Curs Contabilitate ASE

1

CAPITOLUL I

OBIECTUL DE STUDIU AL CONTABILITĂȚII

1.1. DEFINIȚIA CONTABILITĂȚII.

LOCUL CONTABILITĂȚII ÎN SISTEMUL ȘTIINȚELOR ECONOMICE

Prima lucrare de contabilitate care prezintă o descriere amănunțită a contabilității în

partidă dublă a apărut în 1494 la Veneția și este intitulată ”Tratatus de computis et

scripturis” (Trata de contabilitate în partidă dublă). Lucrarea aparține călugărului și

matematicianului Luca Paciolo. In viziunea acestuia, contabilitatea reprezintă un ansambul

de principii și tehnici privind înregistrarea în partidă dublă a averii ce aparține unui negustor,

precum și a tuturor afacerilor acestuia, în ordinea în care au avut loc.

Lucrarea sus menționată definește partida dublă prin prisma ecuației de schimb

dintre avere și capital, respectiv ce posedă și cui datorează agentul economic. Fiecare

mișcare sau tranzacție intervenită în masa averii și implicit a capitalului este reprezentată ca

un raport între ”primire”(respectiv cel care primește o valoare – debitorul) și ”dare”

(respectiv cel care avansează o valoare – creditorul).

Definirea contabilității s-a realizat în strânsă legătură cu evoluția mediului economic,

social și cultural în care firmele și-au desfășurat activitatea și cu evoluția cunoștințelor din

domeniul contabilității.1

In timp s-au formulat foarte multe idei, teze, concepte, teorii cu privire la locul și

rolul contabilității în cadrul disciplinelor științifice. Clasificarea disciplinelor științifice în

funcție de obiectul lor de studiu poate fi făcută în două categorii: științe ale naturii și științe

sociale.

Având în vedere această delimitare, contabilitatea este o disciplină științifică din

domeniul științelor sociale, deoarece:

- este o creație a ființelor umane ca răspuns la nevoi practice;

- reflectă fenomene, activități și fapte sociale;

- se adresează diferitelor grupuri de utilizatori care fac parte din societate;

- produce situații financiare utilizate pentru luarea deciziilor care au efect asupra

comportamentului indivizilor;

- este influențată de mediul economic, social, juridic și politic.

Ca domeniu al științelor economice, contabilitatea este inclusă în categoria științelor

economice și de gestiune.

Literatura de specialitate surpinde existența mai multor curente de opinie potrivit

cărora contabilitatea poate fi considerată ca fiind:

1Feleagă, N., Ionașcu, I. – Tratat de contabilitate financiară – vol. I – Contabilitatea ca joc social, Ed. Economică,

București, 1998, p. 12

2

a. Tehnică de înregistrare, prelucrare, clasificare, interpretare și comunicare a

informațiilor privind evenimentele juridice și economice din viața întreprinderii;

b. Știință – statut justificat de specialiști prin existența postulatelor, principiilor,

regulilor de măsurare și prezentare acceptate de diferite sisteme contabile;

c. Artă – fie în accepțiunea de artă a indentificării, prelucrării, clasificării, interpretării și

comunicării datelor exprimate numeric privind evenimentele ce au afectat

întreprinderea, fie în accepțiunea de creație a omului prin care sunt prezentate în

mod abstract fenomene concrete;

d. Limbaj – dispune de o sintaxă, o semantică și o practică a utilizării sistemului ei de

semne.

Definiția modernă a contabilității este mult mai complexă decât cea enunțată de

Luca Paciolo. ”Contabilitatea nu reprezintă un scop în sine, ci un sistem informațional care

cuantifică, prelucrează și comunică informații financiare despre o entitate economică

identificabilă, informații ce permit utilizatorilor să opteze în mod rațional între consumurile

alternative ale resurselor rare în procesul desfășurării activităților de producție și

comerciale”2.

Contabilitatea trebuie considerată o disciplină matură, cu multe teorii, componentă

a științelor de gestiune, abordare rezultată dintr-o repoziționare a disciplinelor științifice din

domeniul social.

1.2. OBIECTIVELE ȘI FUNCȚIILE CONTABILITĂȚII.

SISTEME DE CONTABILITATE

În măsura în care se acceptă teoria potrivit căreia contabilitatea este o disciplină

științifică, aceasta își definește conținutul obiectuloui său de studiu, metoda de cercetare și

poziția sa în cadrul sistemului științelor economice.

Pentru a putea discuta despre obiectul de studiu al contabilității este necesar ca mai

întâi să delimităm obiectivele pe care aceasta își propune să le atingă. Obiectivele

contabilității pot fi grupate astfel:

1. pe plan conceptual:

- să-și definească obiectul de studiu, adică grupul de fapte și fenomene investigate;

- să-și precizeze metoda de cercetare, mijloacele și procedeele de lucru adecvate;

- să delimiteze norme și principii care guvernează obiectul de studiu;

- să utilizeze un vocabular specific.

2. pe plan practic:

- să asigure informațiile necesare pentru obținerea unei ”imagini fidele, clare și

complete a patrimoniului, situației financiare și a rezultatelor obținute”;

- să asigure urmărirea și controlul valoric al activităților desfășurate;

2Ristea, M., Dumitru, C.G. – Bazele contabilității, Ed. Universitară, București, 2005, p.8

3

- să ofere informațiile necesare atât pentru nevoile proprii ale societății, cât și pentru

nevoile terților;

- să asigure controlul integrității patrimoniului;

- să ofere informațiile necesare pentru fundamentarea planurilor și programelor de

activitate;

- să asigure informațiile necesare pentru întocmirea documentelor de sinteză.

Necesitatea existenței contabilității este evidențiată prin intermediul funcțiilor pe

care aceasta le îndeplinește la nivelul unei entități patrimoniale și în cadrul unui sistem

economic.Funcțiile pe care contabilitatea le indeplinește sunt:

- funcția de inregistrare – constă în consemnarea, potrivit unor principii şi reguli

proprii, a proceselor şi fenomenelor economice ce apar în cadrul întreprinderilor şi

se pot exprima valoric;

- funcția de control de gestiune – constă în verificarea cu ajutorul informaţiilor

contabile a modului de păstrare şi utilizare a valorilor materiale şi băneşti, de

gospodărire a resurselor, controlul respectării disciplinei financiare etc.;

- funcția de informare – rezidă în furnizarea informaţiilor privind structura şi dinamica

patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute în scopul fundamentării

deciziilor;

- funcția previzională – informaţiile furnizare de contabilitate sunt utilizate la stabilirea

tendinţelor viitoare ale fenomenelor şi proceselor economice.

Sistemele de contabilitate pot fi grupate după mai multe criterii, astfel:

1. După concepția de prezentare a obiectului contabilității:

a. Sistemul contabil în partidă simplă – în concepția căruia o operație economică

de întregistrează într-o singură partidă (de exemplu, intrarea unei sume de bani

în contul curent se înscrie în partida ”Conturi la bănci”).

b. Sistemul contabil în partidă dublă – potrivit căruia reprezentarea operațiilor

economice se face în două partizi, concomitent, o partidă care arată originea și o

alta care arată destinația (de exemplu: în cazul în care suma de bani care intră în

contul curent provine din caserie, operația se va înregistra în două partizi:

partida ”Casa” pentru a reflecta originea banilor și partida ”Conturi la bănci”

pentru a reflecta destinația lor).

c. Sistemul contabil în partizi multiple – este cel mai recent apărut sistem de

contabilitate și este utilizat cu precădere de către societățile multinaționale.

Sucursalele și filialele societăților multinaționale sunt considerate partizi

autonome care încorporează și elemente de contabilitate autohtonă,

constituinde-se la societatea-mamă în sistemul de partizi multiple.

2. După conceptul de organizare a conturilor și obiectivele contabilității:

a. Sistemul contabil cu un singur circuit (monist) – organizarea conturilor se face

într-un singur flux în cadrul circuitului economic: capital – aprovizionare –

exploatare – desfacere – realizare;

4

b. Sistemul contabil cu dublu circuit (dualist) – sistemul contabil cuprinde două

componente: contabilitatea financiară și contabilitatea de gestiune.

3. După cultura contabilă și armonizarea cu standardele:

a. Sistemul contabil continental european (de sorginte franceză)

b. Sistemul contabil anglo-saxon

1.3. OBIECTUL DE STUDIU AL CONTABILITĂȚII

Obiectul de studiu al contabilității este reprezentat de reflectarea în expresie

bănească a stării PATRIMONIULUI, a mișcării și transformării lui ca urmare a operațiilor

economice și a rezultatelor obținute.

Patrimoniulreprezintă totalitatea drepturilor și obligațiilor de natură economică,

exprimate în bani, împreună cu bunurile la care se referă, ce aparțin unei persoane fizice

sau juridice, indiferent de sursa din care provin.

Pentru a exista patrimoniul, este necesară existența a două elemente:

1. subiectul de patrimoniu – persoana fizică sau juridică ce își asumă drepturi și

obligații;

2. obiectul de patrimoniu – bunurile economice, ca obiecte de drepturi și obligații.

Definiția patrimoniului poate fi sintetizată grafic astfel:

Literatura de specialitate cuprinde trei mari concepții privind modul de definire a

patrimoniului:

1. Concepția economică potrivit cărei patrimoniul reprezintă un ansamblu de bunuri

cu valoare economică ce aparțin unei persoane fizice sau juridice.

2. Concepția juridică potrivit cărei patrimoniul reprezintă drepturile și obligațiile

atașate acestor bunuri.

3. Concepția economico-juridică ce definește patrimoniul ca un ansamblu de bunuri

economice, drepturi și obligații atașate acestora.

PATRIMONIUL

BUNURI

ECONOMICE

DREPTURI ȘI

OBLIGAȚII Persoana fizică sau

juridică

5

Ecuația de echilibru a patrimoniului ce rezultă din concepția juridică asupra acestuia

este următoarea:

BUNURI ECONOMICE = DREPTURI + OBLIGAȚII

Bunurile economice reprezintă substanța materială a patrimoniului și se identifică cu

mijloacele de acțiune ale unei entități. Bunurile economice se exprimă prin utilitatea și

valoarea lor și se pot delimita sub formă corporală (materială, tangibilă) și necorporală

(nematerială, intangibilă). Bunurile economice pot lua forma terenurilor, clădirilor,

instalațiilor de producție, mijloacelor de transport, materiilor prime, produselor finite,

mărfurilor, disponibilităților bănești etc.

Drepturile și obligațiile cu valoare economică exprimă raporturile de proprietate în

cadrul cărora se procură și se gestionează bunurile economice. Ele îmbracă forma de

drepturi (surse proprii de finanțare) atunci când titularul de patrimoniu este proprietar și nu

trebuie să acorde un echivalet pentru bunurile sale, sau forma de obligații (surse străine de

finanțare) atunci când pentru bunurile aflate în patrimoniul său titularul trebuie să

îndeplinească o anumită prestație sau să acorde un echivalent valoric.

Din punct de vedere al contabilității, bunurile economice reprezintă structura

calitativă de ACTIV, iar drepturile și obligațiile reprezintă structura calitativă de CAPITAL

PROPRIU ȘI DATORII. Astfel, ecuația de echilibru a patrimoniului devine:

ACTIV = CAPITAL PROPRIU + DATORII

Din punct de vedere economic, patrimoniul își consolidează structura sa calitativă pe

noțiunea de resurse economice, delimitând valorile economice ale unei entități prin prisma

resurselor și utilizărilor, egalitatea patrimonială devenind:

UTILIZĂRI = RESURSE

Utilizările definesc modul de întrebuințare a valorilor în cadrul activităților

desfășurate de către unitatea patrimonială. Utilizările se grupează în utilizări permanente și

temporare (curente).

Resursele se referă la latura financiară, ele reprezentând izvoarele de finanțare a

valorilor economice și pot fi proprii sau atrase (străine).

6

CAPITOLUL II

METODA CONTABILITĂȚII – TRĂSĂTURI, PROCEDEE, PRINCIPII

2.1. NOȚIUNEA DE METODĂ

Acceptarea vocației de știință a contabilității impune, pe lângă delimitarea obiectului

său propriu de studiu, stabilirea unei metode specifice de lucru capabilă să conducă la

realizarea obiectului său.

În sens general, metoda unei ştiinţe exprimă drumul sau calea după care ne

conducem gândirea pentru cercetarea obiectului ei de studiu.

Metoda contabilității reprezintă demersul raţional de abordare a obiectului

contabilitatii, pe baza unui ansamblu coerent de principii, mijloace şi procedee susceptibile

să ofere o imagine fidelă a patrimoniului, situaţiei financiare şi a rezultatului.

Există o relaţie de interdependență între obiectul şi metoda contabilității. Obiectul

arată ce trebuie studiat, iar metoda cum trebuie studiat.

2.2. TRĂSĂTURILE METODEI CONTABILITĂȚII

În vederea realizării obiectului de studiu al contabilitatii, prin utilizarea raţională a

procedeelor ce sunt folosite de metoda contabilității, trebuiesc cunoscute cu exactitate

caracteristicile distinctive ale bunurilor economice şi a surselor de provenienta ale acestora,

a proceselor economice interne, a influenţelor reciproce dintre acestea, precum şi

asigurarea prealabilă a unui cadru organizatoric adecvat.

I.Dubla reprezentare a patrimoniului - constă în reflectarea patrimoniului unităților

economice şi sociale atât sub aspectul utilizării bunurilor economice aleacestora, cât şi sub

aspectul raporturilor de proprietate în cadrul cărora se dobândesc bunurile economice ca

obiecte de drepturi şi obligaţii, adică al provenienţei lor, sau în plan financiar, al surselor de

finanţare a bunurilor respective. Astfel, vorbim despre acelaşi patrimoniu al entitatilor

economice şi sociale privit ca un tot unitar, care în contabilitate se reflectă şi se reprezintă

sub dublu aspect. Această dublă reprezentare a stării şi mişcării patrimoniului unitatilor

economice şi sociale a constituit dintotdeauna principala trăsătură ce determină conţinutul

metodei contabilitatii. Sintetic, ea poate fi redată prin egalitatea dintre cele două

componente ale patrimoniului :

Bunuri economice = Drepturi + Obligatii

II. Dubla înregistrare a operaţiilor economice şi financiare - este determinată de

dubla reprezentare prin faptul că în timpul mişcării şi transformării elementelor

7

patrimoniale, acestea sunt privite permanent sub dublu aspect, al utilitătii şi funcţionalitatii

lor, adică al destinaţiei economice şi al provenientei.

