Contabilitatea capitalului propriu

69
Capitolul I Contabilitatea este atat o stiinta cat si un domeniu al practicii integrat in sistemul informational in vederea luarii deciziilor la nivel micro si macro economic. Multa vreme nu s-a ajuns la o parere unitara privind caracterul de stiinta, tehnica sau arta a contabilitatii, prin urmare, aceasta fiind considerata o arta dupa unii si o tehnica dupa altii, ambele conceptii, bazandu-se pe empirism si fiind lipsite de fundament stiintific deoarece contabilitatea intruneste elementele constitutive ale stiintei. Prin geneza, contabilitatea a aparut din nevoia de a raspunde in plan informational si decizional la problema gestionarii in conditii de eficienta a valorilor economice separate patrimonial. Informatia, element in jurul caruia gliseaza toate actiunile omului in context social-economic, are in domeniul economico-financiar drept principal furnizor contabilitate. Ea constituie componenta principala a sistemului informational a unei intreprinderi, servind in acelasi timp si altor destinatari ai informatiei contabile. Datele contabilitatii trebuie: - sa fie la indemana celor care au notiuni asupra pietei afacerilor si asupra economiei in general si care doresc sa studieze informatiile furnizate cu o corectitudine suficienta; - sa permita investitorilor si creditorilor sa-si faca o opinie asupra rezultatelor pe care le asteapta de la intreprindere, asupra resurselor acesteia si asupra circumstantelor care le pot altera; - sa furnizeze indicatii asupra obligatiilor sale si drepturilor actionarilor; - sa furnizeze date despre lichiditatea, solvabilitatea si miscarile de fonduri ale intreprinderii; - sa constituie pentru stat un instrument de cunoastere in vederea determinarii diferitelor impozite, a 1

description

Atestat economie

Transcript of Contabilitatea capitalului propriu

Page 1: Contabilitatea capitalului propriu

Capitolul I

Contabilitatea este atat o stiinta cat si un domeniu al practicii integrat in sistemul informational in vederea luarii deciziilor la nivel micro si macro economic.

Multa vreme nu s-a ajuns la o parere unitara privind caracterul de stiinta, tehnica sau arta a contabilitatii, prin urmare, aceasta fiind considerata o arta dupa unii si o tehnica dupa altii, ambele conceptii, bazandu-se pe empirism si fiind lipsite de fundament stiintific deoarece contabilitatea intruneste elementele constitutive ale stiintei.

Prin geneza, contabilitatea a aparut din nevoia de a raspunde in plan informational si decizional la problema gestionarii in conditii de eficienta a valorilor economice separate patrimonial.

Informatia, element in jurul caruia gliseaza toate actiunile omului in context social-economic, are in domeniul economico-financiar drept principal furnizor contabilitate. Ea constituie componenta principala a sistemului informational a unei intreprinderi, servind in acelasi timp si altor destinatari ai informatiei contabile.

Datele contabilitatii trebuie:- sa fie la indemana celor care au notiuni asupra pietei afacerilor si asupra

economiei in general si care doresc sa studieze informatiile furnizate cu o corectitudine suficienta;

- sa permita investitorilor si creditorilor sa-si faca o opinie asupra rezultatelor pe care le asteapta de la intreprindere, asupra resurselor acesteia si asupra circumstantelor care le pot altera;

- sa furnizeze indicatii asupra obligatiilor sale si drepturilor actionarilor;- sa furnizeze date despre lichiditatea, solvabilitatea si miscarile de fonduri ale

intreprinderii;- sa constituie pentru stat un instrument de cunoastere in vederea determinarii

diferitelor impozite, a veniturilor si averii intreprinderilor precum si operatiilor realizate de aceasta;

- sa faca eventuale comentarii si sa dea explicatii care sa permita utilizatorilor sa exploateze mai bine datele.

In masura in care obiectivul contabilitatii – acela de a da o imagine fidela a patrimoniului, rezultatelor si situatiei financiare ale intreprinderii, a fost atins, o sinteza a tuturor elementelor constituite ale activitatii acesteia trebuie comunicata utilizatorilor care au nevoie si au dreptul la aceasta. Acest deziderat este infaptuit prin intocmirea unor documente financiare ce prezinta intr-o maniera sintetica, fidela, clara si completa respectand o anumita periodicitate si anumite reguli de intocmire, ansamblul aspectelor economico-financiare ale intreprinderii.

O imagine fidela nu inseamna automat imagine detaliata “Nu neaparat, de exemplu, fotografiind fiecare arbore a padurii obtine o imagine clara, neta a ansamblului. O fotografie aeriana este preferabila pentru a-ti face o parere despre intindere, consistenta, densitatea sa”. Tot asa, documentele de sinteza contabila pun in evidenta, cu ajutorul unor indicatori sintetici, sub forma recapitularilor si centralizarilor totalitatea aspectelor care poate conduce la formarea unor judecati asupra patrimoniului situatiei financiare si rezultatelor intreprinderii.

1

Page 2: Contabilitatea capitalului propriu

Nevoia de informare periodica a condus la determinarea rezultatelor sau calcularea unor marimi necesare in stabilirea obligatiilor fiscale, pe etape de viata ale intreprinderii.

Astfel, s-au creat o varietate de imagini temporale asupra exercitiului financiar.

“Nevoia de a masura patrimoniul, deci structura intreprinderii si rezultatul devine sarcina cu anumita regularitate. Pentru protectia actionarilor si drepturilor tertilor, periodicitatea si regulile de organizare a lucrarilor de sinteza contabila cade in sarcina statului”.

Referindu-ne la realitatile tarii noastre, conform regulamentelor actuale in materie contabila se are in vedere pentru intocmirea unor documente financiare durata unui an calendaristic.

Ansamblul aspectelor legate de situatia intreprinderii la sfarsitul anului si al exercitiului financiar este reflectat cu ajutorul bilantului contabil. Elaborarea acestuia trebuie sa respecte anumite reguli de intocmire, verificare, aprobare si publicare in scopul utilizarii unei terminologii precise si identice pentru toti utilizatorii informatiei contabile. Aceste reguli sunt prevazute in cadrul normelor contabile cuprinse in legea contabilitatii nr. 82/1981 si in Regulamentul de aplicare a acesteia aprobata prin H.G.: nr. 704/14 decembrie 1993.

Tot in cadrul documentelor de sinteza contabila se inscriu si ”Raportarile trimestriale ale agentilor economici” a caror intocmire e reglementata prin norme metodologice ale Ministerului Finantelor emise anual.

2

Page 3: Contabilitatea capitalului propriu

Capitolul IIPrezentarea generala si statutul societatii

“Com Divers” SRL

1.1 Act constitutiv al societatii cu raspundere limitata “Com Divers” SRLMembrii fondatori:1. POPESCU ANDREI, cetatean roman, nascut in Bucuresti la data de 05.12.1960,

domiciliat in Bucuresti, str. Polona, nr. 6, bl. A, sc. 2, et. 3, ap. 28, sect. 1 si2. BAICU CONSTANTIN, cetatean roman, nascut in Timisoara la data de

20.09.1962 domiciliat in Cluj-Napoca, B-dul Unirii, nr. 24, bl. C1, sc. 1, et. 1, ap. 15, jud. Cluj, au convenit infiintarea unei societati cu raspundere limitata in baza disponibilitatilor Legii nr. 31/1990 si a OUG nr. 32/1997.

1.2 Denumire, forma juridica, sediul si durata de functionareArt. 1. Denumirea societatii este “Com Divers” SRL, denumire convenita in forma verificarii anterioritatii firmei Oficiul Registrului Comertului Bucuresti si a rezervarii nr. 0015987/20.09.1997.

In toate documentele, facturile, publicatiile si alte acte ce emana de la societate, denumirea acesteia va fi urmata de cuvintele “Societate cu Raspundere Limitata” sau initialele “SRL”, de sediul societatii si de numarul de inmatriculare la Registrul Comertului.Art. 2. Societatea comerciala “Com Divers” SRL este persoana juridica romana, avand forma de societate cu raspundere limitata si isi desfasoara activitatea in conformitate cu prezentula act constitutiv si cu legile romane in vigoare.Art. 3. Sediul societatii este in Romania, Bucuresti, str. Polona, nr. 6, bl. A, sc. 2, et. 3, ap. 28, sect. 1. Sediul societatii vca putea fi schimbat pe baza hotararii adunarii generale a asociatilor, cu respectarea dispozitiilor legale.Art. 4. Durata de functionare a societatii este nelimitata.

1.3 Obiectul de activitateArt. 5. Societatea va avea ca domeniu de activitate principal comertul cu ridicata cu bunuri de consum, altele decat cele alimentare (514), iar ca obiect de activitate principal comertul cu ridicata cu produse din ceramica, sticlarie, tapete si produse de intretinere si suratenie, de uz casnic si industrial (5144). Societatea va putea desfasura si alte activitati dupa cum urmeaza: - activitatea de comert cu ridicata cu aparate electrice de uz casnic, aparate de radio

si televizoare, discuri si benzi, echipamente si accesorii de iluminat (5143);- activitatea de comert cu amanuntul in magazine specializate a articolelor de

iluminat si articolelor de menaj divers: tacamuri, vesela din sticla, portelan, ceramica si metal (5244).

In vederea realizarii obiectului de activitate, societatea isi va deschide puncte de vanzare in Bucuresti si in toate judetele tarii si depozite pentru o mai buna desfasurare a activitatii propuse.

Totodata, societatea va putea indeplini toate operatiunile financiare imobililare, mobiliare care vor fi considerate necesare sau utile. Societatea va putea detine atat direct cat si indirect parti sociale sau actiuni in alte societati private sau de stat cu obiect de activitate analog sau asemanator, prin investitiile stabile prin limitele permise de lege (excluzand orice intentie de activitate speculativa).

3

Page 4: Contabilitatea capitalului propriu

Societatea va putea sa isi realizeze obiectul sau de activitate, atat in Romania cat si in strainatate cu respectarea legislatiei in vigoare si poate lua toate masurile considerate necesare sau folositoare pentru realizarea obiectului de activitate.

Obiectul de activitate poate fi modificat, respectiv restransa sau extins la alte activitati prin hotararea adunarii generale a asociatilor, cu respectarea dispozitiilor legale in vigoare, legate de publicitate si inregistrare la organele competente.

Societatea va putea sa isi infiinteze filiale precum si sucursale si puncte de lucru, fara personalitate juridica, in tara si in starinatate in vederea realizarii obiectului de activitate si cu respectarea dispozitiilor imperative ale legislatiei in vigoare.

1.4 Capitalul socialArt. 6. Capitalul social subscris este in numerar, in valoare de 2.000.000 lei, impartit in 20 parti sociale a cate 100.000 lei fiecare parte sociala, cu mentiunea ca la data de autentificare a prezentului Act Constitutiv capitalul social a fost varsat integral. Capitalul social va avea urmatoarea structura de participare:1. POPESCU ANDREI cu un aport de 1.600.000 lei, reprezentand 16 parti sociale a

cate 100.000 lei fiecare parte sociala, numerotate de la 1 la 16, deci 80% din capitalul social si

2. BAICU CONSTANTIN cu un aport de 400.000 lei reprezentand 4 parti sociale a cate 100.000 lei fiecare parte sociala, numerotata de 17 la 20, deci 20% din capitalul social.

Art. 7. Capitalul social poate fi majorat pe baza deciziei adunarii generale a asociatilor, cu respectarea procedurii legale si a formalitatilor de publicitate.Art. 8. Fiecare parte sociala subscrisa de asociati confera acestora dreptul la vot in adunarea generala a asociatilor, dreptul de a alege si a fi ales in organele de conducere, dreptul de a participa la rezultatele activitatii cat si dreptul de control asupra societatii.Art. 9. Partile sociale sunt indivizibile fapt pentru care societatea nu recunoaste decat un singur proprietar pentru fiecare parte sociala. Cesiunea partiala sau totala a partilor sociale intre asociati si fata de terti, se poiate face numai pe baza hotararii generale a asociatilor, cu respectarea dreptului de preeruptiune a asociatilor, cu efect in urma inscrierii in Registrul Comertului. In urma decesului unuia dintre asociati, partile sociale ale acestuia se transmit mostenitorilor.Art. 10. Societatea va avea un registru al asociatilor in care se vor inscrie, dupa caz, numele si prenumele, denumirea, domiciliul sau sediul fiecarui asociat, partea acestuia din capitalul social, transferul partilor sociale sau orice alta modificare privitoare la acestea.

1.5 Profit si pierdereArt. 11. Partea fiecarui asociat la profit si pierdere va fi proportionala cu capitalul social subscris de fiecare asociat, respectiv:POPESCU ANDREI – 80%BAICU CONSTANTIN – 20%

Obligatiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social, iar asociatii raspund numai cu cota lor de capital.

Repartizarea anuala a profitului se face conform hotararii adunarii generale a asociatilor.

2.1 Conducerea si administrarea societatiiArt. 12. Conducerea societatii se va face de catre asociati constituiti in adunarea generala care se va intruni ori de cate ori este nevoie si cel putin o data pe an pentru a

4

Page 5: Contabilitatea capitalului propriu

decide in legatura cu activitatea societatii si a aproba bilantul contabil annual si repartizarea profitului.

Administratorii constituiti in consiliul de administratie vor exercita puterile conferite impreuna, iar deciziile vor fi luate in unanimitate, cu exceptia operatiilor ce se incadreaza in limitele operatiilor comertului pe care il exercita societatea. In cazul in care unul dintre administratori se opune efectuarii operatiei, vor decide asociatii care reprezinta majoritatea absoluta a capitalului social.

Consiliul de administratie va alege dintre membrii sai un presedinte si poate alege si un vicepresedinte care sa inlocuiasca presedintele in cazuri de absenta sau impedimente.

Consiliul se reuneste atat la sediul societatii cat si in alte parti, in mod expres prevazandu-se posibilitatea de a se reuni pe teritoriul judetului Cluj, ori de cate ori presedintele considera necesar sau cand se face cerere scrisa de catre unul dintre membrii sai.

Pentru valabilitatea deliberarilor Consiliului de Administratie, se cere prezenta efectiva a majoritatii membrilor sai. Hotararile Consiliului rezulta din procesul verbal semnat de presedinte.

Consiliul de Administratie va putea stabili o valabilitate interna de comunicare prin fax, comunicare care ii va angaja pe administratori intre ei si fata de societate.

