FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

MASTERAT „TEHNICI CONTABILE ŞI FINANCIAREPENTRU GESTIUNEA AFACERILOR”

AUDITUL INTERN

AL INSTITUŢIILOR DE CREDIT

Coordonator ştiinţific: Masterande:

CUPRINS

Introducere 3

Capitolul 1. Principalele reglementări legale în domeniului auditului intern 5

Capitolul 2. Generalităţi privind auditul 6

Capitolul 3. Auditul principalelor activităţi bancare

3.1. Auditul situaţiilor financiare 11

3.2. Riscul operaţional. Fraudele. 20

3.3. Riscul de credit 24

3.4. Auditul portofoliului de împrumuturi 30

3.5. Auditul lichidităţii societăţilor bancare 37

3.6. Auditul rezervelor şi provizioanelor 44

Concluzii 49

Bibliografie 51

INTRODUCERE

2

Termenul „audit” îşi are originea în limba latină de la verbul „audire” cu sensul

de a asculta. Sensul primar a fost modificat aşa încât a ajuns să exprime o examinare, o

apreciere, o evaluare, fapt popularizat pe continentul european în anii 60 de către

cabinetele anglo-saxone de expertiză contabilă. În România a fost preluat odată cu

armonizarea reglementărilor contabile naţionale cu standardele şi buna practică pe plan

internaţional şi european.

Prin audit, în general, se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în

vederea exprimării unei opinii responsabile şi independente, prin raportarea la un set de

criterii, cerinţe sau standarde de calitate în domeniu. Obiectivul auditului, în general, îl

constituie îmbunătăţirea utilizării informaţiei economice, contabile sau de altă natură.

Auditul se manifestă în multe alte domenii ale vieţii economico-sociale cum ar fi

calitatea, managementul.

Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare de către o persoană

competentă şi independentă a fidelităţii înregistrărilor financiar contabile şi fiscale, a

probităţii şi credibilităţii tranzacţiilor economice. Trăsătura de bază a auditului este

independenţa faţă de entitatea sau activitatea auditată precum şi aprecierea globală a

rapoartelor emise de aceasta, urmare a unei analize critice a procedurilor şi structurilor

acesteia.

Evoluţia :

La inceputul sec. al XVIII-lea auditul era ordonat de regi, imparati, biserica si stat

avand drept scop pedepsirea hotilor pentru frauda si prevenira unor astfel de fapte.

La sfarsitul sec. al XIX-lea se contureaza relatia dintre auditori care erau alesi din

randul profesionistilor contabili sau juristi .

Obiectivul auditorilor era atestarea realitatii situatiilor financiare, cu scopul de a

evita erorile si frauda.

Incepand cu sec. XX auditul este realizat de profesionisti specializati in audit ,

alaturi de contabili. Lucrarile erau comandate de stat si de actionari.

Dupa anul 1970 obiectivele auditului sunt orientate spre atestarea controlului

intern, respectarea codului contabil si a normelor de audit. Faptele analizate, operatiunile

si documentele aveau ca scop formularea unor opinii care atestau imaginea fidela a

conturilor, respectarea normelor si protectia contra fraudelor.

Aria de aplicare :

3

Diversitatea activităţilor economico-financiare, dezvoltarea pieţelor de capital, a

instituţiilor bancare, etc. au condus la creşterea complexităţii lucrărilor contabile ce pot

atrage erori în prelucrarea datelor, interpretarea şi evaluarea lor cu consecinţe negative

asupra deciziilor utilizatorilor de informaţii contabile.

Susceptibilitatea realităţii informaţiei contabile cuprinse în situaţiile financiare

anuale poate fi dată şi de calităţile moral-profesionale ale producătorilor de informaţii .

Pronind de la faptul ca una din prioritatile Romaniei dupa aderare la UE o

reprezinta perfectionarea mediului de afaceri, in vederea accelerarii procesului de

atragere a investitorilor externi, sistemul contabil si de audit financiar reprezinta factorii

esentiali in acest demers.

4

1. Principalele reglementări legale

în domeniul auditului intern

 

Printre principalele reglementări legale în domeniul auditului intern se numără:

Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit

financiar, republicată;

Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul

financiar preventiv, republicată 2003;

Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi

completările ulterioare; 

Ordinul MFP nr. 880/2002 pentru aprobarea Codului privind conduita etică a

auditorului intern;

Norme BNR nr. 17/2003 privind organizarea şi controlul intern al activităţii

institutiilor de credit şi administrarea riscurilor semnificative, precum şi

organizarea şi desfăşurarea activităţii de audit intern a instituţiilor de credit.

Ordonanţa Guvernului nr. 37 din 29 ianuarie 2004 pentru modificarea şi

completarea Legii 672/2002 peivind reglementările auditului intern;

Hotărârea nr. 35/2004 a Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din

România privind aprobarea asimilării Standardelor Internaţionale de Audit

Intern, ediţia 2004, elaborate şi publicate de Institutul Auditorilor Interni,

inclusiv a Cadrului General al Standardelor Internaţionale de Audit Intern.

5

2. Generalităţi privind auditul

Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare, în vederea exprimării de

către auditorii financiari, a unei opinii asupra situaţiilor financiare, în conformitate cu

standardele de audit, armonizate cu standardele internaţionale de audit şi adoptate de

Camera Auditorilor Financiari din România.

Auditorul financiar este persoana fizică/ juridică ce dobândeşte calitatea de

auditor.

Auditul intern reprezintă activitatea de examinare obiectivă a ansamblului

activităţilor entităţii economice în scopul furnizării unei evaluări independente a

managementului riscului, controlului şi proceselor de conducere a acestuia.

Obiectivele auditului intern sunt:

a) verificarea conformităţii activităţilor din entitatea economică auditată cu politicile,

programele şi managementul acesteia, în conformitate cu prevederile legale;

b) evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare

dispuse şi efectuate de către conducerea unităţii în scopul creşterii eficienţei activităţii

entităţii economice;

c) evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaţiilor financiare şi nefinanciare

destinate conducerii pentru cunoaşterea realităţii din entitatea economică;

d) protejarea elementelor patrimoniale bilanţiere şi extrabilanţiere şi identificarea

metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

 

Obiectivul central al activităţii de autorizare, reglementare şi supraveghere

prudenţială a băncilor îl constituie realizarea stabilităţii şi viabilităţii întregului sistem

bancar prin stabilirea unor norme şi indicatori de prudenţă bancară şi urmărirea

respectării cu stricteţe a acestora, precum şi prin asigurarea eliminării din sistem a

băncilor neviabile. Prin urmare, rolul supravegherii prudenţiale a băncilor este acela de a

preveni riscul sistemic, avându-se însă în vedere respectarea autonomiei fiecărei bănci în

organizarea şi desfăşurarea activităţii sale pe baze concurenţiale.

Auditorul financiar poate exercita independent profesia de auditor financiar numai

dacă îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:

a)     este membru al Camerei, ca persoană activă;

6

b)    îndeplineşte condiţiile stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcţionare a

Camerei.

O persoană nu poate exercita independent profesia de auditor financiar al unei entităţi

economice dacă este angajată a acesteia ori dacă are relaţii cu aceasta sau cu orice

persoană cu care entitatea economică respectivă are relaţii care conduc la situaţia de

incompatibilitate sau conflict de interese.

Prin incompatibilitate sau conflict de interese se înţeleg toate situaţiile care conduc la

ştirbirea cerinţei fundamentale de independenţă în exercitarea independentă a profesiei

de auditor financiar.

Dacă pe durata exercitării independente a profesiei de auditor financiar nu mai sunt

îndeplinite condiţiile pentru exercitarea acesteia, auditorul financiar are obligaţia să

renunţe imediat la contractul său şi să notifice clientului încetarea acestuia, precum şi

motivul renunţării.

Auditul intern în sistemul bancar are la bază cinci principii fundamentale, şi anume:

Permanenţa auditului intern

Auditul intern reprezintă o activitate cu caracter permanent. Conducătorii

instituţiilor de credit sunt responsabili pentru asigurarea unei activităţi de audit intern

adecvate, corespunzătoare dimensiunii şi naturii operaţiunilor lor.

Independenţa auditului intern

Instituţiile de credit trebuie să asigure independenţa activităţii de audit intern de

activităţile auditate şi de activităţile zilnicee pe care le implică controlul intern.

Activitatea de audit intern este subordonată Consiliului de Administraţie. Coordonatorul

activităţii de audit intern trebuie să aibă competenţa de a comunica, direct şi din proprie

iniţiativă,cele constatate în cadrul activităţii desfăşurate, Consiliului de Administraţie,

Comitetului de audit, precum şi auditorilor financiari ai instituţiilor de credit.

Obiectivitatea şi imparţialitatea auditului intern

Auditorii interni trebuie să fie obiectivi şi imparşiali,astfel incât să fie evitat orice

conflict de interese. Orice situaţie prin care se prejudiciază obiectivitatea şi

imparţialitatea auditului intern, trebuie adusă imediat la cunoştinţa conducerii instituţiei

de credit. Persoanele care sunt soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv, cu

conducătorii unei instituţii de credit nu pot fi auditori interni ai instituţiei de credit.

Auditorii interni nu vor putea audita activităţi sau funcţii desfăşurate şi,

respective,deţinute decât după trecerea unei perioade de cel puţin un an şi nu vor putea fi

7

angrenaţi în operaţiuni ale instituţiilor de credit ori în proiectarea sau implementarea

oricăror procedure de control.

La cererea conducătorilor instituţiei de credit, auditorul intern poate să exprime

opinii legate de modul în care principiile de control intern sunt respectate în unele situaţii

specific. Fără a prejudicial obiectivitatea şi imparţialitatea auditului intern, auditorii

interni vor putea acorda consultanţă asupra unor operaţiuni pentru care au avut anterior

responsabilităţi.

Integritatea şi competenţa profesională

Auditorii interni trebuie să fie corecşi, oneşti şi incoruptibili, să respecte prevederile

legale şi ale Codului privind Conduita etică în activitatea de audit intern. Instituţiile de

credit trebuie să se asigure că auditorii interni sunt incoruptibili din punct de vedere

profesional; la evaluarea competenţei profesionale a acestora trebuie avută în vedere

complexitatea activităţilor instituţiei de credit ce fac obiectul auditului intern, iar aceştia

răspund din punct de vedere profesional obiectivelor prevăzute de statutul auditului

intern.

Pentru a nu fi afectată capacitatea de evaluare critică a auditorilor interni, ca urmare

a rutinei şi executării permanente a aceloraşi sarcini, instituţiile de credit trebuie să

asigure, în măsura posibilităţilor, rotirea acestora, cu condiţia respectării principiului

obiectivităţii şi imparţialităţii.

Instituţiile de credit trebuie să se asigure că, pe ansamblu, auditorii interni răspund

din punct de vedere profesional obiectivelor prevăzute de statutul auditului intern.

Confidenţialitatea

Auditorii interni trebuie să fie prudenţi în utilizarea informaţiilor colectate şi să

asigure protejarea acestor informaţii, totodată, nu vor utiliza informaţiile colectate pentru

obţinerea unor avantaje personale. Auditorii interni nu vor utiliza informaţiile colectate

în detrimentul obiectivelor stabilite la nivel central.

Externalizarea activităţii de audit intern

Potrivit cadrului legal aplicabil în domeniul auditului intern al instituţiilor de

credit, respectiv, Normele BNR nr. 17/2003 privind organizarea şi controlul intern al

activităţii instituţiilor de credit şi administrarea riscurilor semnificative, precum şi

organizarea şi desfăşurarea activităţii de audit intern a instituţiilor de credit, Consiliul de

administraţie al instituţiilor de credit, cu avizul comitetului de audit, poate lua decizia

externalizării totale sau parţiale a activităţii de audit intern. Pentru luarea deciziei privind

externalizarea activităţii de audit intern se va ţine cont de următoarea precizare:

8

“Instituţiile de credit nu pot externaliza următoarele activităţi: (…) activitatea de

audit intern, în condiţiile în care furnizorul extern de servicii în domeniul auditului intern

are şi calitatea de auditor financiar al instituţiei de credit în cauză; (…)”

Instituţiile de credit pot externaliza activitatea de audit intern numai unui auditor

financiar specializat în auditarea respectivei categorii de instituţii de credit.