Utilizarea dublei înregistrări dă posibilitatea reflectării în dinamică, pe baza unui

sistem coerent, a celor două aspecte ale dublei reprezentări a patrimoniului unitatilor

economice şi sociale. Se creează astfel o a doua ecuaţie ce reflectă această trăsătură, şi

anume:

Creşterea bunurilor economice + Micşorarea drepturilor şi obligaţiilor = Creşterea

drepturilor şi obligaţiilor + Micşorarea bunurilor economice

III.Înregistrarea cifrică şi în expresie valorică a patrimoniului - permite înregistrarea

numerică, cifrică a existenţei şi mișcării patrimoniului unitatilor economico-sociale în

expresie valorică, adică numai a acelora care se pot exprima în unităti monetare. Astfel, are

loc reflectarea concomitentă atât a laturii cantitative cât şi a celei calitative a obiectului de

studiu, cunoaşterea analitică a stării şi mişcării tuturor elementelor patrimoniale, iar

gruparea şi sistematizarea datelor contabile oferă o privire de ansamblu asupra

patrimoniului unitatilor economico-sociale.

IV.Înregistrarea operaţiilor economice şi financiare efective care se bazează pe

documente scrise.Această trăsătură permite reflectarea în contabilitate cu ajutorul

procedeelor sale numai a acelor operaţii valorice ce au apărut în masa patrimonială şi s-au

produs efectiv având la bază ca dovadă a înfăptuirii lor acte scrise (documente).

Contabilitatea îsi sprijină înregistrările sale pe documente, oferind astfel informaţii precise

cu privire la integritatea patrimoniului aflat în administrarea întreprinderilor şi poate proba

oricând în raporturile de drepturi şi obligaţii ale unitătii cu alte întreprinderi, instituţii sau

persoane fizice.

2.3. PRINCIPIILE CONTABILITĂȚII

Principiile contabile sunt reguli sau directive care ajută producătorii de informaţii

contabile la măsurarea, clasificarea şi prezentarea informaţiilor financiare.

Obiectivul fundamental al contabilității îl reprezintă furnizarea de informații care să

ofere o imagine fidelă (true and fair view) asupra situației patrimoniului și a rezultatelor

obținute.

Conform O.M.F.P. nr.3055/2009 pentru a da o imagine fidelă a poziţiei financiare,

performanţelor şi fluxurilor de trezorerie ale unei întreprinderi, trebuie respectate cu

sinceritate următoarele principii:

1. Principiul continuității activității se presupune că entitatea își continuă în mod

normal funcţionarea într-un viitor previzibil fără a intra în imposibilitatea continuării

activitatii sau reducerii semnificative a acesteia.

8

Dacă administratorii firmei au luat cunoştinta de unele elemente de incertitudine

legate de anumite evenimente care pot care pot duce la incapacitatea acesteia de a-şi

continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative.

În cazul în care situaţiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza principiului

continuitatii această informaţie trebuie prezentată însoţită de explicaţii privind modul de

întocmire a acestora şi motivele care au stat la baza deciziei conform căreia entitatea nu îsi

mai poate continua activitatea.

2. Principiul permanenţei metodelor determină continuitatea aplicării regulilor şi

normelor privind evaluarea, asigurându-se comparabilitatea în timp a informaţiilor

contabile.

3. Principiul costului istoric - potrivit acestui principiu elementele patrimoniale de

activ, capital propriu şi datorii, cheltuielile şi veniturile se menţin în evidenţa contabilă la

nivelul valorilor din momentul înregistrarii, respectiv la valoarea (preţul) de achizitie pentru

bunurile cumpărate, costul de producţie pentru bunurile produse sau valoarea de aport

pentru bunurile aduse drept contribuţie la capitalul unitatii.

4. Principiul prudenţei stipulează luarea în considerare numai a profiturile obţinute

până la data încheierii exerciţiului financiar.

Trebuie să se ţină cont de toate datoriile apărute în cursul exerciţiului financiar

curent sau al unui exerciţiu financiar precedent, chiar dacă acestea devin evidente între data

bilanţului şi data întocmirii acestuia.

De asemenea, se va ţine cont de toate datoriile previzibile şi pierderile potenţiate

care au luat naştere în cursul exerciţilui fmanciar încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu

anterior, chiar dacă asemenea obligaţii sau pierderi apar între data încheierii exerciţiului şi

data completării bilanţului.

Acest principiu semnifică şi faptul că se va ţine cont de toate ajustările de valoare

datorate deprecierilor, indiferent dacă rezultatul exerciţiului fmanciar este profit sau

pierdere.

5. Principiul independenţei exerciţiilor presupune delimitarea în timp a veniturilor şi

cheltuielilor aferente activitatii unitatii patrimoniale pentru exerciţiul fmanciar pentru care

se face raportarea, fără a se ţine cont de de data încasării veniturilor sau a platii

cheltuielilor. În consecinta veniturile şi cheltuielile se înregistrează în contabilitate pe

măsura angajării acestora, datorită acestui principiu contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor

find o contabilitate de angajamente.

6. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datoriistipulează că în

vederea stabilirii sumei totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ elementele de activ

sau de datorii trebuie evaluate separat.

9

7. Principiul intangibilitatii bilanţul de deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar

trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere a exerciţiului financiar precedent.

8. Principiul necompensării precizează că valorile elementelor de activ nu pot fi

compensate cu valorile elementelor de datorii, iar veniturile nu pot fi compensate prin

cheltuieli.

Eventualele compensări între creanţe şi datorii ale entitatii fata de acelaşi agent

economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai după înregistrarea în

contabilitate a veniturilor şi cheltuielilor la valoarea integrală.

9. Principiul prevalentei economicului asupra juridicului precizează faptul că

informaţiile prezentate în situaţiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a

evenimentelor şi tranzacţiilor şi nu numai forma lor juridică.

10. Principiul pragului de semnificaţie prevede că orice element care are o valoare

semnificativă trebuie prezentat separat în conturile anuale ale firmei. Elementele cu valori

nesemnificative care au aceeaşi natură sau cu funcţii similare vor fi însumate nefiind

necesară prezentarea lor separată

2.4. PROCEDEELE METODEI CONTABILITĂȚII

Procedeul arată modalitatea, maniera, felul de a proceda pentru atingerea unui

scop, iar instrumentul constituie mijlocul concret de efectuare a lucrărilor necesitate de un

anumit procedeu.

Procedeele contabilitatii sunt reprezentate de acele instrumente specifice

contabilitatii sau care sunt comune şi altor discipline economice prin care se realizează

evidenţa curentă în contabilitate şi prin care se pun în aplicare principiile sau regulile

contabilitatii în vederea Tndeplinirii obiectivului imaginii fidele a patrimoniului şi situaţiei

financiare a firmei reflectată prin conturile anuale.

Procedeele metodei contabilitatii se clasifică astfel:

a) procedee comune tuturor ştiinţelor:

- observarea;

- raţionamentul;

- comparaţia;

- clasificarea;

- analiza;

- sinteza

b) procedee specifice metodei contabilitatii

- contul;

- balanţa de verificare;

- bilanţul

10

c) procedee comune altor discipline economice

- documentele;

- evaluarea;

- calculaţia;

- inventarierea.

Procedeele specifice contabilității sunt:

1. Contul este folosit pentru a reflecta fiecare element patrimonial din punct de

vedere al destinaţiei economice şi al surselor de finanţare, precum şi a fiecăreipoziţii noi pe

care o ocupă elementele în mişcarea şi transformarea lor de-a lungul fazelor circuitului

economic. Aceste conturi au legături reciproce atât între ele cât şi cu bilanţul, legături ce

sunt determinate de unitatea obiectului contabilitatii.

Contul reprezintă procedeul prin care se realizează înregistrarea cronologică,

gruparea şi sistematizarea modificărilorsurvenite, referitor la elementele patrimoniale,

cheltuieli şi venituri.

2. Documentele reprezintă înscrisurile sau actele care consemnează efectuarea

operaţiunilor economico-financiare, pe baza lor efectuându-se înregistrarea în contabilitate

a operaţiilor economico-financiare, împreună cu registrele de contabilitate sau alte

situaţii centralizatoare în care se consemnează rezultatul prelucrării datelor în contabilitate.

Fundamentarea documentară a înregistrărilor în contabilitate reprezintă o regulă de bază a

lucrului în contabilitate.

3. Evaluarea reprezintă procesul prin care se determină valorile la care elementele

de activ, datoriile şi capitalurile proprii, cheltuielile şi veniturile sunt recunoscute în bilanţ şi

în contul de profit şi pierdere. Evaluarea constă în cuantificarea în etalon monetar a

elementelorde activ, datorii şi capitaluri proprii, a cheltuielilor şi veniturilor.

4. Inventarierea reprezintă procesul prin care se constată existenţa faptică a

patrimoniului la un moment dat şi totodată se controlează integritatea sa materială. Acest

procedeu are o strânsă legătură cu celelalte procedee ale metodei contabilitatii, toate

operaţiile economice se înregistrează în documente, datele din aceste documente se

înregistrează în conturi, exactitatea înregistrărilor din conturi se controlează cu ajutorul

balanţei de verificare, informaţiile din conturi se confruntă cu realitatea şi se pun de acord

cu aceasta prin intermediul inventarierii, şi, în final, pe baza tuturor acestor lucrări se

întocmeşte bilanţul, document de sinteză şi informare a utilizatorilor.

5. Calculaţia cuprinde ansamblul procedeelor matematice prin care se calculează

costurile de producţie şi se stabileşte mărimea rezultatelor obţinute în urma producţiei.

11

6. Balanţa de verificare (balanţa conturilor) este instrumentul prin care se

centralizează datele din conturi şi se controlează exactitatea înregistrărilor efectuate din

punctul de vedere al respectării principiului dublei înregistrări a operaţiilor economico –

financiare în conturi.

7. Bilanţul este un tablou al situaţiei patrimoniului care prezintă în unitati monetare

mărimea valorică a bunurilor economice, în corelaţie cu sursele lor de finanţare, precum şi

cu rezultatul obţinut. Bilanţul contabil marchează etapa finală cu care se încheie lucrările

contabile într-o perioadă dată şi reprezintă punctul de plecare al contabilitatii din perioada

următoare de gestiune.

12

CAPITOLUL III

SITUAȚIILE FINANCIARE ANUALE ALE UNEI SOCIETĂȚI COMERCIALE

3.1. DEFINIȚIA ȘI COMPONENȚA SITUAȚIILOR FINANCIARE ANUALE

Situațiile financiare anuale ale firmei reprezintă acele documente contabile de

sinteză prin care se prezintă poziția financiară, performanțele și modificările poziției

financiare a întreprinderii.

Potrivit reglementărilor legale în vigoare (O.M.F.P. nr. 3055/2009) ersoanele juridice

care la data bilanțului depășesc limitele a două dintre următoarele 3 criterii, denumite în

continuare criterii de mărime:

- total active: 3.650.000 euro;

- cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro;

- număr mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50

întocmesc situații financiare anuale care cuprind:

- bilanț;

- cont de profit și pierdere;

- situația modificărilor capitalului propriu;

- situația fluxurilor de numerar;

- note explicative la situațiile financiare anuale.

Persoanele juridice care la data bilanțului nu depășesc limitele a două dintre criteriile

de mărime amintite întocmesc situații financiare anuale simplificate care cuprind:

- bilanț prescurtat;

- cont de profit și pierdere;

- note explicative la situațiile financiare anuale simplificate.

Opțional, ele pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația

fluxurilor de numerar.

Potrivit legii contabilității, situațiile financiare anuale trebuie însoțite de o declarație

scrisă de asumare a răspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea situațiilor

financiare anuale în conformitate cu Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a

Comunităților Economice Europene.

Informațiile privind poziția financiară sunt oferite în primul rând de bilanț, cele

privind performanța de contul de profit și pierdere, iar cele privind modificarea poziției

financiare de situații distincte.

13

3.2. CADRUL GENERAL DE ÎNTOCMIRE A SITUAȚIILOR FINANCIARE ANUALE

Cadrul general este un sistem coerent de obiective și principii fundamentale, legate

între ele, susceptibile să conducă la formularea de norme solide și să indice natura, rolul și

limitele contabilității financiare și a situațiilor financiare. Cadrul general cuprinde conceptele

și principiile teoretice ce compun împreună sistemul de referință pentru întocmirea și

prezentarea situațiilor financiare pentru utilizatorii externi.

Utilizatorii situațiilor financiare sunt prezentați în figura următoare:

Pentru a putea răspunde necesităților informaționale ale acestor utilizatori, cadrul

general de întocmire a situațiilor financiare tratează următoarele elemente:

1. obiectivul situațiilor financiare

2. caracteristicile calitative care determină utilitatea informațiilor din situațiile

financiare

3. definirea, recunoașterea și evaluarea structurilor pe baza cărora sunt întocmite

situațiile financiare

4. conceptele de capital și de menținere a capitalului.

1. Obiectivul situațiilor financiare

Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza informații despre poziția financiară,

performanțele și modificările poziției financiare a întreprinderii.

Poziția financiară a unei întreprinderi este influențată de:

- resursele pe care le controlează;

- structura financiară a întreprinderii;

- lichiditatea și solvabilitatea entității.

Poziția financiară are la bază relația de echilibru:

CAPITALURI PROPRII (ACTIV NET sau SITUAȚIE NETĂ) = ACTIV – DATORII

Utilizatori interni:

- investitorii actuali și

potențiali;

- salariații;

Creditorii financiari

Furnizorii

Clienții Instituțiile

statului

Publicul

14

Poziția financiară a unei întreprinderi este pozitivă atunci când capitalul propriu este

mai mare sau cel puțin egal cu datoriile, ceea ce semnifică posibilitatea entității de a plăti

datoriile față de terți din resursele pe care le deține.

Performanța este definită prin prisma profitabilității întreprinderii. Rezultatul

activității se determină prin compararea veniturilor realizate cu cheltuielile efectuate:

REZULTAT = VENITURI – CHELTUIELI

În situația în care veniturile sunt mai mari decât cheltuielile acest rezultat îmbracă

forma de profit, iar în situația inversă de pierdere.

Informațiile privind modificările poziției financiare sunt utile pentru a evalua

capacitatea întreprinderii de a genera echivalente de trezorerie și nevoile acesteia de a

utiliza aceste fluxuri de trezorerie. Determinarea fluxurilor de trezorerie se face pe cele trei

activități ale unei întreprinderi: de exploatarea, de finanțare și de investiții.

Poziția financiară a unei întreprinderi este reflectată prin bilanț, performanțele prin

contul de profit și pierdere iar modificările poziției financiare prin intermediul situației

fluxurilor de trezorerie.

2. Caracteristicile calitative ale situațiilor financiare

Caracteristicile calitative sunt atribute ce determină utilitatea informațiilor din

situațiile financiare. Cele patru caracteristici calitative principale ale situațiilor financiare

sunt:

a. Inteligibilitatea

O calitate esențială a informațiilor furnizate de situațiile financiare este aceea că ele

pot și ușor înțelese de utilizatori. În acest scop se presupune că utilizatorii dispun de

suficiente cunoștințe în ceea ce privește activitatea întreprinderii, de noțiuni de

contabilitate și de dorința de a studia informațiile prezentate cu atenția cuvenită.