3.1 Forta de muncaArt. 13. Angajarea personalului societatii se face pe baza contractelor individuale de munca care se inregistreaza la camera de munca sau prin contracte civile privind prestarea de servicii (pentru colaboratori).

Nivelul salariilor pentru personalul societatii se stabileste si poate fi modificat de catre adunarea generala a asociatilor.

3.2 Evidenta activitatii economico-financiareArt. 14. Evidenta contabila se organizeaza si se tine potrivit reglementarilor in vigoare. Societatea va intocmi anual bilantul contabil si contul de profit si pierderi. In cazul in care buna functionare a societatii implica necesitatea asigurarii unui control asupra actelor si operatiunilor administratorilor, adunarea generala a asociatilor va desemna un cenzor, expert contabil, stabilind totodata indemnizatia ce I se cuvine. Drepturile si obligatiile cenzorului sunt cele reglementate unitar prin lege.

3.3 Cesiunea partilor socialeArt. 15. Partile sociale sunt transferabile in mod liber prin succesiunea in caz de deces, in schimb, transferabilitatea lor totala sau partiala prin act intre vii este supusa urmatoarelor limitari: asociatul care doreste sa cedeze total sau partial partile sociale pe care le detine, va face o oferta in scris celorlalti asociati care au dreptul sa cumpere proportional cu cota pe care o poseda.

Asociatii iso vor exprima optiunea in scris in termen de 15 zile de la data comunicarii, iar Presedintele consiliului de administratie va avea obligatia de a instiinta asociatul ofertant asupra deciziei celorlalti asociati.

Valoarea cotei va fi determinata de un expert in materie, pe baza datelor continute in ultimul bilant aprobat si a balantei din momentul evaluarii. Odata fixat pretul de vanzare al cotei, va fi comunicat asociatilor care si-au exprimat dorinta de a cumpara, acestia avand obligatia sa verse in termen de 15 zile de la comunicare 20% din pret, cu titlu de avans, restul de 80% din pret va fi varsat in termen de 90 de zile, in caz contrar, pierzandu-se dreptul de cumparare; numai si numai din acel moment se va face transferul de proprietate al cotei.

5

Page 6: Contabilitatea capitalului propriu

4.1 Forta majoraArt. 16. Asociatii vor fi executati de raspundere in indeplinirea obligatiilor din prezentul act constitutiv in caz de forta majora. Prin cazuri de forta majora se inteleg: evenimente de neprevazut si de neinlaturat si care nu au putut fi evitate, aparute dupa semnarea prezentului act constitutiv (razboi, inundatii, cutremure, incendii, catastrofe si alte cazuri similare independente de vointa partilor).

4.2 Dizolvarea si lichidarea societatiiArt. 17. Dizolvarea societatii se face prin acordul de vointa al partilor si in celelalte cazuri prevazute de lege. Moartea unui asociat nu duce la dizolvarea societatii, aceaasta putand sa-si continuie activitatea cu mostenitorii celui decedat, cu acordul asociatilor ramasi in viata. In lipsa acestui acord, daca continuarea activitatii este posibila, mostenitorii vor fi indreptatiti sa primeasca annual dividendul ce i s-ar fi cuvenit asociatului decedat, ce va fi inpartit intre mostenitori in parti egale.Art. 18. In caz de dizolvare, societatea va fi lichidata de un lichidator desemnat de adunarea generala a asociatilor. Lichidatorul va intocmi un inventar, va evalua bunurile societatii si va incheia un bilant prin care se va constata situatia exacta a activului si pasivului social.

Totodata va intocmi un registru cu toate operatiunile in ordine cronologica.4.3 Solutionarea litigiilor

Art. 19. Toate litigiile dintre partile semnatare in legatura cu executarea prevederilor prezentului act constitutiv, se vor solutiona de catre parti pe cale amiabila sau de catre persoane special imputernicite. In caz contrar, partea nemultumita se poate adresa instantelor de judecata competente.

Litigiile nascute din raporturi contractuale ale societatii vor fi supuse spre solutionare Comisiei de Arbitraj de langa Camera de Comert si Industrie a Romaniei.

4.4 Dispozitii finaleArt. 20. Semnatarii prezentului act constitutiv se angajeaza sa nu participe ca salariati sau asociati la o alta societate privata care are acelasi obiect de activitate ca cel care face obiectul prezentului act constitutiv.

Acsta poate fi modificat in raport cu cerintele ce vor apare pe baza hotararii adunarii generale a asociatilor, cu respectarea dispozitiilor legale in vigoare.

Redactat in 5 (cinci) exemplare si autentificat la Biroul Notarului Public din Bucuresti, str…………….., sector……..

Asociati,

6

Page 7: Contabilitatea capitalului propriu

Capitolul IIIPasivul patrimonial

Pasivul patrimonial reflecta sursele de provenienta ale bunurilor si valorilor economice utilizate de un agent economic, care pot fi procurate pe doua cai principale:- finantare proprie, facuta de titularul de patrimoniu;- finantare straina, asigurata de terte persoane sub forma de imprumuturi si alte

obligatii ce urmeaza a se restitui sau a plati.In raport cu forma de finantare si cu gradul de exigibilitate in contabilitate sunt

evidentiate doua categorii de surse economice:1. capitaluri proprii (surse proprii – pasive interne)2. obligatii (datorii, capital strain, pasive externe).

Capitalul este o categorie economica care exprima totalitatea resurselor materiale care prin asociere cu ceilalti factori de productie participa la realizarea de noi bunuri economice cu scopul de a obtine profit.

Din punct de vedere financiar-contabil, capitalurile detinute de agentii economici reprezinta componente ale pasivului patrimonial destinat a finanta de o maniera durabila activul patrimonial. Pe considerentul ca ele se afla la dispozitie agentilor economici pe o perioada mai mare de timp, de regula mai mare de un an, ele poarta denumirea de capitaluri permanente.

Capitalurile se formeaza la inceputul activitatii unitatilor economice (unitatilor patrimoniale), se modifica prin cresterea sau diminuarea pe parcursul desfasurarii activitatii si se lichideaza la incetarea existentei unitatii. Capitalurile se manifesta sub diverse forme si sunt reflectate in contabilitate cu ajutorul conturilor din Clasa 1, denumite conturi de capitaluri.

In functie de provenienta si apartenenta lor, capitalurile permanente pot fi structurate astfel:1. Capital care se manifesta sub forma:- capitalului individual, detinut de intreprinzatori individuali, fiind integral

proprietatea acestor- capitalul social care este specific societatilor comerciale, fiind reprezentat de

partile sociale in societatile de persoane si de actiuni in societatile de capitaluri- prime legate de capitaluri- diferentele din reevaluare.2. Rezerve asimilate capitalurilor, concretizate in:- rezerve legale- rezerve statutare- alte rezerve.1. Continutul si structura capitalului propriu.

Capitalul propriu reprezinta sursa proprie permanenta a activelor patrimoniului.

Capitalul propriu este parte de capital pusa la dispozitia intreprinderii de catre proprietari: intreprinzatori individuali, asociati sau actionari si apartine de drept proprietarilor, deci nu este exigibil (rambursabil). Capitalul propriu este completat de capitalul strain care provine de la terti si care este rambursabil, adica devine exigibil la un anumit teren, care poate fi termen lung sau scurt. Capitalul propriu impreuna cu capitalul exigibil pe termen lung formeaza capitalul permanent al intreprinderii.

7

Page 8: Contabilitatea capitalului propriu

In capitalul propriu se mai cuprind si unele societati comerciale sunt necesare mijloace necesare si banesti care suntaduse de catre asociati si actionari sub forma de aport la societate. Aportul este valoarea pe care acestia se angajeaza s-o aduca la societate. Aportul la societate poate fi de doua feluri: in natura, sub forma diferitelor categorii de bunuri de natura imobilizarilor si activelor circulante materiale si in bani, in numerar sau in cont la banca, conform statutului si contractului de societate.

Persoanele care se angajeaza sa contribuie la constituirea unei societati comerciale si sa cumpere actiunile acesteia se numesc actionari.

Actiunile sunt acte (hartii) de valoare care dau dreptul altor persoane fizice sau juridice de a participa la formarea capitalului unei societati. Cumparatorul actiunilor, respectiv posesorul acestora devine coproprietar al intreprinderii respective, actiunile pe care le poseda constituie titluri de proprietate. Proprietariia ctiunilor primesc annual o cota-parte din profitul societatii sub forma de dividende, nivelul acestuia nefiind stabilit anticipat, ci numai dupa incheierea exercitiului financiar in functie de profitul obtinut de societate si repartizat in acest scop. Incasarea dividendelor de catre posesorii de actiuni se face pe baza cupoanelor de dividend care sunt atasate actiunilor.

Actiunile ca titluri de valoare care reprezinta fractiuni din capitalul unei societati, sunt stabilite la valori egale, suma respectiva poarta denumirea de valoare nominala a actiunilor. Dupa emisiunea lor, actiunile pot fi vandute-cumparate, astfel putand avea doua feluri de operatiuni economice: operatiuno de plasament si operatiuni de speculatii.

Operatiunile de plasament au loc atunci cand proprietarul avand o suma de bani disponibila, o investeste, o plaseaza in actiuni pe care le pastreaza o perioada mai mare de timp in scopul obtinerii annual a unui avantaj material sub forma de dividend. Operatiunile de speculatii au loc atunci cand detinatorul unei sume de bani cumpara actiuni pentrua le vinde cu scopul de a obtine un avantaj imediat din diferenta intre pretul de vanzare si cel de cumparare. Vanzarea-cumpararea actiunilor se face prin intermediul unei institutii specializate – bursa de valori.

Inafara de valoarea nominala, actiunile au si o valoare reala. Valoarea reala a actiunilor este valoarea care se stabileste pe piata hartiilor de valoare in functie de cerere si oferta si care poate fi mai mare sau mai mica decat valoarea nominala. Astfel, suma care se incaseaza in plus peste valoarea nominala se numeste prima de emisiune, iar suma care nu se poate incasa din valoarea nominala (diferenta in minus), se numeste diferenta de emisiune.

Cu ocazia infiintarii unei societati comerciale au loc o serie de operatii economice, cum sunt: efectuarea cheltuielilor de constituire, subscrierea capitalului si varsarea capitalului.

Subscrierea capitalului este operatia prin care subscriptorul declara si semneaza pentru suma de bani si valoarea bunurilor cu care se angajeaza sa participe la constituirea societatii comerciale. O societate se poate constitui numai dac intregul ei capital a fost subscris. Aportul in natura trebuie adus integral la constituirea societatii, iar cel in bani poate fi adus partial la constituire si in mai multe transe ulterioare, fara a depasi cinci ani.

Varsarea capitalului este operatia de punere la dispozitia societatii a aportului in bani si ina natura subscrise.3. Evaluarea curenta a capitalului social.

“Forta” economica a oricarui agent este pana la urma data de capital in acceptiunea sa cea mai larga, dar aceasta depinde si orbiteaza in jurul capitalului

8

Page 9: Contabilitatea capitalului propriu

propriu, care, in functie de forma juridica a unitati patrimoniale, poarta denumirea specifica de “capital social”, “capital individual”, “capital public”, etc.

Daca luam in considerare canalele de constituire constatam ca, esenta capitalului social propriu (permanent) se formeaza din:- “convertirea” capitalului utilizat la formarea societatilor comerciale constituite din

fostele intreprinderi de stat;- capitalul firmelor private nou infiintate sau reosrganizate din fostele intreprinderi

mici si asociatii in scop lucrativ;- capitl social subscris in natura si/sau in numerar, pe parcurs, de catre actionari sau

asociati (alte societati comerciale, parteneri straini, persoane anonime, etc.)Deci, capitalul social este egal cu valoarea nominala a actiunilor sau partilor

sociale, respectiv cu valoarea aportului in natura sau in numerar, a rezervelor incorporate si beneficiilor repartizate pentru majorarea capitalului sau altor operatiuni care conduc la modificarea acestuia.

Capitalul subscris si varsat se inregistreaza distinct in contabilitate, pe baza actelor de constituire a societatii si a documentelor justificative privind varsamintele de capital.

Contabilitatea analitica a capitalului social se tine pe actionari sau asociati cuprinzand numarul si valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale subscrise sau varsate.

Principalele operatiuni care se inregistreaza in contabilitate cu privire la marirea capitalului sunt urmatoarele: subscrierea de noi actiuni, incorporarea rezervelor in cazul in care acestea depasesc limitele stabilite si alte operatiuni potrivit legii.

10 CAPITAL SI REZERVE101 Capital

1011 Capital subscris nevarsat1012 Capital subscris varsat

104 Prime legate de capital1041 Prime de emisiune1042 Prime de fuziune1043 Prime de aport

105 Rezerve din reevaluare106 Rezerve

1061 Rezerve legale1062 Rezerve pentru acţiuni proprii1068 Alte rezerve

117 Rezultatul reportat

Primele legate de capital (de emisiune, de fuziune, de aport) reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune si respectiv valoarea bunurilor primite ca aport si valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale.

Operatiunile ce se inregistreaza in contabilitate cu privire la micsorarea capitalului social sunt, in principal, urmatoarele: reducerea numarului de actiuni sau diminuarea valorii nominale a acestora, ca urmare a retragerii unor actionari sau asociati, rascumpararea actiunilor, acoperirea pierderilor din anii precedenti sau a altor operatiuni potrivit legii.

9

Page 10: Contabilitatea capitalului propriu

Diferentele din reevaluare reprezentand soldul diferentelor dintre valoarea actuala (mai mare) si valoarea inregistrata in contabilitate a elementelor de activ (mai mica) supusa reevaluarii in conditiile legii se inregistreaza in contabilitate intr-un cont distinct. Diferentele rezultate din reevaluarea elementelor de activ se transfera la rezerve sau la capitalul social, potrivit legii.

Deci, principalele conturi ce intervin in evidentierea formarii, formarii si miscarii capitalului propriu sunt: Contul 101 “Capital social” are destinatia urmarii capitalului social subscris precum si a celui varsat, in natura si/sau in lichiditati de catre actionarii si asociatii societatii, precum si marirea si micsorarea acestuia. Este un cont de pasiv care se crediteaza cu valoarea aportului antreprenorilor la inceputul sau pe parcursul exercitiului; profitul nerepartizat al exercitiului (anului) precedent destinat majorarii capitalului; rezervele (din contul 106 “Rezerve”) devenite disponibile (aceste rezerve sunt profituri afectate durabil agentului economic din profitul exercitiului precedent); alte resurse, donatii, prime de capital, etc. In ceea ce priveste debitul contului 101 “Capital social”, aici vom regasi: prelevarile de orice fel vizand retragerea de capital, rascumpararea si anularea de actiuni, alte sume retrase de proprietari, precum si pierderile exercitiului precedent.