Principiile fundamentale ale auditului intern rămân aplicabile şi în cazul

externalizării acestei activităţi.

Etapele auditului intern

Obiectivul principal al auditului performanţei este de a oferi informaţii şi

recomandări referitoare la modul în care entitatea auditată a folosit şi justificat banii

publici, precum şi cu privire la raportul dintre banii alocaţi şi rezultatele obţinute. La

realizarea auditului intern trebuie avute în vedere obiectivele specifice cuprinse în

Programul de control financiar şi audit al Curţii de Conturi a României.

Rolul auditorului este de a aprecia activitatea în mod independent şi obiectiv,

raportându-se la cerinţe deja instituite (o practică bună, cote de nivel existente, până în ce

moment entitatea auditată operează cu economicitate, eficacitate şi eficienţă). Elementele

de audit ale performanţei prezentate în continuare ţin seama de următoarele obiective

specifice :

analiza managementului asupra modului de îndeplinire a obiectivelor

stabilite prin actele normative;

analiza economicităţii, eficienţei şi eficacităţii utilizării resurselor

umane, material şi financiare, corespunzător obiectivelor programului ce

urmează a fi verificat.

Tehnicile ce trebuie utilizate sunt : interviurile, chestionarele, observaţia,

examinarea documentelor, analiza deciziilor managerial, analiza activităţii desfăşurate şi

a rezultatelor obţinute de entitatea auditată.

Desfăşurarea activităţii de audit intern presupune parcurgerea unor etape, difrenţiate

în funcţie de obiectivul urmărit, astfel:

1. Pentru desfăşurarea angajamentelor de audit, se vor parcurge cel putin următoarele

etape:

planificarea activităţii de audit intern;

examinarea şi evaluarea informaţiilor avute la dispoziţie;

comunicarea rezultatelor;

9

monitorizarea implementării recomandărilor date.

2. Pentru desfăşurarea unui angajament de consultanţă, se vor parcurge cel putin

următoarele etape:

planificarea unor întâlniri cu beneficiarul serviciului de consultanţă -

reprezentantul compartimentului/sediului secundar al instituţiei de credit,

pentru evaluarea naturii şi întinderii serviciului ce va fi furnizat;

confirmarea faptului că beneficiarul serviciului înţelege şi este de acord cu

tipul de consultanţă prevăzut de statutul auditului intern;

evaluarea angajamentului de consultanţă sub raportul compatibilităţii cu

planul de audit;

stabilirea printr-un acord a condiţiilor şi cerinţelor generale, precum şi a altor

factori importanţi ai unui angajament oficial de consultanţă;

comunicarea rezultatelor;

monitorizarea implementării recomandărilor date.

10

3. Auditul principalelor activităţi bancare

3.1. Auditul situaţiilor financiare

La întocmirea unui plan general pentru auditul situaţiilor financiare ale unei bănci,

auditorul trebuie să acorde o atenţie deosebită următoarelor aspecte:

complexitatea tranzacţiilor derulate de bancă şi documentaţia aferentă acestora;

măsura în care oricare dintre activtăţile de bază sunt furnizate de firme

prestatoare de servicii;

datoriile contingente şi elementele extrabilanţiere;

considerente legate de reglementare;

dimensiunea sistemelor IT şi a altor sisteme folosite de bancă;

evaluările preconizate ale riscului inerent şi riscului de control;

activitatea de audit intern;

evaluarea riscului de audit;

evaluarea pragului de semnificaţie;

declaraţiile conducerii;

implicarea altor auditori;

dispersia geografică a operaţiunilor băncii ţi coordonarea activităţilor între

diferite echipe de audit;

existenţa unor tranzacţii cu părţile afiliate;

considerente ce ţin de continuitatea activităţii.

Auditarea situaţiilor financiare vizează exprimarea unei opinii a auditorului

independent cu privire la măsura în care aceste situaţii redau imaginea fidelă a poziţiei

financiare, a rezultatelor expolatării şi a fluxurilor de trezorerie, în conformitate cu

principiile contabile acceptate.

Pornind de la scopul autitării situaţiilor financiare, şi ţinând cont de principalele

operaţiuni efectuate de către băncile comerciale, principalele situaţii financiare într-o

instituţie de credit, în baza cărora auditorul poate obţine informaţii, sunt:

a) Situaţia Soldurilor la alte Bănci:

permite verificarea confirmărilor de sold venite de la terţi;

se verifică dacă soldurile la alte bănci sunt expresia unor tranzacţii

comerciale de bună credinţă (bona fide) sau dacă orice variaţie semnificativă faţă de

nivele normale sau preconizate reflectă tranzacţiile încheiate în principal pentru a forma

11

o impresie denaturată asupra poziţiei financiare a băncii sau pentru a îmbunătăţi

indicatorii de lichiditate şi ratele activelor (“cosmetizarea” acestora). Dacă se constată o

“cosmetizare”, care denaturează imaginea fidelă a situaţiilor financiare, auditorul va

solicita conducerii ajustarea soldurilor prezentate în situaţiile financiare sau prezentarea

unor informaţii suplimentare.

În cazul în care conducerea nu poate face acest lucru, auditorul ia în considerare

modificarea raportului de audit.

b) Situaţia Instrumentelor pe Piaţa Monetară:

permite reconcilierea sumelor confirmate de băncile custode externe cu

înregistrările contabile;

permite verificarea existenţei sarcinilor asupra titlului instrumentelor;

permite auditorului testarea existenţei acordurilor de vânzare şi de răscumpărare

la termen, în vederea depistării unor datorii şi pierderi neînregistrate;

pe baza ei, se verifică dacă:

relaţia dintre tipurile de titluri deţinute şi venitul aferent este una

rezonabilă;

toate câştigurile şi pierderile semnificative din vânzări şi reevaluări au

fost raportate în conformitate cu cadrul de raportare financiară.

c) Situatia Titlurilor Deţinute în Scopul Tranzacţionării:

permite reconcilierea sumelor confirmate de băncile custode externe cu

înregistrările contabile;

permite verificarea existenţei sarcinilor asupra titlului instrumentelor;

permite auditorului testarea existenţei acordurilor de vânzare şi de recumpărare la

termen în vederea depistării unor datorii şi pierderi neînregistrate;

În funcţie de scopul pentru care sunt deţinute titlurile de valoare, raportarile

financiare pot avea diferite baze de evaluare pentru acestea, respectiv:

pentru tranzacţionare, titlurile pot fi înregistrate la valoarea de piaţă;

ca investiţii de portofoliu titlurile pot fi înregistrate la costul istoric,

pentru scopuri de acoperire împotriva riscurilor, titlurile pot fi

înregistrate pe acelaşi principiu ca şi activele de bază pe care le acoperă.

Intenţiile conducerii determină dacă un anumit titlu este deţinut pentru un scop

dat şi astfel, determină baza de evaluare ce va fi folosită. Dacă intenţiile conducerii se

schimbă, se modifică şi baza de evaluare.

12

Posibilitatea de modificare a clasificării unui activ poate crea premisele unei

raportari financiare frauduloase (fie prin recunoaşterea unui profit inexistent, fie prin

evitarea recunoaşterii unei pierderi).

pe baza acestei situaţii, se verifică dacă:

relaţia dintre tipurile de titluri deţinute şi venitul aferent este una

rezonabilă;

toate câştigurile şi pierderile semnificative din vânzări şi reevaluări au fost

raportate în conformitate cu cadrul de raportare financiară.

d) Situaţia Altor Active Financiare

(Acele elemente care presupun investiţii curente de fonduri, de exemplu, pachete

de credite cumpărate în vederea revânzării, achiziţii de active titlurizate)

ofera informaţii cu privire la activele financiare deţinute, permiţând astfel

auditorului să examineze documentaţia de bază care susţine cumpărarea acestor active,

pentru a stabili dacă toate drepturile şi obligaţiile au fost corect contabilizate. În lipsa

unor pieţe pentru astfel de active, este dificil de obţinut o dovadă independentă a valorii

acestora.

e) Situaţia Investiţiilor de Portofoliu

Auditorul ia în considerare valoarea activelor care susţin valoarea titlului, în

special pentru acele titluri care nu sunt uşor tranzacţionabile.

Pe baza acestei situatii, se verifică dacă:

relaţia dintre tipurile de titluri deţinute şi venitul aferent este una

rezonabilă;

toate câştigurile şi pierderile semnificative din vânzări şi reevaluări au

fost raportate în conformitate cu cadrul de raportare financiară.

f) Situaţia Investiţiilor în Filiale/Sucursale şi Entităţi Asociate

Auditul investiţiilor unei bănci în filiale/sucursale şi entităţi asociateare unele

aspecte speciale, care pun anumite probleme în ceea ce priveşte operaţiunile bancare.

Auditorul ia în considerare implicaţiile oricărei cerinţe legale sau practice ca

banca să furnizeze suport financiar viitor pentru asigurarea menţinerii operaţiunilor

filialelor/sucursalelor şi companiilor asociate.

Auditorul are în vedere dacă obligaţiile financiare aferente sunt înregistrate ca

datorii ale băncii.

13

Auditorul apreciază dacă s-au efectuat ajustări corespunzătoare în situaţiile în

care politicile contabile ale filialelor/sucursalelor/companiilor, contabilizate pe baza

punerii în echivalenţă sau consolidate, nu sunt conforme cu politicile contabile ale

băncii.

g) Situaţia împrumuturilor

Permite urmărirea unor aspecte legate de activitatea de creditare a băncii,

printre care:

- calitatea portofoliului de credite;

- gradul de adecvare a provizioanelor pentru pierderi aferente creditelor;

- confirmările externe cu privire la existenţa împrumuturilor.

Pentru stabilirea naturii, întinderii şi duratei activităţii ce trebuie desfăşurate,

trebuie luaţi în considerare următorii factori:

- sistemul propriu băncii de clasificare a calităţii împrumuturilor oferă un grad

rezonabil de încredere;

- documentaţia prezentată este corect finalizată;

- procedurile interne de revizuire a împrumuturilor.

Dată fiind importanţa creditării externe, auditorul examinează, de asemenea:

- informaţiile pe baza cărora banca evaluează şi monitorizează riscul de ţară şi

criteriile folosite în acest scop;

- dacă, şi de către cine sunt stabilite limitele de credit pentru fiecare ţară, care sunt

acestea şi măsura în care acestea au fost atinse.

La alcătuirea portofoliului de împrumuturi, se va acorda o atenţie sporită pentru

concentrarea împrumuturilor către:

debitori şi alte părţi legate de aceştia;

sectoare comerciale şi industriale;

anumite zone geografice;

anumite ţări;

- mărimea expunerilor pe creditele particulare (ponderea împrumuturilor de mică

valoare in împrumuturile de mare valoare);

- tendinţele volumului împrumuturilor pe categorii importante, mai ales

categoriile care prezintă o creştere rapidă sau sunt necorespunzătoare, neangajate şi

restructurate;

- xîmprumuturile acordate părţilor afiliate (persoanelor aflate în relaţii speciale cu

banca);

14

- împrumuturile identificate ca fiind potenţial neperformante, acordând atenţie

deosebită:

experienţelor anterioare privind pierderea şi recuperarea, inclusiv

volumul şi durata provizioanelor constituite, precum şi a cheltuielilor

inregistrate cu acestea;

rezultatelor examinărilor efectuate de organele de supraveghere.

- condiţiile economice şi de mediu locale, naţionale şi internaţionale, inclusiv

eventualele restricţiile privind transferurile de valută, care pot afecta rambursarea

împrumuturilor de către debitori.