Informațiile despre probleme complexe, care au fost incluse în situațiile financiare

datorită relevanței lor pentru luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar din

motivul că ar putea fi prea dificile de înțeles pentru anumiți utilizatori.

b. Relevanța

Informațiile din situațiile financiare sunt relevante dacă conțin cunoștințe necesare

luării deciziilor economice de către utilizatori, adică îi ajută pe aceștia să evalueze

evenimentele trecute, prezente sau viitoare.

Relevanța informațiilor este influențată de natura și pragul de semnificație.

Informațiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea influența

deciziile economice ale utilizatorilor situațiilor financiare.

c. Credibiliatea

Pentru a putea fi utilă, informația trebuie să fie credibilă. Informația este credibilă

dacă nu conține erori semnificative, nu este părtinitoare iar utilizatorii pot avea încredere că

reprezintă corect ceea ce și-a propus sau ceea ce se așteaptă în mod rezonabil să reprezinte.

15

Credibilitatea informațiilor din situațiile financiare este definită prin următoarele

elemente:

- Reprezentarea fidelă – pentru a putea fi credibilă informația trebuie să prezinte

cu fidelitate evenimentele pe care și-a propus să le reprezinte;

- Prevalența economicului asupra juridicului – informațiile sunt credibile dacă

evenimentele sunt prezentate în concordanță cu fondul și realitatea economică și

nu doar cu forma juridică;

- Neutralitatea – pentru a fi credibilă informația trebuie să fie neutră, adică lipsită

de influențe;

- Prudența – presupune includerea unui grad de precauție în folosirea

raționamentelor necesare pentru a face estimările cerute în condiții de

incertitudine, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaluate, iar

datoriile și cheltuielile subevaluate;

- Integralitatea – informația din situațiile financiare trebuie să fie completă în

limitele rezonabile ale pragului de semnificație și costului obținerii sale.

d. Comparabilitatea

Informațiile furnizate de situațiile financiare trebuie să fie comparabile în timp și

spațiu. Utilizatorii trebuie să poată compara situațiile financiare ale unei entități în timp

pentru a putea identifica tendințele din activitatea acesteia, dar și situațiile financiare ale

diverselor entități pentru a le putea compara între ele.

3. Structurile situațiilor financiare

Situațiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzacțiilor și evenimentelor,

grupându-le în categorii cuprinzătoare conform caracteristicilor economice. Aceste categorii

poartă denumirea de structuri ale situațiilor financiare.

În tabelul următor sunt prezentate definițiile structurilor situațiilor financiare și

criteriile de recunoaștere ale acestora3:

3Vom reveni asupra fiecărei structuri în parte în capitolele dedicate fiecărei situații financiare

16

Situația financiară

anuală

Denumirea structurii

Definiție

Criterii de recunoaștere (momentul în care structurile sunt recunoscute în situațiile financiare este momentul în care cele două criterii prezentate

sunt îndeplinite)

Bilanțul – structurile bilanțului sunt direct legate de evaluarea poziției financiare

Activ

Un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate

- Este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor către entitate

- Activul are un cost sau o valoare ce pot fi evaluate în mod credibil.

Datorii

O datorie reprezintă o obligație actuală a entității ce decurge din evenimente trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care încorporează beneficii economice

- Este probabil ca o ieșire de resurse generatoare de beneficii economice să rezulte din stingerea unei obligații prezente;

- Valoarea la care această stingere va avea loc poate fi evaluată în mod credibil.

Capitaluri proprii

Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual în activele unei entități după deducerea tuturor datoriilor sale

Contul de profit și pierdere –structurile contului de profit și pierdere sunt direct legate de evaluarea performanțelor

Venituri

Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor.

- A avut loc o creștere a beneficiilor economice viitoare aferente creșterii unui activ sau diminuării unei datorii;

- Această creștere poate fi evaluată în mod credibil.

Cheltuieli

Cheltuielile sunt diminurăi ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.

- A avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare aferentă diminuării unui activ sau creșterii unei datorii;

- Această diminuare poate fi evaluată în mod credibil.

17

4. Conceptele de capital și de menținere a capitalului

Conceptul de capital financiar – capitalul este sinonim cu activele nete sau cu

capitalurile proprii ale întreprinderii.

Conceptul de capital fizic – capitalul reprezintă capacitatea de producție a entității.

În funcție de necesitățile utilizatorilor situațiilor financiare, întreprinderea poate opta

pentru unul din cele două concepte:

capitalul financiar dacă utilizatorii sunt preocupați de menținerea capitalului

nominal investit sau a puterii de cumpărare a capitalului investit;

capitalul fizic dacă utilizatorii sunt preocupați de capacitatea de exploatare a

întreprinderii.

În raport de cele două concepte privind capitalul se disting următoarele concepte de

menținere a capitalului:

menținerea capitalului financiar – profitul se obține numai în situația în care

valoarea financiară a activelor nete la sfârșitul perioadei este mai mare decât

valoarea financiară la începtul perioadei;

menținerea capitalului fizic – profitul este obținut numai în situația în care

capacitatea fizică productivă a întreprinderii la sfârșitul perioadei este mai

mare decât cea de la începtul perioadei.

18

CAPITOLUL IV

BILANȚUL

4.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND BILANȚUL

Bilanţul poate fi definit ca o reprezentare a utilizărilor şi resurselor de care dispune o

entitate patrimonială la un moment dat.

Bilanțul este un procedeu al metodei contabilității prin care se reflectă principiul

dublei reprezentări, potrivit căruia elementele patrimoniale sunt reflectate atât sub aspectul

componenței materiale, cât și sub aspectul surselor de proveniență.

În funcţie de recomandările organismelor naţionale şi internaţionale de normalizare

contabilă, practica cunoaşte două forme de scheme de bilanț:

1.Una sub formă de tablou cu două părţi, partea stângă numită activ şi partea

dreaptă numită capitaluri.

Prima schemă privind bilanţul se întemeiază pe ecuaţia de principiu:

ACTIV = SITUAŢIA NETĂ (CAPITALURI PROPRII) +DATORII

sau

ACTIV = CAPITALURI

2. Cea de a doua schemă, listă sau diferențăa bilanţului se întemeiază pe ecuaţia

generală de echilibru:

ACTIV - DATORII = SITUAŢIA NETĂ (CAPITAL PROPRIU)

În România, prin OMFP nr.3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile

conforme cu directivele europene, s-a optat pentru schema diferențăsau listă privind

bilanţul contabil.

Formatul cerut pentru acest bilanţ este următorul:

BILANŢ

A. Active imobilizate

I. Imobilizări necorporale

II. Imobilizări corporate

III. Imobilizări financiare

B. Active circulante

I. Stocuri

II. Creanţe

III.Investiţii financiare pe termen scurt

IV. Casa și conturi în bănci

C. Cheltuieli în avans

D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de un an

19

E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete(=B+C-D-I)

F. Total active minus datorii curente(=A+E)

G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an

H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli

I. Venituri în avans

J. Capital şi rezerve

I. Capital subscris

II. Prime de capital

III. Rezerve din reevaluare

IV. Rezerve

V. Rezultatul reportat

VI. Rezultatul exerciţiului financiar.

Se remarcă că această machetă de bilanţ are la bază ecuaţia generală:

Situaţia netă = Active – Datorii

4.2. COMPONENȚA ACTIVULUI BILANȚIER

Un activ reprezintă o resursă controlată de către întreprindere ca rezultat al unor

evenimente trecute de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru

entitate şi al cărui cost poate fi evaluat în mod credibil.

Normele contabile româneşti prevăd următoarea structură a activului bilantier, în

ordinea crescătoare a lichiditatii:

(A) active imobilizate,

(B) active circuiante,

(C) cheltuieli în avans.

A. ACTIVELE IMOBILIZATE sunt acele bunuri şi valori destinate să fie utilizate pe o

perioadă îndelungată (mai mare de un an) în activitatea unei întreprinderi şi care nu se

consumă la prima utilizare.

Activele imobilizate cuprind trei grupe: (I) imobilizări necorporale, (II) imobilizări

corporale şi (III) imobilizări financiare.

I. Imobilizările necorporale (denumite şi active intangibile sau active

nemateriale) sunt active care se prezintă sub forma unor bunuri fără materializare.

În structura imobilizărilor necorporale sunt incluse:

1. Cheltuielile de constituire

2. Cheltuielile de dezvoltare

3. Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile, drepturile şi valori similare şi

alte imobilizări necorporale;

20

4. Fondul comercial;

5. Avansurile şi imobilizări necorporale în curs de execuţie.

II. Imobilizări corporale (numite active fixe sau active tangibile) se referă la

bunurile cu conţinut material (corporal).

Potrivit legislaţiei din ţara noastră, sunt considerate mijloace fixe obiectul singular

sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi îndeplineşte cumulativ următoarele

condiţii:

- are o valoare mai mare decât limita stabilită prin lege;

- are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

În structura imobilizărilor corporale se includ:

1. Terenuri şi construcţii;

2. Instalaţii tehnice şi maşini;

3. Alte instalaţii, utilaj e şi mobilier;

4. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie.

III. Imobilizările financiare (numite şi investiţii financiare pe termen lung)

reprezintă acele titluri a căror posesie durabilă este estimată utilă activitatii întreprinderii,

mai ales pentru faptul că aceasta poate permite exercitarea unei influenţe notabile sau

asigurarea unui control asupra societatii emitente şi realizarea de venituri financiare

(dividende, dobânzi, etc).

Ele sunt reprezentate de:

1. Titluri de participare şi interese de participare;

2. Alte titluri imobilizate;

3. Creanţele imobilizate.

B. ACTIVELE CIRCULANTE (numite şi active curente) sunt acele bunuri şi valori care,

luate individual, datorită destinaţiei şi naturii lor, nu au vocaţia să rămână durabil în

întreprindere şi, în general, participă la un singur circuit economic, modificându-şi

permanent forma.

Activele circulante cuprind patru grupe: (I) stocuri, (II) creanţe, (III) investiţii

financiare pe termen scurt şi (IV) casa şi conturi la bănci.

I. Stocurile reprezintă ansamblul bunurilor şi serviciilor din cadrul

întreprinderii deţinute pentru a fi vândute în aceeaşi stare sau după prelucrarea lor în

procesul de producţie, fie pentru a fi consumate la prima lor utilizare.

În sfera stocurilor se includ:

1. Materii prime şi materiale consumabile;

2. Producţia în curs de execuţie;

3. Produsele finite şi mărfurile;

4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri.

21

II. Creanţele (numite şi valori în curs de decontare) reprezintă valorile

economice avansate temporar de întreprindere altor persoane fizice sau juridice pentru

care urmează să primească un echivalent valoric (o sumă de bani sau un serviciu).

Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valoarea avansată, urmând

să dea echivalentul corespunzător, poartă denumirea de debitori.

În structura creanţelor se includ:

1. Creanţele comerciale;

2. Creanţele în cadrul grupului;

3. Creanţele din interese de participare;

4. Alte creanţe;

5. Creanţe privind capitalul subscris şi nevărsat.

III. Investiţiile financiare pe termen scurt (numite şi titluri de plasament sau valori

de trezorerie) sunt reprezentate de diverse titluri achiziţionate în vederea realizării unui

castig pe termen scurt, fără intenţia de a le păstra un timp mai îndelungat.

IV. Casa şi conturile la bănci sunt reprezentate de valorile care îmbracă efectiv

forma de bani, fund separate în devize de cele în lei.

in structura disponibilitatilor se includ:

1. Conturile la bănci;

2. Casa;

3. Acreditivele;

4. Avansurile de trezorerie.

C. CHELTUIELI ÎN AVANS sunt sumele de bani achitate în cursulexerciţiului curent,

dar care se referă la servicii care vor fi primite în cursulexerciţiului următor, când vorfi

recunoscute drept cheltuieli.

4.3. COMPONENȚA CAPITALURILOR BILANTIERE

Din punct de vedere financiar, capitalurile bilanţului reflectă sursele de provenienta

ale capitalurilor proprii şi imprumutate. Elementele de capitaluri sunt structurate după

gradul de exigibilitate (însuşirea lor de a deveni scadente la un anumit termen).

Normele contabile româneşti prevăd următoarea structura a capitalurilor bilanţiere,

în ordinea crescătoare a exigibilitatii: (A) capital şi rezerve, (B) provizioane, (C) datorii şi (D)

venituri în avans.

A. CAPITALUL SI REZERVELE (numit şi capital propriu) reprezintă sursele de finanţare

stabile ale intreprinderii ce corespund drepturilor proprietarilor în activul intreprinderii,

după deducerea datoriilor şi reprezintă valoarea contabilă a intreprinderii. Alături de creditele

pe termen lung, capitalurile proprii fac parte din categoria capitalurilor permanente.

22

Capitalul propriu reprezintă interesul rezidual al acţionarilor in activele unei

intreprinderi după deducerea tuturor datoriilor sale.

Capitalul propriu este format din următoarele elemente: (I) capital, (II) prime de

capital, (III) rezerve din reevaluare, (IV) rezerve, (V) rezultatul reportat, (VI) rezultatul

exerciţiului.

I. Capitalul corespunde aporturilor în bani sau în bani şi în natură al proprietarilor.

Capitalul se diferenţiază în capitalul subscris nevărsat şi capitalul subscris vărsat.

II. Primele de capital reprezintă surse generate de operaţii de creştere a capitalului

în numerar sau prin aporturi în natură, fie cu ocazia unei fuziuni, ceea ce presupune

emisiunea de acţiuni noi.

III. Rezervele din reevaluare reprezintă plusurile de valoare create prin reevaluarea

activelor imobilizate, ca diferenta dintre valoarea (mai mare) rezultată în urma acestei

operaţiuni şi valoarea inregistrată în contabilitate a elementelor de activ (mai mică).

IV. Rezervele sunt surese constituite anual din profitul intreprinderii, în limitele

prevăzute de reglementările în vigoare, de statutele societatii comerciale sau conform

deciziei adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor. Ele sunt capitalizate în mod durabil

de intreprindere până la decizia contrară a organelor competente, sub formă de:

1. rezerve legale;

2. rezerve statutare;

3. rezerve pentru acţiuni proprii; şi

4. alte rezerve.

V. Rezultatul reportat reprezintă rezultatul sau partea din rezultat a cărui

repartizare a fost amânată de către adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor.

Rezultatul reportat poate fi pozitiv, cazul beneficiilor nerepartizate, sau negativ, adică

pierderi constate la Inchiderea exerciţiilor anterioare şi care nu au fost acoperite.

B. PROVIZIOANELE reprezintă datorii ale intreprinderii care sunt constituite, de

regulă, la sfârşitul exerciţiului.