Are sold creditor si reprezinta capitalul propriu permanent al societatii.Intrucat pot exista decalaje intre momentul subscrierii si cel al varsarii efective

a capitalului de catre asociati contul 101 “Capital social” are prevazute in acest scop doua conturi de gradul II si anume:

1011 “Capital subscris nevarsat”1012 “Capital subscris varsat”

Contul 104 “Prime legate de capital” evidentiaza primele constituite ca urmare a unor avantaje suplimentare pentru agentul economic si care conduc la majorarea capitalului in urma vanzarii actiunilor si obligatiilor sau altor hartii de valoare emise la un pret superior valorii lor nominale, a fuziunilor de capital sau a aporturilor la capital, la momente si in conditii avantajoase fata de asociatii fondatori etc.

Este un cont de pasiv care se crediteaza cu primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii sau aportului la capital si care devin obligatie a actionarilor si se debiteaza cu primele destinate a majora capitalul social sau rezervele – dupa caz.. Are sold creditor si reprezinta primele de emisiune, fuziune sau aport la capital, calculate, angajate spre incasare, dar nerepartizate. Contul 105 “Rezerve din reevaluare” este bifunctional si serveste la colectarea si compensarea diferentelor ce rezulta din “scumpirea” sau “ieftinirea” activelor precum si a “hartiilor de valoare” sau a altor elemente de pasiv sensibile la devalorizare/revalorizare.

In acest scop, pe parcursul anului, el se debiteaza cu diferentele nefavorabile din diminuarea activelor precum si a diferentelor favoirabile din majorarea valorii pasivelor si se crediteaza cu diferentele favorabile din majorarea activelor precum si cu diminuarea unor elemente de pasiv ca urmare a reevaluarii. La finele anului soldul sau reprezinta rezultatul final al compensarii diferentelor, deci poate fi debitor sau creditor si in consecinta se inchide prin contul de “capital”.

Desigur amplitudinea relatiilor financiare legate de capital este foarte mare astfel ca, firesc, vom mai intalni si alte numeroase conturi dintre care poate ar trebui sa amintim:- 5121 – “Conturi la banca in lei”- 5311 – “Casa in lei”- 5124 – “Conturi la banca in devize”

10

Page 11: Contabilitatea capitalului propriu

- 5314 – “Casa in devize”- 456 – “Decontari cu asociatii privind capitalul”

In acest context general, cateva din scenariile posibile in materie de capital s-ar putea prezenta astfel:

Subscrierea, varsarea si miscarea capitalului1. Aportul asociatilor si actionarilor fondatori la infiintarea societatii sau majorarea pe parcurs a capitalului.a) Subscrierea, pe baza contractului de asociere:

456 = 101Decontari cu asociatii Capital socialprivind capitalul

b) Alocarea (vanzarea) capitalului subscris:5121 – Disponibil la banca in lei = 4565311 – Casa in lei Decontari cu asociatii211 – Imobilizări corporale 211,212,213, conf. planului de conturi

c) Daca mijloacele fixe au si un anume grad de uzura se reduc la valoarea reala, ramasa (prin rectificare).Debit : 211 – Imobilizări corporaleCredit : 281 – Amortizari privind imobilizarile corporale

Aici, apare, totusi, o problema legata de faptul: contul 101 “Capital social” este spart de cele doua conturi de gradul II respectiv: capital “subscris” si capital “varsat/nevarsat” (cu toate ca informatiile corespunzatoare se puteau extrage din contul 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul”).

Aceasta inseamna ca, de fapt, trebuie sa se contabilizeze in “nivelul II”, adica:- Subscrierea:Debit : 456 – Decontari cu asociatii privind capitalulCredit :1011 – Capital subscris nevarsat- Varsarea:Debit : 5121 – Disponibil la banca

Sau5311 – Casa in lei etc.

Credit : 456 - Decontari cu asociatii privind capitalul………………. si concomitent:Debit : 1011 - Capital subscris nevarsatCredit : 1012 – Capital subscris varsat

2. Retragerea capitalului de unul sau mai multi asociati, in urma aprobarii adunarii generale a asociatilor si actionarilor:a) In timpul anului, pe masura platilor:

456 = 512 – Conturi curente la banci Decontari cu asociatii 531 – Casa privind capitalul

b) Dupa inchiderea bilantului, cu ocazia operarii si altor fenomene ce afecteaza direct capitalul:

101 = 456Capital social Decontari cu asociatii

Privind capitalul

11

Page 12: Contabilitatea capitalului propriu

Capitalul si profitul

Dupa infiintarea societatilor comerciale, pe parcurs profitul devine una din sursele importante de majorare directa a capitalului, la fel cum pierderile afecteaza si ele capitalul social.

Repartizarea profitului pentru majorarea capitalului social se poate face numai dupa aprobarea bilantului de catre adunarea generala a asociatilor si actionarilor, la fel cum pierderea poate afecta direct si “decis” capitalul:a)Profitul: 121 = 101

Profit si pierdere Capital socialb)Pierderea: 101 = 121

Capital social Profit si pierdereAceste ultime rezolvari contabile depind atat de legislatia financiar-fiscala

nationala expresa cu privire la repartizarea in general a profitului, cat si de decizia finala a adunarii generale a asociatilor si actionarilor. Daca, spre exemplu, se constata o pierdere care poate fi recuperata imediat in anul urmator, sau se considera ca o parte din profitul net nerepartizat poate fi transferat in anul urmator pentru o anume “marja” de siguranta rezultatul exercitiului se transfera tot in urma hotararii adunarii generale in contul de asteptare 107 “Rezerve din comersie” care preia in debit pierderea, iar in credit profiturile ramase nerepartizate din contul 121 “Profit si pierdere”, acesta din urma ramanand “liber” (soldat) spre a prelua operatiile anului curent de gestiune.

Ulterior tot trebuie sa se ia o decizie si ea poate fi:a) Translocarea rezultatului final (profit/pierdere):

121 = 107 107 = 121Profit si Rezerve din Rezerve din Profit siPierdere comersie comersie pierdereb) Afectarea capitalului social (profit/pierdere):

107 = 101 101 = 107Rezerve din Capital Capital Rezerve dincomersie social social comersiec) Compensarea sau cumularea cu rezultatul exercitiului din anul curent, dar acesta numai in cazul ca se compenseaza eventualele pierderi sau profitul obtinut este suficient de mic pentru care rezultatul reportat sa asigure o baza minima pentru mersul inainte al societatii comerciale. Astfel, chiar dac sub aspect contabil nu este nimic neclar “reportarea” (amanarea) unei decizii ferme nu se justifica din punct de vedere al gestiunii economice.

Capitalul si diferentele din reevaluareLiberalizarea preturilor ca fenomen general dar mai ales in perioadele de

inflatie/deflatie acroseaza semnificative mutatii evolutive in termen scurt ale acestora, peste care se remultiplica si numeroase alte implicatii social-economice, conjuncturale etc.

Asa se face ca periodic, de regula in urma unor hotarari ale organelor abilitate, dar si atunci cand agentul economic resimte nevoia aducerii patrimoniului material si obligational la un nivel pozitiv, incadrandu-se in canoane metodologice stricte, procedeaza la reevaluarea activelor si pasivelor sale, prilej cu care, evident, se constata anumite diferente.

Contabilizarea si compensarea lor se realizeaza cu ajutorul contului bifunctional 105 “Diferente din reevaluare” in care vom regasi:

12

Page 13: Contabilitatea capitalului propriu

Diferente de reevaluare- Scaderi de active in imobilizari- Scaderi de active materiale- Scaderi de active financiare- Cresteri ale pasivelor (obligatiilor)

- Cresteri de active in imobilizari- Cresteri de active materiale- Cresteri de active financiare- Scaderi ale paqsivelor (obligatiilor)

Contul 105 “Diefernta din reevaluare” colecteaza, deci, diferentele cu caracter favorabil separat de cele nefavorabile, le compenseaza reciproc, iar la finele exercitiului financiar soldul lui se regularizeaza astfel:- Soldul debitor reprezentand diferentele nefavorabilese inchide mai intai prin

consumarea (si deci diminuarea) rezervelor constituite dupa epuizarea carora diminueaza capitalul social.

- Soldul creditor, reprezentand diferentele favorabile, majoreaza, de regula, capitalul social si se inchide.

Diferentele din reevaluare pot imbraca deci un evantai foarte diferit atat ca marime cat si ca sens, mai ales in conditiile unei economii hiperinflationiste, dar si a unor evolutii conjuncturale nu arareori aleatoriu. Cateva situatii pot fi totusi, credem noi, edificatoare:1. Reevaluarea circulatiei “Titlurilor de participare” poate aparea in orice stadiu al economiei de piata si pana la urma vom avea doua situatii:a) contabilizarea diferentelor nefavorabile rezultate din reevaluarea cu ocazia “scoaterii” titlurilor de participare (scaderea pretului “hartiilor de valoare” sub valoarea avansata), constatata pe parcursul anului:

105 = 261Rezerve de participare Titluri de participare

b) daca intalnim situatia inversa, adica diferente favorabile dobandite ca urmare “a scumpirii” titlurilor de participare si realizata cu ocazia scontarii lor:

261 = 105Titluri nde participare Rezerve din reevaluareDeci contul 105 “Diferente din reevaluare” colecteaza in timpul anului toate

diferentele favorabile si nefavorabile rezultate din “comercializarea” titlurilor de participare, le compenseaza, iar la finele perioadei, odata cu inchiderea exercitiului financiar, soldul lui se contabilizeaza prin contrabalansarea “rezervelor” special conbstituite in acest scop, fara a afecta veniturile sau cheltuielile curente si evident, se compenseaza cu alte categorii de “diferente”.2. In legatura cu “diferentele din reevaluare” mai trebuie retinuta si actiunea reevaluarea a activelor si chiar a unor pasive.

Elementele de activ imobilizate material si financiar pot face obiectul unei reevaluari daca legislatia nationala o autorizeaza, desi ea ramane o decizie finalizata de agentul economic.

Elementele de activ imobilizate nematerial nu pot fi reevaluate.Operatia de reevaluare consta in substituirea valorilor contabile cu elemente

privind valoarea lor de intrebuintare. Plusul de evaluare care rezulta este inregistrat in contrapartida postului, pozitie de “ecart” de reevaluare care figureaza in capitalurile proprii. Aceasta plus valoare nu constituie un element de rezultat. Devalorizarile ulterioare se calculeaza pe baza noilor valori.

13

Page 14: Contabilitatea capitalului propriu

a) Deci, pentru ACTIVE:

+ Cresteri de active Conturi de valori = 105 materiale si financiare Dieferente din revaluare

- Diminuari de active 105 = Conturile de valoriDiferente din reevaluare materiale si financiare

b) Daca este vorba de reevaluarea unor elemente de PASIV (de resurse), desi mai restransa ca frecventa, ea se rezolva prin formule contabile inverse, adica:

+ Cresteri de pasive 105 = Conturile elementelor de pasivDiferente din reevaluare

- Diminuari de Conturile elementelor de = 105 pasive pasiv Diferente din reevaluare

3. Inchiderea contului 105 “Diferente din reevaluare” se face, de regula, la finele anului, chiar dupa finalizarea bilantului contabil. In ceea ce priveste “costurile” afectate, problemele sunt atat de rationament financiar – managerial, dar si de prevederile legislatiei financiar-fiscale sau chiar a unor”normative” cu trimitere specifica (inclusiv temporara) la felul “diferentelor”, cauzele lor, elemente de activ sau de pasiv generatoare, marimea acestora etc.

Aici, rationamentele de baza sunt urmatoarele:a) Daca este vorba de diferente nefavorabile rezultate indeosebi din deprecierea “hartiilor de valoare” (dar nu neaparat numai) atunci ele afecteaza in primul rand rezervele:

106 = 105Rezerve Diferente din reevaluare

b) Pentru suma “diferentelor”nefavorabile ce depaseste resursele deja constituite se afecteaza inevitabil “capitalul”:

101 = 105Capital social Diferente din reevaluare

c) Diferentele nete favorabile afecteaza inevitabil “capitalul”:105 = 101

Diferente din reevaluare Capital social… Dar exemplele noastre nu asaneaza problema “diferentelor”. Pe langa

normativele financiare aici mai trebuie tinut seama si de maasurile de autoprotectie impotriva devalorizarilor, de afectare economica a societatii de tipul operational a acestora (spre exemplu pot fi devalorizari protejate prin anumite provizioane, la institutiile financiare si societatile bancare diferentele din reevaluarea imobilizarilor corporale sau a stocurilor materiale nu afecteaza capitalul si “alte fonduri - un cont de fond specific de acoperire a acestor active” etc.) asa ca decizia finala apartine, de la caz la caz, adunarii generale a asociatilor si actionarilor, dupa analiza si aprobarea bilantului contabil si raportului cenzorilor.

Problematica reevaluarii este totusi destul de complexa (si se extinde si asupra altor elemente pe care le vom intalni in capitolele urmatoare), mai ales in conditiile hiperinflatiei sau marilor oscilatii ale preturilor, intrucat spre a fi considerata ca atare ea trebuie sa fie durabila, dar, in acelasi timp sa nu deprecieze rentabilitatea de

14

Page 15: Contabilitatea capitalului propriu

subzistenta a agentului economic in plus mai este necesar a se avea in vedere comportamentul elementelor supuse reevaluarii, in sensul ca solutia economica avantajoasa ar fi ca:- excedentul de valoare constatat in cazul imobilizarilor corporale supuse

amortizarii periodice se regularizeaza asupra “rezervelor”;- excedentul de valoare provocat in cazul terenurilor sau al imobilizarilor financiare

neamortizate se regularizeaza asupra “capitalului social”;Aceste solutii pot rezista ca urmare a faptului ca elementele amortizabile pot fi

contracompensate prin majorarea sumei amortizarilor lunare ce efectueaza cheltuielile de exploatare in perioadele (lunile) urmatoare pana la incidenta duratei de serviciu normale, ceea ce le permite reconstituirea rezervelor (105=106) si implicit diminuarea treptata a diferentelor din reevaluare.