Pe lângă împrumuturile neperformante identificate de conducere şi, acolo unde

este cazul, de organele de supraveghere bancară, auditorul ia în considerare sursele

suplimentare de informaţii pentru a descoperi acele împrumuturi care nu au putut fi

astfel identificate, pintre care:

- situatii diverse, generate intern (de exemplu, împrumuturi trecute pe liste de

„urmărire”, împrumuturi nerambursate la timp, împrumuturi neangajate,

împrumuturi pe clasificări de risc, împrumuturi acordate personalului (inclusiv

directorilor şi funcţionarilor), împrumuturi care au depăşit limitele aprobate

etc.;

- experienţele istorice privind pierderile, pe tipuri de împrumuturi;

- diferite fişiere ale împrumuturilor pentru care lipsesc informaţii curente

referitoare la debitori, garanţii etc.

h) Situatia Conturilor Deponenţilor

Depozite ale clientilor

se evaluează sistemul de control intern asupra conturilor deponenţilor;

se determină dacă obligaţiile aferente depozitelor sunt clasificate în

conformitate cu normele de reglementare şi cu principiile contabile;

se evidenţiază situaţiile în care banca prezintă un risc datorat dependenţei

economice faţă de un număr redus de deponenţi importanţi sau când

există o concentrare excesivă a depozitelor scadente la un anumit

moment.

Sume aflate în tranzit

Se verifică dacă:

- sunt eliminate sumele aflate în tranzit între sucursale, între bancă şi

filialele/sucursalele sale consolidate şi între bancă şi partenerii acesteia;

15

- elementele de reconciliere au fost abordate şi contabilizate corespunzător.

i) Situaţia Contului de Capital şi Rezerve

Evidenţierea capitalului şi rezervelor băncii are o importanţă deosebită în

procesul de monitorizare a nivelului de activitate al băncii şi de determinare a amplorii

operaţiunilor efectuate de aceasta.

Schimbări minore în ce priveşte capitalul sau rezervele pot avea un impact mare

asupra capacităţii băncii de a funcţiona în continuare, în special dacă se află în

proximitatea nivelului minim permis al indicatorilor de capital.

În astfel de circumstanţe, există presiuni mai mari asupra conducerii de a se

angaja în raportări financiare frauduloase prin clasificarea greşită a activelor şi

datoriilor, sau prin descrierea acestora ca fiind mai puţin riscante decât sunt în realitate.

Se urmăreşte dacă, potrivit scopurilor de reglementare:

- capitalul şi rezervele sunt adecvate;

- informaţiile prezentate au fost luate corect în calcul şi dacă acestea sunt

corespunzătoare şi conforme cu cadrul de raportare financiară aplicabil;

- reglementările aplicabile prevăd restricţii asupra repartizării profiturilor

reportate, auditorul are în vedere prezentarea adecvată a restricţiilor

respective;

- cerinţele cadrului de raportare financiară aplicabil, cu privire la prezentarea

rezervelor ascunse, au fost respectate.

j) Situaţia Provizioanelor, Activelor şi Datoriilor Contingente

(în afara instrumentelor derivate şi instrumentelor financiare extrabilanţiere –

angajamente de creditare de fonduri şi garantare a rambursării fondurilor de către

clienţi pentru terţi etc.)

Tinand cont de faptul că, multe active şi datorii contingente sunt înregistrate fără

a exista o datorie sau activ corespondent, se au în vedere aspecte de natura celor

prezentate în continuare:

identificarea activităţilor care au potenţialul de a genera active sau datorii

contingente (de exemplu, titlurizările);

dacă sistemul de control intern al băncii este adecvat pentru a da asigurări că

activele sau datoriile contingente decurgând din astfel de activităţi sunt

identificate şi înregistrate corespunzător, cu păstrarea dovezii privind acordul

clientului cu privire la termenii şi condiţiile aferente;

16

dacă cifrele privind activele şi datoriile contingente, de la finele perioadei, sunt

rezonabile potrivit experienţei şi cunoştinţelor deţinute despre activităţile din

anul curent;

dacă activele sau datoriile au fost titlurizate sau se încadrează altfel, pentru un

tratament contabil care conduce la eliminarea lor din bilanţul băncii, se are în

vedere dacă tratamentul contabil este adecvat şi dacă au fost constituite

provizioane corespunzătoare.

k) Situaţia Instrumentelor Derivate şi a Instrumentelor Financiare

Extrabilanţiere

(De exemplu, contracte de schimb valutar, operaţiuni swap pe rata dobânzii şi

swap valutar, futures, opţiuni şi contracte cu rata la termen)

Se examinează documentaţia care stă la baza acestor tranzacţii pentru a

stabili dacă au fost contabilizate corespunzător toate drepturile şi obligaţiile.

Se verifică existenţa confirmărilor din partea terţilor asupra soldurilor

înregistrate.

Instrumentele derivate şi financiare extrabilanţiere sunt de regulă evaluate la

valoarea de piaţă sau justă, cu excepţia că, în baza anumitor cadre de raportare

financiară, instrumentele de acoperire a riscului sunt evaluate pe aceeaşi bază ca şi

elementul de bază al cărui risc este acoperit.

Înregistrarea bilanţieră a instrumentelor financiare depinde de cadrul aplicabil de

raportare financiară, potrivit acestuia putând să se solicite evaluarea instrumentelor

financiare la cost.

Se iau în considerare aspecte precum:

- adecvarea cursurilor de schimb, a ratelor de dobândă sau a altor rate de piaţă de

bază, utilizate la data situaţiilor financiare, în vederea calculării câştigurilor şi

pierderilor nerealizate;

- adecvarea modelelor de evaluare şi a ipotezelor utilizate pentru a determina

valoarea justă a instrumentelor financiare existente la data întocmirii situaţiilor

financiare;

- adecvarea politicilor contabile utilizate având în vedere principiile contabile, în

special cu privire la distincţia dintre profiturile şi pierderile realizate şi cele

nerealizate.

Se ia în considerare scopul pentru care a fost încheiată tranzacţia ce a dat naştere

instrumentului.

17

l) Situaţia Veniturilor din Dobânzi şi a Cheltuielilor cu Dobânzi

De regulă, veniturile şi cheltuielile cu dobânda sunt două dintre principalele

elemente ale contului de profit şi pierdere al unei bănci (Anexa nr. 1 - Schema nr. 2).

Se vor avea în vedere următoarele aspecte:

existenţa unor proceduri satisfăcătoare pentru contabilizarea corespunzătoare

a veniturilor realizate şi a cheltuielilor angajate (cumulate) la finele anului;

evaluarea adecvării sistemului control intern aferent;

verificarea caracterului rezonabil al sumelor raportate, prin metode ce vizează

compararea randamentelor dobânzii raportate în termeni procentuali:

cu ratele de piaţă;

cu ratele băncii centrale;

cu ratele date publicităţii (pe tipuri: activ/credite sau pasiv/depozit);

între portofolii.

verificarea conformităţii recunoaşterii veniturilor din creditele

neperformante cu politica băncii, precum şi cu cerinţele cadrului aplicabil de

raportare financiară.

m) Situaţia provizioanelor pentru pierderi din credite

Există două forme de provizioane:

1) provizioane specifice cu privire la pierderile identificate la creditele

individuale;

2) provizioane generale care acoperă pierderi care sunt considerate că există,

dar nu au fost identificate expres.

Se evaluează adecvarea provizioanelor specifice şi generale astfel încăt acestea să

poată absorbi pierderile estimate din credite, asociate portofoliului de credite.

n) Situaţia Veniturilor din Comisioane şi Speze

Se verifică dacă valoarea înregistrată este completă, respectiv, dacă toate

elementele individuale au fost înregistrate.

Se au în vedere următoarele aspecte:

- dacă veniturile se referă la perioada acoperită de situaţiile financiare, iar

sumele referitoare la perioade ulterioare au fost amânate;

- dacă veniturile sunt încasabile;

- dacă veniturile sunt contabilizate în conformitate cu cadrul de raportare

financiară aplicabil.

o) Situaţia Provizioanelor pentru Impozitul pe Profit

18

În funcţie de reglementarile fiscale speciale aplicabile băncilor în cadrul

jurisdicţiei în care este situată banca asupra căreia se face raportarea, se constituie

provizioane pentru impozitul pe profit.

p) Situaţia tranzacţiilor părţilor afiliate

Raportările financiare cer evidenţierea părţilor afiliate (persoane aflate in relatii

speciale cu banca) şi a tranzacţiilor derulate cu acestea.

Tranzacţiile cu părţile afiliate pot apărea în cursul desfăşurării normale a

activităţii băncii. Astfel, banca poate acorda credite salariaţilor săi sau membrilor din

Consiliul de administraţie sau entităţilor care sunt proprietatea sau sunt controlate de

salariaţii săi sau administratori.

Alte tranzacţii cu părţile afiliate care pot apărea în cursul desfăşurării normale a

activităţii băncii includ depozitele şi alte tranzacţii cu administratorii, salariaţii sau

entităţile afiliate.

q) Situaţia Notelor la Situaţiile Financiare

(Inclusiv, unde este cazul, o declaraţie privind politicile contabile)

Auditorul stabileşte dacă notele la situaţiile financiare ale băncii sunt în

concordanţă cu cadrul aplicabil de raportare financiară.

19

3.2. Riscul operaţional. Fraudele.

Riscul operaţional este definit, prin reglementările legale în vigoare, drept riscul

înregistrării de pierderi sau al nerealizării profiturilor estimate, care este determinat de

factori interni (derularea neadecvată a unor activităţi interne, existenţa unui personal sau

a unor sisteme necorespunzătoare etc.) sau de factori externi (condiţii economice,

schimbări în mediul bancar, progrese tehnologice etc.).

Potrivit reglementărilor legale în vigoare, instituţiile de credit trebuie să definească

riscul operaţional pentru necesităţi interne şi trebuie să deţină politici privind

administrarea riscului operaţional, care vor lua în considerare cel puţin următoarele tipuri

de evenimente generatoare ale unui asfel de risc:

frauda internă (de exemplu: raportarea cu rea-credinţă a poziţiilor, furtul,

încheierea de către salariaţi de tranzacţţii în cont propriu);

frauda externă (de exemplu: tâlhăria, falsificarea, spargerea unor coduri aferente

sistemelor informatice);

condiţiile aferente efectuării angajărilor de personal şi siguranţa locului de muncă

(de exemplu: cererile compensatorii ale personalului, nerespectarea normelor de

protecţie a muncii, promovarea unor practice discriminatorii);

practice defectuoase legate de clientelă, produse şi activităţi (de exemplu:

utilizarea necorespunzătoare a informaţiilor confidenţiale deţinute în legătură cu

clientele, spălarea banilor, vânzarea unor produse neautorizate, folosirea greţită

de către clienţi a produselor şi serviciilor aferente sistemului “electronic

banking”);

punerea în pericol a activelor corporale (de exemplu: acte de terorism sau

vandalism, incendii, cutremure);

întreruperea activităţii şi funcţionarea defectuoasă a sistemelor (de exemplu:

defecţiuni ale componentelor hardware şi software, probleme legate de

telecomunicaţii, proiectarea, implementarea şi întreţinerea defectuoasă a

sistemului “electronic banking”);

tratamentul aplicat clienţilor şi contrapartidelor comerciale, precum şi procesarea

defectuoasă a datelor legate de aceştia (de exemplu: înregistrarea eronată a

datelor de intrare, administrarea defectuoasă a garanţiilor reale, documentaţia

legală incompletă, accesul neautorizat la conturile clienţilor, litigii);

20

securitatea sistemului “electronic banking” (de exemplu: angajamente ale

instituţiei de credit rezultate în mod fraudulos prin contrafacerea monedei

electronice sau înregistrarea unor pierderi ori a unor angajamente suplimentare de

către clienţi în cazul unui acces defectuos în cadrul sistemului).

Pentru identificarea şi evaluarea riscului operaţional, instituţiile de credit

trebuie să ia unele măsuri, printre care:

evaluarea operaţiunilor şi activităţilor în vederea determinării celor vulnerabile la

riscul operaţional;

stabilirea unor indicatori cu ajutorul cărora să poată fi determinată poziţia

instituţiei de credit afectată de riscul operaţional (de exemplu: număr de tranzacţii

nefinalizate, frecvenţa şi/sau gravitatea erorilor şi omisiunilor, rata de fluctuaţie a

personalului, creşterea rapidă a activităţii), precum şi a unor limite aferente

acestora;

evaluarea permanentă a expunerilor la riscul operaţional (de exemplu: analiza

unor scenarii diferite pe baza datelor istorice legate de înregistrarea de pierderi).