Diferenţa dintre provizioanele pentru riscuri sa celelalte datorii ale intreprinderii

constă In incertitudinea care le afectează pe primele în ceea ce priveşte mărimea sau

scadenţa. Asemenea provizioane se constituie pentru cheltuieli care devin exigibile în

perioadele următoare.

C. DATORIILE reprezintă fondurile sau capitalurile furnizate de terţi pentru care

unitatea trebuie să acorde o prestaţie sau un echivalent valoric. Persoanele juridice sau

fizice fata de care unitatea are obligaţiuni băneşti sunt denumite creditori .

O datorie reprezintă o obligate actuală a intreprinderii ce decurge din evenimente

trecute şi prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care

încorporează beneficii economice.

23

Reglementările din România clasifică datoriile In datorii curente şi datorii pe termen

lung. O datorie curentă este o obligaţie ce se aşteaptă să fie achitată în cursul normal al

ciclului de exploatare al intreprinderii sau este exigibilă In termen de 12 luni de la data

bilanţului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.

Datoriile cuprind următoarele structuri:

1. Împrumuturile si datoriile asimilate reprezintă datoriile financiare ale

intreprinderii privind: creditele primite de la bancă şi alte instituţii de credit,

precum şi împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni.

2. Datoriile comerciale se creează în cadrul relaţiilor de decontare cu furnizorii

pentru aprovizionări de bunuri materiale, lucrări şi servicii primite; se

delimitează sub forma furnizorilor şi a efectelor de plătit.

3. Datoriile în cadrul grupului reprezintă obligaţiile datorate societatilor din

cadrul grupului în relaţiile de decontare ale societatii-mamă cu filialele.

4. Datoriile din interese de participare reprezintă datoriile generate de relaţiile

de decontare ale intreprinderii cu societatile asociate.

5. Alte datorii reprezintă datoriile fiscale, salariale şi sociale.

D. VENITURILE ÎN AVANS reprezintă valorile ce asigura alocarea pentru fiecare

exerciţiu financiar numai a veniturilor care si sunt proprii. In structura lor se includ

subvenţii pentru investiţii şi venituri inregistrate în avans.

4.4. TIPURI DE MODIFICĂRI BILANȚIERE

Relaţia de egalitate sugerată de formula generală Activ = Capitaluri reprezintă o

relaţie de echilibru proprie bilanţului contabil. Această relaţie de echilibru provine din faptul

că orice element component al activului unei societăţi trebuie să aibă una sau mai multe

surse de finanţare.

Analizate din punct de vedere al efectului lor asupra ecuaţiei generale a bilanţului

contabil, operatiile economico-financiare înregistrate în contabilitatea unitătii patrimoniale

pot fi de două tipuri:.

l) Modificări bilanţiere de structură, sunt acelea care produc schimbărifie numai în

structura activului, adică a bunurilor economice, în sensul creşterii unui element concomitent

şi cu aceeaşi sumă se micşorează alt element fără ca totalul activului să se modifice,

structura capitalurilor rămânând neschimbată, fie numai în structura capitalurilor, adică a

surselor de finanţare, în sensul creşterii unui element concomitent şi cu aceeaşi sumă se

micşorează alt element fără ca totalul capitalurilor să se modifice, structura activului

rămânând aceeaşi.

Astfel se observă două categorii de modificări bilanţiere de structură, ele putând fi

enunţate după cum urmează :

24

1.1. Operaţii economico-financiare ce determină creşterea unui element de activ

(modificarea o notăm cu +x) şi, concomitent şi cu aceeaşi sumă, micşorarea unui alt element

de activ (modificarea o notăm cu -x).

Ecuaţia ataşată acestui tip de modificare este de forma:

A + x – x = C

1.2. Operaţii economico-financiare ce determină creşterea unui element de

capitaluri (+x) şi, concomitent şi cu aceeaşi sumă, micşorarea unui alt element de capitaluri

(-x).


A = C + x - x

2) Modificări bilantiere de volum, sunt acelea care produc schimbări concomitent şi

cu aceeaşi sumă atât în structura activului, dar şi în cea a capitalurilor bilanţului, în sensul

creşterii unui element de activ şi a unui element de capitaluri sau în sensul scăderii unui

element de activ şi a unui element de capitaluri, totalul bilanţului modificându-se şi el în

acelaşi sens, dar menţinându-se echilibrul bilanţier.

In acest caz se pot distinge două categorii de modificări :

2.1. Operaţii economico-financiare ce determină creşterea unui element de activ (+x)

şi, concomitent şi cu aceeaşi sumă, creşterea unui element de capitaluri (+x).


A + x = C + x

2.2. Operaţii economico-financiare ce determină micşorarea unui element de activ (-

x) şi, concomitent şi cu aceeaşi sumă, micşorarea unui element de capitaluri (-x).


A - x = C - x

25

CAPITOLUL V

CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE

5.1. PREZENTAREA CONTULUI DE PROFIT ȘI PIERDERE ÎN ROMÂNIA

Bilanţul este considerat documentul ce descrie poziţia financial a unei întreprinderi la un moment dat, indicând şi mărimea rezultatului. Apare astfel necesitatea existenţei unui instrument de modelare contabilă care să explice modul de constituire a rezultatului şi să permită desprinderea unor concluzii legate de performanţele activitatii întreprinderii. Acest instrument este contul de profit şi pierdere.

Contul de profit şi pierdere sintetizează veniturile şi cheltuielile perioadei de gestiune. Veniturile cuprind valoarea tuturor actelor de îmbogatire a întreprinderii legate sau nu de activitatea sa normală şi curentă. Partea preponderentă a veniturilor o reprezintă cifra de afaceri realizată de întreprindere în cursul exerciţiului. Cheltuielile constituie ansamblul elementelor de costuri suportate de întreprindere în cursul exerciţiului.

Din compararea celor două mărimi valorice se obţine un rezultat. Acesta poate fi o mărime valorică pozitivă, denumită profit, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile, sau o mărime valorica negativă, denumită pierdere, atunci când veniturile sunt mai mici decât cheltuielile.

REZULTAT = VENITURI - CHELTUIELI

Forma de prezentare a contului de profit şi pierdere conform OMFP nr.3055/2009 -

este cea de listă, informaţiile find prezentate astfel:

CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE

încheiat la data de 31.12.20XX

Denumire indicator Exercițiul

N-1 N

1. Cifra de afaceri netă

Producția vândută

Venituri din vânzarea mărfurilor

Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri nete

2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de execuţie

3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şi capitalizată (producția imobilizată)

4. Alte venituri din exploatare

A. VENITURI DIN EXPLOATARE - TOTAL

5. a) Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile

b) Alte cheltuieli externe

6. Cheltuieli cu personalul:

a) Salarii şi indemnizaţii

26

b) Cheltuieli cu asigurările sociale, cu indicarea distinctă a celor referitoare la pensii

7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi imobilizările necorporale

b) Ajustări de valoare privind activele circulante

8. Alte cheltuieli de exploatare

B. CHELTUIELI DE EXPLOATARE – TOTAL

I. REZULTAT DIN EXPLOATARE (=A-B)

9. Venituri din interese de participare, cu indicarea 26istinct a celor obţinute de la entităţile afiliate

10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea 26istinct a celor obţinute de la entităţile afiliate

11. Alte dobânzi de încasat şi venituri, cu indicarea distinctă a celor obţinute de la entităţile afiliate

C. VENITURI FINANCIARE – TOTAL

12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi investiţiile deţinute ca active circulante

13. Dobânzi de plătit şi cheltuieli, cu indicarea distinctă a celor privind entităţile afiliate

D. CHELTUIELI FINANCIARE – TOTAL

II. REZULTAT FINANCIAR (=C-D)

III. REZULTAT CURENT (=I+II)

15. Venituri extraordinare

16. Cheltuieli extraordinare

IV. REZULTAT EXTRAORDINAR (=15-16)

VENITURI TOTALE (=A+C+15)

CHELTUIELI TOTALE (=B+D+16)

V. REZULTAT BRUT (=III+IV sau VENITURI TOTALE – CHELTUIELI TOTALE)

17. Impozitul pe profit

18. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus

VI. REZULTATUL NET AL EXECIȚIULUI

5.2. CONȚINUTUL ȘI STRUCTURA CHELTUIELILOR

Cheltuielile sunt diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul

perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor sau creşteri ale

datoriilor, care se concretizează in reduceri ale capitalului propriu, altele cheltuielilor

decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari.

Principalele grupe de cheltuieli clasificate după natura activitatilor care le generează

sunt :

- cheltuieli de exploatare;

- cheltuieli financiare;

27

- cheltuieli extraordinare;

- cheltuieli cu amortizările şi provizioanele;

- cheltuieli cu impozitul pe profit.

Ocazionarea cheltuielilor se derulează în mai multe etape succesive sau simultane în

timp .

In cazul procesului de recunoaştere a cheltuielilor se întâlnesc patru momente :

1) Angajarea - are loc în momentul în care se contractează obligaţia bănească

generatoare de plati sau consumatoare de resurse.

2) Consumul - este specific utilizării efective a resurselor în scopul satisfacerii

unor nevoi productive sau neproductive. Este momentul când se recunosc in contabilitate

cheltuielile efectuate.

3) Plata - constă în achitarea unei sume de bani ca echivalent în cadrul relaţiilor

financiare.

4) Imputarea - reprezintă momentul când cheltuielile sunt decontate sau

repartizate asupra rezultatelor obţinute .

Contabilitatea cheltuielilor se realizează în condiţiile unei contabilitati de

angajamente, respectiv contabilitatea acestora se face în momentul constatării lor,

indiferent de data efectuării lor .

Organizarea contabilitatii presupune individualizarea şi reflectarea cheltuielilor în

faza de consum.

5.3. CONȚINUTUL ȘI STRUCTURA VENITURILOR

Veniturile reprezintă creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul

perioadei contabile sub forma de intrări sau creşteri ale activelor sau descreşteri ale

datoriilor, care se concretizează in creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele

rezultate din contribuţii ale acţionarilor

Organizarea şi înregistrarea veniturilor în contabilitate se face după natura lor astfel :

- venituri din exploatare;

- venituri financiare;

- venituri extraordinare;

- venituri din provizioane.

In cazul procesului de creare a veniturilor se delimitează patru momente:

1) Producţia - este momentul creării rezultatului ca produs al activitatii

consumatoare de resurse.

2) Facturarea sau vânzarea pe credit - constă în transferarea dreptului de

proprietate de la vânzător la client.

3) Încasarea - reprezintă etapa în care rezultatul vândut se transformă în bani.

28

4) Încorporarea - este o etapă strict contabilă prin care veniturile sunt Inglobate

în rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente .

Contabilitatea veniturilor se realizează în condiţiile unei contabilitati de

angajamente, respectiv contabilitatea acestora se face în momentul constatării lor,

indiferent de data încasării lor .

Organizarea contabilitatii presupune individualizarea şi reflectarea veniturilor în

momentul obţinerii şi a transferării dreptului de proprietate, deci a livrării sau facturării

către client .

29

CAPITOLUL VI

SITUAȚIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

6.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND SITUAŢIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

Situaţia fluxurilor de trezorerie analizează variaţia trezoreriei aşa cum contul de

profit şi pierdere explică formarea rezultatului. Trezoreria joacă un rol preponderent în

activitatea Întreprinderii asigurând perenitatea sa. Ea constituie un indicator cheie ce

permite aprecierea solvabilității pe termen scurt şi măsurarea necesarului de finanţare pe

termen lung.

Informaţiile referitoare la fluxurile de numerar ale unei întreprinderi permit

utilizatorilor de situaţii financiare:

- să evalueze capacitatea întreprinderii de a genera numerar şi

echivalente de numerar;

- să determine nevoile sale de a utiliza acele fluxuri de numerar;

- să prevadă momentul şi siguranţa concretizării acestor fluxuri de

numerar.

Numerarul cuprinde disponibilitatile băneşti şi depozitele la vedere.

Echivalentele de numerar sunt investiţiile financiare pe termen scurt, extrem de

lichide, care sunt usor convertibile în sume cunoscute de numerar si care sunt supuse unui

risc nesemnificativ de schimbare a valorii.

Echivalentele numerarului sunt păstrate în scopul îndeplinirii angajamentelor pe

termen scurt; detinerea lor nu se face în scopul realizării unor obiective de plasament.

Investiţiiie de capital nu sunt considerate echivalente de numerar, cu excepţia acţiunilor

privilegiate achiziţionate în cursul unei perioade scurte înaintea scadenţei lor şi care au o

dată de răscumpărare specificată.

Fluxurile de numerar sunt intrările sau ieşirile de numerar şi echivalente de numerar.

Activitatile de exploatare sunt principalele activitati producătoare de venit ale

entitatilor, precum şi alte activitati care nu sunt activitati de investiţie sau finanţare.

Activitatile de investiţie constau în achiziţionarea şi cedarea de active imobilizate şi

de alte investiţii care nu sunt incluse în echivalentele de numerar.

Activitatile de finanţare sunt activitati care au ca efect modificări ale

dimensiunii şi compoziţiei capitalurilor proprii şi datoriilor entitatii.

Situaţia fluxurilor de trezorerie trebuie să prezinte intrările şi ieşirile de numerar ale

exerciţiului, clasificate în:

• fluxuri generate de activitatea de exploatare,

• fluxuri generate de activitatea de investiţii,

• fluxuri generate de activitatea de finanţare.

Deci, situaţia se bazează pe o clasificare funcţională a fluxurilor Intreprinderii. Soldul

fluxurilor fiecărei categorii relevă mărimea contribuţiei fiecărei funcţii la variaţia trezoreriei

întreprinderii.

30

6.2. FLUXURILE DE TREZORERIE ALE ACTIVITATII DE EXPLOATARE

Mărimea mişcărilor de trezorerie legate de exploatare este un indicator cheie al

măsurii în care întreprinderea a degajat, prin exploatarea sa, suficiente fluxuri de trezorerie,

pentru a rambursa împrumuturile sale, a menţine capacitatea sa de exploatare, a vărsa

dividende şi a realiza noi investiţii, fără să recurgă la alte surse externe de finanţare.

Fluxurile de trezorerie ale activitatilor de exploatare sunt, în mod esenţial, consecinţa

principalelor activitati generatoare de venituri ale întreprinderii. Ca urmare, ele sunt, în

general, rezultatul operaţiilor şi evenimentelor care concură la formarea rezultatului net.

Astfel, constituie fluxuri de trezorerie ale exploatării, cu predilecţie:

- încasările care decurg din vânzarea de bunuri şi prestarea de servicii;

- încasările care provin din redevenţe, onorarii, comisioane şi alte venituri;

- platile privind furnizorii de bunuri şi prestatorii de servicii

- platile efectuate către şi în numele angajaţilor;

- platile de impozite, exceptând cazurile când ele vizează activitatile de

investiţii sau finanţare.

