar formatul situaiilor financiare anuale este asemntor cu cel

    francez.

    Dupa anul 1997 s-au depus eforturi de armonizare a contabilitii romneti cu directivele

    europene i cu standardele internaionale de contabilitate. Primele situaii financiare n conformitate

    cu standardele internaionale IAS/IFRS sunt cele de la 31 decembrie 2006, anul 2005 fiind un an de

    tranziie ctre aplicarea IAS/IFRS, prin OMF 94/2001 i OMF 307/2002 stabilindu-se criteriile de

    recunoatere a elementelor de activ, datorii i capitaluri proprii n conformitate cu IAS/IFRS,

    reclasificarea activelor i datoriilor dup modelul internaional i reevaluarea activelor i datoriilor.

    De asemenea, Ordinul 1752/2005 stabilete un set de criterii de mrime pe baza crora entitile

    enumerate la art.1 din Legea contabilitii nr. 82/1991 pot s emit situaii financiare anuale sau

    situaii fiananciare simplificate Acest ordin a fost abrogat n anul 2009 de OMFP 3055/2009 pentru

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    6/60

    1.2. Cadrul legislativ, norme i arie de aplicabilitate privind ntocmirea situaiilor

    financire anuale

    Primul act normativ care reglementeazsistemul contabil este Legea Contabilitiinumrul

    82/1991. Aceast lege a fost modificat de la emiterea sa prin adoptarea Ordinelor Ministerului

    Finanelor Publice n vederea alinierii standardelor contabile romneti la directivele Uniunii

    Europeene i la standardele contabile internaionale. Primul ordin emis n acest sens a fost Ordinul

    94/2001 cu privire la aprobarea reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a

    European. Ordinele care au urmat au fost Ordinul 1752/2005, anulat ulterior de ctre Ordinul

    3055/2009 cu privire la aprobarea reglementrilor contabile n conformitate cu Directiva a IV-a

    Europeana (pentru situaiile financiare individuale) i n conformitate cu Directiva a VII-a

    European (pentru situaiile financiare consolidate).

    Profesia contabil este reglementat de Ordonana Guvernului numrul 65/1994 cu

    modificrile ulterioare. Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia

    (CECCAR) este un organism profesional la nivel naional ce reglementeaz activitatea contabililor

    autorizai i a experilor contabili n organizarea profesiei contabile n Romnia. Principalele

    responsabiliti ale contabililor autorizai i experilor contabili sunt:

    Contabilii autorizai: nregistreaz n contabilitate tranzaciile economice i

    financiare, efectueaz lucrri preliminare n vederea ntocmirii situaiilor financiare

    anuale.

    Expertii contabili: ntocmesc, verific i certific situaiile financiare, efectueaz

    raportri i analize financiare privind evaluarea patrimoniului, efectueaz expertize

    contabile, efectueaz oricare alte activiti contabile, financiare, fiscale saude natura

    administrativ.

    ncepand cu data de 31 decembrie 2011 entitile pot opta pentru aplicarea sistemului

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    7/60

    Ordinele numarul 907/2005 i 1121/2006 emise de Ministrul Finanelor Publice impun

    instituiilor de credit i entitaiilor de interes public s ntocmeasc situaii financiare anuale n

    conformitate cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) ncepnd cu anul fiscal

    ncheiat la data 31 decembrie 2006, n plus fa de situa iile financiare statutare. Mai mult, BNR a

    solicitat instituiilor de credit ntocmirea situaiilor financiare de sine stttoare pentru anii 2009,

    2010 i 2011 prin retratarea situaiilor financiare statutare. ncepand cu anul 2012, conform

    prevederilor Ordinului 9/2010 emis de BNR, Situaiile Financiare ntocmite n conformitate cu

    Standardele Internaionale de Raportare Financiar, devin unicul sistem contabil pentru instituiile

    de credit.

    La 1 Octombrie 2012, Ministerul Finanelor Publice a emis Ordinul nr. 1286/2012 pentru

    aprobarea Reglementrilor Contabile conforme cu standardele internaionale de raportare financiar

    aplicabile societilor comerciale ale cror titluri de valoare sunt admise la tranzacionare pe o

    pia reglementat. Potrivit acestui ordin, n scopul ntocmirii situaiilor financiare anuale

    individuale, entitile aplic IFRS, inclusiv prevederile IFRS 1 "Adoptarea pentru prima dat a

    Standardelor internaionale de raportare financiar". n acest sens, situaia poziiei financiare,

    parte component a situaiilor financiare anuale ncheiate la 31 decembrie 2012, va cuprinde

    informaii corespunztoare sfritului exerciiului financiar de raportare, sfritului exerciiului

    financiar anterior celui de raportare i nceputului exerciiului financiar anterior celui de raportare.

    De asemenea, situaia rezultatului globalva cuprinde dou coloane de informaii, corespunztoare

    exerciiului financiar curent (de raportare) i exerciiului financiar anterior celui de raportare.

    ncepnd cu exerciiul financiar al anului 2013, entitilor care fac obiectul acestui ordin nu le mai

    sunt aplicabile Reglementrile contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin OMFP

    3055/2009, cu modificrile i completrile ulterioare.

    Situaiile Financiare se ntocmesc de dou ori pe an, respectiv pentru lunile iunie i

    decembrie sau n situaii de fuziune lichidare, etc. Situaiile Financiare Anuale trebuie aprobate de

    Adunarea General a Acionarilor Persoanele juridice care la data bilanului depesc limitele a

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    8/60

    - situaia fluxurilor de numerar,

    - notele explicative la situaiile financiare anuale.

    Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile de

    mrime ntocmesc situaii financiare anuale prescurtatecare cuprind:

    -bilan prescurtat,

    - cont de profit i pierdere,

    - note explicative la situaiile financiare anuale prescurtate.

    Opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de

    numerar.

    Situaiile financiare anuale, respectiv situaiile financiare anuale prescurtate constituie un tot unitar.

    Situaiile financiare anuale ntocmite de entitile care depesc dou dintre cele trei criterii

    de mrime sunt auditate, iar situaiile financiare anuale ntocmite de entitile care nu depesc cel

    puin dou dintre cele trei criterii de mrime sunt doar verificate, conform legii.

    O entitate care a ntocmit situaii financiare anuale prescurtate va ntocmi situaiile

    financiare anuale numai dac, n dou exerciii financiare consecutive, depete limitele a dou

    dintre cele trei criterii de mrime prezentate anterior, iar o entitate care a ntocmit situaiile

    financiare anuale va ntocmi situaii financiare anuale prescurtate, numai dac, n dou exerciii

    financiare consecutive, nu depete limitele a dou dintre cele trei criterii.

    Pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale, ncadrarea n criteriile de mrime se

    efectueaz la sfritul exerciiului financiar, pe baza indicatorilor determinai din situaiile

    financiare ale exerciiului financiar precedent celui de raportare i a indicatorilor determinai pe

    baza datelor din contabilitate i a balanei de verificare ncheiate la finele exerciiului financiar

    curent, utilizndu-se cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil la

    data ncheierii exerciiului financiar.

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    9/60

    poziiei sale financiare, mpreun cu o descriere a principalelor riscuri i incertitudini cu care se

    confrunt.

    Situaiile financiare consolidatesunt ntocmite de ctre un grup de entiti n completarea

    situaiilor financiare individuale, n conformitate cu Reglementrile contabile conforme cu

    Directiva a VII-a a Comunitilor Economice Europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor

    publice nr. 3055/2009. O societate-mam este scutit de la intocmirea situaiilor financiare anuale

    consolidate dac la data bilanului su, entitile care urmeaz s fie consolidate nu depesc

    mpreun, pe baza celor mai recente situaii financiare anuale ale acestora, limitele a dou dintre

    urmtoarele trei criterii:

    - total active 17.520.000 euro

    - cifra de afaceri net: 35.040.000 euro

    - numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 250

    Scutirea prevzuta anterior nu se aplic dac una dintre filialele care urmeaz s fie

    consolidate este o societate comercial ale crei valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe

    o pia reglementat, n conformitate cu legislaia n vigoare privind piaa de capital.

    n cazul n care societatea care este subiect al Situaiilor Financiare Consolidate este parte a

    unui grup fie din Romnia, fie dintr-un stat membru UE, exist o derogare cu privire la ntocmirea

    Situaiilor Financiare Consolidate, respectiv dac societatea-mam n cauz deine 90% sau mai

    mult din aciunile grupului, iar restul acionarilor sunt de acord s nu ntocmeasc Situaii

    Financiare Consolidate.

    Situaiile financiare anuale consolidate cuprind:

    -bilanul consolidat;

    - contul deprofit i pierdere consolidat; i

    - notele explicative la situaiile financiare anuale consolidate.

    Potrivit legii contabilitii, situaiile financiare anuale consolidate trebuie nsoite de o

    declaraie scris de asumare a rspunderii conducerii societii-mam pentru ntocmirea

    situaiilor financiare anuale consolidate potrivit Reglementrilor contabile conforme cu

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    10/60

    Societile cu capital de stat

    Societile comerciale

    Institutele naionale de cercetare-dezvoltare Instituiile publice

    Societile cooperatiste

    Asociaiile i alte persoane juridice

    Persoanele fizice care desfoar activiti generatoare de venituri n conformitate cu

    prevederile Ordonanei de Urgen a Guvernului numrul 44/2008 cu privire la desfurareaactivitilor economice de ctre persoanele fizice autorizate, modificat prin Ordonanei de

    Urgen a Guvernului numrul 46/2011

    Subunitile fr personalitate juridic, cu sediul n strintate aparinnd persoanelor

    juridice romne

    Sediile permanente n Romnia ale persoanelor juridice strine

    Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ,

    datorii i capital propriu ale entitii la sfritul exerciiului financiar, precum i n

    celelalte situaii prevzute de lege. n bilan elementele de activ i datorii sunt grupate dup

    natur i lichiditate, respectiv natur i exigibilitate.