Băncile trebuie să aibă sisteme şi capacitate operaţională adecvată activităţilor cu

instrumente financiare derivate pe care acestea le desfăşoară.

Pentru administrarea riscului operaţional, instituţiile de credit trebuie să dispună de

următoarele proceduri:

proceduri de evaluare;

proceduri de monitorizare;

proceduri de reducere a riscului fie pe plan intern, prin corectarea la timp a

erorilor constatate şi prin introducerea unor tehnologii adecvate de procesare şi

asigurare a securităţii informaţiilor, fie prin transferul riscului către alte domenii

de activitate (de exemplu asigurări împotriva unor evenimente).

Fraudele

Auditorul intern trebuie să dispună de suficiente noţiuni şi cunoştinţe, pentru a putea

fi în măsură să identifice indiciile fraudelor, fără a deţine pregătirea şi experienţa unei

persone specializate în detectarea şi investigarea fraudelor.

Fraudele se referă la nereguli şi acte ilegale caracterizate prin inducerea intenţionată

în eroare.

Fraudele comise de angajaţi includ, fără a fi limitative, aspect de natura celor

menţionate mai jos:

21

întocmirea de facturi frauduloase;

utilizarea neautorizată a activelor;

vânzarea neautorizată a activelor;

stabilirea unor preţuri neautorizate;

sustrageri de stocuri sau de numerar;

declararea unor ore suplimentare nejustificate;

înregistrarea unor cheltuieli care nu se asociază operaţiunilor instituţiei de credit.

Un pas premergător detectării fraudelor îl constituie semnalele de alarmă. În

categoria semnalelor de alarmă pot fi incluse, fără a fi limitative, următoarele indicii:

erori frecvente;

lipsa de documentaţie;

forme neobişnuite de documentare;;

diferenţe în ceea ce priveşte rezultatele;

reacţii negative la întrebările auditorului;

aceleaşi semnături pe scrisorile de aprobare;

refuzul de a furniza documente şi informaţii;

încercarea de a influenţa procedurile de audit;

aceleaşi adrese ale unor clienţi şi furnizori diferiţi;

utilizarea unor copii sau a unor documente în facsimile;

încercarea de a limita accesul la angajaţi şi la documentaţie.

În cadrul angajamentelor de audit, responsabilităţile de audit intern constau în:

acumularea de cunoştinţe şi atingerea unui nivel de percepţie sufucient

identificării indiciilor de fraudă;

acordarea unei atenţii deosebite deficienţelor controalelor ce ar putea

permite apariţia unor fraude;

evaluarea indiciilor de fraudă şi stabilirea măsurilor necesare, inclusiv

necesitatea efectuării unor investigaţii;

notificarea autorităţilor relevante din cadrul organizaţiei cu privire la

indicii de fraudă identificaţi.

Auditorii interni implicaţi în investigarea unor fraude, vor întreprinde unele

demersuri specifice acţiunii respective, printre care:

evaluarea nivelului probabil şi extinderea complicităţii în ceea ce priveşte

frauda la nivelul organizaţiei;

determinarea competenţelor necesare efectuării investigaţiilor;

22

conceperea unor proceduri de identificare a persoanelor implicate, de

evaluare a gradului de extindere a fraudei, a tehnicilor utilizate şi a

cauzelor ce au condus la producerea evenimentului;

coordonarea activităţilor împreună cu membrii conducerii, consilierii

juridici şi alţi specialişti;

verificarea drepturilor persoanelor suspectate de fraudă.

Orice incident semnificativ din perspectiva unei posibile fraude va fi raportat, de

către coordonatorul activităţii de audit intern, Consiliului de Administraţţie.

23

3.3 Riscul de credit

Activitatea de creditare implică un risc, prin însăşi elementele de anticipare pe

care se bazează decizia de creditare, pentru banca fiind de maximă importanţă

cunoaşterea acestui risc, evaluarea sa cât mai aproape de realitate şi acceptarea lui in

cunoştinţă de cauză.

Riscul de credit reprezintă o componentă fundamentală a riscului bancar, a cărui

gestiune este reglementată unitar, pe baza Legii bancare nr. 58/ 1998, a normelor emise

de Banca Naţională a României, precum şi la nivelul fiecărei societăţi bancare, in parte,

conform reglementărilor şi procedurilor proprii de management al riscurilor.

Riscul de credit este definit, potrivit reglementărilor legale în vigoare, drept riscul

înregistrării de pierderi sau al nerealizării profiturilor estimate, ca urmare a neîndeplinirii

de către contrapartidă a obligaţiilor contractuale.

În domeniul gestiunii riscului de credit, strategia instituţiilor de credit trebuie să

includă cel puţin următoarele aspecte:

categoriile de credit pe care doreşte sa le promoveze, tipul expunerii, sectorul

economic, forma de proprietate, categoria contrapartidei, rezidenţa, aria

geografică, moneda, durata iniţială şi profitabilitatea estimată;

identificarea pieţelor pe care doresc să acţioneze şi determinarea caracteristicilor

portofoliului de credite (inclusiv gradul de diversificare şi gradul de

concentrare).

Politicile şi procedurile instituţiilor de credit privind riscul de credit trebuie să se

refere la toate activităţile acestora şi trebuie să aibă în vedere atât creditele la nivel

individual, cât şi întregul portofoliu.

Politicile şi procedurile trebuie stabilite şi implementate de către instituţiile de

credit astfel încât să se asigure următoarele:

menţinerea unor standarde sănătoase de creditare;

monitorizarea şi controlul riscului de credit;

evaluarea corespunzătoare a noilor oportunităţi de afaceri;

identificarea şi administrarea creditelor neperformante.

Politicile instituţiilor de credit vor stabili cadrul de desfăşurare a activităţii de

creditare şi se vor referi inclusiv la următoarele:

contrapartidele eligibile şi condiţiile ce trebuie îndeplinite de către acestea

pentru a putea intra în relaţie de afaceri cu instituţia de credit;

24

garanţiile acceptabile de către instituţia de credit.

În vederea prevenirii intrării în relaţii de afaceri cu persoane implicate în activităţi

frauduloase şi alte activităţi de natura infracţională, instituţiile de credit trebuie să aibă în

funcţiune politici stricte care să includă cel puţin:

solicitarea de referinţe şi informaţii de la persoane autorizate

consultarea informaţiilor puse la dispoziţia instituţiilor de credit de structuri,

constituite sub forma Centralei Riscurilor Bancare sau sub forma unor entităţi cu

activitate similară, organizate în condiţiile legii, având drept scop colectarea şi

furnizarea de informaţii privind situaţia contrapartidei în calitatea sa de beneficiar

de credite ori alte informaţii de natură financiară;

cunoaşterea structurii participanţilor la capitalul societăţii, precum şi a

persoanelor responsabile de administrarea acesteia, în cazul clienţilor persoane

juridice, verificarea referinţelor şi a situaţiei financiare personale a

administratorilor şi asociaţilor.

Instituţiile de credit trebuie să evalueze riscul de credit aferent tuturor activităţilor

ce sunt afectate de acest risc, indiferent dacă rezultatele respectivelor activităţi sunt

reflectate în bilanţ sau în afara bilanţului.

La evaluarea riscului de credit instituţiile de credit trebuie să ia în considerare cel

puţin:

performanţa financiară curentă şi previzionată a contrapartidelor;

concentrarea expunerilor faţă de contrapartide, pieţele în care acestea operează,

sectoarele economice şi ţările unde sunt stabilite;

capacitatea de punere în aplicare, din punct de vedere legal, a angajamentelor

contractuale;

capacitatea şi posibilitatea de a executa garanţiile, în condiţiile pieţei;

angajamentele contractuale cu persoanele aflate în relaţii speciale cu instituţiile

de credit, personalul propriu, precum şi familia acestuia.

În ceea ce priveşte cadrul contractual, instituţiile de credit trebuie să aibă în

vedere cel puţin următoarele:

natura specifică a creditului;

c1auzele contractuale aferente creditului;

profilul expunerii până la scadenţă prin prisma evoluţiilor potenţiale ale

pieţei;

existenţa garanţiilor reale sau personale;

25

probabilitatea nerespectării obligaţiilor contractuale, stabilite pe baza unui

sistem intern de rating.

În activitatea de creditare, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel puţin

următoarele :

destinaţia creditului şi sursa de rambursare a acestuia;

profilul de risc curent al contrapartidei şi garanţiile prezentate, precum şi

senzitivitatea garanţiilor la evoluţiile economice şi cele ale pieţei;

istoricul serviciului datoriei aferent contrapartidei şi capacitatea curentă şi

viitoare de rambursare a acesteia., bazată pe evoluţiile financiare istorice şi

proiecţiile viitoarelor fluxuri de numerar;

experienţa în activitatea contrapartidei şi sectorul economic în care aceasta îşi

desfăşoară activitatea, precum şi poziţia sa în cadrul acestui sector, în cazul

creditelor comerciale;

termenii şi condiţiile propuse în contractul de creditare, inclusiv c1auzele

destinate să limiteze modificările în profilul de risc viitor al contrapartidei;

capacitatea instituţiilor de credit de executare şi valorificare a garanţiilor, dacă

este cazul, într-un termen cât mai scurt.

Creditele care depăşesc un anumit procent din fondurile proprii ale instituţiilor de

credit şi/sau care presupun un risc de credit ridicat ori cele care nu se înscriu în politica

de creditare trebuie să fie aprobate la nivelul Consiliului de Administraţie.

Instituţiile de credit trebuie să dispună de proceduri de identificare şi înregistrare

a expunerilor mari şi a modificărilor care pot interveni asupra lor, precum şi de

mecanisme de monitorizare a acestor expuneri în funcţie de politica în materie de

expuneri.

La aprobarea pentru prima dată a contrapartidelor, instituţiile de credit trebuie să

ia în considerare integritatea şi reputaţia acestora, precum şi capacitatea lor juridică de aţi

asuma obligaţii.

Refinanţarea creditelor nu va conduce la încadrarea acestora într-o categorie de

clasificare superioară. Clasificarea creditelor reeşalonate se va efectua în condiţii mai

stricte decât cele asociate situaţiei iniţiale a respectivelor credite.

Instituţiile de credit trebuie să dispună de proceduri pentru evaluarea continuă a

garanţiilor reale. În ceea ce priveşte garanţiile personale, trebuie evaluată capacitatea

garanţilor de aşi asuma obligaţii. De asemenea, trebuie să aibă proceduri de stabilire,

într-o manieră consecventă, de la o perioadă la alta, a provizioanelor specifice şi a

26

provizioanelor generale pentru riscul de credit şi trebuie să dispună de suficiente fonduri

proprii pentru a înregistra un nivel de solvabilitate corespunzător.

Instituţiile de credit trebuie să stabilească limite privind expunerile la riscul de

credit şi să monitorizeze respectarea acestora. Limitele de expunere trebuie stabilite în

legătură cu orice activitate a instituţiei de credit care implică risc de credit. Limitele

trebuie stabilite la nivel de ansamblu al instituţiei de credit, iar limitele stabilite la nivelul

compartimentelor și sediilor secundare ale instituţiei de credit trebuie să fie corelate cu

acestea. Se impun limite şi pentru diverse sectoare economice, regiuni geografice şi

produse bancare specifice.

Sistemele de informare de care trebuie să dispună băncile trebuie să furnizeze

informaţii adecvate privind componenţa portofoliului de credite, precum şi informaţii

care să permită identificarea oricăror concentrări de risc.

Sistemul de monitorizare a riscului de credit va cuprinde cel puţin următoarele:

întelegerea situaţiei financiare curente a contrapartidei;

urmărirea conformităţii cu clauzele contractuale;

evaluarea gradului de acoperire cu garanţii în raport cu situaţia curentă a

contrapartidei;

actualizarea dosarului de credit, obţinerea de informaţii financiare curente.