O întreprindere poate să prezinte fluxurile de trezorerie aferente activitatii de

exploatare prin două metode:

1) Metoda directă, conform căreia informaţiile furnizate se referă la încasări şi plati

(intrări şi ieşiri de fonduri) brute. Această metodă presupune operarea directă în fluxuri

monetare, pe care le grupează în diferite categorii de încasări şi plati, după cum urmează :

- încasări generate de relaţiile cu clienţii

- Plati în favoarea furnizorilor şi personalului

- Dobânzi şi dividende plătite

- Plati privind impozitele asupra beneficiilor

- Alte plati generate de exploatare

± Elementele extraordinare

= ± Fluxul net de trezorerie relative la activitatile de exploatare

2) Metoda indirectă, conform căreia rezultatul net este corectat, pentru a ţine

cont

de influenţa operaţiilor care nu au un caracter monetar, de orice report sau

regularizare a încasărilor sau platilor trecute sau viitoare, presupuse de exploatare, de

elementele de venituri sau de cheltuieli asociate fluxurilor de trezorerie care vizează

investiţiile sau finanţarea. Astfel, se au în vedere următoarele categorii :

± Rezultatul net înaintea impozitării şi elementelor extraordinare

+ Cheltuielile cu amortizările şi provizioanele

- Veniturile din amotizări şi provizioane

± Rezultatul cesiunii imobilizărilor si plasamentelor

+ Cheltuieli privind dobanzile

- Venituri din plasamente

31

± Rezultatul din exploatare înaintea variaţiei necesarului în fond de rulment

± Variaţia stocurilor

± Variaţia conturilor clienţi si a altor creanţe din exploatare

± Variaţia conturilor furnizori si a altor datorii din exploatare

- Dobanzi si dividende plătite

- Plati privind impozitele asupra beneficiilor

± Elemente extraordinare

= ± Fluxul net de trezorerie relative la activitatea de exploatare

Se recomandă întreprinderilor utilizarea metodei directe, pentru că aceasta permite

obţinerea de informaţii care se dovedesc a fi utile pentru estimarea fluxurilor viitoare de

trezorerie, fapt ce nu este posibil prin aplicarea metodei indirecte.

6.3. FLUXURILE DE TREZORERIE ALE ACTIVITATII DE INVESTITII SI FINANTARE

Fluxurile de trezorerie ale activitatilor de investiţii

Aceste fluxuri indică în ce măsură platile au fost efectuate pentru achiziţionarea de

active destinate să genereze venituri şi fluxuri de trezorerie viitoare. Ele se referă la:

- plati efectuate pentru achiziţionarea de imobilizări corporale şi necorporale,

precum şi a altor active pe termen lung, inclusiv cheltuielile de dezvoltare capitalizate şi

platile implicate de imobilizările produse de întreprindere pentru sine;

- încasări care decurg din vânzarea de imobilizări corporale şi necorporale, precum şi

a altor active pe termen lung;

- plati efectuate pentru achiziţionarea de titluri de participare şi de titluri de creanta

ale altor întreprinderi, precum şi plati efectuate pentru achiziţionarea de participaţii în

întreprinderi de tip joint-venture (altele decât platile efectuate pentru instrumente

considerate ca fund echivalente de lichiditati sau deţinute în scopuri comerciale);

- încasări relative la vânzarea de titluri de participare şi de titluri de creanta ale altor

întreprinderi, precum şi încasări relative la vânzarea de participaţii în întreprinderi de tip

joint-venture (altele decât încasările generate de instrumente considerate ca fiind

echivalente de lichiditati sau cele deţinute în scopuri comerciale);

- avansurile de trezorerie şi imprumuturile acordate (altele decât avansurile şi

împrumuturile acordate de o institute financiară);

- încasări care decurg din rambursarea avansurilor şi împrumuturilor acordate altor

părţi (altele decât avansurile şi împrumuturile acordate de o instituţie financiară).

Fluxurile de trezorerie ale activitatilor de finanţare

Activitatile de finanţare sunt acele activitati care antrenează schimbări în mărimea şi

structura capitalurilor proprii şi capitalurilor imprumutate ale intreprinderii.

32

Prezentarea separată a acestor fluxuri in tabloul de trezorerie este dată de

posibilitatea utilizării lor în previziunea sumelor pe care aportorii de capitaluri le vor retrage

din fondurile (capitalurile) viitoare.

Mişcările de trezorerie generate de activitatile de finanţare se referă la:

- încasările din emisiunea de acţiuni şi de alte instrumente ale capitalurilor proprii;

- vărsăminte efectuate acţionarilor pentru achiziţionarea sau răscumpărarea

acţiunilor intreprinderii;

- incasări din emisiunea de imprumuturi obligatare, de imprumuturi statutare, de

bilete de trezorerie, de titluri de imprumut ipotecar sau a altor titluri de împrumut pe

termen scurt sau lung;

- rambursarea sub formă de lichiditati a sumelor imprumutate;

- vărsăminte efectuate de un locator pentru reducerea soldului datoriei referitoare la

un contract de leasing financiar.

33

CAPITOLUL VII

CONTUL. ANALIZA CONTABILĂ. FORMULA CONTABILĂ

7.1. NOTIUNEA DE CONT. FUNCȚIILE CONTULUI

Contul este un model de înregistrare cronologică, grupare, sistematizare şi calcul în

expresie valorică a situaţiei şi modificărilor elementelor patrimoniale.

In vederea sistematizarii datelor prin contabilitate, pentru fiecare element de

capitaluri sau de activ din patrimoniul unei societati, precum şi pentru fiecare cheltuială sau

venit se deschide în contabilitate câte un cont. Acesta se utilizează pentru descrierea

valorică cu ajutorul etalonului monetar a stării la un moment dat a elementelor

patrimoniale precum şi a modificărilor, creşteri sau micşorări pe care acesta le suferă.

Din definiţia contului pe care am descris-o mai sus se desprinde ideea că toate

conturile îndeplinesc o serie de funcţii, prin care răspund tuturor cerinţelor contabilitatii, şi

anume:

- Funcţia economică constă în aceea că fiecare cont reflectă un anumit bun economic,

sursă de finanţare, cheltuială sau venit, care determină conţinutul economic al contului

respectiv.

- Funcţia de calcul se întâlneşte la toate conturile iar pe baza acesteia se calculează

situaţia tuturor elementelor patrimoniale în diferite momente, a costurilor efective a

produselor, lucrărilor, a rezultatelor financiare etc.

- Funcţia de control constă în folosirea datelor şi informaţiilor furnizate de ele la controlul

integritatii patrimoniului unitatii, a cheltuielilor efectuate în diferite sectoare etc.

- Funcţia de grupare constă în aceea că în conturi se înregistrează bunurile economice,

sursele de finanţare, cheltuielile, veniturile pe elemente omogene, reflectându-se în fiecare

cont toate operaţiile care se referă la un anume element.

- Funcţia de sistematizare este realizată de fiecare cont în cadrul său, prin înregistrarea

distinctă a operaţiilor economico-financiare ce determină modificări în sensul creşterii, de

acelea care determină scăderi ale aceluiaşi element.

7.2. FORMA ŞI STRUCTURA CONTULUI

Structura contului

Elementele ce constituie structura contului sunt următoarele:

Titlul (denumirea) şi simbolul contului;

Data înregistrării;

Debitul si creditul;

Explicaţia tranzacţiilor înregistrate în cont;

Rulajul (miscarea) contului;

34

Total sume debitoare şi creditoare ale contului

Soldul contului

Titlul contului - indică elementul patrimonial de activ sau de capitaluri, cheltuielile

sau veniturile ce sunt urmarite prin intermediul contului respectiv. În general, denumirea

unui cont reflectă obiectul înregistrat în contul respectiv.

Simbolul contului - reprezinta un numar folosit pentru codificarea conturilor în

sistem zecimal prin intermediul planului de conturi general elaborat pe economia naţională.

Simbolul derivă din poziţia pe care o ocupă contul respectiv în structura planului de conturi,

facilitând identificarea conturilor şi activitatea practică de contabilitate.

Data înregistrării - este reprezentata de data cronologică, respectiv ziua, luna, anul

la care s-au efectuat operaţiile economico-fmanciare ce sunt înregistrate prin conturi.

Practic, data din cont va fi data producerii operaţiei economico-financiare, operaţie atestată

pe baza de documente.

Debitul si creditul - reprezintă cele 2 părţi ce definesc forma tabelara de prezentare a

unui cont. Partea stângă a oricărui cont este denumită debit, iar partea dreaptă este

denumită credit. Le abreviem, de regulă cu D, şi respectiv Cr.

La origine, debitul provine din termenul juridic de “debitor” respectiv persoana care

a primit un anumit bun sau o sumă de bani pentru care trebuie să efectueze o plată către

cel de la care a primit bunul sau banii.

Noţiunea de credit provine de la termenul de “creditor”, respectiv persoana care dă

o anumită valoare şi care este îndreptatită să primească în schimb un echivalent valoric.

Sumele trecute în partea stângă sunt debitoare, iar cele din partea dreaptă

creditoare. A debita un cont înseamnă a înregistra o sumă în partea stângă a contului, iar a

credita un cont înseamnă a înregistra o sumă în partea dreaptă a contului.

Explicaţia contului - poate fi descriptivă şi contabilă.

• Explicaţia descriptivă a tranzacţiilor şi evenimentelor prezentate în cont este

reprezentata de un text ce redă natura operaţiei economico-fmanciare, a persoanelor

juridice sau fizice implicate, a datei operaţiei, a documentului justificativ utilizat.

• Explicaţia contabilă - constă în indicarea sub formă de simbol cifric a contului sau

conturilor corespondente în care se înregistreaza operaţia economico-financiară.

Rulajul contului - reprezintă totalul sumelor înregistrate pe debitul sau creditul unui

cont in cursul perioadei. Rulajul contului reflecta modificările, creșteri sau micşorări,

survenite in exerciţiul financiar în masa elementelor patrimoniale. Acesta este de două

feluri: debitor şi creditor. Le abreviem de regulă cu RD şi, repectiv RC.

Total sume - totalul sumelor unui cont este de două feluri: total sume debitoare şi

total sume creditoare. Prin adunarea rulajelor debitoare sau creditoare cu sumele care

exprimă în partea de debit sau de credit, soldul iniţial reflectat de cont la începutul

perioadei de gestiune, se obţine total sume debitoare şi total sume creditoare ale contului

respectiv. Le abreviem de regulă cu TSD şi, repectiv TSC.

35

Soldul contului reprezinta marimea la un moment dat a unui element patrimonial de

activ sau de capitaluri, cheltuieli, venituri sau rezultate financiare. Se stabileşte ca diferenta

între total sume debitoare şi total sume creditoare calculate pentru perioada de gestiune

analizată.

In funcţie de mărimea sumelor, soldul poate fi sold debitor, sold creditor sau sold

balansat (cont soldat). Le abreviem de regulă cu SD şi, respectiv SC.

Relaţiile de calcul pentru sold sunt:

1) TSD - TSC = SD, când TSD > TSC

2) TSC - TSD = SC, când TSC > TSD

3) TSD - TSC = 0 , când TSD = TSC

In funcţie de data la care se refera, soldul poate fi: sold iniţial (Si) sau la începutul

exerciţiului financiar, sold curent al zilei pentru care se face calculul şi soldul final (Sf) sau

existentul la finele exerciţiului financiar.

Pentru conturile de activ el poate fi sold final debitor = Sold iniţial debitor+ Rulajul

debitor - Rulajul creditor, iar pentru conturile de capitaluri el poate fi sold final creditor =

Sold iniţial creditor + Rulajul creditor - Rulajul debitor

Forma contului

Cea mai simplă formă de cont, numită T pentru că seamănă cu litera T, reprezintă o

bază bună pentru studiul sistemului partidei duble.

Elementele care compun structura contului sunt comune pentru toate conturile.

Modul de prezentare şi de situare a acestora în cadrul contului este diferit Insă, în fucţie de

forma de prezentare a acestuia. Forma de prezentare a contului poate fi : unilateral,

bilaterală.

In vederea structurarii informaţiilor cu ajutorul conturilor, acestea sunt reprezentate

ca un tablou sau tabel cu 2 serii de calcule:

Conturi de Activ

Situaţia iniţială

Creştere Micşorări

Situaţia finală

Conturi de Capitaluri

Situaţia iniţială

Micşorări Creştere

Situaţia finală

Aceasta formă tabelară de prezentare a contului porneşte de la necesitatea

prezentării separate, pe de o parte, a situaţiei iniţiate şi creşterilor în cursul perioadei, iar,

36

pe de altă parte, a reducerilor sau micşorărilor din masa elementelor patrimoniale în cursul

perioadei şi a situaţiei finale a elementelor patrimoniale.

7.3. PLANUL DE CONTURI

Planul de Conturi General este un tablou al întregului sistem de conturi, în cadrul

căruia fiecare cont este delimitat printr-o denumire şi simbol cifric.

Planul de conturi general al agenţilor economici din România conţine 9 clase de

conturi simbolizate cu o cifră, grupe de conturi simbolizate cu două cifre, conturi sintetice

de gradul I simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de grad II, simbolizate cu patru cifre.

Conturile din clasele 1-7 sunt obligatorii, iar cele din clasele 8 şi 9, precum şi dezvoltarea în

analitic a conturilor sintetice, pot fi adoptate şi completate de fiecare entitate, în funcţie de

specificul activitatii şi necesitatile proprii.

Se pot identifica următoarele structuri ale planului general de conturi:

1) Conturile de bilanţ au menirea de a înregistra operaţiile producătoare de

modificări patrimoniale şi de a calcula prin soldurile lor structurile bilanţiere. Operaţiile

relative la bilanţ sunt repartizate în următoarele 5 clase:

Clasa 1 - Conturi de capitaluri,

Clasa 2 - Conturi de imobilizări,

Clasa 3 - Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie,

Clasa 4 - Conturi de terţi,

Clasa 5 - Conturi de trezorerie;

2) Conturile externe de gestiune au menirea de a înregistra operaţiile

generatoare de cheltuieli şi venituri, justificâd astfel originea rezultatului. Aceste operaţii

sunt repartizate în 2 clase:

Clasa 6 - Conturi de cheltuieli,

Clasa 7 - Conturi de venituri;

3) Conturile speciale: sunt reprezentate de Clasa 8 - Conturi speciale care au

fost create pentru a Inregistra drepturi şi obligaţii (angajamente acordate şi angajamente

primite) susceptibile să modifice mărimea sau consistenta patrimoniului Intreprinderii,

precum şi alte valori extrapatrimoniale (în cea mai mare parte vechile conturi de ordine şi

evidenţa) şi prelucrarea soldurilor conturilor la deschiderea şi Inchiderea exerciţiului (Bilanţ

de deschidere şi Bilanţ de Inchidere).