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    11/60

    Capitolul II. Evaluarea elementelor patrimoniale la ntocmirea situaiilor

    financiare

    n cadrul acestui capitol voi prezenta modul n care se evalueaz elementele din bilan

    conform legislaiei naionale (OMFP 3055/2009), dar i diferenele care apar conform normelor

    Standardelor Internaionale de Contabilitate (IAS-IFRS) cu privire la evaluarea acestor elemente,

    deoarece societile care i desfoar activitatea n Romnia ntocmesc bilanul aplicnd una

    dintre aceste reglementri, n funcie de criteriile de selecie prezentate n Capitolul 1.2.

    2.1. Evaluarea conform OMFP 3055/2009

    Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz, de regul, pe baza

    principiului costului de achiziie sau al costului de producie.La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la

    valoarea de intrare, care se stabilete astfel:

    a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros. Costul de achiziie

    cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana

    juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipularei altecheltuielicare pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective.

    n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu

    obinerea de autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.

    Reducerile comercialeacordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n

    sensul reducerii costul de achiziie al bunurilor, iar reducerile comerciale primite ulterior facturrii,respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, seevideniaz distinct

    n contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri

    comerciale acordate"), pe seama conturilor de teri. Acelai tratament contabil se aplic i n cazul

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    12/60

    n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia

    reglementat, costul de achiziie nu include costurile de tranzacionaredirect atribuibile achiziiei

    lor, aceste costuri fiind nregistrate n conturile de cheltuieli corespunztoare, iar n cazul valorilor

    mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat, precum i

    al valorilor mobiliare achiziionate pe termen lung, costul de achiziie include i costurile de

    tranzacionare direct atribuibile achiziiei lor.

    b) la cost de producie- pentru bunurile produse n entitate. Costul de producie al unui bun

    cuprinde costul de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile i cheltuielile de

    producie direct atribuibile bunului respectiv.

    c) la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile reprezentnd aport la

    capitalul social;

    d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la

    inventariere.

    n scopul ntocmirii bilanului, entitile trebuie s procedeze la inventarierea i evaluarea

    elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii. n bilan elementele de natura

    activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se reflect i se evalueaz la valoarea contabil, pus de

    acord cu rezultatele inventarierii. Valoarea contabil a unui activ este valoarea la care acesta este

    recunoscut dup ce se deduc amortizarea acumulat, pentru activele amortizabile i ajustrile

    acumulate din depreciere sau pierdere de valoare. Corectarea valorii activelor imobilizate i

    aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent,

    fie prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere

    ireversibil, fie prin constituireasau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n cazul n care se

    constat o depreciere reversibil a acestora.

    Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin

    amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau lavaloarea reevaluat, aceasta fiind valoarea

    just la data reevalurii mai puin orice amortizare ulterioar cumulat i orice pierderi din

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    13/60

    a) Elementele monetareexprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum

    sunt acreditivele i depozitele bancare, creane idatorii n valut) trebuie evaluate i prezentate n

    bilan utiliznd cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional aRomniei i valabil la

    data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se

    nregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.

    b) Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de

    cursul unei valute, eventualele diferene care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la alte

    venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz.

    c) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric

    (imobilizri, stocuri) trebuie prezentate n bilan utiliznd cursul de schimb valutar de la data

    efecturii tranzaciei.

    d) Elementele nemonetareachiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just

    (de exemplu, imobilizrile corporale reevaluate)trebuie prezentate nbilanla aceast valoare.

    La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad din

    gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu,

    valoarea reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru

    valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat).

    2.1.1. Evaluarea activelor la data bilanului conform OMFP 3055/2009

    Activele imobilizate sunt acele active generatoare de beneficii economice viitoare i

    destinate utilizrii pe o baz continu, pe o perioad mai mare de un an, n scopul desfurrii

    activitilor entitii. Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate n bilan la valoarea

    contabil, aceasta fiind reprezentat de costul de achiziie, costul de producie sau alt valoare care

    substituie costul, diminuat cu amortizarea cumulat pn la acea dat, precum i cu pierderile

    l t di d i At i d t t i d i d l t i bili il fi i

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    14/60

    amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepia cazului n care suma rezervelor

    disponibile pentru distribuire i a profitului reportat este cel puin egal cu cea a cheltuielilor

    neamortizate. Sumele prezentate n bilanla elementul "Cheltuieli de constituire" trebuie explicate

    n note.

    O imobilizare necorporal generat din activitatea de cercetare- dezvoltare (sau faza de

    dezvoltare a unui proiect intern) se recunoate doar dac societatea poate demonstra toate

    elementele urmtoare:

    a) fezabilitatea tehnic pentru finalizarea imobilizrii necorporale, astfel nct aceasta s fie

    disponibil pentru utilizare sau vnzare;

    b) intenia sa de a finaliza imobilizarea necorporal i de a o utiliza sau vinde;

    c) capacitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporal;

    d) modul n care imobilizarea necorporal va genera beneficii economice viitoareprobabile.

    Printre altele, entitatea poate demonstra existena unei piee pentru producia generat de

    imobilizarea necorporal ori pentru imobilizarea necorporal n sine sau, dac se prevede folosirea

    ei pe plan intern, utilitatea imobilizrii necorporale;

    e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare i de alt natur adecvate pentru a

    completa dezvoltarea i pentru a utiliza sau vindeimobilizarea necorporal;

    f) capacitatea sa de a evalua credibil cheltuielile atribuibile imobilizrii necorporale pe

    perioada dezvoltrii sale.

    Concesiunileprimite se reflect ca imobilizri necorporale atunci cnd contractul de

    concesiune stabilete o durat i o valoaredeterminate pentru concesiune.

    Fondul comercial se recunoate, de regul, la consolidare i reprezint diferena dintre

    costul de achiziie i valoarea just la datatranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de ctre

    o entitate. n situaiile financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoate numai n

    cazul transferului tuturor activelor sau a unei pri a acestora i, dup caz, i de datorii i capitaluri

    proprii, indiferent dac este realizat ca urmare a cumprrii sau ca urmare a unor operaiuni de

    fuziune Transferul este n legtur cu o afacere reprezentat de un ansamblu integrat de activiti i

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    15/60

    de utilizare, dac se poate efectua o separare ntre cele dou active, acestea sunt contabilizate i

    amortizate separat.

    Imobilizarile corporaletrebuie evaluate iniial la costul lor determinat potrivit regulilor de

    evaluare prezentate n capitolul 2.1. Imobilizarile corporaletrebuie prezentate n bilanla valoarea

    de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare.

    Amortizarea imobilizrilor corporale se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare punerii n

    funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare. La stabilirea amortizrii

    imobilizrilor corporale sunt avute n vedere duratele de utilizare economic i condi iile de

    utilizarea acestora. Amortizarea imobilizrilor corporale concesionate, nchiriate sau n locaie

    de gestiune se calculeaz i se nregistreaz n contabilitate de ctre entitatea care le are n

    proprietate. Se supun, de asemenea, amortizrii investiiile efectuate la imobilizrile corporale luate

    cu chirie, pe durata contractului de nchiriere. La expirarea contractului de nchiriere, valoarea

    investiiilor efectuate i a amortizrii corespunztoare se cedeaz proprietarului imobilizrii.

    Metoda de amortizare folosit (liniara, degresiva, accelerat sau calculat pe unitate de

    produs sau serviciu) trebuie s reflecte modul n care beneficiile economice viitoare ale unui activ

    se ateapt s fie consumate de entitate. Metoda de amortizare se aplic de o manier consecvent

    pentru toate activele de aceeai natur i avnd condiii de utilizare identice, n funcie de politica

    contabil adoptat.De asemenea, metoda de amortizare se poate modifica doar atunci cnd aceasta

    este determinat de o eroare n estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei

    imobilizri corporale.

    O imobilizare corporal trebuie scoas din eviden la cedare sau casare, atunci cnd niciun

    beneficiu economic viitor nu mai este ateptat din utilizarea sa ulterioar. n cazul scoaterii din

    eviden a unei imobilizri corporale, sunt evideniate distinct veniturile din vnzare, cheltuielile

    reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrii i alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.

    Entitile pot proceda la reevaluarea imobilizrilor corporale existente la sfritul

    exerciiului financiar astfel nct acestea s fie prezentate n contabilitate la valoarea just cu

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    16/60

    pierdere. Mai trebuie precizat faptul c reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just

    de la data bilanului, iar valoarea just se determin pebaza unor reevaluri efectuate, de regul, de

    profesioniti calificai n evaluare, membri ai unui organism profesional n domeniu, recunoscut

    naional iinternaional.

    La reevaluarea unei imobilizri corporale, amortizarea cumulat la data reevalurii e ste

    tratat n unul din urmtoarele moduri:

    a) recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel nct

    valoarea contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast

    metod este folosit, deseori, n cazul n care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice;

    b) eliminat din valoarea contabil brut a activului i valoarea net, determinat n urma

    corectrii cu ajustrile de valoare, este recalculat la valoarea reevaluat a activului. Aceast

    metod este folosit, deseori, pentru cldirile care sunt reevaluate la valoarea lor de pia.

    Elementele dintr-o grup de imobilizri corporale se reevalueaz simultan pentru a se evita

    reevaluarea selectiv i raportarea n situaiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaie

    de costuri i valori calculate la date diferite.Mai precis, dac un activ imobilizat este reevaluat,

    toate celelalte active din grupa din care face parte trebuie reevaluate. Exemple de grupe de

    imobilizri corporale sunt: terenuri; cldiri; maini i echipamente; nave; aeronave etc, iar

    reevalurile trebuie fcute cu suficient regularitate, astfel nct valoarea contabil s nu difere

    substanial de cea care ar fi determinat folosind valoarea just de la data bilanului. Valoarea just

    a imobilizrilor corporale este determinat, n general, plecnd de la valoarea lor depia.

    Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta

    se trateaz astfel:

    - ca o creterea rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului "Capital i rezerve",

    dac nu a existat o descretere anterioarrecunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ;

    - ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel

    activ.

    Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete aceasta se trateaz

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    17/60

    Imobilizrile financiare recunoscute ca activ se evalueaz la costul de achiziie sau

    valoarea determinat prin contractul de dobndire aacestora. Imobilizrile financiarese prezint

    n bilanla valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate pentru pierdere de valoare.

    Activele circulantesunt acele active realizate sau deinute cu intenia de a fi vndute sau

    consumate n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii, ntr-o perioada de maximum 12 luni

    de la data bilanului sau reprezentate de numerar sau echivalente de numerar. Echivalentele de

    numerar reprezint investiiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uor

    convertibile n numerar i sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. Activele

    circulante trebuie evaluate la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz, iar ajustrile de

    valoare se fac pentru activele circulante n vederea prezentrii acestora la cea mai mic valoare de

    pia sau, n circumstante speciale, la o alt valoare minim atribuibil acestora la data bilanului. n

    situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la

    reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acea ajustare trebuie

    reluat corespunztor la venituri.

    n categoria stocurilorse cuprind, pe lng activele circulante deinute pentru a fi vndute

    pe parcursul desfurrii normale a activitii, cele n curs de producie n vederea vnzriisau cele

    sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz a fi folosite n procesul de

    producie sau pentru prestarea de servicii i activele cu ciclu lung de fabricaie, destinate vnzrii

    (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuine realizate de entiti ce au ca activitate

    principal obinerea i vnzarea de locuine). n cazul n care construciile sunt realizate n scopul

    exploatrii pe termen lung, de ctre societatea care le-a realizat, ele reprezint imobilizri, iar atunci

    cnd un teren este cumprat n scopul construirii unor imobile destinate vnzrii, acesta este

    nregistrat la stocuri. Atunci cnd exist o modificare a utilizrii unei imobilizri corporale, n

    sensul c aceasta urmeaz a fi mbuntit n scopul vnzrii, la momentul lurii deciziei privind

    modificarea destinaiei, n contabilitate se nregistreaz transferul activului din categoria imobilizri

    l d t i T f l i t l l ti t i bili ii D

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    18/60

    include n valoarea activului construit sau se evideniaz distinct la stocuri de natura mrfurilor, la

    valoarea de nregistrare n contabilitate. De asemenea, n cazul activelor de natura ansamblurilor de

    locuine care iniial erau destinate vnzrii i care ulterior i schimb destinaia, urmnd a fi

    folosite de entitate pe o perioad ndelungat sau s fie nchiriate unor ter i, n contabilitate se

    nregistreaz un transfer de la stocuri la imobilizri corporale. Transferul se efectueaz la data

    schimbrii destinaiei, la valoarea la care activele erau nregistrate n contabilitate (reprezentat de

    cost).

    Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, precum

    i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc. n funcie de

    specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului

    standard, n activitatea de producie sau metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul.

    La ieirea din gestiune a stocurilor i altor active fungibile, acestea se evalueaz i

    nregistreaz n contabilitate prin aplicarea uneiadin urmtoarele metode:

    a) metoda primul intrat -primul ieit - FIFO;

    b) metoda costului mediu ponderat - CMP;

    c) metoda ultimul intrat -primul ieit - LIFO.

    Dac valoarea prezentat n bilan, rezultat dup aplicareauneia din metodele specificate mai sus

    difer n mod semnificativ, la data bilanului, de valoarea determinat pe baza ultimei valori de

    pia cunoscute nainte de data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie prezentat n notele

    explicative ca total pe categorie de active.

    La finele fiecrei luni, disponibilitilen valut i alte valori de trezorerie, cum sunt titluri

    de stat n valut, acreditive i depozite n valut se evalueaz la cursul de schimb al pieei valutare,

    comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi bancar a lunii n cauz. Diferenele de

    curs nregistrate se recunosc n contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar,

    dup caz.

    2 1 2 Evaluarea datoriilor la data bilanului conform OMFP 3055/2009

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    19/60

    O datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datoriecurent, atunci

    cnd se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entit ii sau este

    exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca

    datorii pe termen lung. Entitile trebuie s menin clasificarea datoriilor pe termen lung

    purttoare de dobnd n aceast categorie chiar i atunci cndacestea sunt exigibile n 12 luni de la

    data bilanului, dac termenul iniial a fost pentru operioad mai mare de 12 luni i exist un acord

    de refinanare sau de reealonare a plilor, care este ncheiat nainte de data bilanului.

    Un provizionva fi recunoscut numai n momentul n care:

    entitate are o obligaie curent generat de un eveniment anterior;

    este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv; i

    poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei.

    Dac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion. De asemenea nu se pot

    recunote provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. Se vor recunoate ca provizioane

    doar acele obligaii generate de evenimente anterioarecare sunt independente de aciunile viitoare

    ale entitii. Valoarea recunoscut ca provizion trebuie s constituie cea mai bun estimare la data

    bilanului a costurilor necesare stingerii obligaiei curente, iar cea mai bun estimare a costurilor

    necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plti-o, n mod raional, pentru

    stingerea obligaiei la data bilanului sau pentru transferarea acesteia unei tere pri la acel moment.

    2.1.3. Evaluarea capitalurilor proprii la data bilanului conform OMFP 3055/2009

    Capitalul i rezervele (capitaluri proprii) reprezint dreptul acionarilor asupra activelor

    unei entiti, dup deducerea tuturor datoriilor.

    Capitalulsocial subscris i vrsatse nregistreaz distinct n contabilitate, pe baza actelorde constituire a persoanei juridice i adocumentelor justificative privind vrsmintele de capital.

    Principalele operaiuni care se nregistreaz n contabilitate cu privire la majorarea capitalului sunt:

    subscrierea i emisiunea de noi aciuni, ncorporarea rezervelor i alte operaiuni, potrivit legii.

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    20/60

    Contabilitatea rezervelor se ine pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare

    sau contractuale i alte rezerve.

    Rezervele legalese constituie anual din profitul entitii, n cotele i limitele prevzute de

    lege, i din alte surse prevzute de lege. Rezervele legale pot fi utilizate numai n condiiile

    prevzute de lege.

    Rezervele statutaresau contractuale se constituie anual din profitul net al entitii, conform

    prevederilor din actul constitutiv al acesteia.

    Alte rezerve neprevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama

    profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau n alte scopuri, potrivit hotrrii adunrii

    generale a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale.

    n contabilitate, profitul sau pierderea se stabilete cumulat de la nceputul exerciiului

    financiar. Pierderea contabil reportat se acoper din profitul exerciiului financiar i cel reportat,

    din rezerve, prime de capital i capitalsocial, potrivit hotrrii adunrii generale a acionarilor sau

    asociailor, cu respectarea prevederilor legale. n lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea

    surselor din care se acoper pierderea contabil este la latitudinea adunrii generale a acionarilor

    sau asociailor, respectiv a consiliului de administraie.

    2.2. Evaluarea conform IFRS -Principalele diferene fa de evaluarea conform OMFP

    3055/2009

    Prin raportare la Standardele Internaionale de Contabilitate (IAS 1Prezentarea Situaiilor

    Financiare), elementele bilaniere se grupeaz n urmtoarele mari categorii: Active Necurente,

    Active Curente, Capitaluri Proprii, Datorii Necurente si Datorii Curente.

    IAS 1 Prezentatea situaiilor financiare, nu impune ntreprinderilor un format standardizat

    pentru prezentarea informaiilor privind poziia financiar deoarece fiecarentreprindere n funcie

    de specificul activitii poate s i alctuiasc propria structur a bilanului astfel nct informaiile

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    21/60

    Se elimin din bilanul de deschidere toate activele i datoriile care au existat

    atunci conform referenialului naional dar nu ndelinesc condiiile de recunoatere

    din referenialul internaional (ex: se elimin imobilizrile corporale care nu sunt

    conforme cu IAS 38 sau provizioanele pentru riscuri i cheltuieli care nu sunt

    conforme cu IAS 37, etc.)

    Se recunosc n bilanul de deschidere active i datorii care n-au existat atunci

    conform legislaiei naionale, dar care ndeplinesc condiiile de recunoatere din

    referenialul internaional. (ex: recunoaterea activelor destinate cedrii, ca o

    categorie distinct, conform IFRS 5)

    Toate activele i datoriile se clasific conform referenialului internaional (ex:

    activele i datoriile se clasific n curente i necurente, conform IAS 1)

    Retratrile generate de respectarea acestor reguli se imput direct asupracapitalurilor proprii

    (rezultatul reportat sau rezerve). Excepie de la aceast regul se face n cazul

    recunoaterii/eliminrii de imobilizri necorporale provenite din achiziia de societi. n aceast

    situaie trebuie afectat Fondul Comercial.