Limitele de risc pe clienţi şi pe sectoare de activitate

Pentru o mai bună gestionare a riscului în activitatea de creditare, banca îşi

stabileşte limite de risc pentru fiecare client al său faţă de care înregistrează expunere.

Limita de risc reprezintă nivelul maxim potenţial la care se poate expune banca faţă de

un singur debitor, provenind din credite, scrisori de garanţie, avaluri, efecte de comerţ

scontate, investiţii în acţiuni şi alte valori mobiliare, alte facilităţi, fiind stabilită de bancă

pe baza tuturor informaţiilor financiare şi nefinanciare disponibile în raport cu debitorul

respectiv.

Stabilirea limitelor de risc se face pe baza analizei interdependente a aspectelor

financiare şi nefinanciare, care caracterizează activitatea clientului, a reputaţiei de care

acesta se bucură în comunitatea de afaceri internă şi internaţională, indicatori de nivel, de

structură şi de performanţă.

Limitele de risc se stabileşte pentru fiecare client, pe total şi în structură, cât şi

pentru debitori unici, care cumulează riscul fiecărei unităţi componente, cu sau fără

personalitate juridică. Limitele de risc aprobate se revizuiesc periodic, în funcţie de noile

27

evoluţii şi aspecte apărute. Pentru c1ienţii cu un standing financiar ridicat şi cu serviciul

datoriei bun, având posibilităţi certe de păstrare a acestui standing în perioada următoare,

limita de risc poate fi majorată sau, dimpotrivă, redusă dacă nivelul indicatorilor scade.

În cadrul limitelor de risc aprobate pe total debitor unic, limita de risc reprezintă

suma limitelor de risc pentru fiecare unitate componentă a grupului. Banca

monitorizează permanent încadrarea angajamentelor în limitele de risc stabilite, fiind

interzisă depăşirea neautorizată a limitelor de risc.

Având în vedere condiţiile macroeconomice din România, băncile trebuie să

monitorizeze permanent evoluţia portofoliului de angajamente pe ramuri de activitate, în

scopul asigurării unei dispersii adecvate a riscului şi evitării concentrării creditelor, mai

ales în ramuri care nu au perspective de dezvoltare sau cumulează pierderi şi arierate

semnificative.

La stabilirea limitelor de expunere pe ramuri de activitate se poate utiliza un

sistem de analiză de tip scoring, care are la bază o serie de indicatori de evaluare a

performanţelor fiecărei ramuri.

În stabilirea limitelor de expunere pe ramuri de activitate trebuie să se ia în

considerare doua aspecte esenţiale: participarea acestora la crearea produsului intern brut

şi aportul la realizarea exportului total.

Criteriile principale care pot sta la baza aprecierii performanţelor unei ramuri de

activitate sunt următoarele:

ponderea angajamentelor clienţilor cu pierderi dintr-o anumită ramură de

activitate în total angajamente pe ramură;

ponderea creditelor acordate sectorului privat în total ramură;

valoarea creditelor restante şi ponderea acestora în totalul creditelor angajate de

clienţi dintr-un anumit sector;

dobânzile restante pe ramuri de activitate;

arieratele înregistrate de clienţi (faţă de furnizori, buget, bancă etc ) grupate pe

ramuri de activitate;

calitatea portofoliului de împrumuturi şi volumul provizioanelor specifice de risc,

împărţite pe principalele ramuri ale economiei naţionale.

În funcţie de un scor mediu calculat pentru fiecare ramură de activitate, în

conformitate cu un punctaj obţinut pentru fiecare criteriu în parte şi cu tendinţe de

dezvoltare a acestor ramuri de activitate, băncile îşi ajustează politica pentru perioada

următoare, hotărând majorarea, menţinerea sau reducerea expunerii faţă de acestea.

28

Pe lângă criteriile specifice arătate mai sus, la stabilirea limitelor de expunere pe

ramuri de activitate societăţile bancare au în vedere şi orientările formulate în Strategia

Naţională de Dezvoltare Economică a României pe termen mediu, în programul de

guvernare, precum şi tendinţele preconizate în strategie în ceea ce priveşte principalele

ramuri, situaţia economico-financiară de ansamblu a fiecărei ramuri, contribuţia la

realizarea produsului intern brut şi a exportului, importanţa strategică şi perspectivele

ramurii respective etc.

Prin monitorizarea riscului în activitatea de creditare şi a expunerilor pe ramuri de

activitate, societăţile bancare urmăresc menţinerea în permanenţă a unui echilibru între

obiectivul propriu privind dispersia riscului şi cel de interes general care vizează

dezvoltarea economiei naţionale în ansamblu, cu susţinerea prioritară a unor ramuri

considerate strategice sau potenţial competitive pe piaţa internă şi externă.

29

3.4 Auditul portofoliului de împrumuturi

Riscul de credit reprezintă posibilitatea ca debitorul sau co-contractantul băncii să

nu-şi poată îndeplini obligaţiile în conformitate cu condiţiile agreate.

Creditele reprezintă sursa primară a riscului de credit pentru bănci, deoarece, de

regulă, ele constituie activele cele mai semnificative ale unei bănci şi generează cea mai

mare pondere din venituri. Factorul determinant în acordarea unui credit este cuantumul

riscului de credit asociat cu procesul de creditare. Pentru creditele individuale, riscul de

credit se referă la capacitatea şi disponibilitatea debitorului de a plăti. Alte surse de risc

de credit sunt scrisorile de garanţie bancară.

Riscul de credit este şi cauza majoră a problemelor bancare grave şi este direct

legat de:

lipsa unei competenţe profesionale calificate în creditare

gestionarea slabă a riscului de portofoliu;

neglijarea schimbărilor privind circumstanţele economice şi de altă natură care

pot conduce la deteriorarea bonităţii clienţilor băncii.

Gestionarea eficientă a riscului de credit este esenţială pentru succesul pe termen

lung al oricărei instituţii bancare. În gestionarea riscului de credit, băncile trebuie să ia în

considerare nivelul de risc inerent atât creditelor sau tranzacţiilor individuale, cat şi

întregului portofoliu de active.

În concordanţă cu politicile şi procedurile ce trebuie stabilite şi implementate de

către instituţiile de credit activitatea de creditare poate fi împărţită pe următoarele etape:

1. analiză şi acordare;

2. monitorizare;

3. încasare;

4. revizuire şi evaluare periodică.

În funcţie de categoria de creditare analizată, vor fi clarificate diferite probleme

necesare formulării unei opinii:

1. În etapa de analiză şi acordare a creditelor este necesară clarificarea unor

aspecte referitoare atât la solicitările de credite, cât şi la existenţa unor proceduri clare de

analiză şi a nivelelor de competenţă. Se vor urmări aspectele ce pot oferi răspunsuri la

întrebări de genul:

30

obţine banca solicitări de credit complete şi documentate, care să includă

situaţii1e financiare ale c1ientului, sursa de rambursare a creditului şi destinaţia

vizată a împrumutului ?

dispune banca de instrucţiuni scrise cu privire la criteriile ce urmează a fi utilizate

la evaluarea solicitărilor de credite (de exemplu: acoperirea dobânzii, cerinţe

privind marja, indicatorii capital împrumutat/capital propriu)?

obţine banca rapoarte de credit sau dispune de investigaţii independente asupra

clienţilor potenţiali?

foloseşte banca proceduri care să asigure identificarea creditării părţilor afiliate?

există o analiză corespunzătoare a informaţiilor de credit despre client, inclusiv

sursele proiectate de rambursare a creditului şi plată a dobânzii?

sunt limitele de competenţă (aprobare a creditului) bazate pe capacitatea şi

competenţa profesională a ofiţerului / inspectorului de credite?

este necesară aprobarea comitetului de credite sau consiliului de admnistraţie

pentru creditele care depăşesc limitele recomandate?

există o separare a atribuţiilor între compartimentul de aprobare a creditelor şi

compartimentele de monitorizare a rambursării şi revizuirii?

sunt garanţiile examinate pentru a se asigura ca ele sunt executabile?

sunt verificate: dreptul de proprietate asupra garanţiilor şi prioritatea acestora în

concurenţă cu alţi creditori?

se asigură banca de faptul că debitorul semnează un document eu forţă juridică

ca instrument probator al obligaţiei de rambursare a credituluil?

este documentaţia care stă la baza solicitării creditului analizată şi aprobată de un

angajat independent de ofiţerul / inspectorul de credite?

există un sistem de control pentru a se asigura înregistrarea corespunzătoare a

dreptului de garanţie (de exemplu, înregistrarea unui drept de gaj sau ipotecă la

autorităţile guvernamentale)?

există o protecţie fizică adecvată a notelor, garanţiilor şi documentaţiei

justificative?

există un sistem de control care să asigure înregistrarea imediată a debursărilor

de fonduri?

există un sistem de control care să asigure, în măsura posibilităţilor, utilizarea

fondurilor de către client, conform destinaţiei creditului?

31

2. În etapa de monitorizare a creditelor, auditorul urmăreşte aspecte legate atât de

informaţiile primite de la clienţi, cât şi de modalitatea de analiză şi interpretare a

rezultatelor. Clarificarea aspectelor urmărite se poate realiza găsind răspunsuri la

următoarele întrebări:

sunt balanţele de verificare întocmite şi reconciliate cu conturile de control de

către angajaţi distincţi, care nu procesează operaţiunile de creditare?

se întocmesc la timp rapoarte despre creditele a căror rambursare sau plată a

dobânzii este întârziată?

sunt aceste rapoarte analizate de angajaţi distincţi de cei implicaţi în activitatea de

creditare?

sunt utilizate proceduri de monitorizare a respectării restricţiilor (de exemplu,

clauze speciale) şi cerinţelor de a furniza băncii informaţii?

sunt implementate proceduri care să facă necesară reevaluarea periodică a

garanţiilor?

sunt implementate politici care să asigure analizarea în mod regulat a poziţiei

financiare şi rezultatelor activităţii clientului?

instituţia de credit are implementate politici care să ofere certitudinea că datele

administrative cheie (de exemplu, reînnoirea înregistrării dreptului de garanţie)

sunt corect înregistrate şi operate pe măsura ce apar?

3. În etapa de încasare, auditorul urmăreşte atât respectarea cerinţei privind

separarea atribuţiilor personalului instituţiei de credit, cât şi procedurile urmate pentru

recuperarea împrumuturilor acordate şi a dobânzilor datorate. În etapă sunt vizate

aspecte de natura celor ce oferă răspuns următoarelor întrebări:

sunt evidenţele încasărilor de capital şi dobândă şi actualizarea soldurilor

conturilor de împrumut operate de angajaţi distincţi faţă de cei ai

compartimentului de acordare a creditelor?

există un sistem eficient de control care să asigure urmărirea creditelor restante

la plata?

există proceduri scrise şi implementate, care să definească politica băncii pentru

recuperarea capitalului şi dobânzilor restante, prin intermediul unor acţiuni

judiciare, cum ar fi exeutarea silită sau poprirea?

sunt implementate proceduri care să prevadă confirmarea regulată a soldurilor la

credite prin corespondenţă directă cu clientul, de către angajaţi distincţi de

32

compartimentele de acordare a creditelor şi evidenţiere a acestora, precum şi

investigarea independentă a diferenţelor raportate?

4. In etapa de revizuire şi evaluare periodică, atenţia auditorului este îndreptată

către aspecte referitoare la procedurile pentru analizarea creditelor, constituirea

provizioanelor, evaluarea garanţiilor etc. În acest sens, va urmări dacă:

sunt implementate proceduri pentru analizarea independentă a tuturor creditelor,

în mod regulat, inclusiv:

analizarea rezultatelor procedurilor de monitorizare menţionate mai sus;

analizarea problemelor curente care afectează clienţii debitori din

sectoarele geografice şi industriale relevante.

sunt în vigoare politici corespunzătoare, scrise, care să stabilească criterii pentru:

constituirea provizioanelor pentru pierderi din credite;

încetarea înregistrării în avans a dobânzii (sau constituirea de provizoane

compensatorii);

evaluarea garanţiilor în vederea constituirii de provizioane pentru

pierderi;

reluarea (ştornarea) provizioanelor constituite anterior;

reluarea inregistrării în avans a dobânzii;

reducerea la zero a soldului creditelor neperformante.

sunt implementate proceduri care să asigure înregistrarea în timp util în

evidenţele contabile a tuturor provizioanelor necesare?