4) Conturi de gestiune: operaţiile relative la contabilitatea internă de

gestiune sunt înregistrate prin intermediul conturilor din Clasa 9 -Conturi de gestiune.

37

7.4. REGULILE DE FUNCŢIONARE ALE CONTURILOR

Regulile de funcţionare a conturilor au drept scop să stabilească partea contului

(debit sau credit) în care urmează să se înregistreze soldul iniţial existent în fiecare cont la

deschidrea acestuia, modificările (creşteri sau micşorări) valorii elementului la care se referă

contul, determinate de operaţiile economice şi soldul final al conturilor existent la

închiderea acestora la sfârşitul perioadei.

Reguli de funcționare ale conturilor de activ și cheltuieli:

1. conturile de activ și cheltuieli încep să funcţioneze prin a se debita (partea

stângă a contului) şi se debitează cu soldul iniţial al conturilor de activ și

cheltuieli;

2. conturile de activ și cheltuieli înregistrează în debit creşterile (intrările)

elementelor de active şi cheltuieli;

3. conturile de activ și cheltuieli înregistrează in credit micşorările (ieşirile)

elementelor de active şi cheltuieli;

4. conturile de activ și cheltuieli au totdeauna sold final debitor sau sunt soldate

(echilibrate, balansate);

Putem sintetiza regulile de funcţionare a conturilor de activ și cheltuieli astfel:

Debit Credit

Sold inițial (SI)

Creșteri (+A) Diminuări (-A)

Rulaj debitor (RD) = +A Rulaj creditor (RC) = -A

Total sume debitoare (TSD) = SI +

RD

Total sume creditoare (TSC) = RC

Sold final debitor (SFD) = TSD -

TSC

Reguli de funcționare ale conturilor de capitaluri și venituri

1. conturile de capitaluri și venituri încep să funcţioneze prin a se credita (partea

dreaptă a contului) şi se creditează cu soldul iniţial al conturilor de capitaluri

și venituri;

2. conturile de capitaluri și venituri înregistrează in credit creşterile (intrările)

elementelor de capitaluri şi venituri;

3. conturile de capitaluri și venituri înregistrează in debit micşorările (ieşirile)

elementelor de capitaluri şi venituri;

4. conturile de capitaluri și venituri au totdeauna sold final creditor sau sunt

soldate (echilibrate, balansate).

Putem sintetiza regulile de funcţionare a conturilor de capitaluri și venituri astfel:

38

Debit Credit

Sold inițial (SI)

Diminuări (-C) Creșteri (+C)

Rulaj debitor (RD) = -C Rulaj creditor (RC) = +C

Total sume debitoare (TSD) = RD Total sume creditoare (TSC) = SI +

RC

Sold final creditor (SFC) = TSC -

TSD

► Conturile de cheltuieli (Clasa 6) şi venituri (Clasa 7) nu prezintă sold la sfârşitul perioadei

de gestiune deoarece sumele recunoscute sunt transferate în contul 121 Profit sau pierdere.

După soldul pe care îl prezintă la sfârşitul perioadei de gestiune, conturile pot fi:

conturi monofuncţionale sunt conturile care la sfârşitul perioadei de gestiune

prezintă un singur fel de sold, debitor sau creditor; ele sunt totdeauna numai conturi

de activ sau numai conturi de capitaluri;

conturi bifuncţionale sunt conturi care, la un moment dat, pot avea fie sold debitor

(se încadrează în categoria conturilor de activ), fie sold creditor (se încadrează în

categoria conturilor de capitaluri).

7.5. ANALIZA CONTABILĂ A TRANZACŢIILOR

Fiecare tranzacţie consemnată într-un document, înainte de înregistrarea ei în

contabilitate, trebuie să fie supusă analizei contabile în vederea determinării efectului dual

asupra conturilor.

Analiza contabilă are drept rezultat stabilirea conturilor ce sunt afectate în tranzacţie

şi în ce mod. Realizarea acesteia presupune parcurgerea, în general a următoarelor etape:

Determinarea naturii operaţiei, adică stabilirea conţinutului tranzacţiei ce trebuie

înregistrată în contabilitate.

Identificarea elementelor bilanţiere modificate si sensul modificărilor, respectiv

determinarea uneia din cele patru tipuri de modificari bilanţiere:

A + x - x = C

A = C + x –x

A + x = C + x

A - x = C – x

Determinarea conturilor corespondente, adică stabilirea conturilor în care se vor

trece modificările bilanţiere (pe baza denumirii elementelor bilanţiere).

Aplicarea regulilor de funcţionare a conturilor, adică determinarea părţii din fiecare

cont, debit sau credit, în care urmează să se Inregistreze tranzacţia.

Scrierea formulei contabile pe baza analizei contabile efectuate.

39

Formula contabilă reprezintă modalitatea convenţională prin care se scriu în

contabilitate modificările pe care le detrmină fiecare tranzacţie pe baza dublei înregistrări,

sub formă de egalitate valorică.

Formula contabilă cuprinde următoarele elemente:

- Conturile corespondente;

- Semnul “=”;

- Semnul “%”, utilizat în Inţelesul de “următoarele”, atunci când în formula contabilă Intră

în corespondenta mai mult de două conturi;

- Sumele operaţiei

Semnul ‘ = ‘ arată corespondenţa care ia naştere între cele 2 (sau mai multe) conturi,

în sensul că aceeaşi sumă va fi înregistrată în (cel puţin) debitul unui cont şi în (cel puţin)

creditul altui cont corespondent. Prin convenţie contul debitor se trece în stânga semnului ‘

= ‘ , iar contul creditor se trece în dreapta semnului ‘ = ‘ .

In funcţie de numărul conturilor corespondente care compun formula contabilă,

putem avea:

1) Formule contabile simple: tranzacţia generează modificări numai la două

elemente bilanţiere, un cont care se debitează şi un cont care se creditează. Modelul este de

forma:

Contul debitor = Contul creditor Suma

2) Formule contabile compuse tranzacţia generează modificări la mai mult de două

elemente bilanţiere, astfel:

a) două sau mai multe conturi care se debitează şi un cont care se creditează.

Modelul este de forma:

% = Contul creditor Suma

Conturi debitoare

b) un cont se debitează şi două sau mai multe conturi care se creditează.

Modelul este de forma:

Cont debitor = % Suma

Conturi creditoare

Erorile contabile şi corecţia acestora

Înregistrările contabile nu pot fi corectate prin ştergerea sau tăierea sumelor

înregistrate în conturi şi înscrierea sumelor corecte. Erorile intervenite în înregistrarea

tranzacţiilor in conturi se corectează prin operaţiile de stornare.

Formulele contabile de stornare pot fi:

• formule de stornare în negru,

• formule de stornare în roşu.

Formulele de stornare în negru constau în anularea înregistrării efectuate anterior

greşit, prin inversarea poziţiei conturilor corespondente din formula contabilă respectivă şi

40

apoi întocmirea şi înregistrarea formulei contabile corecte. Stornarea în negru determină

reducerea soldului.

Formulele de stornare în roşu constau în anularea înregistrării efectuate anterior

greşit, prin intocmirea şi inregistrarea unei formule contabile similară cu cea eronată, insă cu

sumele inscrise în roşu (sau în negru, dar suma încadrată în paranteze ori în chenar) şi apoi

întocmirea şi înregistrarea formulei contabile corecte. Acest tip de formule de stornare în

rosu au drept efect micşorarea rulajului conturilor.

41

CAPITOLUL VIII

DOCUMENTELE ÎN CONTABILITATE

8.1. NOȚIUNI ȘI CLASIFICARI PRIVIND DOCUMENTELE CONTABILE

Datele şi informaţiile proprii circuitului economic al patrimoniului sunt consemnate

în cadrul documentelor contabile. Prin şi pe baza acestor documente se formalizează în scris

şi se organizează material procesele de culegere, prelucrare, stocare şi transmitere a

datelor.

Documentele reprezintă acte scrise în care se stipulează operaţiile economico-

fmanciare în momentul şi de regulă la locul efectuării lor în scopul de a justifica Infăptuirea

acestor operaţii şi ca bază a Inregistrării lor în contabilitate.

In cadrul unitatilor patrimoniale documentele contabile utilizate trebuie să constituie

un sistem unitar şi raţional, care să aibă la bază reguli precise cu privire la Intocmirea,

folosirea, circulaţia şi evidenţa fiecărui document.

Problemele ce formează obiectul gestiunii documentelor sunt:

- organizarea circulaţiei documentelor

- utilizarea şi evidenţa documentelor

- reconstituirea documentelor şi păstrarea documentelor.

Formularele folosite ca documente contabile pot fi tipizate şi netipizate.

Formularele tipizate sunt suporturi de informaţie în care conţinutul, forma şi

formatul sunt prestabilite şi imprimate.

Conţinutul formularelor este definit de informaţiile consemnate. Aceste informaţii

sunt grupate în două categorii: fixe şi variabile. Informaţiile fixe au un caracter repetitiv şi

general, fiind de regulă tipărite. Informaţiile variabile sunt specifice condiţiilor concrete în

care se produc operaţiunile economice şi financiare.

Forma formularului se concretizează prin gruparea şi aşezarea informaţiilor fixe,

precum şi a spaţiilor pentru informaţiile variabile care urmează să se completeze de

utilizatori. in acest sens informaţiile pot fi repartizate în scară sau sub formă de chestionar

(de exemplu procesele verbale), tabelar sau matriceal (ex. ştatele de salarii) şi prin partiţie

sau pe zone (ex. facturile).

Formatul formularului exprimă mărimea suportului de hârtie sau carton, folosindu-se

în acest scop dimensiunile standardizate şi simbolurile acestora (A3, X4, A4, X5 etc.).

Formularele netipizate sunt suporturi de informaţie în care conţinutul, forma şi

formatul nu sunt prestabilite şi imprimate, iar folosirea lor este incidental!

In raport de modul de întocmire şi rolul lor în cadrul sistemului informaţional-

decizional documentele contabile pot fi:

- documente justificative,

- documente de evidență contabilă şi

- documente de sinteză şi de raportare.

Documentele justificative asigură datele de intrare în sistemul informaţional

contabil, cele de evidenta contabilă realizează înregistrarea şi stocarea datelor în structura

42

proprie contului şi sistemului de conturi, iar prin documentele de sinteză şi raportare se

centralizează şi se transmit informaţiile.

8.2. DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE

Operaţiunile economice şi financiare se consemnează în momentul efectuării lor în

documentele justificative. Pe această cale se asigură datele de intrare în sistemul

informaţional contabil şi se fundamentează înregistrarea proprie contului.

Documentele justificative reprezintă acte scrise întocmite pentru operaţiile

economice şi financiare în momentul efectuării lor cu scopul de a servi ca dovadă a

lnfăptuirii lor şi ca instrument de fundamentare a înregistrării contabile.

Analizate prin prisma procesului de cunoaştere şi gestiune a patrimoniului,

documentele justificative Indeplinesc două funcţii: informaţională şi gestionară.

Funcţia informaţională a documentelor justificative constă în aceea că ele asigură

datele de intrare pentru sistemul informaţional contabil. Totodată aceste documente

furnizează informaţia de reflectare şi control pentru cunoaşterea individuală a operaţiei

economico-financiare.

Funcţia gestionară - în această calitate documentele fac dovada sau certifică

înfăptuirea operaţiei economice şi financiare. Pe baza lor se stabilesc şi se angajează

răspunderi, drepturi şi obligaţii cu privire la mişcările de valori produse în masa

patrimoniului.

În principiu, documentele justificative sunt întocmite la locul de muncă în cadrul

căruia se produce operaţia sau participă la înfăptuirea ei. în acest scop se folosesc formulare

tipizate sau netipizate, după caz, iar completarea se face manual sau cu tehnică de calcul.

După completare, documentele justificative sunt supuse operaţiei de prelucrare.

Aceasta constă în:

- sortarea documentelor pe operaţii,

- exprimarea în etalon monetar a mărimii operaţiei economice şi financiare,

- dacă este cazul, cumularea mai multor documente justificative şi

obţinerea pe această cale a documentelor centralizatoare,

- verificarea de formă, aritmetică şi fond

- în final înregistrarea în contabilitate.

In vederea înregistrării în contabilitatea sintetică şi analitică se face analiza şi

contarea documentelor justificative indicându-se simboluri conturilor sintetice şi analitice,

debitoare şi creditoare. Înregistrările se fac fie document cu document, fie din documente

centralizatoare în care sunt înscrise mai multe documente justificative al căror conţinut se

referă la operaţii de aceeaşi natură şi din aceeaşi perioadă.

Din punct de vedere metodologic, în contabilitate, înregistrările se fac:

- cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor după

data de întocmire sau de intrare a acestora în unitate

43

- sistematic în registrele deschise pentru conturile sintetice şi analitice,

conform cu regulile stabilite pentru fiecare formă de contabilitate în

parte.

După ce au fost înregistrate în documentele contabile, documentele justificative sunt

supuse operaţiei de clasare, iar în final celei de arhivare.

Erorile constatate cu ocazia întocmirii, verificării şi înregistrării documentelor

justificative se corectează prin tăierea cu o linie a textului sau a cifrei greşite, în toate

exemplarele, iar deasupra lor se scrie textul sau cifra corectă. Nu sunt admise corecturi în

documentele justificative privind mijloacele băneşti şi alte operaţii prevăzute prin dispoziţii

legale. În acest caz documentul greşit se anulează fără a se detaşa de carnetul respectiv.

8.3. DOCUMENTELE DE EVIDENȚĂ CONTABILĂ

Datele sursă privind operaţiile economice consemnate în documentele

justificative sunt Inregistrate în ordine cronologică şi grupate în registrele contabile.

Acestea se prezintă sub forma unor caiete (registre legate), fişe şi situaţii al căror

conţinut şi formă corespund scopului pentru care se ţin.

Registrele reprezintă documentele contabile cu ajutorul cărora se realizează

Inregistrarea operaţiilor economice şi financiare în conturi, iar pe această bază furnizarea de

informaţii privind situaţia şi mişcarea patrimoniului. În raport de modul de Inregistrare a

operaţiilor economice şi financiare în cadrul sistemului de conturi, registrele pot fi pentru:

- evidenţa cronologică,

- evidenţa sistematică,

- realizarea combinată a celor două feluri de evidenţe şi

- inventarierea patrimoniului.

Principalele registre care se folosesc în contabilitate sunt:

1. Registrul Jurnal,

2. Registrul Inventar

3. Registrul "Cartea Mare".

Registrul Jurnal şi Registrul Inventar sunt obligatorii şi au regim de înregistrare la

organele fiscale. Registrele contabile numerotate, şnuruite, parafate, înregistrate la

organele fiscale şi completate regulat pot fi admise ca probă în cazul litigiilor unitatii

patrimoniale, în caz de faliment sau în alte situaţii. Absenţa registrelor contabile sau

neţinerea regulată a acestora lipseşte unitatile patrimoniale de mijloacele de probă în

relaţiile cu organele de control fiscal şi dă posibilitatea acestora de a stabili obligaţiile fata

de bugetul de stat fără a ţine seama de datele din contabilitatea unitatii.