Actiunile si primele de capital1. In principiu, majorarea capitalului prin emisiunea de actiuni si punerea lor

in vanzare ar trebui sa fie frecventa numai ca este foarte greu de acceptat ca aceste actiuni ulterioare mai pot fi “asezate” la aceeasi valoare cu cele cumparate de fondatori la infiintare. In fapt, ele au o valoare contabila mai mare decat cea de la infiintare generata de marimea rezervelor sau altor fonduri asimilate constituite pe parcurs, de efectele devalorizarii dar si masurilor de autoprotectie.

Spre exemplu:a) Valoarea actiunilor la constituirea societatii:

100.000 actiun X 2.500 lei/actiune = 250.000.000 lei capitalb) Valoarea actiunilor dupa un an:

- capital social la infiintare 250.000.000 lei- fond de rezerva 50.000.000 lei

Total capital propriu: 300.000.000 lei- Pretul la zi al noilor actiuni

Valoarea contabila: 300.000.000/100.000.000 = 3.000 lei/bucatac)Pretul actiunii: Nominal 2.500 lei/buc

Actual 3.000 lei/buc+ = 500 lei = PRIMA DE EMISIUNE

Deci, prima de capital este legata in principal de cresterea valorilor contabile a actiunilor, astfel ca viitorii detinatori de capital vor trebui sa plateasca, in cazul nostru, pentru o actiune nominala de 2.500 lei/buc. Suma de 3.000 lei/buc., deci cu o prima de 500 lei/buc.

Daca se emit 500 de actiun, insemneaza:- valoarea nominala 500X2.500 = 1.250.000- valoarea contabila 500X3.000 = 1.500.000

PRIMA DE CAPITAL 250.000emisiunea lor se va comercializa astfel:

456 = % 1.500.000Decontari cu asociatii 1011 – Capital subscris nevarsat 1.250.000privind capitalul 104 – Prime legate de capital 250.000

Acestea sunt “primele de emisiune” si le regasim in desfasurarea contului 104 “Prime legate de capital”, astfel: 1041 “Prime de emisiune”

15

Page 16: Contabilitatea capitalului propriu

1042 “Prime de fuziune”, in care se evidentiaza diferenta de pret dintre valoarea contabila si valoarea nominala a actiunilor la unul din agenti ce fuzioneaza, comparativ cu celalalt. 1043 “Prime de aport” determinate pentru acei asociati care contribuie pe parcurs la capital cu valori materiale in locul lichiditatilor, dar care si ele se evalueaza si compara dupa aceleasi criterii.

2. Primele de capital incasate (sau angajate) se utilizeaza in principal pentru:- amortizarea cheltuielilor de emisiune a actiunilor (evident, numai primele de emisiune)- majorarea rezervelor- majorarea capitaluluiastfel in contabilitate vom avea:

104 = 1012 – Capital subscris varsatPrime legate de capital 106 – Rezerve

201 – Cheltuieli de constituireDeci:Contul 104 “ Prime legate de capital” este un cont de pasiv care se crediteaza

cu contravaloarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii sau aportului de capital si se debiteaza cu primele consumate pentru amortizarea cheltuielilor de emisiune sau transformate in capital si respectiv in rezerve. Are sold creditor si reprezinta “primele” incasate (angajate) dar nerepartizate (si au o functie asimilata capitalului).

3. Rascumpararea actiunilor proprii emise cu ocazia infiintarii societatii sau a majorarii capitalului, care acum nu ne intereseaza a fi vandute (deci se anuleaza) sau nu mai exista un interes ferm in acest scop (si deci au fost rascumparate):a) Rascumpararea actiunilor:

502 = 512 Conturi curente la banciActiuni proprii 531 Casa

b) Anularea (distrugerea) actiunilor rascumparate:1012 = 502

Capital social varsat Actiuni proprii(sau 106 Rezerve)Si in acest caz pot apare diferente intre valoarea nominala si cea contabila, ele

rezervandu-se tot prin intermediul contului 104 “Prime legate de capital”.

Rezervele

In organizarea contabilitatii rezervelor se tine seama, inainte de toate, de tipul acestora, respectiv de rezerve legale, rezerve statutare si alte rezerve.a) Asa cum prevad actele normative in vigoare, rezervele legale se constituie anual in proportie de cel putin 5% din profitul brut al unitatii patrimoniale pana cand rezerva constituita atinge urmatoarele limite fata de capitalul social, daca prin reglementarile in baza carora s-au constituit nu se prevede astfel: - 20% pentru societatile comerciale infiintate in baza Legii nr. 31/1990 si pentru

regiile autonome;- 25% pentru societatile comerciale cu participare de capital din strainatate

infiintate, potrivit Decretului nr. 424/1972 si Decretului-Lege nr. 96/1990.

16

Page 17: Contabilitatea capitalului propriu

Rezervele atfel constituite, in caz de micsorare se completeaza in conditiile prevazute de lege. De asemenea, in rezerve se include excedentul obtinut prin emisiunea actiunilor la un curs mai mare decat valoarea lor nominala, daca acest excedent nu este intrebuintat la plata cheltuielilor de emisiune sau destinat amortizarii lor.b)Rezervele statuare se constituie anual dar de data aceasta din profitul net al unitatilor patrimoniale, conform prevederilor din statutul acestora.c) Alte rezerve, deseori cu caracter temporar si deci neprevazute de lege sau de statut, pot fi constituite facultataiv pe seama profitului net, pentru: acoperirea pierderilor, cresterea capitalului social sau pentru alte scopuri, potrivit hotararii adunarii generale a actionarilor si asociatilor.

Desigur, este firesc sa existe reglementari financiar-fiscale precise in legatura cu constituirea acestor rezerve in special pentru cele din profitul brut (pentru ca “derapeaza” din fata impozitului pe profit), dar aceasta depinde si de sistemul de impozitare a agentilor economici: pe profit, pe cifra de afaceri, etc. Oricum constituirea si organizarea acestora se evidentiaza prin intermediul contului de pasiv 106 “Rezerve” defalcat pe conturi de gradul II in functie de natura lor. 1061 – “Rezerve legale” 1063 – “Rezerve statutare” 1068 – “Alte rezerve”

Ele se crediteaza cu rezervele constituite din profitul repartizat acestui scop si se debiteaza pe masura consumarii lor conform destinatiei si scopului urmarit (majorarea, in transe, a capitalului, acoperirea pierderilor din operatiile anterioare etc.).

In mod deosebit, lucrurile se pot desfasura dupa urmatoarele “scheme”:1.a) Constituirea de rezerve in cursul anului, pe seama profitului brut, in limitele prevazute de lege:

129 = 1061Repartizarea profitului Rezerve legalec) Constituirea de rezerve la sfarsitul anului, pe seama profitului net, la dispozitia agentului economic:

121 = 1063 – Rezerve statutareProfit si pierdere 1068 – Alte rezerve

d) Trecerea la rezerve a “primelor de capital” rezultate din emisiunea suplimentara de actiuni:

104 = 1063Prime legate de capital Rezerve statutaree) Regularizarea “diferentelor de reevaluare”, in functie de natura lor, cu necesitatea nominalizarii tipului de rezerve pe care il afecteaza conform legii si hotararilor Adunarii generale a asociatilor si actionarilor:

Diferente favorabile: Diferente nefavorabile:105 = 106 106 = 105

Diferente din Rezerve Rezerve Diferente dinreevaluare reevaluare

2.f) “Consumarea” rezervelor pentru acoperirea rezultatului financiar nefavorabil reportat (pierderilor din exercitiile anterioare):

1061 = 107

17

Page 18: Contabilitatea capitalului propriu

Rezerve legale Rezultatu reportatf) Rezerve specifice create si, acum utilizate pentru acoperirea pierderilor din rascumpararea propriilor actiuni:

1068 = 502 Alte rezerve Actiuni proprii

3. Rezervele constituite si neutilizate (sau previzibil a fi utilizate in viitor), in urma hotararii asociatilor si actionarilor, pot fi transformate in capital social:

106 = 1012Rezerve (pe feluri) Capital subscris varsatTransformarea rezervelor in capital – ca de altfel si repartizarile directe in

profit in vederea majorarii capitalului – se rezolva simplu din punct de vedere contabil, dar mai trebuie gasita si solutia tehnica ce vizeaza direct inscrisurile doveditoare ale asociatilor si actionarilor:- daca este vorba de o societate in comandita simpla, cu raspundere limitata sau de alta natura in care capitalul s-a format prin contributia cu parti sociale a asociatilor, atunci suma rezervelor reconvertite in capital se repartizeaza in contul asociatilor (si se inscrie in “registrul partilor sociale”) direct proportional cu contributia anterioara a acestora la capital, de asa maniera incat fiecare sa isi mentina ponderea initiala in capitalul social total.- In cazul societatilor comerciale pe actiuni, acestea emit noi “actiuni” la valoarea nominala, pana la incidenta rezervelor transformate in capital, pe care apoi le distribuie gratuit detinatorilor de actiuni initiale (anterioare), direct proportional cu numarul acestora, aproximativ dupa urmatorul scenariu:

Situatia anterioara- 1.000 buc. Actiuni- 2.500 lei/buc. valoarea nominala- 2.500.000 lei capital social

Rezerve trecute la capital: 500.000 lei Numar actiuni noi corespunzatoare rezervelor convertite:500.000/2.500 = 200 buc.Utilizand de drepturile speciale, insemneaza ca fiecare detinator a cinci actiuni

anterioare (1.000 : 200 = 5) va primi gratuit a sasea actiune (una noua).Aici exista si alte variante de solutionare a problemei tehnice de incorporare a

rezervelor in capital, care sa ia in considerare si valoarea contabila a actiunilor (anterioara si dupa convertirea rezervelor) cum ar fi: distributia de “segmente” (de ajustare) de actiuni ce si le redistribuie (sau vand) actionarii intre ei, pentru ca detinatorul a “n” segmente sa formeze o actiune la valoarea contabila; inlocuirea vechilor actiuni cu altele noi avand o valoare noua majorata, etc.

Desigur, conturile de “rezerve” si regimul constituirii lor isi au obiective si rationamente precis stabilite, dar importanta lor nu trebuie nici supralicitata ci mai degraba corelata cu sistemul de ”provizioane” de maniera ca impreuna sa acopere intregul evantai al eventualelor riscuri, influente conjuncturale, etc. asigurand conjugat o anumita “linearitate” reflexiei financiare a agentului economic, chiar daca obiectiv el mai trece si prin perioade de “cadere” conjuncturala.

Cazul intreprinzatorului individual

Intreprinzatorul individual devine un “caz” specific numai atunci cand este vorba de un agent individual sau de o asociatie familiala, in care impozitarea se face dupa rezultatele din contabilitate si nu de catre organele de fiscalitate prin luarea in

18

Page 19: Contabilitatea capitalului propriu

considerare a o serie de elemente intre care: veniturile si cheltuielile predeterminate, vadul comercial, obiectul de activitate, situatia general economica a acestuia, etc. Desigur, si acest intreprinzator isi conduce contabilitatea “in partida dubla”, chiar daca o face in formele sale cele mai simple, astfel putand apela, cel putin deocamdata la formele sale traditional-simpliste de evidenta.

In acest scop, pentru intreprinzatorii individuali si familiali cu contabilitate proprie s-a introdus contul bifunctional 108 “Contul intreprinzatorului”, care inregistreaza: a) In credit:- valoarea aportului efectiv la capital formata din imobilizari necorporale, bunuri

materiale, lichiditati in numerar sau depuse direct la banci (in lei sau in devize);- profitul realizat la inchiderea exercitiului anului precedentb) In debit:- sume retrase din capital si profit, indiferent de forma lor: imobilizari, bunuri

materiale, lichiditati sau disponibilitati etc.- pierderea realizata in exercitiul precedent suportata de intreprinzator.

In atare conditii, soldul contului 108 “Contul intreprinzatorului” poate fi: creditor – si arata aportul intreprinzatorului si profitul adus de activitatea desfasurata, sau debitor – si arata datoriile proprii derivate inclusiv ca urmare a unei activitati nerentabile cu care si-a incheiat activitatea.

In mod concret putem avea:1. Aportul la formarea capitalului intreprinzatorului:

5121 – Disponibil la banca in lei 1015311 – Casa in lei = 212 – Mijloace fixe Contul intreprinzatorului

2. Regularizarea rezultatelor financiare cu care s-a incheiat exercitiul financiar al anului precedent:

a) Daca a fost profit:121 = 101

Profit si pierdere Contul intreprinzatorului

b) Daca a fost pierdere:101 = 121

Contul intreprinzatorului Profit si pierdere3. Sumele, bunurile, valorile etc. pe care si le incaseaza sau ridica intreprinzatorul din propria gestiune, inclusiv sub forma de salarii, plata diverselor obligatii si contributii la asigurari sociale etc. imbraca direct forma unor “plati-cheltuieli”, chiar daca aici mai poate interveni si reducerea directa a capitalului:

101 = 5121 – Disponibil la banca in leiContul intreprinzatorului 5311 – Casa in lei etc.O astfel de rezolvare a “cazului intreprinzatorului particular”, ar putea parea

mai putin inscrisa in modelele contabile cu care ne-am obisnuit, dar ea corespunde unei cerinte a practicii economice de zi ci ze, desi ne dam seama ca acum intervin si corelatii cu alte conturi, ceea ce va conduce inevitabil la “partida dubla”, strict necesara dupa parerea noastra, chiar daca lucrurile se complica. Aici totusi, “simplificarea” poate interveni doar prin asimilari si substituiri ce se pot rezolva prin doar cateva conturi (“Casa”, “Disponibil la banca”, “Cheltuieli”, “Venituri”, “Decontari” etc.) dar functionand toate prin principiul dublei inregistrari. Oricum existenta contului 108 “Contul intreprinzatorului” in “sistem” este impusa inainte de

19

Page 20: Contabilitatea capitalului propriu

toate prin obtinerea ”contabilitatii nationale” care nu poate fi subjugata decat unor reguli ferme si unor rationamente contabile unitar aliniate.

Contabilitate fondurilor, subventiilor si provizioanelor reglementate

Cu toate ca elementele incluse in titlu par reunite artificial, in realitate, intre ele exista suficiente legaturi practice generate de faptul ca in ansamblul lor sunt “resurse proprii” respectiv componente ale capitalului propriu permanent si pot fi utilizate ca atare in economia diverselor categorii de agenti.