În domeniul creditării, procedurile generale de audit sunt menite să constate dacă

sistemele de control privind gestionarea riscului de credit sunt adecvate.

Auditorul trebuie să cunoască şi să înţeleagă metoda utilizată de bancă în

controlul riscului de credit, care include:

procesul de monitorizare a expunerii la risc aparţinând băncii şi sistemul său prin

care se asigură identificarea şi agregarea tuturor creditelor acordate parţilor

afiliate;

metoda băncii pentru determinarea valorii garanţiei pentru expunerea la risc şi

pentru identificarea pierderilor potenţiale şi determinate;

practicile de creditare şi baza de clienţi ale băncii;

portofoliul de expuneri la risc şi diversele caracteristici ale expunerilor;

documentaţia privind expunerile, folosita de bancă;

33

procedurile băncii şi nivelurile de competenţă pentru acceptarea unei expuneri la

risc.

Auditorul analizează politicile de creditare având în vedere:

dacă politicile sunt revizuite şi actualizate periodic pentru a se asigura relevanţa

lor faţă de condiţiile în schimbare ale pieţei şi noile linii de activitate ale băncii;

dacă cei însărcinaţi cu guvernanţa au aprobat politicile şi dacă banca le respectă;

dacă rapoartele cuprind:

date de identificare a creditelor-problemă;

informaţii curente referitoare la riscul de portofoliu;

analiza trendului în cadrul portofoliului şi domeniilor de creditare.

Auditorul are în vedere eficienţa administrării creditelor şi gestionarea

portofoliilor prin examinarea:

filozofiei generale de creditare a conducerii într-o astfel de manieră încât să se

obţină răspunsurile conducerii;

efectul creditelor care nu sunt susţinute de informaţii financiare curente şi

complete şi analiza capacităţii de rambursare;

efectul creditelor pentru care documentaţia privind expunerea la risc şi garanţiile

este deficientă;

volumul expunerilor impropriu structurate (de exemplu graficul de rambursare

nu se corelează cu scopul expunerii);

volumul şi natura concentrărilor de credite, inclusiv concentrările creditelor

clasificate şi criticate;

adecvarea transferurilor de credite de slabă calitate către sau de la o altă entitate

afiliată;

exactitatea şi integralitatea rapoartelor;

competenţa conducerii superioare, inspectorilor de risc şi personalului de

administrare a creditelor;

Auditorul ia în considerare întinderea cunoştinţelor conducerii privind propriile

probleme legate de expunerile la risc prin analiza selectivă a dosarelor de expunere la

risc.

Criteriile de selecţie cuprind:

conturile cu un sold restant egal sau mai mare decât o valoare specificată;

conturile de pe o „listă de supraveghere” cu sold restant depăşind o valoare

specificată;

34

conturile cu un provizion depăşind o valoare specificată;

conturile care sunt administrate de departamentul care gestionează conturile

problemă sau cu risc ridicat ale băncii;

conturile la care plata capitalului şi dobânzii, depăşind o valoare specificată,

este în întârziere cu o perioadă mai mare decât o perioadă specificată;

conturile la care valoarea restantă este mai mare decât linia de credit autorizată;

conturile cu entităţi care operează în sectoare sau ţări, pe care cunoştinţele

economice generale ale auditorului le indică a fi cu potenţial de risc;

conturile-problemă identificate de autorităţile de supraveghere bancară şi

conturile-problemă selectate în anul precedent.

Pentru o analiză detaliată, auditorul selectează expunerile, potrivit criteriilor

prezentate, şi obţine documentele necesare determinării posibilităţii de rambursare a

creditelor cu expunerile respective. Acestea pot include:

dosarele cu expuneri şi cu documentaţia asupra garanţiilor;

listări sau rapoarte cu întârzieri la plată;

sinteze de activitate;

listări anterioare de conturi îndoielnice;

raportul asupra expunerilor pe termen mediu şi lung;

situaţiile financiare ale clientului;

rapoartele asupra evaluării garanţiilor.

Din dosarul cu documentaţia, auditorul poate obţine informaţii asupra expunerii

referitoare la: tipul expunerii, rata dobânzii, data scadenţei, condiţiile de rambursare,

garanţiile şi scopul declarat al expunerii. Totodată, pe baza acestora, auditorul:

determină dacă documentele privind garanţiile au dovada înregistrării

corespunzătoare şi dacă banca a beneficiat de consultanţă juridică adecvată

asupra posibilităţii legale de executare a garanţiilor;

determină dacă valoarea justă a garanţiilor este adecvată (în special pentru acele

expuneri la care poate fi necesară constituirea unor provizioane) pentru

acoperirea riscului şi dacă, după caz, bunurile oferite drept garanţie au fost

asigurate corespunzător. Auditează evaluările garanţiilor, inclusiv metodele şi

ipotezele folosite de evaluator;

evaluează posibilitatea de rambursare a creditului cu expunerea respectiva şi ia în

considerare necesitatea constituirii unor provizioane pentru contul respectiv;

35

verifică dacă solicitarea de credit sau de reînnoire a creditului cu expunerea

respectivă a fost aprobată la un nivel corespunzător de competenţă din cadrul

băncii;

ana1izează situaţiile financiare periodice ale clientului şi notează valorile sau

indicatorii operaţionali semnificativi (de exemplu, indicatorii privind capitalul

circulant, rezultatele, capitalul propriu al acţionarilor şi capitalul împrumutat /

capitalul propriu).

analizează notele şi corespondenţa din dosarul de analiză a expunerii, urmărind

totodată frecvenţa analizei efectuate de conducerea băncii şi verifică dacă aceasta

se încadrează în liniile directoare ale băncii.

Auditorul are în vedere dacă există politici şi proceduri pentru creditele problemă

şi soluţionarea acestora. Deasemenea îi revine sarcina de a verifica, pe lângă evaluarea

adecvării provizioanelor pentru expunerile individuale, dacă trebuie constituite şi alte

provizioane pentru anumite categorii sau clase de expuneri (de exemplu, expunerile la

cardurile de credit, expunerile la riscul de ţară), evaluând, prin discuţii cu conducerea,

adecvarea provizioanelor pe care banca le-ar fi putut constitui.

36

3.5 Auditul lichidităţii societăţilor bancare

Asigurarea şi menţinerea lichidităţii constituie preocuparea de bază a oricărei

entităţi economice, fiind un atribut esenţial al managementului acesteia.

Băncile, prin natura lor, trebuie să dispună permanent de bani pentru a onora

retragerile la scadenţă sau în orice alte condiţii, a resurselor depuse de c1ienţi.

Prin lichiditate se înţelege modalitatea de a găsi acel punct de echilibru sensibil

între maturitatea resurselor şi cea a plasamentelor, care să permită băncii să dispună

permanent de bani atunci când are nevoie de ei.

Auditul lichidităţii bancare presupune verificarea îndeplinirii funcţiilor

lichidităţii, respectiv:

fluidizarea procesului de intermediere bancară, în condiţiile asigurării încrederii

şi atractivităţii pentru depunători şi plasarea resurselor, astfel atrase, în condiţii de

siguranţă şi fructificare corespunzătoare;

protejarea intereselor c1ienţilor, pe de o parte şi a acţionarilor, pe de altă parte,

cunoscut fiind că, în cazul unor "accidente", cât de mici, de lichiditate, impactul

asupra clientelei, pe calea efectelor psihologice, în condiţiile unei culturi bancare

incipiente, poate conduce la colapsul unei bănci relativ solide în condiţii normale

de activitate;

o bună corelare a maturităţii plasamentelor cu cea a resurselor pe benzi de

lichiditate şi chiar asigurarea unui excedent de lichiditate pe fiecare bandă în

parte;

evitarea lichidităţii forţate a anumitor plasamente neajunse la scadenţă, pentru

procurarea resurselor necesare unor retrageri programate sau nu. Lichidarea unor

activ e înainte de scadenţă este costisitoare şi periculoasă pentru bancă, prin

semnalul negativ pe care îl transmite pe piaţă, iar acest "început al sfârşitului"

trebuie evitat prin orice efort;

asigurarea independenţei băncii faţă de sursele de împrumut marginale de pe

piaţă, care au costuri deosebit de ridicate, prin creşterea şi diversificarea bazei de

clienţi nebancari, a produselor şi serviciilor oferite, creşterea maturităţii

depozitelor atrase;

evitarea, pe cât posibil chiar şi a împrumuturilor de la Banca Centrală, care, ca

împrumutătoare de ultimă instanţă, propune costuri mai mari decât cele

37

ocazionate de atragerea de resurse de la clienţii nebancari şi, în plus, induce o

deteriorare a imaginii în piaţă a băncii care apelează la astfel de împrumuturi.

Benzi de lichiditate

Prin normele Băncii Naţionale a României, care reglementează nivelul minim de

lichiditate al societăţilor bancare, se introduce mecanismul benzilor de lichiditate.

Banda de lichiditate reprezintă o anumită perioadă de timp (o lună, 3 luni etc.)

rămasă de scurs până la scadenţa unui plasament (activ) sau a unui depozit atras (pasiv).

Benzile de lichiditate sunt stabilite pe următoarele intervale de timp:

până la o lună inclusiv;

între o lună şi 3 luni inclusiv;

între 3 luni şi 6 luni inclusiv;

între 6 luni şi 12 luni inclusiv;

peste 12 luni.

După stabilirea benzilor de lichiditate, banca efectuează repartizarea activelor şi

pasivelor pe benzi de lichiditate.

Repartizarea activelor/pasivelor bilanţiere pe scadenţe şi respectiv, pe benzi de

lichiditate se efectuează cu respectarea următoarelor reguli:

la repartizarea pe scadenţe a activelor şi pasivelor bilanţiere se au în vedere

termenele rămase de scurs până la expirarea scadenţei;

pe lângă activele/pasivele bilanţiere, se repartizează pe scadenţe şi se înscriu pe

benzi de lichiditate şi angajamentele / obligaţiile evidenţiate în afara bilanţului;

activele şi pasivele bilanţiere pentru care banca a constituit provizioane de risc se

înscriu pe benzi de lichiditate, în funcţie de valoarea lor netă, respectiv valoarea

contabilă diminuată, după caz, cu provizioanele constituite;

o serie de active bilanţiere se înscriu pe benzi de lichiditate la valoarea netă,

diminuată cu un coeficient de ajustare (l-K).

Se supun ajustării :

creditele curente aferente clientelei nebancare;

creditele restante până la 30 zile aferente clientelei nebancare;

creditele restante până la 7 zile, aferente clientelei bancare;

angajamentele de garanţie irevocabile şi necondiţionate etc.

Coeficientul "K"' se determină prin raportarea soldului creditelor restante aferente

categoriei respective de active (clientela nebancară, clientela bancară), la totalul

38

creditelor acordate categoriei respective de clientelă, existente în sold la sfârşitul lunii

pentru care se face repartizarea.

Lichiditatea efectivă (Le) rezultă din însumarea activelor bilanţiere şi

extrabilanţiere, a căror valoare a fost ajustată, repartizate pe benzi de scadenţă, şi

exprimă sumele pe care banca le are de primit de la c1ientela nebancară şi intervalele de

timp respective.

Lichiditatea necesară (Ln) rezultă din însumarea pasivelor şi obligaţiilor

bilanţiere şi extrabilanţiere a căror valoare a fost ajustată conform metodologiei specifice

şi exprimă sumele pe care banca trebuie să le restituie c1ienţilor săi în perioadele de timp

respective.