    IAS 37 Provizioane, datorii i active contingente precizeaz c nu se recunosc

    provizioanepentru reparaii care ar putea fi evitate prin aciunile viitoare ale firmei (ex: cedarea

    activului pn la data reparaiei), deci dac n bilanul ntocmit conform normelor naionale o

    societate a nregistrat privizioane pentru o reparaie programata a avea loc n cursul unui an viitor

    (presupunem de exemplu c societatea este obligat prin lege ca la fiecare 4 ani s procedeze la

    revizia anumitor utilaje), la data trecerii la IFRS, se elimin provizionul care nu este conform cu

    IAS 37. nregistrarea va fi: Provizioane pentru riscuri i cheltuieli=Rezultatul reportat

    IFRS 5 Activele pe termen lung deinute pentru vnzare i activiti ntrerupte precizeaz

    c n situaia n care pentru o imobilizare corporal exist un plan de vnzare i o probabilitate

    ridicat ca tranzacia s aibe loc imobilizarea trebuie clasificat n active necurente destinate

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    22/60

    Presupunem c o societate avea n bilanul conform normelor naionale imobilizri

    necorporale referitoare la valoarea echipei de cercetare a unei alte societi pe care prima societate o

    achiziionase ntr-un an anterior. Imobilizarea respectiv nu se amortizeaz deoarece s -a considerat

    c echipa de cercetare nu pierde din valoare, valoarea din bilan fiind evaluat cu ajutorul unui

    expert. n aceasta situaie, la data trecerii la IFRS se elimin din bilan imobilizarea necorporal

    deoarece avantajele generate de aceast resurs nu pot fi controlate de ctre ntreprindere.

    nregistrarea: Fond Comercial = Imobilizarea Necorporal.

    Excepie de la principiul general de aplicare retroactiv a standardelor IAS-IFRS se face n

    cteva situaii precizate explicit de IFRS 1. De asemenea, se precizeaz c unele dintre excepii sunt

    facultative, iar altele sunt obligatorii. Dintre excepiile facultative cea mai utilizat pentru mediul

    romnesc este costul istoric prezumatsau costul istoric prin convenii.

    Ca regul general, aplicarea retroactiv a IAS-IFRS presupune evaluarea la cost istoric

    amortizat. Se consider ns c, n unele cazuri, identificarea costului istoric amortizat este dificila

    i/sau costisitoare. Din acest motiv, IFRS 1 permite societilor s foloseasc urmtoarele

    alternative la costul istoric:

    - Valoarea just (se accepta n cazul imobilizrilor necorporale doar dac exist o pia

    activ pentru imobilizrile respective).

    - Valori reevaluate conform normelor naionale dac acele valori pot fi asimilate valorii

    juste aa cum este ea neleas n normele internaionale (ex: reevaluare economic nu fiscal)

    - Valori determinate cu ocazia unor evenimente speciale(ex: privatizri, cotare la burs).

    Dintre excepiile obligatorii, cea mai important se refer la meninerea estimrilor

    anterioare. Aceast excepie presupune c la data trecerii la IFRS se pstreaz estimrile fcute

    conform referenialului internaional dac estimrile respective inuser cont de toate informaiile

    disponibile la data realizrii lor. n caz contrar se vorbete despre o corectare de eroare.

    Pentru exemplificarea acestei reguli, presupunem c o societate public primele situaii

    conform IFRS pentru inchiderea lui 2012 i ntocmete bilan de deschidere IFRS pentru Ianuarie

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    23/60

    n ceea ce privete imobilizrile corporale finanate prin leasing financiar, IAS 17

    Contracte de leasing precizeaz c dac exist o anumit certitudine c opiunea de cumparare a

    bunului se va exercita, amortizarea contabil se calculeaz pe durata de utilitate estimat pentru

    bun. n caz contrar se calculeaz pe durata contractului. De exemplu presupunem c o societate

    finaneaz prin leasing financiar o parte din imobilizrile corporale i calculeaz, conform legislaiei

    naionale, o amortizare liniar pe durata contractului dei exist o anumit certitudine c la finalul

    contractului se va exercita opiunea de cumprare. Dac s-ar fi utilzat durata de utilitate estimat,

    amortizarea calculat ar fi fost mai mic cu 200 u.m. n aceast situaie, la momentul evalurii

    conform IFRS societatea elimin suplimentul de amortizare care nu este conform cu IAS 17.

    nregistrarea: Amortizarea = Rezultatul Reportat 200 u.m.

    Principalele diferene ntre IAS si OMFP3055/2009 pentru imobilizrile corporalesunt:

    1. IAS 16 Imobilizri corporale solicit ca n calculul amortizrii s se in cont de

    valoarea rezidual n timp ce OMFP presupune c aceasta este nul.

    2. IAS cere ca amortizarea s se calculeze prin metoda care reflectcel mai bine ritmul n

    care se consum avantajele economice aferente imobilizrii respective, n timp ce OMFP prezinto

    listcu patru metode acceptate (liniar, degresiv, accelerat i calculat pe unitate de produs sau

    serviciu ), din care doar dou sunt fiscale (liniar i degresiv)

    3. IAS 16 cere societilor ca periodic s analizeze dac durata de amortizare, ritmul de

    amortizare i valoarea rezidual mai corespund realitii i, n caz contrar, s se procedeze la

    reestimarea acestora. n schimb, OMFP consider c reestimarea duratei de utilizare ar putea s

    apar extremde rar, iar schimbarea metodei de amortizare este considerat o corectare de eroare.

    4. Conform IAS 16, amortizarea ncepe de la data punerii n funciune a activului, n timp ce

    OMFP prevede nregistrarea amortizrii ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune.

    5. n cazul n care un activ are o component corporal i una necorporal, conform

    referenialului internaional, ntregul activ se recunoate ca o imobilizare corporal dac

    funcionarea sa este dependent de existena componentei necorporale (exemplu: instalaie i soft

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    24/60

    valoare prin trecerea timpului. Nu pot fi considerate imobile de plasament terenurile i cldirile

    nchiriate propriilor angajai i nici cldirile n curs de realizare chiar dac acestea sunt construite cu

    scopul de a fi nchiriate terilor. n cazul n care un bun este parial nchiriat terilor i parial folosit

    de ntreprindere, partea nchiriat terilor este imobil de plasament doar dac poate fi vndut

    separat. Excepie se face n cazul n carepartea utilizat de ntreprindere este nesemnificativ.

    Imobilele de plasament se evalueaz iniial la cost de achiziie (similar IAS 16) sau minimul

    dintre valoarea just i valoarea actualizat a plilor minime (conform IAS 17). Pentru evaluarea

    ulterioar ntreprinderea poate s aleag ntre cost i valoarea just. Dac se opteaz pentru

    evaluarea la valoarea just, valoarea just trebuie determinat n fiecare an i nu mai este necesar

    calculul amortizrii. De asemenea, dac s-a ales evaluarea n valoarea just, diferenele constatate

    afecteaz:

    - rezultatul exerciiului n cazul imobilelor de plasament noi;

    -direct capitalurile prorpii n cazul imobilelor de plasament care anterior au fost

    imobilizri corporale;

    - rezultatul exerciiului n cazul imobilelor de plasament care anterior au fost stocuri.

    n momentul n care un activ nu mai ndeplinete condiiile pentru a fi imobil de plasament,

    acesta se transfer ntr-o alt categorie de active, la valoarea just de la data transferului.

    Conform IFRS 5, un activ necurentse clasifica n categoria celor destinate cedriicel mai

    devreme atunci cnd sunt ndeplinite dou condiii:

    - Activul este disponibil pentru o cesiune imediat n starea sa actual;

    - Exist o probabilitate ridicat ca cesiunea activului s aibe loc. Aceast condiie

    este considerat ndeplinit atunci cnd s-a aprobat un plan de vnzare pentru activul respectiv, s-au

    demarat formalitiile de identificare a unui cumprtor, eeste previzibil cesiunea activului n

    urmtoarele 12 luni i aciunile deja ntreprinse fac puin probabil renunarea la planul de cesiune.

    Standardul precizeaz c se poate accepta depirea termenului de 12 luni doar dac aceasta se

    datoreaz unor evenimente pe care societatea nu le-a putut evita i, n acelai timp, aciunile deja

    ntreprinse fac puin probabil renunarea la planul de cesiune

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    25/60

    reprezint un indiciu de depreciere i terenul respectiv trebuie testat n conformitate cu IAS 36.

    Activele clasificate ca destinate cedrii se evalueaz la minimul dintre Valoarea Contabil Net i

    Valoarea Just mai putin Cheltuielile estimate de vnzare: min(VCN; VJ-Cv). Pierderile constatate

    se imput astfel:

    -asupra fondului comercial dac grupul destinatcedrii conine fond comercial, apoi,

    dac mai este cazul,

    -asupra valorii activelor necurente identificabile. (activele curente nu preiau

    niciodat pierderea grupului !)

    Dac ulterior se constat o diminuare a piederii, se recunoate un Venit, cu precizarea c

    reevaluarea pierderii se poate face doar pentru activele necurente identificabile membre ale grupului

    (la fond comercial nu se mai face apreciere). Prin anularea pierderii, activele nu trebuie s ajung la

    valori mai mari dect cele pe care le-ar fi avut dac anterior nu ar fi fost depreciate.

    n momentul n care un activ nu mai ndeplinete condiiile prevzute de IFRS 5, trebuie

    reclasificat. Reclasificarea se face la valoarea recunoscut de la acea dat. Nu se poate, ns depi

    Valoarea Contabil Net pe care ar fi avut-o la acea dat activul respectiv dac anterior nu ar fi fost

    clasificat conform IFRS 5.