I FONDURILE

Fondurile (denumite si “fonduri proprii”) sunt constituite de agentul economic, indeosebi pe seama profitului, amortizarilor, dar si a altor resurse insemnand o destinatie prealabila data cert unei parti (este adevarat ca mici) din propriul patrimoniu, pe care il utilizeaza, in continuare, pana la consumarea acestor fonduri.

a) Fondul de dezvoltare se constituie din: amortizarea mijloacelor fixe, din profitul net al societatii comerciale, respectiv din veniturile realizate dupa acoperirea cheltuielilor la regiile autonome din vanzarea mijloacelor fixe, valorificarea materialelor rezultate din dezmembrarea mijlocelor fixe scoase din functiune si alte surse, inclusiv din reducerea de impozit ca urmare a investitiilor curente cu caracter de dezvoltare suportat din profit.

Principalele operatiuni privind utilizarea fondului de dezvoltare sunt urmatoarele: cheltuielile de investitii privind dezvoltarea, modernizarea, retehnologizarea, rambursarea creditelor pentru investitii, inclusiv dobanzile aferente acestora precum si alte cheltuieli de natura investitiilor.

b) Fondul de participare al salariatilor la profit se constituie pe seama profitului net in limitele aprobate, potrivit legii.

c) In cadrul altor finduri se cuprind: fondul constituit din beneficii pentru cresterea resurselor proprii si de finantare si alte fonduri (si poate unele “fonduri de investitii” cu destinatii exprese) inclusiv specifice: de risc, cultural-sportive, pentru cresterea surselor proprii de finantare din profit, fondul baracamentelor si amenajarilor provizorii de santier.

Pentru urmarirea formarii si utilizarii fondurilor in contabilitate se folosesc conturi specifice de pasiv:

111 – “Fond de dezvoltare”

112 – “Fond de participare la profit”

118 – “Alte fonduri”.

Ele se crediteaza cu elementele ce opereaza asupra formarii si majorarii fondurilor si se debiteaza pe masura consumarii lor. Au sold creditor si reprezinta contravaloarea fonsurilor constituite si neconsumate.

Deci, in mod concret, contul de pasiv 111 “Fond de dezvoltare” se crediteaza cu sumele alocate cu aceasta destinatie, amortizarea lunara imputata cheltuielilor de amortizare, valoarea reziduala a imobilizarilor corporale scoase din functiune, sumele incasate din vanzarea de mijloce fixe si alte active asimilate, sumele rezultate din reducerea impozitului pe profit pentru investitiile executate in anul precedent din

20

Page 21: Contabilitatea capitalului propriu

profit etc. In ceea ce priveste debitarea contului ea are loc pe masura consumarii fondului, respectiv cu: sumele utilizate din fondul de dezvoltare pentru mijlocele fixe executate sau achizitionate din profit, vanzarea mijloacelor fixe si activelor executate din reducerea impozitului pe profit, sumele utilizate prin mijloacele fixe executate sau achizitionate din amortizare, dobanzile platite pentru creditele de investitii, pierderile din incasarea unor mijloace fixe inaintea amortizarii etc. Are sold creditor si reprezinta fondul de dezvoltare existent si nedecontat la un moment dat.

Alaturi de aceste, in grupa “Fonduri” a cadrului general de conturi se regaseste si contul de activ, rectificativ, 119 “Repartizari la fondul de dezvoltare”, care se debiteaza cu sumele reprezentand amortizarea recuperata prin includerea in cheltuielile de exploatare a cotelor aferente din “planul de amortizare” si repartizata fondurilor de investitii (indeosebi fondul de amortizare) si se crediteaza odata cu consumarea respectivului cont pentru realizarea unor noi lucrari de investitii. Are sold debitor si reprezinta amortizarea repartizata fondului de dezvoltare dar neutilizata inca.

Intr-o “schema” aceste elemente s-ar regasi astfel:

111 – Fond de dezvoltare 119 – repartizari la fondul de dezvoltare

- sume utilizate pentru achizitionarea, executarea de mijloace fixe

- dobanzi platite la creditele pentru investitii

- amortizari repartizate

- valoarea reziduala a mijloacelor fixe casate

- sume din vanzarea mijloacelor fixe

- repartizari din profit

- sume rezultate sin reducerea de impozit pe profit

- amortizarea repartizata pentru fondul de dezvoltare

- sumele utilizate din fondul de dezvoltare pentru mijloace fixe executate

Si atunci, vis-à-vis de unele prevederi, nu este firesc sa ne punem intrebarea: ce efect financiar-patrimonial se produce daca se achizitioneaza sau construieste un mijloc fix pe seama fondului de dezvoltare, avand o valoare maa mare decat sumele acumulate in creditul contului 111 “Fond de dezvoltare” sunt mai mari decat cele din debitul contului 119 “Repartizari la fondul de dezvoltare”, primul continand, inafara amortizarilor, si alte elemente, intre care profitul repartizat pentru dezvoltare nu poate fi ignorat. Ori, in acest caz este firesc sa “consumam” integral sumele din contul 119 “Repartizari la fondul de dezvoltare”, deci amortizarile pentru investitii (acestea reprezentand repartitia simpla a mijloacelor fixe) dupa care excedentul de valoare va mari inevitabil capitalul social.

Desigur, aici problemele sunt oarecum mai complexe si datorita unor elemente de conventionalism si “echilibr-are/istica” introduse, dar un scenariu ne poate edifica in buna masura.

21

Page 22: Contabilitatea capitalului propriu

Contabilitatea fondului de dezvoltare

1. Constituirea fondului de dezvoltare:

a) Cote parti repartizate din profit pe parcursul anului de exercitiu:

129 = 111

Repartizarea profitului Fond de dezvoltare

b) Din amortizarile calculate lunar si recuperarea prin includerea lor in cheltuielile de exploatare:

119 = 111

Repartizari la fondul de dezvoltare Fond de dezvoltare

c) Sume incasate excedentar peste valoarea ramasa de amortizat a mijloacelor fixe prin licitatie:

Explicatia acestei operatiuni isi are izvorul mai adanc:

- vanzarea ca atare: 461 = % - 94.000

761 - 80.000

442 -14.000

- descarcarea gestiunii % = 212 - 85.000

281 - 35.000

664 -50.000

Deci: venituri cheltuieli = + 30.000

- “veniturile” se duc la nivelul “cheltuielilor” prin “plasarea” excedentului in fond de dezvoltare:

764 = 111 30.000

Venituri din cedarea Fond de dezvoltare

activelor

d) Valoarea reziduala neta favorabila obtinuta din casarea mijloacelor fixe (caloarea reziduala nefavorabila nu ar influenta tot fondul de dezvoltare):

6728 = 111

Cheltuieli privind activele cedate Fond de dezvoltare

2. Operatiile ce diminueaza fondul de dezvoltare constituit – desigur in afara destinatiei lui fundamentale – se rezuma acum doar la dobanzile platite in contul creditelor contractate pentru investitii:

111 = 5121

Fond de dezvoltare Disponibil la banca in lei

11 FONDURI

111 Fond de dezvoltare

22

Page 23: Contabilitatea capitalului propriu

112 Fond de participare la profit

118 Alte fonduri

119 Repartizari la fondul de dezvoltare

13 SUBVENTII PENTRU INVESTITII

131 Subventii pentru investitii

15 PROVIZIOANE REGLEMENTATE

151Provizioane reglementate pentru riscuri

461 – Debitori diversi

442 – Taxa pe valoarea adaugata

664 – Cheltuieli privind operatiile de capital

764 – Venituri privind operatiile de capital

3. Constituirea fondului de dezvoltare din reducerea de impozit acordata pentru a stimula investirea profitului in lucrari de dezvoltare-retehnologizare (daca legislatia prevede acest lucru si in ce limite), reducerea ce se acorda si opereaza, de regula in urmatorul an de exercitiu:

6911 = 111

Cheltuieli pentru fondul de dezvoltare Fond de dezvoltare

din reducerea de impozit

4. Daca privim sursele de formare, dar si de diminuare intamplatoare, ne dam seama ca toate au legatura directa cu mijloacele fixe. Chiar si repartizarile din profit la acest fond se fac tot cu destinatia mijloace fixe. In aceasta idee si avand in vedere faptul ca profitul poate fi repartizat direct pentru cealalta latura a dezvoltarii: “capital in mijloace circulante”, rezulta firesc destinatia expresa a fondului de dezvoltare pentru finantarea investitiilor capitale.

Cheltuielile cu investitii se contabilizeaza in conturile specifice pana la finalizarea, receptia si punerea in functiune a noilor miloace fixe rezultate.

5. La sfarsitul anului (dar e posibil chiar si al trimestrului) are loc “decontarea” expresiei si efectelor financiare ale lucrarilor de investitii, ceea ce semnifica:

111 = %

Fond de dezvoltare 119

Repartizari la fondul de dezvoltare

101

Capital social

Deci, cu ocazia finalizarii lucrarilor de investitii si reflectarii in contabilitate a reflexiei lor financiare, se consuma, si firesc se debiteaza, contul 119 “Repartizari la fondul de dezvoltare” pana la incidenta soldarii acestui cont, ceea ce semnifica in fapt reproductia simpla a imobilizarilor corporale inlocuite (cel putin valoric) prin amortizarea recuperata. Diferenta in plus (pentru ca fondul de dezvoltare sa se

23

Page 24: Contabilitatea capitalului propriu

constituie si pe seama altor resurse) este firesc sa majoreze capitalul si ca atare se crediteaza in contul corespondent 101 “Capital social” (cu toate ca, inexplicabil, in proiectul de “Norme – M.F.” nu se specifica o astfel de rezolvare).

Pe de alta parte, nu trebuie omis nici faptul ca majorarea de capital nu se poate face oricum, ci numai in urma hotararii adunarii generale, numai la finele anului si, mai presus de toate, trebuie rezolvata problema “impartirii” acestui spor de capital pe asociati, pe detinatorii de actiuni, asupra insasi a valorii actiunilor, etc.

II SUBVENTIILE

Subventiile, in conditiile economiei de piata, fie ea si de tranzitie, raman dar au caracter particular, actionand indeosebi pentru agentii economici cu capital integral sau particular public. Intre ele, locul dominant revine subventiilor pentru investitii.

Pentru aceasta, in “cadrul general”, s-a rezervat un cont specific 131 “Subventii pentru investitii”, care este destinat in acelasi timp sa faca sa apara in bilant suma subventiilor pentru investitii pana cand ele si-au atins scopul si sa permita unitatilor subventionate de a esalona pe mai multe exercitii constatarea “imbogatirii” provenind din aceasta subventie.

Deci, contul 131 “Subventii pentru investitii” evidentiaza sumele alocate de la bugetul national sau din alte surse de care beneficiaza unitatea patrimoniala pentru finantarea unor activitati pe termen lung (investitii) precum si a imobilizarilor primite ca donatii sau cu titlu gratuit. Este un cont de pasiv care se crediteaza cu valoarea subventiilor pentru investitii virate asupra rezultatului exercitiului (prin transformarea lor in “venituri”). Are sold creditor si reprezinta subventiile primite si nedecontate inca.

Contabilitatea subventiilor pentru investitii

1. Formarea fondului subventional:

a) Concesionarea subventiei, respectiv incasarea ssumelor lansate cu aceasta destinatie din bugetul national sau alt finantator caritabil:

512 = 131

Conturi curente la banci Subventii pentru investitii

b) Angajarea primirii subventiilor cu decontare ulterioara (pe masura realizarii lucrarilor de investitii, a necesarului de resurse dupa epuizarea celor proprii etc.

445 = 131

Subventii Subventii pentru investitii

c) Iar la primirea efectiva a sumelor:

512 = 445

Conturi curente la banci Subventii

d) Contabilizarea valorii donatiilor sau a plusurilor de inventar constatate la imobilizarile necorporale sau corporale :

203 – Cheltuieli de cercetare-dezvoltare

24

Page 25: Contabilitatea capitalului propriu

208 – Alte imobilizari necorporale = 131

212 – Mijloace fixe Subventii pentru investitii

2. Mai departe toate cheltuielile si receptia lucrarilor de investitii se contabilizeaza identic ca orice investitie capitala, cu exceptia faptului ca nu mai are loc decontarea consumului fondurilor proprii (reflexia financiara a procesului investitional).

3. Periodic are loc “alocarea” de venituri (practic majorarea lor” pentru acoperirea in esaloane a subventiei primite anterior pentru investitii, pe masura amortizarii imobilizarilor realizate pe aceasta cale:

a) Amortizarea calculata lunar:

681 = 281

Cheltuieli de exploatare privind Amortizari privind imobilizarile

amortizarile si provizioanele corporale

b) Diminuarea subventiei pe seama veniturilor:

131 = 7584

Subventii pentru investitii Subventii pentru investitii

virate la venituri

Aceasta alocare se face:

- cu o suma egala, in principiu, cu suma dotarii din conturile de amortizari ale imobilizarilor dobandite sau create cu ajutorul subventiei (afectarea aportului subventiei pe valoarea imobilizarilor);

- cu o suma determinata in functiw de numarul de ani in timpul carora imobilizarile neamortizabile dobandite sau create cu ajutorul subventiei sun ilanienabile (neinstrainabile) din contract (spre exemplu: o suma egala cu “n” parte din suma subventiei).