Prin compararea lichidităţii efective cu lichiditatea necesară se obţine:

excedentul de lichiditate - când Le > Ln:

deficitul de lichiditate - când Le < Ln. Această situaţie este

inacceptabilă pentru bancă, întrucât nu poate face faţă obligaţiilor de

plată, fiind practic în încetare de plăţi (cvasi faliment).

Indicatori de lichiditate

indicatorul de lichiditate (L) trebuie să fie întotdeauna supraunitar, atât pe

fiecare bandă, cât şi pe total, cu menţiunea că excedentul de lichiditate de la o bandă

inferioară se poate lua în calcul ca report pentru banda imediat superioară;

Le

L = > 1

Ln

lichiditatea imediată sau acidă (La) - reprezintă raportul dintre activele

lichide şi obligaţiile imediate, fiind exprimat prin indicatorul de lichiditate calculat

pentru prima bandă de scadenţă (0 - 30 zile);

Le1

La = , unde 1 reprezintă prima bandă de scadenţă;

Ln1

lichiditatea în funcţie de total active se calculează ca raport între activele

lichide şi totalul activelor, şi exprimă gradul în care banca îşi poate converti în

lichidităţi creditele şi celelalte active;

lichiditatea în funcţie de total depozite şi disponibilităţi se determină prin

raportarea activelor lichide la total depozite şi disponibilităţi, şi exprimă proporţia în

39

care depozitele şi disponibilităţile atrase au fost plasate în active lichide sau posibil

de transformat rapid în lichidităţi, şi în active cu maturităţi mai îndelungate (peste 3

luni);

lichiditatea în funcţie de totalul depozitelor şi împrumuturilor se calculează

ca raport între activele lichide şi totalul depozitelor şi împrumuturilor;

lichiditatea în funcţie de activele lichide şi depozitele (disponibilităţile) la

vedere se calculează ca raport între cele două elemente componente şi variază în

funcţie de gradul de dezvoltare a pieţelor financiare, de volatilitatea depozitelor, de

gradul de cultură bancară etc. ;

rata breşei se calculează ca raport între dobânda încasată minus dobânda

plătită, pe de o parte, şi diferenţa între active şi pasive, pe de altă parte. Indicatorul

rata breşei exprimă mărimea absolută sau relativă a ratei dobânzii pe care trebuie să

o plătească banca pentru finanţarea unui spor de active (credite) relativ la resursele

de care dispune şi cele care trebuie atrase suplimentar de pe piaţă.

Analiza de tip GAP

Analiza de tip Gap se realizează în bancă cu scopul evidenţierii decalajului

dintre active (plasamente) şi pasive (resurse), pe baza duratei reziduale până la scadenţa

a acestora grupate pe intervale de timp.

În cazul analizei Gap se pot stabili şi alte benzi de lichiditate (o zi, 2 zile, o

săptămână etc.), iar încadrarea activelor şi pasivelor pe scadenţe nu este atât de

riguroasă.

Scopul analizei Gap este acela de a identifica din timp, de a proiecta eventualele

pericole la care se expune banca, determinate de necorelarea corespunzătoare a

maturităţii plasamentelor cu cea a resurselor.

Analiza de tip Gap poate oferi managementului băncii:

oportunităţi de cuantificare a câştigurilor/pierderilor generate de o

modificare în plus sau în minus a ratelor de dobândă şi stabilirea

măsurilor adecvate, fie de a beneficia de o evoluţie favorabilă a

dobânzilor (spre exemplu, reducerea dobânzilor la depozitele atrase de la

clientelă) sau de a contracara efectele negative determinate de evoluţia

nefavorabilă - pentru bancă - a ratei de dobândă (spre exemplu,

reducerea dobânzilor la credite);

40

posibilităţi de cunoaştere şi măsurare a riscului de lichiditate la care este

supusă banca, pe baza următorilor indici, astfel:

Gap i = Active scadente în Pasive scadente în

intervalul de timp i

As i Ps i

Gap pozitiv: As > Ps

Gap negativ: As < Ps

Gap-ul negativ este semnalul de alarmă pentru eventuale probleme de

lichiditate, mai ales când intervalul de timp (i), pentru care este calculat, este scăzut (o

zi, o săptămână, o lună).

n

Gap cumulat = . Gap i

i=1

Acest indicator reprezintă posibilitatea băncii de a trece valoarea Gap-ului

pozitiv/negativ de pe un interval (bandă) de scadenţă pe altul.

Gap cumulat

Indicele Gap i =---------------------- x 100

Total active

Riscul de lichiditate

Riscul de lichiditate - riscul înregistrării de pierderi sau al nerealizării

profiturilor estimate, ce rezultă din imposibilitatea băncilor de a onora în orice moment

obligaţiile de plată pe termen scurt, fără ca aceasta să implice costuri sau pierderi ce nu

pot fi suportate de bănci, datorită necorelării sau corelării necorespunzatoare a

maturităţii plasamentelor (activelor) cu maturitatea resurselor (pasivelor).

Volumul şi structura resurselor pe maturităţi şi valute determină volumul şi

structura creditelor şi plasamentelor.

Riscul de lichiditate se poate manifesta sub două forme:

riscul de lichiditate imediată, când banca nu poate satisface cerinţele de

retrageri masive, chiar înainte de scadenţă, ale clienţilor ca urmare a ştirbirii

încrederii acestora în bancă, ceea ce determină banca să apeleze la resurse de

împrumut marginale sau de ultimă instanţă, cu costuri foarte mari şi cu

consecinţe pe măsură;

41

riscul de conversie, care apare în situaţia în care banca, deşi are resurse pe

termene mai scurte, a efectuat pe seama lor plasamente pe termene mai

lungi, pe care nu le poate transforma rapid in lichidităţi.

În vederea limitării riscului de lichiditate precum şi a încadrării în nivelurile

stabilite, banca este obligată să-şi stabilească pentru fiecare exerciţiu financiar:

strategia în domeniul managementului lichidităţii, care va fi reanalizată ori

de câte ori modificarea condiţiilor mediului de afaceri o impune;

strategia managementului lichidităţii în cazuri de criză, materializată într-un

plan alternativ care să prevadă soluţii pentru depăşirea în condiţii optime a

perioadei de criză, printre care:

existenţa unor fluxuri de informaţii oportune şi neîntrerupte, care să

permită conducerii luarea unor decizii rapide;

luarea de măsuri pentru modificarea evoluţiei elementelor de activ şi

de pasiv;

menţinerea relaţiilor cu furnizorii surselor de finanţare; orientarea

către pieţe alternative;

apelarea la facilităţile de credit avute la dispoziţie şi neutilizate.

proceduri speciale de urmărire şi limitare a riscului de lichiditate;

proceduri administrative şi de control intern adecvate, care să permită

supravegherea riscului de lichiditate;

să desemneze unul dintre conducători pentru asigurarea coordonării

permanente a activităţii în domeniul managementului lichidităţii;

să monitorizeze permanent riscul mare de lichiditate care apare atât în cazul

în care nivelul unui risc de lichiditate faţă de o singură persoană depăşeşte

15% din totalul obligaţiilor bilanţiere, altele decât împrumuturile, cât şi în

cazul angajamentelor de finanţare date de bancă, evidenţiate în afara

bilanţului;

să asigure o evidenţă contabilă şi extracontabilă corespunzătoare şi riguroasă,

care să stea la baza întocmirii situaţiilor de prudenţă bancară.

Politica băncii privind administrarea lichidităţii trebuie să se refere cel

puţin la următoarele:

compoziţia activelor şi pasivelor, precum şi a elementelor de activ şi de pasiv

din afara bilanţului;

42

modul de administrare a lichidităţii pe principalele valute cu care operează,

atât la nivel individual, cât şi la nivel agregat;

utilizarea anumitor instrumente financiare, cum ar fi instrumentele financiare

derivate;

lichiditatea activelor şi capacitatea acestora de a fi tranzacţionate pe piaţă.

Banca trebuie:

să aibă proceduri de evaluare şi monitorizare a poziţiei lichidităţii stabilite pe

baza analizei fluxurilor de numerar viitoare, determinate în funcţie de

evoluţiile viitoare ale elementelor de activ, de pasiv şi din afara bilanţului;

să calculeze indicatori de lichiditate pentru care va stabili limite şi va stabili

orizontul de timp în legătură cu care se determină poziţia lichidităţii;

să determine poziţia lichidităţii pe baza unor scenarii care să ţină cont atât de

factori interni (specifici băncilor), cât şi de factori externi (legaţi de evoluţiile

pieţei);

să revizuiască periodic scenariile utilizate în administrarea lichidităţii;

să-şi revizuiască periodic eforturile de a stabili şi menţine relaţii cu furnizorii

surselor de finanţare, de a asigura o diversificare corespunzătoare a acestor

surse prin evitarea concentrărilor în domeniul finanţării.

43

3.6 Auditul rezervelor si provizioanelor

Clasificarea creditelor

Băncile sunt obligate ca, în scopul protejării capitalului propriu, precum şi a

depozitelor persoanelor fizice şi juridice şi a acoperirii eventualelor credite pe termen

scurt, mediu şi lung, care prezintă incertitudini în recuperare, să constituie anumite

rezerve denumite provizioane specifice de risc de credit şi de dobândă.

În acest sens, creditele şi plasamentele băncilor trebuie clasificate lunar, prin

aplicarea simultană a criteriilor privind serviciul datoriei, performanţa financiară şi

iniţierea de proceduri judiciare, în următoarele categorii:

o standard;

o în observaţie (numai pentru creditele acordate clientelei din afara

sectorului instituţiilor de credit);

o substandard (numai pentru creditele acordate clientelei din afara

sectorului instituţiilor de credit);o îndoielnic (numai pentru creditele acordate clientelei din afara

sectorului instituţiilor de credit);o pierdere.

Serviciul datoriei reprezintă capacitatea debitorului de a-şi onora datoria la

scadenţă (rate de credit şi/sau dobânzi), exprimată ca număr de zile de întârziere la plată

de la data scadenţei.

Termenele de plată a ratelor de credit şi dobânzilor se stabilesc prin documente

contractuale încheiate de bancă cu împrumutaţii.

Performanţa financiară este un indicator care reflectă potenţialul economic şi

soliditatea financiară a unei entităţi economice, obţinut în urma analizării unui ansamblu

de factori cantitativi (indicatori economico-financiari calculaţi pe baza datelor din

situaţiile financiare anuale şi periodice) şi calitativi.

Iniţierea de proceduri judiciare este reprezentată de cel puţin una dintre

următoarele măsuri luate în scopul recuperării creanţelor:

- darea de către instanţă a hotărârii de deschidere a procedurii falimentului;

- declanşarea procedurii de executare silită faţă de persoanele fizice sau

juridice.

Determinarea necesarului de provizioane specifice de risc de credit aferent unui

credit sau plasament se face parcurgând următoarele etape :

44

determinarea bazei de calcul pentru provizioanele specifice de risc de credit,

astfel:

- prin deducerea, din expunerea băncii faţă de debitor, garanţiilor

acceptate a fi luate în considerare în cazul unui credit clasificat în

categoria "standard", "în observaţie", "substandard", "îndoielnic" şi

"pierdere ", în situaţia în care nu s-au iniţiat proceduri judiciare şi în

situaţia în care toate sumele respectivului credit înregistrează un

serviciu al datoriei de cel mult 90 de zile;

- prin luarea în considerare a întregii expuneri, indiferent de garanţii, în

cazul unui credit clasificat în categoria "pierdere", în situaţia în care s-

au iniţiat proceduri judiciare sau în situaţia în care cel puţin una dintre

sumele respectivului credit înregistrează un serviciu al datoriei mai

mare de 90 zile, precum şi în cazul unui plasament, indiferent de

categoria de clasificare aferentă acestuia.

aplicarea coeficientului de provizionare asupra bazei de calcul obţinute,

corespondenţa dintre categoriile de clasificare şi coeficienţii de provizionare

este următoarea:

Categoria de clasificare Coeficient

Standard 0

În observaţie 0,05

Substandard 0,2

Îndoielnic 0,5

Pierdere 1

Următoarele categorii de garanţii primite pot diminua expunerea băncii faţă de

entitatea de risc:

garanţii personale, care se referă la garanţii furnizate de terţi (de

exemplu, cauţiunea, avalul etc);

garanţii reale, care se referă la bunuri corporale sau necorporale primite

în garanţie pentru operaţiunile realizate cu alte bănci sau cu clientela din

sectorul nebancar (de exemplu: ipoteca, garanţii reale mobiliare cu

deposedare inclusiv depozitul colateral, garanţii reale mobiliare fără

deposedare etc.);

45

garanţii intrinseci, care se referă la garanţii incluse în caracteristicile

operaţiunii însăşi şi care nu fac obiectul înregistrării în posturile din

afara bilanţului (de exemplu: valorile primite în pensiune simplă etc.).