    7. n OMFP 3055/2009 s-au preluat numeroase noiuni legate de indiciile de deprecieredin

    IAS 36, dar nu s-a preluat noiunea de Valoare Recuperabilcu tot ce implic calculul acesteiai

    nici precizrile referitoare la unitile generatoare de trezorerie. Conform IAS 36, exist

    depreciere atunci cnd Valoarea Contabil a unui Activ este mai mare decat Valoarea

    Recuperabil(VR).VR este considerat valoarea maxim dintre Valoarea Just (VJ) mai puin

    Cheltuielile estimate de Vnzare (Cv) i Valoarea Util (Vu): VR= max. (VJ-Cv; Vu). Vu este

    valoarea actualizat a fluxurilor viitoare de trezorerie, generat de utilizarea continu a activului i

    de ieirea acestuia din ntreprindere. IAS 36 recomand ca pentru perioadele ce depesc 5 ani s se

    foloseasc rate stabile sau descresctoare pentru estimarea fluxurilor de trezorerie. Nu pot fi incluse

    n calculul Vu urmtoarele fluxuri:

    cele generate de activitatea de investiii;

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    26/60

    utilizare nedetrminat. Pentru aceste categorii se efectueaz cel puin un test de depreciere pe an,

    indiferent dac exist sau nu indicii privind pierderea de valoare.

    Deprecierile constatate reprezint cheltuieli ale exerciiului curent. Excepie se face n cazul

    activelor anterior reevaluate pe seama capitalurilor proprii (reevaluri favorabile). Pentru acestea

    deprecierile se imput asupra capitalurilor proprii.

    n cazul n care ulterior se constat o diminuare a deprecierii, societatea recunoate un venit

    sau reconstituie rezerva din reevaluare. Se precizeaza, ns, c prin anularea pierderii nu trebuie s

    se ajung la o valoare mai mare dect cea pe care ar fi avut -o activul dac anterior nu ar fi fost

    depreciat.

    De asemenea, exist active care nu genereaz fluxuri de trezorerie n mod independent de

    alte active. Pentru acestea este necesar s se testeze ntreaga unitate generatoare de trezorerie

    (UGT) de care aparine activul respectiv. Deprecierile constatate pentru o UGT se imput astfel:

    - mai nti asupra fondului comercial pn cnd acesta ajunge la 0 i apoi, dac mai e cazul,

    asupra valorii contabile a activelor identificabile ce compun UGT respectiv. Deprecierile asupra

    fondului comercial nu pot fi ulterior reluate.

    Mai trebuie precizat faptul c exist anumite active, altele dect fondul comercial, care

    genereaza fluxuri de trezorerie pentru mai multe grupuri de active (ex: cldirea n care se afl

    sediul societii, un centru de cercetare al societii, unele programe informatice, etc). Acestea se

    numesc active corporative sau active suport . Dac o parte din valoarea unui activ corporativ

    poate fi alocat n mod raional unei Ugt, pentru acea unitate se compar Valoarea Contabil cu

    Valoarea Recuperabil i se recunoate deprecierea constatat. Dacavaloarea activului suport nu

    poate fi alocat n mod raional, este necesar s se identifice cel mai mic grup de active care

    incorporeaz activul suport i pentru acel grup s se efectueze un test de depreciere.

    8. Provizioanele pentru dezafectarea unei imobilizri i refacerea amplasamentuluise

    constituie, conform OMFP 3055/2009, la valoarea nominal la care sunt estimate cheltuielile cu

    dezafectarea imobilizrii i refacerea amplasamentului, la momentul constituirii provizioanelor, n

    timp ce conform IAS 16 aceste provizioane se recunosc pentru Valoarea actualizat cu ratele

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    27/60

    fost evitate dac producia, construcia sau achiziia activului calificat (cu ciclu lung de fabricaie)

    nu ar fi avut loc. Nu se capitalizeaz, ns, n producia cu caracter repetitiv, cum este exemplul

    produciei de produse finite cu durat mare de fabricaie. Conform OMFP 3055/2009, n costurile

    ndatorrii se includ dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau

    produciei activului cu ciclu lung de fabricaie, precum i comisioanele aferente mprumuturilor

    respective, iar conform IAS 23, costul mprumuturilor cuprinde dobnzi bancare, amortizarea

    primelor de rambursare, a obligaiunilor, diferene de curs nefavorabile aferente mprumuturilor n

    devize i alte cheltuieli legate de mprumuturi.

    De exemplu, presupunem c societatea X are ca politic s includ n valoarea

    imobilizrilor corporale doar cheltuielile generate de mprumuturi contractate special pentru

    finanarea activelor cu ciclu lung de fabricaie. Alte cheltuieli generate de mprumuturi care pot fi

    atribuite n mod direct produciei imobilizrii respective, n valoare de 300 u.m., au fost considerate

    cheltuieli ale perioadei. La momentul evalurii i ntocmirii situaiilor financiare conform IFRS se

    vor capitaliza obligatoriu i acele cheltuieli. nregistrarea contabil va fi: Imobilizarea corporal =

    Rezultat 300 u.m.

    Conform IAS 23, capitalizarea costurilor mprumuturilor ncepe din momentul n care se

    ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:

    - costurile mprumuturilor au nceput s apar;

    - s-au fcut pli pentru construcia activului calificat;

    - s-au demarat aciunile privind realizarea activului calificat.

    Costurile generate de mprumuturi contractate special pentru amenajarea de terenuri se

    incorporeaz n valoarea unui activ n exerciiul n care amenajarea de terenuri a fost realizat.

    De asemenea, capitalizarea costurilor mprumuturilor nceteaz n momentul n care

    construcia fizic a activului calificat este gata, chiar dac vor continua lucrri de finisare a acelui

    activ.

    n ceea ce privete stocurile conform OMFP 3055/2009 acestea se evalueaz la costul de

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    28/60

    efectua vnzarea. Practica reducerii valorii contabile a stocurilor sub cost, pn la valoarea

    realizabil net, este consecvent cu principiul conform cruia activele nu ar trebui reflectate n

    bilan la o valoare mai maredect valoarea preconizat a se obine prin utilizarea sau vnzarea

    lor. Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat pe parcursul desfurrii normale a

    activitii, minus costurile estimate pentru finalizare i costurile estimate necesare efecturii

    vnzrii.

    De asemenea, la ieirea din gestiune, conform OMFP3055/2009, stocurile se evalueazi

    nregistreaz n contabilitate prin aplicarea uneiadin metodele FIFO, LIFO, CMP, n timp ce IAS 2

    permite evaluarea acestora doar prin metodele FIFO sau CMP, opiunea utilizriimetodei LIFO

    nefiind specificat n standardul internaional.

    IAS 37 Provizioane, datorii eventuale i active eventualeprecizeaz c un provizion

    este o datorie pentru care nu se cunosc cu exactitate mrimea i/sau scadena.

    Pentru a recunoate unprovizion trebuie ndeplinite cumulativ 3 condiii:

    -exist o obligaie actual ce provine din obligaii trecute;

    -este probabil ieirea de active pentru stingerea obligaiilor;

    -obligaia poate fi estimat n mod fiabil.

    Obligaia poate fi legal (prevederea unei legi, a unui contract sau jurispruden) sau

    implicit (printr-o declaraie fcut public sau practici anterioare ale societii care i-au fcut pe

    toi s spere c n caz de nemulumire despgubete)

    De asemenea, n cazul n care exist n dezbatere un proiect de lege se recunoate o obligaie

    doar dac exist o anumit certitudine c legea respectiv va fi promulgat. ntr-o asemenea

    situaie, obligaia e considerat legal.

    Un exemplun acest sens poate fi o societate din industria chimic ce polueaz mediul prin

    activitile sale. Dei ara unde i desfoar activitatea nu dispune de o reglementare care s

    prevad obligativitatea socieii poluante de a suporta costurile cu decontaminarea, exist

    dezbateri asupra unui proiect de lege n acest sens i este aproape sigur ca proiectul respectiv va fi

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    29/60

    Acelai standard spune c n cazul n care moneda naional se deprecieaz n timp,

    provizionul se constituie pentru valoarea actualizat a sumelor ce trebuie pltite pentru stingerea

    obligaiei.

    Tot IAS 37 solicit recunoaterea de provizioane pentru contracte deficitare. Un contract

    deficitar este un contract pentru care avantajele obinute sunt mai mici dect cheltuielile ce nu pot

    fi evitate. Provizionul se constituie pentru minimul dintre pierderile generate de continuarea

    contractului i penalitile pltite n caz de reziliere a contractului. Un exemplu n acest sens este

    reprezentat de cazul unei societi care la nceputul exerciiului N-2 a semnat, pe 5 ani, un contract

    de nchiriere a unei secii de producie cu o redeven anual de 15.000 u.m. n contract se

    precizeaz c secia nu poate fi subnchiriat altui beneficiar, iar n caz de reziliere a contractului

    se vor plti penalizri de 14.000 u.m pentru fiecare an de nendeplinire a contractului. La sfritul

    exerciiului N, societatea i-a transferat activitatea ntr-o secie nou. n aces caz, societatea va

    nregistra provizionul pentru contracte deficitare astfel:

    6812=1518 28.000 u.m. (14.000x2)

    n standardul dezbtut n ultimele rnduri mai gsim precizat i faptul c se recunosc

    provizioane pentru restructurareatunci cnd s-a aprobat un plan detaliat de restructurare a crui

    implementare a fost demarat sau ale cror caracteristici au fost fcute publice. n acest caz se

    provizioneaz doar cheltuielile direct generate de activitatea de restructurare, care nu aulegtur

    cu activitatea ce continu.Astfel, nu se provizioneazcheltuielile cu achiziia altor Active pentru

    producerea unor noi produse, cheltuieli cu recalificarea personalului n vederea utilizrii noilor

    Active sau cheltuieli cu promovarea noilor produse. Provizionul se constituie de exemplu pentru

    sumele reprezentnd indemnizaii pentru concedierea unei pri din salariai. IAS 37 mai

    precizeaz cprovizionul nu poate fi ajustat cu profiturile estimate a se obine din vnzarea

    Activelor aferente operaiei de restructurare

    Dei n OMFP s-au preluat anumite concepte din IAS referitor la provizioane, totui nu

    gsim nimic precizat despre datoriile i activele eventuale

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    30/60

    Activele si datoriile eventuale nu se contabilizeaz,dar societatea trebuie sa prezinte n note

    natura i incidenalor financiar !