Se intelege ce prin acest mecanism de contabilizare, marindu-se esalonat veniturile, se va mari si profitul (cel putin in mod logic), iar de aici urmeaza o suma mai mare a impozitului datorat. O eventuala reducere a impozitarii profitului suplimentar nu este logica, dar se poate realiza prin afectarea veniturilor in cote (si implicit cu o viteza) mai lente decat amortizabilitatea mijloacelor fixe rezultate.4. Desigur, subventiile mai pot avea si alte destinatii: acoperirea unor DIFERENTE DE PRET (pentru unele produse subventionate: medicamente, produse ale industriei de aparare sau strategice, protectia mediului) sau SUBVENTIILE DE ECHILIBRU necesare acoperirii unor cheltuieli deja efectuate la comenzi de stat, la actiuni finantate din bugetul national etc. Pentru fiecare dintre ele este foarte important a respecta regimul de finantare bugetara, termenele si limitele de subventionare, instrumentele tehnice de recuperare de catre agentii economici a sumelor in cauza, intrucat reflectarea in conturi este simpla si rationala.a) Cheltuielile de exploatare sunt contabilizate in marea masa a acestora, desigur, pe feluri de consumuri “dupa natura lor”, impreuna cu toate celelalte cheltuieli ale agentului economic.b) La sfarsitul lunii, pe baza unor deconturi si date analitice privind productia obtinuta, subventia pe unitatea de produs (sau partea din pretul la vanzare), diferenta totala de pret subventionabila, marimea subventiei de echilibru etc., se contabilizeaza

25

Page 26: Contabilitatea capitalului propriu

suma de incasat, care devine “venit” (spre a contrabalansa cheltuielile mai mari – in procesul calcularii rezultatelor exercitiului):

445 = 741 Subventii Venituri din subventii de exploatare

c) Se incaseaza de la bugetul national suma cuvenita drept subventie pentru “echilibrare” sau acoperirea diferentelor de pret:

5121 = 445 Disponibil la banca in lei Subventii

In ceea ce priveste aparitia contului 445 “Subventii”, el trebuie retinut ca un cont de decontare-asteptare ce se debiteaza cu sumele angajate ferm a fi primite (cuvenite) si se crediteaza pe masura incasarii lor, soldul debitor exprima, fireste, subventiile “promise” dar neprimite.

In legatura cu subventiile, trebuie inteles perfect mecanismul finantarii lor in economia de piata, dar si in perioada de tranzitie spre aceasta, pentru ca se subventioneaza obiective, actiuni, chiar activitati, toate prevazute in bugetul national si nu se pot subventiona pierderi, unitati nerentabile – chiar cu capital public – rezolvarea lor, cand totusi este necesar, acrosand direct “rezultatul exercitiului”.

III PROVIZIOANE REGLEMENTATEProvizioanele reglementate sunt asimilate capitalului propriu in exploatare

tocmai datorita caracterului lor reglementat expres, relativ stabil pentru un timp si fara alte obligatiuni deocamdata (dobanzi, penalitati, prime etc.). Evidenta lor se crediteaza cu contravaloarea sumelor prerezervate pentru protejarea unor elemente specifice (modificare preturilor stocurilor, calculului de amortismente accelerate etc.) prin majorarea cheltuielilor “exceptionale” si se debiteaza in corespondenta cu majoritatea veniturilor fie pentru contrabalansarea cheltuielilor generate de aparitia evenimentului protejat fie prin pierderea obiectului provizionului. Are sold creditor si reprezinta provizionul constituit si neconsumat pana la un moment dat.

Contabilitatea provizioanelor reglementate1. Constituirea unui provizion pentru protectia contra cresterii preturilor la cumparare in conditiile in care executivul poate “ingheta” preturile la vanzare:

681 = 141Cheltuieli exceptionale privind Provizioane reglementate provizioanele reglementate2. Obiectul protectiei devine operational:a) Apare riscul: marfurile se vand si se contabilizeaza ca atare, numai ca pretul la vanzare a fost “inghetat” la un nivel sub cel de cumparare (diminuand astfel veniturile scontate si necesare reluarii la aceeasi dimensiune a circuitului comercial).b) In acest caz, pentru pierderea de valoare, “veniturile” agentului economic se aduc la nivelul lor normal prin consumarea provizionului (contrabalansarea “ravagiilor” riscului).

141 = 7874 Provizioane reglementate Venituri exceptionale din

provizioane reglementatec) Provizionul reglementat constituit devine fara obiect ca urmare a ridicarii restrictiei prevazute (ex.: inghetarea preturilor):

141 = 7847 Provizioane reglementate Venituri exceptionale din

provizioane reglementate

26

Page 27: Contabilitatea capitalului propriu

Chiar daca provizioanele reglementate “prin protectia lor stricta” prin lege pot avea numeroase obiecte, obiective, cauze si interese, in cele din urma se incadreaza, in ceea ce priveste contabilizarea, in “schemele” si scenariile prezentate mai inainte.

MONOGRAFIE

Pentru evidentierea actiunilor subscirse si a aportului in bani si in natura: precum si a altor operatii economice legate de formarea capitalului se utilizeaza

27

Page 28: Contabilitatea capitalului propriu

conturile: 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul”, 101 “Capital social” si conturile de avere (mijloace materiale si banesti).

Contul 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul” este cont de creante, cu functie contabila de cont de activ. Debitulacestu cont reflecta: capitalul subscris si varsat de actionari si asociati, in bani si in natura; valoarea primelor legate de capital; sumele platite asociatilor cu ocazia retragerii capitalului. Creditul acestui cont reflecta aporturile in bani si in natura aduse la societate, precum si capitalul social retras de catre actionari sau asociati. Soldul debitor, reflecta aportul subscris la constituirea capitalului, dar nevarsat inca.

Contul 101 “Capital social” este utilizat pentru evidentierea capitalului social subscris si varsat, in natura si bani de catre actionarii sau asociatii societatii, precum si majorarile si reducerile capitalului societatii. Este cont de surse proprii permanente si indeplineste functia contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta: capitalul social subscris de actionari sau asociati, in bani si/sau in natura, rezervele destinate cresterii capitalului, primele legate de capital, incorporate in capitalul social. Debitul acestui cont reflecta: capitalul retras de catre actionari sau asociati, pierderile realizate in exercitiile precedente care diminueaza capitalul social, valoarea actiunilor proprii anulate. Prezinta sold creditor care reflecta capitalul social subscris, varsat si nevarsat.

Contabilitatea analitica a capitalului social se tine pe actionari sau asociati cuprinzand numarul si valoarea nominala a actiunilor sau partilor sociale subscrise, varsate si nevarsate.

Contul sintetic 101 “Capital social;” se desfasoara pe doua subconturi astfel:1011 “Capital subscris nevarsat”1012 “Capital subscris varsat”

Exemple de utilizare a conturilor mentionate:1. Pentru formarea capitalului unei societati noi in suma de 5.000.000 lei, un

numar de 100 de persoane subscriu sa cumpere cele 1.00 de actiuni emise, cu valoarea nominala de 5.000 lei.

Operatia de subscriere a capitalului social produce o crestere a dreptului de creanta a intreprinderii asupra subscriptorilor si concomitent cu aceasta, o crestre a capitalului subscris, dar nevarsat. Deci, o crestere de activ si o crestere de pasiv. Cresterea de activ se reflecta in debitul contului 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul”, iar cresterea de pasiv in creditul contului 1011 “Capital subscris nevarsat”. Formula contabila va fi urmatoarea:

456 “Decontari cu asociatii privind capitalul”

= 1011 “Capital nevarsat –5.000.000 lei

Capitalul subscris de 5.000.000 lei este format din valoarea a 400 de actiuni pentru aport in natura si valoarea a 600 de actiuni pentru aport in bani. Aportul in natura consta in urmatoarele bunuri economice: o cladire apreciata la valorea de 1.000.000 lei, teren evaluat la 400.000 lei, 1 autocamion evaluat la 600.000 lei.

Pentru calcularea numarului de actiuni ce trebuie atribuite pentru aporturile in natura se imparte valoarea aporturilor la valoarea nominala a unei actiuni astfel:1 cladire 1.000.000lei: 5.000 lei/actiune = 200 actiuniterenul 400.000lei: 5.000 lei/actiune = 80 actiuniautocamionul 600.000lei: 5.000 lei/actiune = 120 actiuni

2. Se inregistreaza aducerea aporturilor in natura la societate. Aceasta operatie produce, pe de o parte, cresterea elementelor de imobilizari corporale: cladiri, terenuri, mijloace de transport, iar pe de alta parte, micsorarea dreptului de creanta asupra subscriptorilor. Deci, cresterea a trei elemente de activ si scaderea unui element tot de activ. Cresterile de activ se vor inregistra in debitul conturilor:

28

Page 29: Contabilitatea capitalului propriu

“Cladiri”, “Terenuri”, “Mijloace de transport”, iar scaderea de activ se va inregistra in creditul contului 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul”. Formula contabila a acestei operatii este urmatoarea:%2121 “Cladiri”212 “Terenuri”2125 “Mijloace de transport”

= 456 “Decontari cu asociatii - 2.000.000 leiprivind capitalul - 1.000.000 lei - 400.000 lei- 600.000 lei

3. Se inregistreaza trecerea capitalului din categoria “capital subscris nevarsat” la categoria “capital subscris varsat”.

Aceasta operatie economica produce o diminuare in pasiv la elementul capital subscris varsat. Diminuarea de pasiv se va reflecta in debitul contului “Capital subscris nevarsat”, iar majorarea de pasiv se va reflecta in creditul contului “Capital subscris varsat”. Formula contabila va fi deci:1011 “Capital subscris nevarsat” = 1012 “Capital subscris varsat” –

2.000.000 lei4. Se fac varsaminte ce reprezinta contravaloarea celor 600 de actiuni pentru

aport de bani.Aceasta operatie economica produce, pe de o parte, cresterea numerarului din

casieria intreprinderii, iar pe de alta parte, micsorarea dreptului de creanta asupra subscriptorilor, deci, o crestere de activ si o micsorare tot de activ. Cresterea de activ se va reflecta in debitul contului “Casa”, iar micsorarea de activ in creditul contului “Decontari cu asociatii privind capitalul”. Aceasta operatie economica se va reflecta in conturi prin urmatoarea formula:531 “Casa” = 456 “Decontari cu asociatii privind

capitalul” – 3.000.000 lei5. Se inregistreaza trecerea capitalului din categoria “capital subscris

nevarsat” in categoria “capital subscris varsat”. Operatia economica produce, pe de o parte diminuarea capitalului subscris nevarsat – elementul de pasiv si pe de alta parte, majorarea capitalului subscris varsat – element tot de pasiv. Diminuarea de pasiv se va reflecta in debitul contului “Capital subscris nevarsat”, iar majorarea de pasiv se va reflecta in creditul contului “Capital subscris varsat”. Deci, formula contabila este:1011 “Capital subscris nevarsat” = 1012 “Capital subscris varsat” –

3.000.000 lei6. Se depune la banca suma de 2.950.000 lei.Aceasta operatie economica produce o micsorare a numerarului existent in

casieria intreprinderii, element de activ si o majorare a disponibilului existent in contul curent de la o banca, element de activ. Micsorarea de activ se va reflecta in creditul contului de activ “Casa”, iar majorarea de activ se va reflecta in debitul contului “Conturi curente la banci”. Formula contabila va fi urmatoarea:512 “Conturi curente la banci” = 531 “Casa” – 3.000.000 lei

Bilant de constituire intocmitLa 1 martie 1994

Mijloace economice Sume Surse de finantare Sume

29

Page 30: Contabilitatea capitalului propriu

- terenuri- cladiri- mijloace de transport- conturi curente la banci- casa

400.0001.000.000600.000

2.950.00050.000

- capital subscris varsat

5.000.000

TOTAL 5.000.000 TOTAL 5.000.000

Contabilitatea operatiilor de capitalCapitalul propriu este format din totalitatea capitalurilor individuale sau

asociative care se inscriu in pasivul bilantului si cuprind mai multe elemente, cum sunt: primele, legate de subventiile pentru investitii, profiturile din anii precedenti reportate, provizioanele reglementate.

Capitalul social este egal cu valoarea nominala a actiunilor sau partilor sociale, a rezervelor incorporate si a profitului repartizat pentru cresterea capitalului, precum si alte operatiuni care duc la modificarea marimii acestuia. Asa cum s-a vazut, contabilitatea pe baza actelor de constituire a societatii si a documentelor justificative privind aducerea aporturilor si efectuarea varsamintelor.

Principalele operatiuni care au loc si care se inregistreaza in contabilitate in legatura cu majorarea capitalului, sunt urmatoarele: subscrierea si emisiunea de actiuni noi, incorporarea rezervelor ce depasesc limitele stabilite, cotele-parti de profit repartizate la capital si alte operatiuni. Operatiunile ce se inregistreaza in contabilitate cu privire la diminuarea capitalului social sunt: retragerea actiunilor sau partilor sociale, diminuarea valorii nominale a actiunilor, rascumpararea actiunilor si anularea lor, acoperirea unor pierderi din anii precedenti, precum si alte operatiuni.

Pentru reflectarea contabila a acestor operatiuni, in afara conturilor 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul” si 101 “Capital social”, mai sunt utilizate urmatoarele conturi sintetice: 104 “Prime legate de capital”, 105 “Diferente din reevaluare”, 106 “Rezerve”, 107 “Rezultatul reportat”, 111 “Fondul de dezvoltare”, 112 “Fondul de participare la profit”, 131 “Subventii pentru investitii”, 141 “Provizioane reglementate”, 151 “Provizioane pentru riscuri si cheltuieli”.

Contul 104 “Prime legate de capital” este utilizat pentru evidentierea primelor de emisiiune, de aport si de fuziune. Aceasta reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala a actiunilor si partilor sociale. Contul 104 “Prime legate de capital” are functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii si aportului de capital. Debitul acestui cont reflecta primele legate de capital incorporate in capitalul social, precum si pe cele transferate la rezerve. Soldul este creditor si reflecta primele constituite si neutralizate.

Una din caile de majorare a capitalului societatilor comerciale este si aceea de emisiune de actiuni noi. Pretul de emisiune al noilor actiuni poate fi superior calorii nominale a vechilor actiuni. Acest lucru este justificat cand patrimoniul net confera actiunilor o valoare intrinseca superioara valorii nominale. De exemplu, dupa cinci ani situatia patrimoniala se prezinta astfel:

Active = 9.000.000 leiCapital social = 5.000.000 leiRezerve = 1.000.000 leiDatorii = 3.000.000 leiPatrimoniul net = Activ = Datorii = 9.000.000 – 6.000.000 = 3.000.000 lei

Valoarea intrinseca = Patrimoniul net/Numarul de actiuni = 6.000.000/1.000 = 6.000 lei/actiune

30

Page 31: Contabilitatea capitalului propriu

Dupa 5 ani de functionare a societatii, valoare intrinseca a unei actiuni este de 6.000 lei, fata de 5.000 lei, deci cu 1.000 lei pentru valoarea nominala.

Noile actiuni vor fi emise la pretul de 6.000 lei deci, cu o prima de emisiune de 1.000 lei (adica diferenta dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala).