REGISTRUL JURNAL este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează

zilnic în mod cronologic, operatie cu operatie, fără spaţii libere sau ştersături toate mişcările

din patrimoniul unitatii. Registrul Jurnal se poate prezenta sub forma unui registru jurnal

44

general în cazul unitatilor cu volum mare de operaţii ce pot utiliza pentru detaliere registre

jurnal auxiliare pentru: operaţiile de casă şi bancă, decontările cu furnizorii, situaţia

Incasării-achitării facturilor, situaţia avansurilor spre decontare etc. Orice înregistrare în

registrul jurnal trebuie să cuprindă elemente cu privire la: felul, numărul şi data

documentului justificativ; sumele corespunzătoare operaţiilor efectuate; explicaţii privind

operaţiile înregistrate; menţionarea conturilor debitoare şi creditoare în care s-au

înregistrat.

REGISTRUL INVENTAR este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează

grupat toate elementele patrimoniale inventariate de unitati la sfârşitul fiecărui an.

Elementele patrimoniale inventariate se înscriu în Registrul Inventar într-o formă sintetică,

recapitulativă după natura lor, suficient de detaliate astfel încât să permită justificarea

conţinutului fiecărui post din bilanţul contabil.

REGISTRUL CARTEA MARE se foloseşte pentru înregistrarea lunară, sistematică, prin

regruparea conturilor, a mişcării şi existenţei tuturor elementelor patrimoniale la un

moment dat. Registrul Cartea Mare este un document contabil obligatoriu, de sinteză şi

sistematizare care conţine: simbolul contului debitor şi a conturilor creditoare

corespondente; rulajul debitor şi creditor; soldul contului pentru fiecare lună a anului

curent. Registrul Cartea Mare conţine câte o filă pentru fiecare cont sintetic în parte. in

condiţiile aplicării formei de contabilitate “maestru-şah” Registrul Cartea Mare poate fi

suplinit de fişa de cont pentru operaţii diverse. Conţinutul acestui registru stă la baza

completării balanţei de verificare a conturilor.

45

CAPITOLUL IX

EVALUAREA ȘI INVENTARIEREA ÎN CONTABILITATE

9.1. NOŢIUNEA DE EVALUARE

Evaluarea reprezintă cuantificarea şi exprimarea valorică, în etalon bănesc a

existenţei, mişcării şi transformării patrimoniului economic.

Componentele evaluării:

1) Obiectul: structurile patrimoniale (activ, capital propriu, datorii, venituri,

cheltuieli, rezultat) şi operaţii economice şi financiare;

2) Etalonul monetar: se identified cu banii şi reprezintă unitatea de calcul care

asigură măsurarea şi compararea bunurilor şi valorilor economice şi financiare;

3) Preţul: reprezintă rezultatul măsurării şi comparării obiectului evaluat cu

banii ca măsUră a valorii; se măsoară puterea de cumpărare a preţului elementelor

patrimoniale pentru a obţine bunuri, lucrări, servicii.

Principiile evaluării:

1) Principiul stabilitatii monetare: presupune că unitatea monetară, ca unitate

generală folosită în evaluare, este stabilă. in condiţii inflaţioniste, se va proceda la

reevaluarea patrimoniului şi rezultatelor în funcţie de modificarea puterii de cumpărare.

2) Principiul costului istoric: constă în evaluarea elementelor patrimoniale la

costul de origine sau de intrare, stabilit pe baza documentelor justificative; costul istoric

reflectă valoarea reală a elementelor patrimoniale la data intrării în patrimoniu; în cazul

modificării valorii bunurilor, la finele anului şi pe bază de inventar, se fac rectificări sub

formă de amortizare şi ajustări pentru depreciere.

3) Principiul prudenţei: constă în aprecierea cu precauţie a elementelor

patrimoniale pentru evitarea supraevaluării activelor şi veniturilor şi subevaluarea datoriilor

şi cheltuielilor; cere să se evite crearea de rezerve sau provizioane succesive; se foloseşte

tehnica amortizărilor şi ajustarilor pentru deprecierea activelor şi a provizioanelor pentru

riscuri şi cheltuieli.

4) Principiul continuitatii activitatii de exploatare: porneşte de la prezumţia că o

întreprindere isi continuă activitatea într-un viitor previzibil fără a avea intenţia şi nevoia de

a o lichida sau reduce în mod semnificativ. Pornind de la această premisă, evaluarea trebuie

să pornească de la valoarea de utilitate sau reală în măsură să asigure conservarea costului

istoric şi menţinerea capitalului.

5) Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi datorii: în vederea

stabilirii valorii totale corespunzătoare fiecărei poziţii din bilanţ se determină în mod

individual valoarea aferentă fiecărui element component al activelor şi datoriilor.

Costurile - reprezintă totalitatea cheltuielilor efectuate în vederea obţinerii unor

bunuri economice (produse, lucrări, servicii). Acestea pot fi:

46

a. Costul de achiziţie, compus din: preţul de cumpărare; cheltuieli de transport,

aprovizionare suportate de cumpărător; cheltuieli accesorii efectuate pentru punerea în

stare de funcţionare a bunurilor; taxe nerecuperabile (ex: taxe vamale, prime de asigurare);

din care se deduc reducerile comerciale primite de la furnizori (rabaturi, remize, risturnuri)

b. Costul de producţie, compus din: costul de achiziţie al materiilor prime şi

materialelor direct consumate; alte cheltuieli directe de producţie (ex: salarii directe

acordate muncitorilor de bază); cota cheltuielilor indirecte de producţie determinate

raţional ca fiind legate de fabricaţia bunului (ex: cheltuieli privind regia de fabricate:

amortizarea utilajelor, reaparaţia utilajelor, combustibilul consumat pentru scopuri

tehnologice etc.)

c. Costul complet, se compune din: costul de producţie şi cheltuielile de

desfacere pentru bunurile livrate.

Preţurile reprezintă valoarea care se Încasează pentru bunurile vândute şi pot fi:

a. Preţuri cu ridicata: la care se vând bunurile Intre agenţii economici şi se

compun din costul complet al bunurilor vândute; profitul producătorului; accize.

b. Preţurile cu amănuntul la care se vând bunurile către populate şi se compun

din preţul cu ridicata; adaosul comercial; taxa pe valoare adăugată.

Valorile reprezintă instrumente folosite în evaluarea bunurilor economice care ţin

cont de preţul pieţei la un moment dat. Acestea sunt:

- valoarea de piata;

- valoare reală;

- valoarea justă;

- valoarea realizabilă;

- valoarea realizabilă netă;

- valoarea recuperabilă;

- valoarea reziduală.

9.2. MOMENTELE EVALUĂRII

Momentele evaluării:

1. la intrarea bunurilor în patrimoniu;

2. la ieşirea bunurilor din patrimoniu sau la trecerea în consum;

3. la inventariere;

4. la Inchiderea exerciţiului financiar (la bilanţ).

1. Evaluarea la intrarea în patrimoniu. Bunurile se evaluează şi se

înregistrează la valoarea de intrare denumită şi valoare contabilă (cost istoric):

a) Bunurile aduse ca aport în natură se evaluează conform actului de evaluare la

valoarea de aport, în funcţie de preţul pieţei, utilitate, starea şi amplasarea acestora;

b) Bunurile dobândite cu titlu gratuit sau donaţie se evaluează la valoarea de

utilitate, stabilită în funcţie de preţul pieţei, starea şi amplasarea acestora;

47

c) Bunurile dobândite cu titlu oneros (contra plată) se evaluează la cost de achiziţie,

care este format din preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-

aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau

intrarea în gestiune a bunului respectiv, din care se scad reducerile comerciale primite de la

furnizori;

d) Bunurile obţinute din producţie proprie se evaluează la costul de producţie, ce

cuprinde costul de achiziţie al materiilor prime şi consumabilelor, celelalte cheltuieli directe

de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocate în mod raţional ca

fund legate de fabricaţia bunului;

e) Bunurile dobândite prin schimb cu alte bunuri se Inregistrează la valoarea justă a

bunurilor primite în schimb;

f) Creanţele şi datoriile sunt evaluate şi înregistrate la valoarea lor nominală înscrisă

în documentele justificative în care se consemnează dreptul de creanta sau datoriile.

2. Evaluarea la ieșirea din patrimoniu. Bunurile ieşite se evaluează şi se

înregistrează la valoarea lor de intrare, denumită valoare contabilă (cost istoric).

Contabilitatea utilizează următoarele metode de evaluare a bunurilor la ieșirea din

patrimoniu:

a) Metoda primul intrat - primul ieşit (FIFO): costul istoric al primei intrări se atribuie

primei ieşiri, iar după epuizarea primului lot evaluarea se face la costul istoric al celui de al

doilea lot intrat. Dezavantajul metodei constă în aceea că în perioadele de inflaţie se

plăteşte un impozit pe profit mai mare decât eel real.

b) Metoda ultimului intrat - primului ieşit (LIFO): costul istoric al ultimei intrări se

atribuie primei ieşiri, iar după epuizarea lotului evaluarea se face la costul istoric al lotului

achiziţionat Inaintea acestuia. Dezavantajul metodei constă în aceea că în perioadele de

inflaţie are loc micşorarea profitului real al Intreprinderii, de aceea nu se mai aplică în

prezent.

c) Metoda costului mediu ponderat (CMP): se poate calcula lunar sau după fiecare

intrare.

d) Metoda costului standard: presupune stabilirea unui preţ unic de Inregistrare a

ieşirilor, diferenţa Intre preţul real şi eel standard se Inregistrează în contabilitate Intr-un

cont separat.

3. Evaluarea la inventariere. Bunurile se evaluează şi se înregistrează la valoarea de

utilitate, denumită şi valoare de inventar, stabilită în funcţie de utilitatea bunului, starea

acestuia şi preţul pieţei.

În cazul creanţelor şi datoriilor, acestă valoare se stabileşte în funcţie de valoarea

probabilă de Incasat, respectiv de plată.

Diferenţele între valoarea de intrare (contabilă) şi valoarea de inventar pot fi:

a) Diferenţe cantitative (minus, plus): se înregistrează in contabilitate pe cheltuieli,

pe venituri sau se impută, după caz;

48

b) Diferenţele valorice (plus, minus): se înregistrează in contabilitate, ţinând cont de

principiul prudenţei sub forma amortizărilor şi provizioanelor.

4. Evaluarea la închiderea exerciţiului financiar. Bunurile se evaluează la valoarea de

intrare (contabilă) pusă de acord cu rezultatele inventarierii și corectată cu valoarea

amortizărilor și provizioanelor.

a) Elementele de activ

• Diferenţele constatate in plus nu se înregistrează, iar activele se menţin

înregistrate in contabilitate la valoarea lor de intrare (contabilă sau cost

istoric);

• Diferenţele constatate in minus reprezintă o „depreciere”:

o Depreciere ireversibilă: specifică imobilizărilor şi se datorează uzurii fizice

sau morale; se înregistrează ca amortizare, iar imobilizările sunt

menţinute la valoarea lor de intrare;

o Depreciere reversibilă: specifică stocurilor, determinate de oscilaţia

preţurilor pe piata; se înregistrează ca ajustări pentru depreciere, iar

activele sunt menţinute la valoarea lor de intrare;

b) Elementele de capital propriu şi datorii (capitaluri)

• Diferenţele constatate in plus se înregistrează ca ajustări pentru depreciere,

iar capitalurile sunt menţinute la valoarea lor de intrare (contabilă);

• Diferenţele constatate in minus nu se înregistrează, capitalurile se menţin la

valoarea lor de intrare.

9.3. NOŢIUNEA DE INVENTARIERE

Inventarierea este un procedeu utilizat de către mai multe discipline economice,

fiecare dintre acestea atribuindu-i o anumită acceptiune. Din punctul de vedere al

contabilitatii inventarierea este un procedeu de verificare faptică a existenţei şi stării

mijloacelor economice, a creanţelor şi datoriilor unei unitati patrimoniale.

Unitatile patrimoniale au obligaţia legală să efectueze inventarierea patrimoniului în

următoarele situaţii:

- la Inceputul activitatii (pentru stabilirea şi evaluarea aportului în natură)

- cel puţin o dată pe an pe parcursul funcţionării lor

- în cazul fuzionării sau încetării activitatii.

Inventarierea, în calitatea sa de procedeu al metodei contabilitatii, indeplineste mai

multe funcţii, dintre care cele mai semnificative sunt:

1. Functia de control al concordanţei dintre informaţiile furnizate de contabilitate și

realitate

Oricât de riguros este organizată activitatea de receptie, depozitare, gestionare şi

eliberare din gestiune a bunurilor economice, oricât de bine este organizată şi ţinută

49

contabilitatea elementelor patrimoniale, în anumite situaţii pot să apară diferenţe Intre

soldurile scriptice şi realitate.

Prin compararea situatiei faptice, stabilită prin inventariere, cu situatia scriptică din

contabilitate se stabilesc plusurile şi minusurile de inventar şi se iau măsuri în vederea

punerii de acord a soldurilor scriptice cu realitatea în vederea întăririi ordinei în gestionarea

patrimoniului, în vederea delimitării răspunderilor.

2. Funcţia de stabilire a situaţiei nete şi a rezultatului exerciţiului

Inventarierea este punctul de pornire şi punctul de închidere al oricărui exerciţiu. Pe

baza inventarierii se deschid conturile şi tot pe baza inventarierii se închid conturile şi se

definitivează bilanţul contabil.

Situaţia netă a patrimoniului se determină ca diferenta între activele inventariate şi

datoriile inventariate.

Prin inventariere se confirmă realitatea activelor patrimoniale şi a datelor, astfel

asigurându-se premisele determinării corecte a situaţiei nete, obligaţiilor fiscale şi a

rezultatului net.

3. Funcţia de calcul și evidenta a stocurilor, consumurilor si vânzărilor

Unitatile patrimoniale mici şi mijlocii pot folosi pentru evidenţa stocurilor metoda

inventarului intermitent. In această variantă de lucru se înregistrează în conturile de stocuri

(clasa a 3-a de conturi) numai stocurile iniţiale şi finale ale elementelor patrimoniale

respective. Astfel, în cazul materiilor prime, materialelor, mărfurilor, etc., aprovizionate de

la terţi, intrările în patrimoniu se înregistrează direct în conturile de cheltuieli

corespunzătoare. La sfârşitul fiecărei luni, prin inventariere se stabilesc stocurile finale care

se scad din cheltuieli şi se înregistrează in conturile de stoc. Aceste stocuri finale se anulează

la începutul lunii următoare prin includerea lor în cheltuieli.