    Pentru a evidenia aceste aspecte prezint urmtoarele trei exemple:

    Exemplul 1: Pe 1 iunie N societatea A garanteaz creditele bancare contractate de

    societatea B. Atunci situaia financiar a societii B era solid, ns, n cursul exerciiului N+1

    situaia financiar a acesteia se agraveaz, iar pe 30 Noiembrie N+1 se declar falimentul. La 31

    Decembrie N+1 se estimeaz c sumele ce trebuie acoperite n numele societii B sunt de

    500.000 u.m.

    n aceast situaie, la 31.12. N nu e probabil s se plteasc ceva, deci nu se ndeplinesc

    condiiile pentru recunoaterea unui provizion deoarece nu e probabil s ias active pentru

    stingerea obligaiei legale. Societatea va prezenta, ns, n note o datorie eventual.

    La 31.12.N+1, se recunoate provizionul astfel : 6812=1521 500.000 u.m.

    Exemplul 2poate fi reprezentat de situaia n care n luna Aprilie N, n timpul unei petreceri

    au decedat 5 persoane ca urmare a prbuirii plafonului restaurantului . Societatea care a construit

    restaurantul a fost actionat n instan pentru plata despagubirilor. La 31.12.N, avocaii societii

    sunt de prere c aceasta nu va fi fcut responsabil. La 31.12.N+1, innd cont de evoluia

    procesului, avocaii consider c societatea va fi fcut rspunztoare i va trebui s plteasc

    despgubiri n valoare de 750.000 u.m.

    n acest caz, la 31.12.N nu putem contabiliza provizion, dar n note se va recunoate o

    datorie eventual. La 31.12.N+1 exist o obligaie implicit (pentru c nu s-a pronuna nc

    instana) i se va recunoate provizionul astfel : 6812=1511 750.000 u.m.

    Un exemplu (3)tipic de activ eventual l constituie creana fa de un ter ce face obiectul

    unui proces n justiie n situaia n care rezultatul este incert Dac probabilitatea ca procesul s

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    31/60

    Ultimul aspect referitor la provizioane pe care doresc s l prezint n aceast lucrare este

    faptul c IAS 37 interzice recunoaterea de provizioane pentru cheltuieli care depind de aciunile

    viitoare ale firmei.

    Pentru a exemplifica ce nseamn acest lucru, luam exemplul unei societi care la fiecare 5

    ani trebuie s efectueze revizia sistemelor de alimentare cu energie. n aceast situaie nu se poate

    constitui un provizion deoarece, la un moment dat, societatea poate decide, de exemplu,

    nlocuirea sistemului de alimentare ceea ce nseamn c nu va mai exista cheltuiala cu revizia

    programata peste X ani.

    nc o situaie n care se constat diferene de evaluare ntre normele naionale i cele

    internaionale este legat de compensarea creanelor cu datoriile. Astfel, conform OMFP

    3055/2009, n bilan nu se pot compensa creane cu datorii, n timp ce conform legislaiei

    internaionale, acest lucru este posibil n unele situaii.

    Pentru exemplificare, presupunem c o ntreprindere A schimb cu ntreprinderea B un stoc

    de materiale consumabile cu valoare just de 100.000u.m. contra unui stoc de materii prime cu

    valoare just de 150.000 u.m.

    Conform legislaiei naionale, societile care sunt puse n situaia de a vinde materii prime

    sau materiale consumabile procedeaz, de regul, la virarea acestor stocuri n categoria

    mrfurilor, iar cedarea respectiv se contabilizeaz ca o vnzare de mrfuri , astfel c exemplul

    de mai sus se va contabiliza astfel:

    Trecere la mrfuri: 371=302 100.000 u.m.

    Vnzare: 411=707 100.000 u.m.

    Descrcare: 607=371 100.000 u.m.Achiziie: 301=401 150.000 u.m.

    Conform legislaiei internaionale tranzaciile din exemplul dat se vor contabiliza astfel:

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    32/60

    O altdiferen ntre legislaia naional i cea internaional este reprezentat de faptul c

    referenialul interaional prevede c socieile nu sunt obligate s fac raportri financiare pentru

    perioade mai mici de 1 an, ns autoritile bursiere sau organismele de normalizare contabil pot

    obliga societile s raporteze la nivel de trimestru sau semetru. n Romnia, societile care n

    exerciiul financiar precedent au nregistrat o cifra de afaceri peste echivalentul n lei al sumei de

    35.000 euro, sunt obligate s depun raportare contabil semestrial.

    nchei acest capitol al lucrrii, preciznd ca diferenele, situaiile i precizrile prezentate

    mai sus reprezint doar o parte din totalitatea celor cares-ar putea extrage din legislaiile n vigoare.

    Am ncercat s prezint cele mai importante aspecte privind tema acestei lucrri. De asemenea,

    exemplele practice (cu nregistrri i sume)prezentate n rndurile de mai sus au rolul de a explica

    elementele teoretice i de a evidenia modul de aplicare a acestora i consider c aceste exemple

    ajut la ntelegereaaspectelor pe care am dorit s le prezint. Acest capitol (2.2.), dei face parte din

    componenta teoretic a lucrrii, ar putea fi considerat i parte a studiului de caz deoarece am

    prezentat i aici multe situaii i elemente practice.

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    33/60

    Capitolul III. Comparaie privind ntocmirea bilanului conform OMFP

    3055/2009 iIFRS pentru societatea SC ITALIMOB 2002 SRL

    3.1. ntocmirea bilanuluiSC ITALIMOB 2002 SRL conform OMFP 3055/2009

    Pentru ntocmirea bilanului conform OMFP 3055, mai nti calculm valorile elementelor

    bilaniere la sfritul exerciiului financiar, pe baza soldurilor finale din balana de verificare de la

    sfritul exerciiului. Balana de verificare se gsete n anexele lucrrii

    2

    . Valorile bilaniere de lanceputul exerciiului sunt valorile bilaniere de la sfritul exerciiului anterior.

    Astfel, valoarea bilanier a Imobilizrilor Necorporale (rd.01) la sfritul exerciiului este

    format din Soldul Final Debitor(SFD) al conturilor (201,203,205,2071,208,233,234) minus Soldul

    Final Creditor (SFC) al conturilor (280,290,2933), adic

    93.497,50 lei

    5.113,96 lei = 88.384 lei

    Imobilizrile Corporale (rd.02) = SFD ct.(211,212,213,214,223,224,231,232) SFC ct.

    (281,291,2931) = 7.507.724,93 lei (total sume clasa 2) - 93.497,50 lei(ct. 205) 448.550,47lei

    223.359.51 lei12.166,14 lei = 6.730.151 lei

    Stocuri (rd. 05) = SFD ct.(Total sume clasa 3)= 331.398 lei. n cazul n care firma ar fi

    nregistrat mrfurile la pret de vnzare cu amnuntul, s-ar fi sczut soldul contului 4428 (TVA

    Neexigibil). De asemenea, dac ar fi existat ajustri privind stocurile i acestea s -ar fi sczut din

    valoarea stocurilor. Tot aici, n situaia n care unele conturi de stocuri ar fi nregistrat sold final

    creditor in balana de verificare i aceste sume s-ar fi sczut. n cazul societii noastre, contul 4428,

    conturile de ajustri privind stocurile neavnd sold, iar conturile de stocuri avnd doar sold debitor,

    am preluat din balan Total sume clasa 3, neavnd ce alte calcule sefectuez.

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    34/60

    Datorii: Sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an (rd. 11)=SFC ct.

    (Total sume clasa 4) = 1.274.875 lei

    Datorii: Sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an (rd. 14)=SFC ct.

    167 + SFC ct. 2678 = 1.556,17 + 88.111,42 = 89.668 lei

    Capital subscris vrsat (rd. 24)= SFC ct. 1012 = 1.730.500 lei

    Rezerve din Reevaluare (rd. 29)= SFC ct. 105 = 1.520.347 lei

    Rezerve (rd. 30)=SFC ct. 106 = 237335

    Profitul sau pierderea reportat (rd. 34 sau 35) = SFC ct 117 (Profit) sau SFD ct. 117

    (Pierdere)=2.734.838 lei (Profit, n cazul acesta)

    Profitul sau Pierderea Exerciiului Financiar (rd. 36 sau 37) = SFC ct. 121 (Profit) sau

    SFD ct. 121 (Pierdere) =155.726 lei (Profit, n cazul acesta)

    Am efectuat aici calculele pentru elementele bilaniere pe care nu le puteam calcula direct n

    bilan. Elementele din bilan care se calculeaz prin nsumarea elementelor calculate mai sus le voicalcula direct n bilan. De asemenea, unele elemente nu au valori n bilan deoarece conturile din

    care acestea se compun nu au prezentat sold la 31.12.2012.

    Astfel, bilanul societii comerciale ITALIMOB 2002 SRL pentru anul 2012 , ntocmit

    conform prevederilor OMFP 3055/2009,va arta ca n tabelul 1:

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    35/60

    Bilan S.C. ITALIMOB 2002 SRL

    Sursa: calcule proprii pe baza datelor din balana de verificare (Anexa1) i date de la societate(soldul la 01.01.2012)

    F10pag. 1BILAN prescurtat

    Formular 10 la data 31.12.2012 -lei-

    Denumirea elementuluiNr.Rd.