Exemple:7. Se inregistreaza majorarea capitalului societatii cu 3.000.000 lei, prin

subscrierea a 600 de actiuni noi la pretul de 6.000 lei/actiune, deci cu o prima de 1.000 lei pe actiune.- cresterea de capital 600 actiuni 5.000 lei = 3.000.000 lei- prima de emisiune 600 (6.000-5.000) = 600.000 lei

Aceasta operatie economica de subscriere a unor actiuni noi cu prima de emisiune, determina o crestere la elementul de activ “Decontari cu asociatii privind capitalul” si o majorare a capitalului cu valoare nominala a noilor actiuni la elementul de pasiv “Capital subscris nevarsat” precum si o alta majorare tot in pasiv, le elementul “Prime de emisiune”. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: “Decontari cu asociatii privind capitalul”, care fiind cont de activ se va debita cu cresterea de activ, “Capital subscris nevarsat”, cont de pasiv care se va credita cu majorarea capitalului in suma de 3.000.000 lei si “Prime legate de capital”, cont de pasiv care, de asemenea, se va credita cu majorarea primelor de emisiune. Formula contabila va fi urmatoarea:456 “Decontari cu asociatii orivind capitalul”

= % - 3.600.000 lei1011 “Capital subscris nevarsat” – 3.000.000 lei104 “Prime legate de capital” – 600.000 lei

8. Se inregistreaza incasarea contravalorii actiunilor subscrise.Aceasta operatie produce o scadere la elementul de activ “Decontari cu

asociatii privind capitalul”, ceea ce semnifica micsorarea dreptului de creanta asupra subscriptilor si concomitent produce o crestere la elementul de activ “Casa”, ceea ce semnifica majorarea numerarului existent in caseria intreprinderii. Contul “Decontari cu asociatii privind capitalul” fiind cont de activ si avand de inregistrat o scadere se va credita, iar contul “Casa” fiind cont de activ si inregistrand o crestere, se va debita.

Deci, formula contabila este urmatoarea:531 “Casa” = 456 “Decontari cu asociatii privind capitalul” – 3.600.000

9. Concomitent cu efectuarea varsamintelor se inregistreaza trecerea capitalului din categoria “capital subscris nevarsat” la categoria “capital subscris varsat”>

Aceasta operatie economica determina o modificare in sensul scaderii la elementul de pasiv “Capital subscris nevarsat” si concomitent si cu aceeasi suma o majorare tot in pasiv la elementul “Capital subscris varsat”. Formula contabila este:1011 “Capital subscris nevarsat”

= 1012 “Capital subscris varsat” – 3.000.000 lei

Bilantul contabil intocmit dupa emisiunea de noi se prezinta astfel:

BILANT

31

Page 32: Contabilitatea capitalului propriu

dupa emisiunea de actiuni noi

ACTIV SUME PASIV SUME

- active vechi

- active noi

9.000.000

3.600.000

- capital vechi

- capital nou

- prime de emisiune

- rezerve

- datorii

5.000.000

3.000.000

600.000

1.000.000

3.000.000

TOTAL 12.600.000 TOTAL 12.600.000

Calculand valoarea intrinseca a actiunilor, se constata ca aceasta a ramas neschimbata:

Val. Intrinseca= (12.600.000-3.000.000)/1.600 = 6.000 lei/actiune

Primele de emisiune sunt folosite pentru apropierea cheltuielilor facute cu emisiunea de actiuni si pentru majorarea capitalului si rezervelor. De exemplu:

10. Din primele constituite sunt utilizate 300.000 lei pentru majorarea capitalului si 200.000 lei pentru majorarea rezervelor.

Aceasta operatie economica produce o micsorare la elementul de pasiv “Prime legate de capital” si totodata majorarea a doua elemente din pasiv: “Capital social” si “Rezerve”. Micsorarea de pasiv se va inregistra in debitul contului “Prime legate de capital”, iar cresterile de pasiv se vor inregistra in creditul conturilor “Capital social” si “Rezerve”. Formula contabila este urmatoarea:

104 “Prime legate de capital”

= % - 500.000 lei

101 “Capital social” - 300.000 lei

106 “Rezerve” - 200.000 lei

Contul 105 “Diferente din reevaluare” este utilizat pentru evidentierea diferentelor din reevaluarea elementelor de activ si de pasiv, potrivit normelor legale. Acestea se determina ca diferenta intre valoarea de utilitate si valoarea de intrare in patrimoniu (contabila). De mentionat ca, numai diferentele mai mari se evidentiaza in acest cont, iar utilizarea acestora se face in scopul majorarii capitalului si/sau a rezervelor.

Exemple de utilizare a acestui cont:

11. Se inregistreaza diferenta pozitiva in suma de 1.250.000 lei rezultata in urma reevaluarii unui teren.

Operatia produce o crestere la elementul de activ “Terenuri” si concomitent o crestere la elementul de pasiv “Diferente din reevaluare”. Conturile corespondente sunt: ”Terenuri”, care fiind cont de activ si avand de inregistrat o crestere se va debita, si contul “Diferente din reevaluare” care fiind cont de pasiv si avand de inregistrat o crestere, se va credita. Deci, formula contabila este urmatoare:

211 “Terenuri” = 105 “Diferente de reevaluare” - 1.250.000 lei

12. Se hotaraste utilizarea diferentelor din reevaluare astfel: 1.000.000 lei pentru majorarea capitalului si 250.000 lei majorarea rezervelor.

32

Page 33: Contabilitatea capitalului propriu

Operatia produce si o diminuare la elementul de pasiv “Diferente din reevaluare” si o majorare la elementele de pasiv: “Capital social” si “Rezerve”. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: “Diferente din reevaluare” care se va debita cu scaderile de pasiv si conturile “Capital social” si “Rezerve” care se vor credita cu cresterile de pasiv. Formula contabila este urmatoarea:

105 “Dieferente din reevaluare:

= % - 1.250.000 lei

101 “Capital social” - 1.000.000 lei

106 “Rezerve” - 250.000 lei

Schematic, inregistrarile privind contabilitatea constituirii si utilizarii diferentelor din reevaluare se prezinta astfel:

D Capital social C D Diferente din reevaluare C

1.000.000 1.250.000 1.250.000

D Rezerve C D Terenuri C

1.250.000 250.000

Contul 106 “Rezerve” este utilizat pentru evidentierea rezervelor constituite si repartizate pe destinatiile date acestora.

Rezervele sunt surse create in cadrul intreprinderii in scopul conservarii si majorarii capitalului.

Se pot constitui urmatoarele categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare si rezerve facultative.

Rezervele legale se constituie annual in conformitate cu prevederile legale, iar in caz de diminuare se completeaza conform prevederilor legale. De asemenea, rezervele legale pot fi majorate cu excedentul obtinut prin emisiunea actiunilor la un curs mai mare decat valoarea nominala, daca aceste excedent nu este utilizat la acoperirea cheltuielilor de emisiune. Aceste rezerve sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor inregistrate in exercitiiul financiar. Nu sunt utilizate in scopul majorarii capitalului.

Rezervele statutare se constituie annual din profitul net obtinut conform prevederilor din statutul societatii si sunt utilizate, in special, pentru a fi incorporate in capital.

Rezervele facultative sunt alte rezerve neprevazute de lege sau de statut si se constituie facultativ din profitul net obtinut. Acestea sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor, cresterea capitalului sau in alte scopuri, in conformitate cu hotararile adunarilor generale ale actionarilor sau asociatilor.

Contul 106 “Rezerve” are functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta rezervele constituite. Debitul reflecta rezervele utilizate. Soldul creditor reflecta rezervele constituite si neutilizate.

Exemple de utilizare a contului de rezerve

13. Se constituie o rezerva din profitul obtinut in suma de 1.000.000 lei.

Aceasta operatie economica produce o majorare la elementul de activ “Repartizarea profitului” si concomitent o majorare la elementul de pasiv “Rezerve”.

33

Page 34: Contabilitatea capitalului propriu

Majorarea de activ se va inregistra in debitul contului de activ “Repartizarea profitului”, iar majorarea de pasiv se va inregistra in creditul contului de pasiv “Rezerve”. Deci formula contabila este:

129 “Repartizarea profitului” = 106 “Rezerve” - 1.000.000 lei

14. Se acopera pierderea reportata din exercitiiul precedent de 850.000 lei din rezerva constituita.

Operatia produce o scadere la elementul de activ “Rezultatu reportat” (pierdere) si concomitent, o scadere la elementul de pasiv “Rezerve”. Scaderea de activ se va reflecta in creditul contului “Rezultatul reportat”, iar scaderea de pasiv in debitul contului “Rezerve”. Formula contabila este urmatoarea:

106 “Rezerve” = 107 “Rezultatul reportat” - 850.000 lei

S-au mentionat anterior si o serie de cai de micsorare a capitalului unei societati. In continuare se prezinta un asemenea exemplu.

15. Se rascumpara un numar de 100 de actiuni cu valoarea nominala de 5.000 lei.

Aceasta operatie ca produce o modificare in sensul cresterii la elementul de activ “Actiuni proprii” si concomitent o modificare in sensul scaderii la elementul de activ “Casa”. Cresterea de activ se va inregistra in debitul contului de activ “Actiuni proprii”, iar scaderea de activ se va inregistra in creditul contului de activ “Casa”. Formula contabila este urmatoarea:

502 “Actiuni proprii” = 531 “Casa” - 500.000 lei

16. Se inregistreaza anularea celor 100 de actiuni rascumparate.

Operatia mentionata va produce o modificare in sensul scaderii la elementul de activ “Actiuni proprii” si concomitent o scadere la elementul de pasiv “Capital social”. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: “Acituni proprii” si “Capital social”. Contul “Actiuni proprii” fiind cont de activ si avand de inregistrat o scadere de activ se va inregistra in credit, iar contul “Capital social” fiind cont de pasiv si avand de inregistrat o scadere de pasiv, acesta se va inregistra in debit. Formula contabila este urmatoarea:

101 Capital social = 502 Actiuni proprii - 500.000 lei

Contul 107 “Rezultatul reportat” este utilizat pentru evidentierea rezultatului exercitiului precedent a carui repartizare a fost amanata de adunarea generala a actionarilor sau asociatilor. Rezultatul nerepartizat poate fi pierdere sau profit, iar contul mentionat are functie contabila de cont bifunctional. Debitul acestui cont reflecta pierderea realizata in exercitiul precedent care nu a fost repartizata (acoperita), precum si profitul realizat in exercitiul precedent repartizat pentru cresterea capitalului sau constituirea rezervelor. Creditul acestui cont reflecta profitul din exercitiul precedent nerepartizat, pierderea reportata din exercitiul anterior acoperita din profitul perioadei curente, precum si pierderea realizata in exercitiile anterioare care se acopera din capitalul social. Soldul debitor reflecta pierderea nerepartizata, iar soldul creditor reflecta profitul nerepartizat.

Exemple de utilizare a acestui cont.

17. Se inregistreaza pierderea din anul precedent de 700.000 lei reportata anului curent.

34

Page 35: Contabilitatea capitalului propriu

Aceasta operatie produce o diminuare la elementul de activ “Profit si pierdere” (sold debitor) si o majorare a elementului de activ “Rezultatul reportat” (sold debitor).

Tinand seama de regulile de functionare a conturilor de activ, cresterea de activ se va inregistra in debitul contului ”Rezultatul reportat”, iar diminuarea de activ se va inregsitra in creditul contului “Profit si pierdere”. Formula contabila este urmatoarea:

107 “Rezultatul reportat” = 121 “Profit si pierdere” - 700.000 lei

18. Pentru acoperirea pierderii reportata din anul precedent adunarea generala hotaraste utilizarea rezervei existente (constituita in acest scop) de 150.000 lei si diminuarea capitalului social cu 550.000 lei.

Aceasta operatie economica are ca efect reducerea pierderii reportate din anul precedent, element de activ si concomitent diminuarea elementelor de pasiv “Rezerve” si “Capital social”. Diminuarea de activ se va inregistra in creditul contului “Rezultatul reportat”, iar diminuarile de pasiv se vor inregistra in debitul conturilor de pasiv “Rezerve si “Capital social”.

Inregistrarea contabila necesita urmatoarea formula contabila:

%

106 “Rezerve”

101 “Capital social”

= 107 “Rezultatul reportat” - 700.000 lei

- 150.000 lei

- 550.000 lei

19. Se inregistreaza profitul obtinut in exercitiul precedent si nerepartizat reportat anului curent, in suma de 900.000 lei.

Operatia produce o diminuare a unui element de pasiv “Profit si pierdere” (sold creditor) si o majorare a unui element de pasiv “Rezultatul reportat” (sold creditor). Diminuarea de pasiv se va inregistra in debitul contului “Profit si pierdere”, iar cresterea de pasiv se va inregistra in creditul contului “Rezultatul reportat”. Formula contabila va fi urmatoarea:

121 “Profit si pierdere” = 107 “Rezultatul reportat” - 900.000 lei

20. In anul curent, adunarea generala a actionarilor hotaraste utilizarea profitului reportat de 900.000 lei astfel: 700.000 lei pentru majorarea capitalului social si 200.000 lei prentu majorarea rezervelor.

Aceasta operatie economica va produce o modificare in sensul scaderii la elementul de pasiv “Rezultatul reportat” (sold creditor) si modificarea in sensul cresterii a elementelor de pasiv “Capital social” si “Rezerve”. Scaderea de pasiv se va inregistra in debitul contului “Rezultatul reportat”, iar cresterile de pasiv se vor inregistra in creditul conturilor “Capital social” si “Rezerve”. Formula contabila este urmatoarea:

107 “Rezultatul reportat” = % 900.000

101 “Capital social” 700.000

106 “Rezerve” 200.000

In forma sistematica operatiunile economice privind inregistrarea in contabilitate a rezultatealor reportate se prezinta astfel:

a) Pierderea reportata

35

Page 36: Contabilitatea capitalului propriu

D 121 C D 107 C D 101 C

Sold 700.000 700.000 700 000 700.000 550.000 3.000.000

Sold existent

D 106 C

150.000 900.000 Sold existent

b) Profit reportat

D 101 C D 107 C D 121 C

700.000 900.000 900.000 900.000 900.000

Sold existent

D 106 C

250.000

Conturile de fonduri

In cadrul surselor proprii, alaturi de capitaluri si rezerve se mai cuprind si fondurile care se constituie prin autofinantare cum sunt: fondul de dezvoltare, fondul de participare la profit si alte fonduri.