In aceste conditii, inventarierea stocurilor de la sfârşitul fiecărei luni stă la baza

determinării ieşiriior din depozite (a consumurilor şi a vânzărilor). Conform acestei metode,

valoarea ieşiriior se determină astfel:

Valorea ieşirilor = valoarea stocului iniţial + valoarea intrărilor - valoarea stocului final

9.4. ETAPELE INVENTARIERII

Inventarierea este o lucrare complexă care se derulează în mai multe etape:

a) pregătirea inventarierii;

b) constatarea şi descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii;

c) stabilirea şi Inregistrarea în contabilitate a diferenţelor constatate.

a) Pregătirea inventarierii, este o etapă premergătoare inventarierii propriu-zise,

etapă de care depinde eficienţa tuturor lucrărilor ulterioare. in cadrul acestei etape se iau o

serie de măsuri organizatorice (ex. : stabilirea comisiei de inventariere, sigilarea căilor de

acces în gestiuni cu excepţia locului din care incepe inventarierea, declaratia gestionarului că

nu are bunuri nerecepţionate sau care nu aparţin gestiunii sale,' se sistează operaţiuni de

intrare-ieşire a bunurilor în şi din gestiune etc.) şi se execută unele lucrări contabile (ex.:

50

Inregistrarea tuturor operaţiilor în contabilitatea analitică şi sintetică, verificarea exactitatii

Inregistrărilor prin confruntarea informaţiilor din contabilitate cu cele din evidenţa operativă

şi prin Intocmirea balanţelor de verificare sintetice şi analitice, ridicarea de la gestiuni a

evidenţelor operative care se vizează după ultima operaţiune etc.

b) Constatarea şi descrierea elementelor patrimoniale supuse inventarierii

Inventarierea propriu-zisă se face la locurile de depozitare a bunurilor respective,

constatările trecându-se în listele de inventariere.

Listele de inventariere se Intocmesc separat pe locuri de depozitare pe categorii de

bunuri şi pe persoane responsabile de integritatea lor. De asemenea, se întocmesc liste de

inventariere separate pentru: bunurile care nu parţin gestiunii inventariate dar care au fost

găsite In cadrul acesteia; bunurile necorespunzătoare calitativ; bunurile fără mişcare şi de

prisos, creanţe şi datoriile incerte sau în litigiu.

Bunurile inventariate se Inscriu în listele de inventariere cu precizarea denumirii,

codului, unitatii de măsură, indicilor calitativi, preţului unitar evidenta. Listele de

inventariere se completează citeţ, fără ştersături sau intercalări de rânduri. Spaţiile libere se

barează, eventualele corecturi se certifică de către persoanele care urmează să semneze

aceste liste. Stabilirea stocurilor faptice se face prin numărare, cântărire sau calcule tehnice.

Rezultatele inventarierii se consemnează Intr-un Proces Verbal de Inventariere, care

cuprinde: perioada şi gestiunile inventariate, persoanele care au participat la inventariere,

plusurile şi minusurile constatate, bunurile depreciate, creanţele şi datoriile incerte sau în

litigiu. Pe baza acestor constatări se fac propuneri pentru compensarea plusurilor cu

minusurile, pentru constituirea şi regularizarea provizioanelor, pentru scăderea din

contabilitate a unor pagube sau pentru imputarea lor.

c) Stabilirea şi înregistrarea în contabilitate a diferenţelor constatate la

inventariere.

Propunerile formulate de către comisiile de inventariere prin procesul verbal de

inventariere, după ce sunt aprobate, servesc compartimentului contabilitate pentru punerea

de acord a datelor din contabilitate cu realitatea constatată şi consemnată în listele de

inventar.

Plusurile şi minusurile constatate la sortimentele confundabile între ele, datorită

aspectului lor fizic, se pot compensa dacă privesc aceleasi gestiune şi aceeaşi perioadă de

gestiune.

Plusurile constatate la inventariere se înregistrează în patrimoniu prin debitarea

conturilor de activ corespunzătoare.

Lipsurile constatate la inventariere se înregistrează ca o iesire din patrimoniu a

elementelor respective de activ prin creditarea conturilor de stocuri. Lipsurile imputabile se

impută persoanelor vinovate.

51

CAPITOLUL X

BALANȚA DE VERIFICARE

10.1. NOTIUNEA SI FUNCTIILE BALANTEI DE VERIFICARE

Balanţa de verificare sau balanţa conturilor este un procedeu specific contabilitatii

care asigură verificarea exactitatii înregistrării operaţiilor economico-financiare în conturi,

legătura dintre conturile sintetice şi bilanţ, centralizarea datelor contabilitatii curente.

Balanţa de verificare se prezintă ca un tablou enumerativ al tuturor conturilor din

registrul “Cartea mare”, care furnizează informaţii în legătură cu soldurile iniţiate, mişcările

(creşterile/descreşterile) sau rulajele intervenite într-o anumită perioadă de gestiune şi

soldurile finale la data întocmirii ei. Ea asigură respectarea în contabilitate a echilibrului

permanent impus de dubla înregistrare a elementelor patrimoniale, oferind prin aceasta

garanţia exactitatii inregistrărilor efectuate în contabilitatea curentă şi a întocmirii unor

situaţii financiare reale şi complete.

Balanţele de verificare se întocmesc lunar şi ori de câte ori este necesar, în scopul

verificării exactitatii înregistrării operaţiilor economice în conturi şi pentru întocmirea

situaţiilor financiare.

Balanţa de verificare isi demonstrează rolul său important în contabilitate prin

funcţiile pe care aceasta le deţine şi anume :

1. Funcţia de verificarea a exactitatii înregistrărilor efectuate în conturi

Fiecare operate economico-financiară se inregistrează concomitent şi cu aceeaşi

sumă în debitul unui cont şi în creditul altui cont, ceea ce face să rezulte o egalitate

permanent între totalul sumelor debitoare şi al celor creditoare. Datorită acestui fapt

tabloul prin care se constată această egalitate poartă denumirea de balanta de verificare

deoarece prin intermediul ei se determină inegalitati între totalurile acestea, rezultate ca

urmare a:

- înregistrări greşite a unor operaţii economico-financiare datorită nerespectării

dublei înregistrări

- trecerii eronate a sumelor din jurnal în Registrul Cartea Mare şi de aici în balanta

- efectuării unor calcule greşite în formulele contabile compuse

- stabilirii eronate a rulajelor sau a soldurilor.

Lipsa unei egalitati valorice sau a unor corelaţii constituie dovada existenţei unor

erori, care trebuie identificate şi corectate.

2. Functia de legătură dintre conturile sintetice şi cele analitice

Pentru fiecare cont sintetic care se desfasoară pe conturi analitice se întocmeşte câte

o balanta de verificare a conturilor analitice, cu ajutorul căreia se controlează exactitatea

înregistrărilor efectuate în conturile sintetice prin concordanţele care trebuie să existe între

conturile analitice şi contul sintetic la care se referă, cu privire la soldurile iniţiale, rulaje şi

soldurile finale.

3. Funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi bilant

52

Balanţa de verificare stă la baza întocmirii bilanţului facând legătura dintre cont, care

furnizează informaţii de detaliu asupra fiecărui element patrimonial de activ, capital propriu

şi datorii, şi bilanţ, care furnizează informaţii generate asupra poziţiei financiare a

întreprinderii. Această legătură constă în faptul că datele din bilanţ reprezintă soldurile

finale ale conturilor preluate din balanţa de verificare şi apoi prelucrate şi grupate conform

necesitatilor de întocmire a bilanţului.

Soldurile iniţiale ale conturilor la începutul anului sunt preluate din bilanţul anual,

potrivit principiului intangibilitatii bilanţului de deschidere a unui exerciţiu care trebuie să

corespundă cu bilanţul de închidere a exerciţiului anterior.

4. Funcţia de grupare şi centralizare a datelor înregistrate în conturi

Compararea şi centralizarea datelor contabile cu ajutorul balanţei de verificare oferă

conducerii întreprinderii posibilitatea de a cunoaşte volumul şi natura modificărilor

intervenite în volumul şi structura patrimoniului economic, rezultatele financiare obţinute în

urma activitatilor desfasurate.

Deoarece balanţa cuprinde centralizat toate datele referitoare la existenţele şi

mişcările elementelor patrimoniale înregistrate în conturi sintetice şi analitice, pe o anumită

perioadă de timp, asigurând compararea datelor de la începutul unei perioade de gestiune

cu cele de la sfârşitul ei şi alte perioade de gestiune expirate, ea oferă conducerii unitatii

patrimoniale posibilitatea elaborării previziunilor necesare luării deciziilor pentru perioadele

viitoare.

5. Funcţia de analiză a activitaţii economice

Această funcţie se realizează prin compararea pe fiecare cont in parte, pe grupe de

conturi şi pe total, a datelor de la începutul unei perioade de gestiune cu cele de la sfârşitul

ei, stabilindu-se: schimbările produse în mărimea şi structura elementelor patrimoniale,

justeţea plasării elementelor patrimoniale după natura şi destinaţia lor, mişcarea tuturor

elementelor patrimoniale, îndeplinirea indicatorilor programaţi prin confruntarea datelor

efective cu cele prestabilite.

Astfel, balanţa de verificate are un rol deosebit de important în analiza situaţiei

economice şi financiare pe perioade scurte de timp, şi intervalul dintre două bilanţuri, fiind

astfel singurul instrument care furnizează informaţiile necesare conducerii operative a

unitatilor patrimoniale.

10.2. CLASIFICAREA BALANŢELOR DE VERIFICARE

Balanţele de verificare se clasifică după mai multe criterii şi anume: după natura

conturilor pe care le conţin, după numărul de egalitati pe care le cuprind, după conţinutul şi

forma grafică de prezentare.

După natura conturilor pe care le conţin pot fi:

1) Balanţele de verificare ale conturilor sintetice se întocmesc pe baza datelor preluate din

conturile sintetice folosite în contabilitatea curentă a unitaţii patrimoniale, într-o anumită

perioadă de gestiune.

53

2) Balanţele de verificare ale conturilor analitice se întocmesc pe baza datelor preluate din

conturile analitice. Ele se întocmesc pentru fiecare cont sintetic care a fost desfasurat pe

conturi analitice, înainte de a se întocmi balanţa de verificare generală, şi au drept scop

verificarea exactitatii înregistrărilor din conturile sintetice şi cele analitice prin

concordanţele care trebuie să existe cu privire la soldurile iniţiale, rulaje, sume totale şi

soldurile finale.

După numărul de egalitati pe care le cuprind, pot fi :

1) Balantele de verificare cu o singură egalitate se întocmesc grafic sub formă

tabelară şi se prezintă din punct de vedere al conţinutului în două variante:

a) balanţa de verificare a sumelor cuprinde două coloane, totalul sumelor

debitoare şi creditoare ale conturilor din Registrul Cartea Mare, la data întocmirii ei, între

care trebuie să existe egalitatea:

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare

Totalul sumelor debitoare se compune din soldurile iniţiale debitoare de la începutul

anului plus rulajele debitoare ale conturilor de la începutul anului şi până la data întocmirii

balanţei de verificare. Totalul sumelor creditoare se compune din soldurile iniţiale

creditoare de la începutul anului plus rulajele creditoare ale conturilor de la începutul anului

şi până la data întocmirii balanţei de verificare. Înscrierea elementelor respective se face

separat pentru fiecare cont.

b) balanţa de verificare a soldurilor cuprinde două coloane, una pentru

soldurile finale debitoare şi cealaltă pentru soldurile finale creditoare, între care trebuie să

existe egalitatea:

Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare

2) Balanţa de verificare cu două serii de egalitati, care mai poartă denumirea şi

de balanta de verificare a sumelor şi soldurilor, se întocmeşte grafic sub formă tabelară şi se

prezintă din punct de vedere al conţinutului într-o singură variantă, rezultată din

combinarea balanţei de sume cu balanţa de solduri. Ea cuprinde patru coloane, două de

sume, debitoare şi creditoare, şi două de solduri, debitoare şi creditoare, Intre care trebuie

să existe egalitatile:



3) Balanţa de verificare cu trei serii de egalitati se prezintă din punct de vedere

al conţinutului într-o singură variantă, ca balanta de rulaje cu solduri inţiale şi finale, iar din

punct de vedere grafic, se prezintă în două variante: fie balanta tabelară, fie balanta şah.

a) balanţa tabelară cuprinde şase coloane, din care două pentru solduri iniţiale,

debitoare şi creditoare, două pentru rulajele lunare, debitoare şi creditoare, şi două pentru

soldurile finale, debitoare şi creditoare ceea ce permite stabilirea a trei serii de egalitati:

Totalul soldurilor iniţiale debitoare = Totalul soldurilor iniţiale creditoare

54

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare


b) balanţa şah se prezintă sub forma unui tablou întocmit după principiul matriceal,

care conține aceleaşi egalitati, dar la întretăierea rândurilor cu coloanele, şi în care rulajele

din perioada curentă sunt redate pe conturi corespondente.

Cu ajutorul balanţei de verificare cu trei serii de egalitati se poate stabili şi

următoarea corelaţie: totalul rulajelor din balanţa de verificare trebuie să fie egal cu totalul

rulajelor din Registrul Jurnal.

Cu toate avantajele pe care le oferă balanţa în formă tabelară, fata de balanţa cu

două serii de egalitati, ea prezintă neajunsul că deşi redă volumul valoric al activitatii

desfasurate într-o perioadă de gestiune, nu reflectă natura operaţiilor desfasurate. Pentru

înlăturarea acestui neajuns se foloseşte balanţa şah care permite şi redarea corespondenţei

conturilor în care s-au înregistrat operaţiile economice în funcţie de conţinutul lor economic.

4) Balanţa de verificare cu patru serii de egalitati se prezintă sub aspectul

conţinutului şi al formei grafice de întocmire într-o singură variantă şi anume sub forma unui

tabel cu opt coloane, din care două pentru solduri iniţiale, debitoare şi creditoare, două

pentru rulajele lunii curente, debitoare şi creditoare, două pentru soldurile fianle, debitoare

şi creditoare, şi două pentru soldurile finale, debitoare şi creditoare, ceea ce permite

stabilirea următoarelor egalitati:


din perioada precedenta din perioada precedenta

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare

ale perioadei curente ale perioadei curente



Balanţa de verificare cu patru egalitati se întocmeşte în două variante, care rezultă

din conţinutul diferit al primelor două coloane, astfel:

- în cazul lunii ianuarie, balanţa de verificare cu patru egalitati cuprinde soldurile

iniţiale debitoare şi creditoare, iar egalitatea se stabileşte între totalul acestor

solduri;

- la sfârşitul celorlalte luni ale anului, primele două coloane conţin date privind

totalul sumelor precedente debitoare şi creditoare.

Curs Contabilitate ASE

Documents

Transcript of Curs Contabilitate ASE