    Sold la:

    01.01.2012 31.12.2012

    A B 1 2

    A. ACTIVE IMOBILIZATE

    I. IMOBILIZRI NECORPORALE 01 90.118 88.384II. IMOBILIZRI CORPORALE 02 4.839.204 6.730.151

    III. IMOBILRI FINANCIARE 03

    ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL (rd. 01+02+03) 04 4.929.322 6.818.535B. ACTIVE CIRCULANTE

    I. STOCURI 05 322.869 331.398

    II. CREANE 06 982.224 564.934

    III.INVESTIII PE TERMEN SCURT 07IV.CASA I CONTURI LA BNCI 08 164.087 28.422

    ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL (rd.05+06+07+08)

    09 1.469.180 924.754

    C. CHELTUIELI N AVANS 10D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLTITENTR-O PERIOAD DE PN LA UN 11 1.693.883 1.274.875

    E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORIICURENTE NETE (rd. 09+10-11-19)

    12 -834.309 -350.121

    F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE(Rd. 04+12) 13 4.095.013 6.468.414

    G. DATORII:SUMELE CARE TREBUIE PLATITEINTR-O PERIOADA MAI MARE DE UNAN

    14 89.668

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    36/60

    F10pag. 2

    1.capital subscris vrsat(ct. 1012) 24 1.730.500 1.730.500

    2.capital subscris nevrsat(ct. 1011) 253.patrimoniul regiei (ct. 1015) 264.Patrimoniul institutelor naionale de cercetare-dezvoltare (ct. 1018)

    27

    II. PRIME DE CAPITAL (ct. 104) 28

    III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 29 1.520.347

    IV. REZERVE (ct. 106) 30 237.335 237.335Aciuni proprii 31Ctiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 32Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 33V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT()SOLD C (ct. 117)

    34 827.402 2.734.838

    SOLD D (ct. 117) 35VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUISOLD C (ct. 121)

    36 1.312.314 155.726

    SOLD D (ct. 121)37

    Repartizarea Profitului 38 12.538CAPITALURI PROPRII- TOTAL(rd. 23+28+29+30-

    31+32-33+34-35+36-37-38) 39 4.095.013 6.378.746Patrimoniul Public 40CAPITALURI- TOTAL (rd. 39+40) (rd.13-14-15-17-20-21-22)

    41 4.095.013 6.378.746

    Tabel 1Verificare: Capitaluri Proprii + Datorii = Total Active = 7.743.289 lei

    3 2 i bil l i S C ITALIMOB SRL f IFRS

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    37/60

    3.2. ntocmirea bilanului S.C. ITALIMOB SRL conform IFRS

    La data de 31 decembrie 2012, societatea a decis s vnd un procent de 10% din aciunile

    sale prin intermediul Bursei de Valori Bucureti pentru a-i finana anumite investiii fr

    contractare de credite bancare. Presupunnd c societatea a ndeplinit condiiile de listare n cadrul

    bursei, titlurile sale au fost acceptate spre tranzacionare pe aceast pia reglementat. De aceea,

    conform OMFP 1286/2012, de care am menionat i n capitolul 1.2. al lucrrii, n scopul ntocmirii

    situaiilor financiare anuale individuale, S.C. ITALIMOB S.R.L. va aplica IFRS, inclusiv

    prevederile IFRS 1 "Adoptarea pentru prima dat a Standardelor internaionale de raportare

    financiar",ncepnd cu 1 ianuarie 2013.

    Punctul de pornire n organizarea unei contabiliti pe baza IFRS este ntocmirea bilanului

    de deschidere IFRS. Pentru ntocmirea acestuia este necesar s se aplice retroactiv toate standardele

    IAS, IFRS n versiunea lor cea mai recent. Societatea trebuie sa ntocmeasc bilanul conform

    IFRS pentru perioada curent(exerciiul2012), prin retratarea bilanului ntocmit conform OMFP,

    iar acest bilan va devenibilan de deschidere n exerciiul financiar urmtor(exerciiul 2013). De

    asemenea, ncepnd cu exerciiul financiar urmtor, mai precis ncepnd cu data de 1 ianuarie 2013,

    societatea va evalua toate elementele i tranzaciile conform standardelor internaionale.

    Aadar, voi ncepe ntocmirea bilanului conform IFRS prin retrarea bilanului ntocmitconform normelor naionale n perioada curent deoarece societatea a ntocmit bilanul conform

    OMFP avnd n vedere faptul c pn la 31 decembrie 2012 a evaluat toate elementele conform

    OMFP, iar balana de verificare prezint soldurile conturilor rezultate din aceast evaluare.

    n continuare voi prezenta informaii privind politicile utilizate de SC ITALIMOB SRL n

    conformitate cu reglementrile contabile naionale, iar apoi modul n care elementele din bilantrebuie retratate conform IFRS:

    1 S C ITALIMOB S R L are ca politic s includ n valoarea imobilizrilor corporale

    2 A ti i bili il l l l b t d i li i l t

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    38/60

    2. Amortizarea imobilizrilor corporale se calculeaz pe baza metodei liniare la rate care s

    reflecte durata estimat de via util a activelor n cauz. Totui, o categorie de

    imobilizri a fost integral amortizat dei imobilizrile nc nu au fost scoase din

    funciune. Amortizarea recunoscut n avans: 6850 lei

    Conform IFRS, se anuleaz amortizarea recunoscut n avans, iar nregistrarea va fi:

    Amortizarea = Rezultatul Reportat 6850 lei

    Imobilizari Corporale = Amortizarea 6850 lei

    3. n cazul n care la data bilanului imobilizrile corporale prezint indicii referitoare la

    deprecierea permanent a valorii, se procedeaz la diminuarea valorii lor. Nu s-au

    nregistrat deprecierile temporare estimate la 2230 lei.

    Conform IFRS, se recunosc deprecierile indiferent c au caracter permanent sau

    temporar dac ele sunt constatate n urma efecturii testului prevzut de IAS 36.

    nregistrarea va fi :

    Rezultatul Reportat = Imobilizri Corporale 2230 lei

    4. S-au capitalizat cheltuieli cu reparaiile care vizau meninerea imobilizrilor corporale la

    nivelul performanelor estimate iniial, n valoare de 900 lei.

    Se elimin din activ cheltuielile cu ntreinerea imobilizrilor deoarece capitalizarea lornu este conform cu IAS16, astfel:

    Rezultatul Reportat = Imobilizri Corporale 900 lei

    n acest caz, societatea ar fi putut s recurg la utilizarea unei excepii facultative i s

    evalueze imobilizarile la Valoarea Just.

    5. Postul imobilizri necorporale cuprinde imobilizri create de ntreprindere n valoare de

    1100 lei. (cheltuieli de cercetare i dezvoltare).

    Acestea nu ndeplinesc criteriile de recunoatere din IAS 38 care precizeaz c

    costul proiectului poate fi evaluat n mod fiabil

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    39/60

    - costul proiectului poate fi evaluat n mod fiabil.

    Se capitalizeaz doar cheltuielile care curg din momentul ndeplinirii condiiilor de mai

    sus, nu i cele angajate nainte de aceast dat.

    Se elimin din bilan imobilizrile care nu sunt conforme cu IAS 38:

    Rezultatul Reportat = Imobilizri Necorporale 1100 lei

    6. O parte din imobilizrile corporale sunt finanate prin leasing financiar. Pentru acestea s-

    a calculat o amortizare liniar pe durata contractului, dei exist o anumit certitudine c

    la sfritul contratului se va exercita opiunea de cumprare. Dac s -ar fi utilzat durata

    de utilitate estimat, amortizarea calculat ar fi fost mai mic cu 8200 lei.

    Se elimin suplimentul de amortizare care nu e conform cu IAS 17:

    Amortizarea = Rezultatul Reportat 8200 lei

    Imobilizri Coporale = Amortizarea 8200 lei

    7. Stocurile sunt evaluate la cost. Conform politicii societii, costul include cheltuielile

    directe cu materiile prime, materiale consumabile i manoper. Cheltuielile indirecte fixe

    sunt considerate integral cheltuieli ale perioadei. Cheltuielile indirecte fixe care ar putea

    fi alocate produciei sunt n valoare de 2000 lei.

    Conform IFRS, se incorporeaz n valoarea stocurilor i cheltuielile indirecte raionalataabile produciei acestora.

    Stocuri = Rezultatul Reportat 2000 lei

    8. Creanele Clieni sunt evaluate la valoarea nominal. Dei exist indicii de depreciere

    nu s-au contabilizat provizioane de depreciere deoarece acestea nu sunt deductibilefiscal. Deprecierea este estimat la 2200 lei.

    Conform IFRS, se recunoate deprecierea creanelor indiferent c aceasta este sau nu

    deductibil fiscal:

    Rezultatul Reportat = Provizioane pentru Riscuri i Cheltuieli 6000 lei

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    40/60

    Rezultatul Reportat = Provizioane pentru Riscuri i Cheltuieli 6000 lei

    10.S.C. ITALIMOB S.R.L. deine o categorie de imobilizri pentru care se procedeaz la

    nlocuirea motoarelor de 4 ori pe parcursul perioadei de via. Imobilizrile sunt

    amortizate pe durata util de via, iar cheltuielile cu inlocuirea motoarelor sunt sunt

    nregistrate n cadrul cheltuielilor cu reparaiile. Societatea nu pstreaz detaliile

    referitoare la costurile fiecrei nlocuiri. Valoarea just a motoarelor la data trecerii la

    IFRS este de 17000 lei.

    Se utilizeaz abordarea pe componente din IAS 16. Mai precis, motoarele se recunosc ca

    activ la data trecerii la IFRS. Deoarece nu exist informaii referitoare la cost, se

    utilizeaz excepia facultativ privind costul istoric prin convenie (folosim valoarea

    just, vezi capitolul 2.2.):

    Imobilizri Coporale = Rezultatul Reportat 17.000 lei

    11.O parte din activele necurente ale societii ndeplinesc condiiile prevazute de IFRS 5

    (Active Necurente Destinate Cedrii, vezi capitolul 2.2.), ns conform legislaiei

    naionale sunt prezentate ca imobilizri corporale. Valoarea lor este de 475.000 lei.