Fondul de dezvoltare se constituie potrivit legii din amortizarea imobilizarilor, din profitul net al societatilor comerciale, respectiv din veniturile realizate dupa acoperirea cheltuielilor la regiile autonome, din vanzarea activelor, din valorificare materialelor rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe scoase din functiune, precum si din alte surse. Fondul de dezvoltare constituit se utilizeaza pentru acoperirea cheltuielilor de investitii privind dezvoltarea, modernizarea, retehnologizarea, rambursarea creditelor pentru investitii inclusiv plata dobanzilor aferente acestora, precum si alte cheltuieli de natura investitiilor.

Contul 111 “Fondul de dezvoltare”, este cont de surse proprii, cu functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta fondul de dezvoltare constituit pe caile mentionate. Debitul acestui cont reflecta fondul de dezvoltare utilizat pe directiile mentionate. Soldul creditelor reflecta fondul de dezvoltare existent. La construirea fondului de dezvoltare intervine si contul 119 “Repartizari la fondul de dezvoltare” care are functie contabila de cont de activ. Se debiteaza cu amortizarea calculata si inclusa in cheltuieli si se crediteaza cu valoarea mijloacelor

36

Page 37: Contabilitatea capitalului propriu

fixe executate sau achizitionate din amortizari. Soldul debitor reflecta amortizarea neutilizata pentru investitii.

Exemple de utilizare a acestor conturi.

21. Se constituie fondul de dezvoltare din amortizari in suma de 525.000 lei.

Aceasta operatie economica produce urmatoarele modificari patrimoniale. O majorare la elementul de activ “Repartizari la fondul de dezvoltare” si o majorare la elementul de pasiv “Fondul de dezvoltare”. Majorarea de activ se va inregistra in contul “Repartizari la fondul de dezvoltare” in debit, iar majorarea de pasiv se va inregistra in contul “Fondul de dezvoltare”, in credit. Deci, formula contabila este urmatoarea:

119 “Repartizarea la fondul de dezvoltare”

= 111 “Fondul de dezvoltare” - 525.000 lei

22. Se constituie fondul de dezvoltare in suma de 350.000 lei din valoarea materialelor recuperate din dezmembrarea mijloacelor fixe.

Aceasta operatie economica are ca efect majorarea unui element de activ “Cheltuieli privind operatiile de gestiune” si concomitent, majorarea unui element de pasiv “Fondul de dezvoltare”. Contul “Cheltuieli privind operatiile de gestiune” fiind un cont de activ, se va debita cu majorarea de activ, iar contul “Fondul de dezvoltare” se va credita cu majorarea de pasiv. Formula contabila este urmatoarea:

671 “Cheltuieli privind operatiile de gestiune”

= 111 “Fondul de dezvoltare” - 350.000 lei

23. Se constituie fondul de dezvoltare in suma de 1.000.000 lei din profitul realizat in anul trecut.

Aceasta operatie economica are ca efect majorarea elementului de activ “Repartizarea profitului” si totodata majorarea elementului de pasiv “Fondul de dezvoltare”. Majorarea de activ se va inregistra in debitul contului de activ “Repartizarea profitului”, iar majorarea de pasiv se va inregistra in creditul contului de pasiv “Fondul de dezvoltare”.

Astfel s-a ajuns la urmatoarea formula contabila:

129 “Repartizarea profitului”

= 111 “Fondul de dezvoltare” - 1.000.000 lei

24. Se inregistreaza diminuarea fondului de dezvoltare cu sumele ce reprezinta mijloacele fixe obtinute din amortizari in suma de 380.000 eli.

Aceasta operatie are ca efect micsorarea “Fondului de dezvoltare” existent, element de pasiv si concomitent micsorarea elementului de activ “Repartizari la fondul de dezvoltare”. Contul “Fondul de dezvoltare” se va debita cu micsorarea de pasiv, iar contul “Repartizari la fondul de dezvoltare” se va credita cu micsorarea de activ.

Formula contabila este urmatoarea:

111 “Fondul de dezvoltare”

= 119 “Repartizari la fondul de dezvoltare” – 380.000 lei

In forma sistematica, inregistrarea in contabilitate a operatiilor privind constituirea si utilizarea fondului de dezvoltare se prezinta astfel:

37

Page 38: Contabilitatea capitalului propriu

D 111 C D 119 C

380.000 525.000 525.000 380.000

350.000

1.000.000

D 671 C

350.000

D 129 C

1.000.000

Contul 112 “Fondul de participare la profit” este utilizat pentru evidentierea constituirii si utilizarii fondului de participare la profit a salariatilor societatilor comerciale cu capital integral sau majoritar de stat. Este cont de surse proprii, cu functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta profitul realizat in exercitiul curent repartizat pentru constituirea fondului de participare la profit. Debitul acestui cont reflecta sumele utilizate din fondul de participare la profit. Soldul creditor, reflecta fondul de participare la profitul existent.

Exemple de utilizare a acestui cont.

25. Din profitul realizat se repartizeaza suma de 1.800.000 lei pentru constituirea fondului de participare la profit.

Aceasta operatie economica produce o modificare in sensul cresterii la elementul de activ “Repartizarea profitului” si totodata, o modificare in sensul cresterii la elementul de pasiv “Fondul de participare la profit”. Cresterea de activ se va inregistra in debitul contului de activ “Repartizarea profitului”, iar cresterea de pasiv se va inregistra in creditul contului “Fondul de participare la profit”.

Formula contabila este urmatoarea:

129 “Repartizarea profitului”

= 112 “Fondul de participare la profit” – 1.800.000

26. Adunarea generala a actionarilor hotaraste plata sumei de 1.000.000 lei din fondul de participare la profit constituit.

Aceasta operatie economica produce o modificare in sensul scaderii elementului de pasiv “Fondul de participare la profit”, si totodata, o crestere a elementului de pasiv “Participarea salariatilor la profit”. Scaderea de pasiv se va inregistra in debitul contului “Fondul de participare la profit”, iar cresterea de pasiv se va inregistra in creditul contului “Participarea salariatilor la profit”.

Formula contabila se prezinta astfel:

112 “Fondul de participare la profit”

= 424 “Participarea salariatilor la profit” - 1.000.000

38

Page 39: Contabilitatea capitalului propriu

Inregistrarea in forma sistematica a operatiilor economice privind formarea si utilizarea fondului de participare la profit se prezinta astfel:

D 424 C D 112 C D 129 C

1.000.000 1.000.000 1.800.000 1.800.000

Contul 131 “Subventii pentru investitii” este utilizat pentru evidentierea sumelor alocate de la bugetul de stat sau din alte resurse din care beneficiaza intreprinderea pentru finantarea unor activitati pe termen lung a investitiilor, a imobilizarilor primite prin donatii cu titlu gratuit, precum si a celor constatate plus la inventariere. Contul mentionat, realizeaza doua obiective: consemnarea subventiilor primite pana la finalizarea obiectivului de investitii, si esalonarea in timp a cresterii patrimoniului ca urmare a subventiilor primite de intreprindere. El reflecta elemente ale capitalului si sunt surse de finantare a capitalului, indeplinind functia contabila de cont pasiv. Creditul acestui cont reflecta valoarea subventiilor pentru investitii de primit. Debitul acestui cont reflecta cota parte din subventia pentru investitii virata asupra rezultatului exercitiului. Soldul creditor reflecta subventiile pentru investitii nevirate la rezultatul exercitiului.

Exemple de utilizare a acestui cont.

27. Se inregistreaza subventia pentru investitii de primit in suma de 2.000.000 lei.

Aceasta operatie economica are ca efect cresterea elementului sau activ “Subventii”si concomitent cresterea elementului de pasiv “Subventii pentru investitii”. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: “Subventii”, care fiind cont de activ se va debita si “Subventii pentru investitii”, care fiind cont de pasiv se va credita.

Formula contabila este urmatoarea:

445 “Subventii” = 131 “Subventii pentru investitii” - 2.000.000 lei

28. Se primeste subventia pentru investitii.

Aceasta operatie economica va avea ca efect cresterea sumelor in “Contul curent la banca” al intreprinderii, element de activ si concomitent si cu aceeasi suma scaderea dreptului de creanta a intreprinderii. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: “Conturi curente la banci” care se va debita cu cresterea de activ si “Subventii” care se va credita cu scderea de activ.

Formula contabila este urmatoarea:

512 “Conturi cur. la banci” = 445 “Subventii” - 2.000.000 lei

29. Se primeste prin donatie, cu titlu gratuit, un calculator electronic in valoare de 1.000.000 lei.

Operatia mentionata va produce o crestere in activ la elementul “Mijloace fixe” si concomitent o crestere in pasiv la elementul “Subventii pentru investitii”. Cresterea de activ se va inregistra in debitul contului “Mijloace fixe”, iar cresterea de pasiv in creditul contului “Subventii pentru investitii”. Formula contabila la care s-a ajuns este urmatoarea:

212 “Mijloace fixe” = 131 “Subventii pentru investitii” - 1.000.000 lei

39

Page 40: Contabilitatea capitalului propriu

30. Se inregistreaza trecerea unei parti (25%) din subventia pentru investitii la venituri.

Aceasta operatie economica produce o diminuare in pasiv la elementul “Subventii pentru investitii” si totodata, o majorare in pasiv la elementul “Venituri din operatiuni de capital”. Diminuarea de pasiv se va inregistra in debitul contului de pasiv “Subventii pentru investitii”, iar majorarea de pasiv se va inregistra in creditul contului de pasiv “Venituri din operatiuni de capital”. Astfel s-a ajuns la urmatoarea formula contabila:

131 “Subventii pentru investitii”

= 772 “Venituri din operatiuni de capital” - 750.000

In forma sistematica inregistrarea operatiunilor privind subventiile pentru investitii se prezinta astfel:

D 772 C D 131 C D 445 C D 512 C

750.000 750.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000

1.000.000

750.000 3.000.000

D 212 C

1.000.000

Conturile de provizioane

Provizioanele sunt o rezerva care se constituie pe seama cheltuielilor si este destinata acoperirii riscurilor latente posibile ca urmare a deprecierii elementelor patrimoniale. Aceasta se constituie intr-un exercitiu financiar, fiind a fi utilizate in exercitiile viitoare.

In contabilitate se delimiteaza trei categorii de provizioane: reglementate, pentru riscuri si cheltuieli si pentru deprecieri.

In sens economic, provizioanele reprezinta o cheltuiala cand se constituie si un venit cand sunt utilizate sau cand raman fara obiect.

Provizioanele reglementate se constituie pe baza unor dispozitii legale sau fiscale. Ele fac parte din categoria cheltuielilor extraordinare. Astfel, sunt provizioane pentru majorari de preturi, pentru investitii si pentru amortizari derofatorii.

Contul 141 “Provizioane reglementate” are functie contabila de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflecta cheltuielile pentru constituirea provizioanelor reglementate. Debitul acestui cont reflecta reluarea provizioanelor reglementate. Soldul este creditor si reflecta provizioane reglemenate constituite.

Exemple:

1. Se constituie un provizion pentru majorarea preturilor la stocurile de materii prime in suma de 320.000 lei.

Aceasta operatie economica are ca efect majorarea elementului de activ “Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele” si concomitent majorarea elementului de pasiv “Provizioane reglementate”. Conturile in care se va inregistra operatia economica sunt: “Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si

40

Page 41: Contabilitatea capitalului propriu

provizioanele” care fiind cont de activ se va debita cu majorarile si “Provizioanele reglementate”, care fiind cont de pasiv se va credita cu majorarile de pasiv. Formula contabila este urmatoarea:

687 “Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele”

= 141 “Provizioane reglementate” - 320.000 lei

2. La sfarsitul anului se inregistreaza anularea provizionului pentru partea stocurilor consumate in suma de 250.000 lei.

Aceasta operatie economica produce o modificare in sensul scaderii la elementul de pasiv “Provizioane reglementate” si o modificare in sensul cresterii la elementul de pasiv “Venituri exceptionale din provizioane reglementate”. Scaderea de pasiv se va inregistra in debitul contului “Provizioane reglementate”, iar cresterea de pasiv in creditul contului “Venituri exceptionale din provizioane reglementate”. Astfel formula contabila este urmatoarea:

141 “Provizioane reglementate”

= 787 “Venituri exceptionale din provizioane reglementate” - 250.000 lei

3. Se inregistreaza decontarea cheltuielilor privind provizioanele reglementate.

Aceasta operatie economica produce o diminuare la elementul de activ “Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele” si totodata, o diminuare a elementului de pasiv “Profit si pierdere” (sold creditor). Conform regulilor de functionare a conturilor scaderea de activ se va inregistra in creditul contului de activ “Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele”, iar scaderea de pasiv in debitul contului “Profit si pierdere”. Formula contabila este urmatoarea:

121 “Profit si pierdere” = 687 “Cheltuieli exceptionale privind amortizarile si provizioanele” - 320.000 lei

4. Se inregistreaza inchiderea contului de venituri.

Aceasta operatie economica are ca efect diminuarea elementului de pasiv “Venituri exceptionale din provizioane reglementate” si concomitent o crestere la elementul de pasiv “Profit si pierdere” (sold creditor). Tinand seama de regulile de functionare a conturilor, diminuarea de pasiv se va inregistra in debitul contului “Venituri exceptionale din provizioane reglementate”, iar cresterea de pasiv in creditul contului “Profi si pierdere”. Formula contabila este urmatoarea:

787 “Venituri exceptionale din provizioane reglementate”

= 121 “Profit si pierdere” - 250.000 lei

Inregistrarea in ordine sistematica a operatiilor economice privind constituirea si utilizarea provizioanelor reglementate se prezinta astfel:

D 121 C D 787 C D 141 C

320.000 250.000 250.000 250.000 250.000 320.000

41

Page 42: Contabilitatea capitalului propriu

D 687 C

320.000 320.000

Bibliografie

1. Nicolae Feleaga, Contabilitatea aprofundată, Bucureşti, 1999, Ed. Ştiinţe- Economice

2. Mârza Ştefan, Contzabilitatea unităţilor lucrative, Ed. Continent, 1994, Bucureşti

42

Page 43: Contabilitatea capitalului propriu

3. Drăgan C.M., Noua contabilitate a agrnţilor economici, Ed. Hercules, 1994, Bucureşti

4. Neguţiu Magdalena, Mihaela Dumitrana, Loredana Ligia Bârsan, Contabilitatea în comerţ şi turism, Ed. Maxim, Bucureşti

43