Garanţiile care vor putea fi luate în considerare de către bancă în vederea

deducerii din expunerea faţă de entitatea de risc sunt prezentate în tabelul următor:

Tabelul nr. 1 - Garanţii acceptate pentru deducerea din expunere

Nr.

Crt.Tipul de garanţie

Coeficientul pentru

deducere din expunerea

băncii faţă de entitatea

de risc

1.

Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale administraţiei

publice centrale de specialitate a statului român sau ale Băncii

Naţionale a României

1

2.Titluri emise de administraţia publică centrală de specialitate a

statului român sau de Banca Naţională a României1

3.

Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale administraţiilor

centrale, băncilor centrale din ţările din categoria A sau ale

Comunităţii Europene

1

4.Titluri emise de administraţiile centrale, băncile centrale din ţările

din categoria A sau ale Comunităţii Europene1

5. Depozite colaterale plasate la bancă 1

6.Certificate de depozit sau instrumente similare emise de bancă şi

încredinţate acesteia1

7.Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale băncilor de

dezvoltare multilaterală sau ale Băncii Europene de Investiţii0.8

8.Titluri emise de către băncile de dezvoltare multilaterală sau de

Banca Europeană de Investiţii0.8

9.Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale administraţiilor

locale din România0.8

10. Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale băncilor din 0.8

46

România

11.Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale administraţiilor

regionale sau locale din ţările din categoria A0.8

12.Garanţii exprese, irevocabile şi necondiţionate ale băncilor din

ţările din categoria A0.8

Orice altă garanţie reală (mai puţin gajul general) decât cele menţionate mai sus

va putea fi luată în considerare, pentru deducere din expunerea băncii fată de entitatea de

risc la valoarea sa justă (suma la care poate fi tranzacţionat un activ, de bunăvoie, între

părţi aflate în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii în care preţul este determinat

obiectiv).

În acest sens, asupra valorii admise în garanţie se vor aplica coeficienţi de

ajustare a căror variaţie medie este cuprinsă între:

0,2 – 0,8 în cazul ipotecilor;

0,4 – 0,6 în cazul gajurilor;

0,1 – 0,7 în cazul cesiunilor de creanţă şi al altor garanţii.

Ratingul de credite

Evaluarea performanţei financiare a unei entităţi economice din afara sectorului

instituţiilor de credit, care conduce la încadrarea acesteia într-una din cele cinci categorii

de performanţă financiară, se realizează pe baza ratingurilor de credite.

Ratingul de credite îmbină analiza factorilor cantitativi (solvabilitate, rentabilitate

etc.) cu cei calitativi (aspecte legate de calitatea managementului, de garanţiile primite,

de istoricul relaţiei de creditare etc.).

Ratingul de credite reprezintă un calificativ exprimat numeric utilizat atât la nivel

individual (pentru fiecare client beneficiar de credite), cât şi pentru evaluarea calităţii

portofoliului de împrumuturi al unei unităţi bancare teritoriale sau al unei bănci.

Nivelul cel mai bun al ratingului de credit este 1, iar cel mai slab 5, practic un

credit cu ratingul 5 este considerat pierdere, nivelul acceptabil fiind de regulă până la 3.

Sistemul de rating de credit este de tip bi-dimensional, coroborând rezultatele

analizei caracteristicilor clientului cu cele ale creditului.

Caracteristicile clientului se fundamentează pe analiza aspectelor generale,

financiare, poziţia în (sub)ramura de activitate, de management şi strategie. Analiza

caracteristicilor creditului se bazează pe istoricul relaţiei de credit, îndeplinirea

47

condiţiilor de eligibilitate, administrarea şi monitorizarea creditului, serviciul datoriei,

sursa de rambursare şi natura colateralelor. Caracteristicile creditului se referă la toate

creditele de care beneficiază clienţii respectivi, pe termen scurt, mediu şi lung, în lei şi

valută.

Ratingul de credite se calculează pentru toţi clienţii beneficiari de credite, aflaţi

în portofoliu, pe baza bilanţurilor anuale, iar în cursul anului pe baza situaţiilor contabile

periodice. La nivelul unităţilor bancare teritoriale, ratingul de credite se calculează ca

medie ponderată a ratingurilor de credite individuale ale clienţilor aflaţi în portofoliu.

Ratingul de credit se calculează atât pentru a se cunoaşte în mod real şi obiectiv calitatea

şi structura de ansamblu a portofoliului de împrumuturi al băncii, dar şi ca obiectiv

strategic de atins în perioada următoare privind calitatea portofoliului de credite, ca

pârghie a managementului riscului de credit. Ratingul de credite se bazează atât pe

comparaţia de ordin statistic (istoric), cât şi pe analiza şi prognoza.

Scopul implementării ratingului de credite este acela de a diferenţia nivelurile de

risc în cadrul portofoliului de împrumuturi al băncii pentru:

evitarea situaţiei grupării creditelor în categoriile cu risc major;

determinarea trendului calităţii portofoliului astfel încât să se poată

întreprinde măsurile necesare pentru a evita o deteriorare, în timp, a

acestei calităţi;

asigurarea managementului riscului de credit şi protecţia corespunzătoare

a băncii împotriva acestui risc.

CONCLUZII

48

 

Auditarea are ca scop informarea staff-ului clientului beneficiar al procesului de

audit despre recomandările auditorului privind îmbunătăţirea diferitelor aspecte ale

activităţii clientului.

Auditul nu trebuie interpretat ca o critică a activităţii desfasurate, ci ca un suport,

un ajutor calificat venit din partea unei entităţi independente, pentru perfecţionarea

continuă a activităţii clientului, a competivităţii şi performanţelor sale.

Auditul în general este de natură a adăuga valoare firmei auditate şi creşterea

credibilităţii în mediul de afaceri în care operează.

Firma de audit îşi manifestă şi disponibilitatea pentru oferirea de servicii şi

consultanţă adiacente activităţii de audit (fiscalitate, reglementări, prudenţiale etc.)

Nu există un model standard al auditului, dar, în general, acesta trebuie să

respecte şi să răspundă nevoilor reale ale clientului.

Aspectele prezentate nu fac parte din raportul de audit, a fost considerată

necesară prezentarea acestora deoarece ele pot fi pârghii de îmbunătăţire a eficienţei

econmico-financiare a societăţii.

Reforma bancară în România, care se află într-un continuu proces de

transformare, va ţine din ce în ce mai mult seama de tendinţele economico-sociale în

plan mondial, de schimbările şi strategiile deja elaborate pe termen lung. Cuvântul cheie

care marchează evoluţia actuală este "schimbarea". Fie că este vorba de necesara

schimbare a tehnicilor şi metodelor de management utilizate în administraţia publică, fie

că este vorba de schimbările semnificative ale mediului în care evoluează instituţiile

astăzi, rezultă că auditul bancar se află în faţa unor mari provocări.

Auditul intern face schimbarea mai puţin riscantă şi chiar o favorizează. Valoarea

auditorului intern este dată de capacitatea lui de a face să progreseze controlul intern al

entităţii. Auditorul intern este deci creator de valoare prin intermediul economiilor pe

care le generează, al oportunităţilor pe care le creează şi al pierderilor evitate ca urmare a

activităţii sale.

Auditul public intern, prin metode specifice de analiză a riscului, identifică,

clasifică şi evaluează nivelul riscurilor pentru operaţiunile activităţilor auditabile, având

drept scop eficacitatea controlului intern.

Auditul dă asigurări conducerii pentru buna administrare a fondurilor publice, sub

aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice, iar

prin recomandările făcute în urma misiunilor de audit se remediază disfuncţionalităţile şi

49

iregularităţile constatate având ca efect îmbunătăţirea calităţii realizării obiectivelor

entităţii.

Existenţa structurii de audit intern nu schimbă cu nimic libertatea de alegere şi de

decizie a conducătorului instituţiei publice. În schimb, observarea alegerilor şi deciziilor,

compararea lor, evaluarea consecinţelor şi atragerea atenţiei asupra riscurilor sau

incoerenţelor ţin de auditul intern.

Fiecare conducător al instituţiilor publice trebuie să conştientizeze care este

menirea reală a activităţii de audit (şi anume consilierea managementului) şi în acest fel

la nivel naţional să se acorde locul şi rolul de care trebuie să se bucure activitatea de audit

public intern.

Auditul financiar a fost, este şi va rămâne, fără nici o îndoială, principala formă

de audit modem, fie şi numai datorită faptului că este cea mai veche.

Dar în ultimele decenii şi mai ales în prezent se manifestă o pronunţată tendinţă

de extindere a auditului la alte numeroase aspecte ale funcţionării sistemuluibancar şi

societăţii, vorbindu-se astăzi de un audit social, audit juridic, audit industrial, auditul

calităţii, auditul mediului sau ecologic, auditul fiscal, auditul producţiei, auditul

sistemelor informaţionale şi chiar auditul marketingului. Dar, aceste noţiuni sunt relativ

recente şi o definire foarte clară a lor nu s-a realizat încă.

Dezvoltarea largă a activităţii de audit intern a determinat, la fel ca şi în cazul

auditului extern, apariţia de organizaţii care-i grupează pe auditorii interni din diferite

ţări. Acestea au dat primele definiţii ale auditului intern, sintetizând totodată şi funcţiile

acestuia.

Dintre acestea putem enumera:

• identificarea şi aprecierea riscurilor specifice controlului intern

• revizia şi îmbunătăţirea procedurilor de control

• evaluarea performanţelor firmei

Atingerea obiectivelor auditului intern presupune existenţa unui referenţial care

poate fi reprezentat de obiectivele pe termen lung ale băncii plecând de la deciziile

organelor de conducere sau control a regulilor de conduită în afaceri (codul de etică)

adoptate de bancă precum şi mediul de creditare.

Auditarea activităţii de către o firmă de audit recunoscută pe plan internaţional

este obligatorie, iar firma de audit selectată trebuie supusă în prealabil avizului şi

acordului BNR.

50

BIBLIOGRAFIE

Federaţia Internaţionala a Contabililor: Audit financiar 2008. Standarde. Codul

Etic, Editura Irecson

Constantin N. Cojocaru, Lucian Starparu: Contabilitatea societatilor bancare,

Editura Moldavia, Bacau, 2005

Maricica Stoica: Management bancar, Editura Economica, Bucureşti

Ilie Mihai: Audit in sistemul bancar. Editura Fundaţiei România de Mâine,

Bucureşti, 2008

Ilie Mihai: Tehnica si managementul operaţiunilor bancare, Editura Expert,

Bucureşti, 2007

Mircea Boulescu: Audit si control financiar, Editura Fundaţiei România de

Mâine, Bucureşti, 2007

Departamentul Risk Management la nivel de grup din Viena: Head Office

Function Risk Management;

Document Grupul Raiffeisen: Market Risk Limit Utilization; Document Grupul

Raiffeisen: Treasury Rule Book; Basel Committee on Banking Supervision: The

New Bas el Capital Accord, Consultative Document, April 2008;

Basel Committee on Banking Supervision: Performance of Models-Based

Capital Charges for Market Risk, September 2009;

Basel Committee on Banking Supervision: An Internai Model-Based

Approach to Market Risk Capital Requirements, April 2006;

Basel Committee on Banking Supervision: Principles for the Management and

Supervision of Interest Rate Risk, September 2006;

www.curteadeconturi.ro

51