    Conform IFRS, aceste active trebuie prezentate distinct, n categoria Activelor

    Necurente Destinate Cedrii.

    12.O parte din activele necurente ale societii ndeplinesc condiiile prevazute de IAS 40

    (Imobile de Plasament, vezi capitolul 2.2. ), nsa conform legislaiei naionale sunt

    prezentate la categoria Imobilizri Corporale. Valoarea lor este de 650.000 lei.

    Conform IFRS, aceste active trebuie prezentate distinct, n categoria Imobile dePlasament.

    nainte de ntocmirea bilanului trebuie calculat impozitul amnat n practic pentru a

    n cazul Activelor atunci cnd:

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    41/60

    n cazul Activelor, atunci cnd:

    Valoarea Contabila > Baza de Impozitare Diferen temporar impozabil;

    Valoarea Contabila < Baza de Impozitare Diferen temporar deductibil.

    n cazul Datoriilor, atunci cnd:

    Valoarea Contabila > Baza de Impozitare Diferent temporar deductibil;

    Valoarea Contabila > Baza de Impozitare Diferen temporar impozabil.

    Pentru simplificare, n cadrul lucrrii, voi face calculul diferenelor temporare cu ajutorul

    unui tabel n care voi reflecta efectele celor 12 retratri prezentate anterior:

    Tabel privind Diferenele Temporare i Impozitul Amnat

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    42/60

    Tabel privind Diferenele Temporare i Impozitul Amnat

    Sursa: calcule proprii pe baza datelor prezentate anterior

    Active i Datorii Modificri(LEI)

    Diferene

    temporare

    impozabile (LEI)

    Diferene

    temporaredeductibile

    (LEI)

    Imobilizri

    Necorporale-1.100 (op. 5) - 1.100

    Imobilizri Corporale5500 (1) + 6850 (2) - 2230 (3)900 (4) + 8200 (6) + 17000 (10)

    =

    34.420 -

    Stocuri 2.000 (7) 2.000 -

    Clieni 2.200 (8) - 2.200

    Provizioane pentruriscuri i cheltuieli

    6.000 - 6.000

    TOTAL - 36.420 9.300

    Diferen Temporar

    Impozabil Net36.4209.300 = 27.120 -

    Datorie ImpozitAmnat

    27.120 x 16% = 4.339 -

    Tabel 2

    nregistrarea n contabilitate a impozitului amnat se face astfel:

    Rezultatul Reportat = Datorii de Impozit Amnat 4.339 lei (13)

    Urmtoarea etap dup calculul impozitului amnat este reprezentat de calculul noilor

    Calculul elementelor bilaniere:

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    43/60

    Pentru a facilita ntocmirea bilanului conform IFRS, voi calcula elementele bilaniere

    modificate n urma aplicrii standardelor internaionale, cu ajutorul urmtorului tabel:

    Tabel privind elementele bilaniere modificate n urma aplicrii IFRS

    Sursa: calcule proprii pe baza datelor prezentate anterior

    ELEMENT

    CALCUL MODIFICAREVALOARE

    FINAL IFRS(x + y)

    -LEI-

    Valoare iniial (x)

    -LEI-

    Modificare IFRS (y)

    -LEI-

    1. Imobilizri Necorporale 88.384 -1.100 87.284

    2. Imobilizri Corporale 6.730.151 34.420 6.764.571

    3. Stocuri 331.398 2.000 333.3984. Clieni 564.934 -2.200 562.734

    5. Provizioane pentru Riscuri

    i Cheltuieli

    0 6.000 6.000

    6. Datorii de Impozit Amnat 0 4.339 4.339

    7. Rezultatul Reportat 2.734.838+155.726* 22.781** 2.913.345Tabel 3

    *am considerat cntreg rezultatul din anul 2012 a fost reportat (nu s-au acordat dividende aferente

    acestui exerciiu)

    ** FI DE CONTRezultatul Reportat Provenit din trecerea la IFRS

    2.230(3) 5.500(1)

    900(4)

    1 100(5)

    6.850(2)

    8 200(6)

    Astfel, bilanul societii comerciale ITALIMOB2002 SRL pentru anul 2012, folosit pentru

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    44/60

    raportarea de la finalul anului 2013 ca bilan de deschidere i ntocmit conform IFRS,va arta ca n

    tabelul 5:

    Bilan S.C. ITALIMOB 2002 SRL

    Sursa: calcule proprii pe baza datelor prezentate anterior

    BILAN DEDESCHIDERE IFRS

    la data 31.12.2013 -LEI-

    Denumirea elementuluiNr.

    Rd.

    Sold la:

    01.01.2013

    A B 1

    A. ACTIVE NECURENTE

    I. IMOBILIZRI NECORPORALE 01 87.284II. IMOBILIZRI CORPORALE 02 5.639.571

    III. ACTIVE NECURENTE DESTINATE CEDRII 03 475.000

    IV. IMOBILE DE PLASAMENT 04 650.000

    ACTIVE NECURENTE- TOTAL (Rd. 01+02+03+04) 05 6.851.855

    B. ACTIVE CURENTEI. STOCURI 06 333.398

    II. CLIENI I CONTURI ASIMILATE 07 562.734

    III. DISPONIBILITI 08 28.422

    ACTIVE CURENTE- TOTAL (Rd. 06 + 07 + 08) 09 924.554

    TOTAL ACTIV (Rd. 05+09) 10 7.776.409

    C. DATORII NECURENTE

    I. MPRUMUTURI BANCARE PE TERMEN MEDIU11 89.668

    III. IMPOZIT PE PROFIT 17 10.542

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    45/60

    IV. TVA DE PLAT 18 9.616

    V. ALTE DATORII CURENTE 19 299.182

    DATORII CURENTE- TOTAL (Rd. 15+16+17+18+19) 20 1.274.875

    TOTAL DATORII (Rd. 14+20) 21 1.374.882

    E. CAPITALURII PROPRII

    I. CAPITAL SOCIAL 22 1.730.500

    II. REZERVE 23 237.335

    III. REZERVE DIN REEVALUARE 24 1.520.347

    IV. REZULTAT REPORTAT 25 2.734.838

    V. REZULTATUL EXERCIIULUI 26 155.726

    VI. REZULTAT REPORTAT PROVENIT DIN

    TRECEREA LA IFRS27 22.781

    TOTAL CAPITALURI PROPRII

    (Rd. 22+23+24+25+26+27)28 6.401.527

    Tabel 5

    Verificare: Capitaluri Proprii + Datorii = Total Active = 7.776.409 lei

    ADMINISTRATOR , NTOCMIT,

    I. Georgel AndreyLungu

    Calitatea:

    3.3. Indicatori economico-financiari calculati pe baza elementelor bilaniere. Diferene

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    46/60

    aprute ca urmare a ntocmirii Bilanului conform IFRS

    n cadrul acestui capitol voi calcula principalii indicatori financiari pornind de la

    elementele celor dou bilanuri ntocmite n capitolele precedente. Scopul acestor calcule

    este acela de a constata diferenele aprute ca urmare a retratrii bilanului conform

    prevederilor standardelor internaionale de contabilitate i de a evidenia, pe de o parte,

    elementele bilaniere care au suferit modificri majore, iar pe de alt parte, elementele

    bilaniere care nu au suferit modificri sau au suferit doar modificri nesemnificative, nurma tratamentelor aplicate.

    3.3.1. Analiza pe vertical a bilanului ntocmit conform OMFP, la 31.12.2012:

    Ratele de Structur ale Activului:

    Rata Activelor Imobilizate=

    =

    Rata Activelor Imobilizate= 88,06%

    * Rata imobilizrilor Corporale=

    =

    =

    = 86,92%

    Rata Imobilizrilor Corporale= 86,92%

    * Rata Imobilizrilor Necorporale=

    x 100=

    =

    = 1,14%

    il

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    47/60

    Rata Stocurilor= 4,28%

    * Rata Creanelor=

    =

    =7,3%

    Rata Creanelor= 7,29%

    * Rata Lichiditiilor=

    =

    = 0,37%

    Rata Lichiditaiilor= 0,37%

    Ratele de structur ale Pasivului:

    Rata ndatorrii Globale=

    =

    Rata ndatorrii Globale= 17,62%

    * Rata Datoriilor Curente=

    =

    Rata Datoriilor Curente= 16,46%

    * Rata Datoriilor pe T. L.=

    =

    Rata Datoriilor pe Termen Lung= 1,16%

    Rata de ndatorare la Termen=

    =

    Rata de ndatorare la Termen= 1,40%

    F d l d R l C i l P A i I bili

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    48/60

    Fondul de Rulment= Capital Permanent Active Imobilizate=(6378746+89668)- 6818535= -350121

    Fondul de Rulment= -350121

    NFR= Active Circulante- Disponibiliti-Datorii Curente= 924754- 28422-1274875= -378543

    NFR= -378543

    Trezoreria Net= Fondul de Rulment- NFR= -350121- (-378543)= 28422

    Trezoreria Net= 28422

    3.3.3. Analiza pe vertical a bilanului de deschidereconform IFRS, la 01.01.2013:

    Ratele de Structur ale Activului:

    Rata Activelor Necurente=

    =

    Rata Activelor Necurente= 88,11%

    * Rata imobilizrilor Corporale=

    =

    =

    Rata Imobilizrilor Corporale= 72,52%

    * Rata Imobilizrilor Necorporale=

    x 100=

    * Rata Imobilelor de Plasament=

    x 100=

  • 7/23/2019 Disertatie- Final 2013

    49/60

    =

    Rata Imobilelor de