Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

60
Anul X , nr . - /201 I 102 6 3 6 3 /201 Preţ: 17,50 lei Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în România l l l l l Domeniile auditate şi nivelul riscurilor în auditul public intern Capitalul natural. Ce cred profesioniştii contabili? Responsabilitatea socială din perspectiva raportărilor de mediu Perceperea performanţei organizaţionale în firmele de contabilitate şi audit Raportarea financiară conform IFRS 8 – informaţii necesare în alocarea resurselor

Transcript of Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Page 1: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

An

ul X

, n

r.-

/201

I102

63

6 3/201

Pre

ţ: 1

7,5

0 lei

Auditul financiarîn contextulverificăriiproiectelor europeneîn România

Domeniile auditate şi nivelul riscurilor în auditulpublic internCapitalul natural. Ce cred profesioniştii contabili?Responsabilitatea socială din perspectiva raportărilorde mediuPerceperea performanţei organizaţionale în firmelede contabilitate şi auditRaportarea financiară conform IFRS 8– informaţii necesare în alocarea resurselor

Page 2: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Informaţii

a 8 mai a.c., preşedintele CamereiAuditorilor Financiaridin România, prof. univ. dr. , a participat

la Bruxelles, Belgia, la dezbaterea la nivel înalt organizatăde ACCA, cu tema „

”.

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară(IFRS), elaborate de Consiliul pentru StandardeInternaţionale de Contabilitate (IASB), îşi propun săstandardizeze practicile contabile la nivel internaţional.IFRS-urile au fost adoptate la nivelul Uniunii Europene înanul 2005, în urma unui Regulament din 2002, pentrusituaţiile financiare consolidate ale companiilor cotate dinUE. Regulamentul din 2002 este în curs de evaluare decătre Comisia Europeană, ca parte a agendei sale dereforme ale profesiei. IASB revizuieşte, de asemenea,anumite standarde, ca urmare a crizei financiare.

Dezbaterea interactivă organizată de ACCA are loc pefondul ezitării Statelor Unite de a implementa standardeglobale, ceea ce generează o lipsă de comparabilitate asituaţiilor financiare la nivel mondial. Mai mult, există vocicare invocă pierderea progresivă a abilităţii UniuniiEuropene de a influenţa elaborarea IFRS-urilor, dată fiindcomponenţa diversă a membrilor IASB, care tind săcuprindă din ce în ce mai mulţi reprezentanţi internaţionali.

delegaţie a Camerei Auditorilor Financiari dinRomânia formată din – vicepreşedinte al

Consiliului CAFR şi – şef birou relaţiiinternaţionale, a participat, în perioada 16-17 aprilie 2013 laSofia, Bulgaria, la Forumul Strategic al Profesiei Contabile,organizat de Institutul Contabililor Autorizaţi din Anglia şiŢara Galilor (ICAEW) şi Institutul Contabililor PubliciAutorizaţi din Bulgaria (IDES).

Cele două zile de dezbateri active au fost structurate însesiuni de lucru individuale, care au acoperit domenii şipreocupări diverse ale profesiei: „Opiniile persoanelor dinconducere: întărirea relevanţei în economiile şi instituţiilenaţionale”, „Noi servicii care răspund nevoilor pieţei şinecesităţilor economice mai ample”, „Strategie:guvernanţă, finanţare, comunicare şi implementare”,„Rolurile de reglementare şi relaţiile cu autorităţile desupraveghere”, „Educaţie şi pregătire: investiţie în viitor”,

„Cooperare în vederea atingerii obiectivelor comune:organele de reglementare”, „Banca Mondială şi profesia”,„Agenda reformei UE şi profesia” şi „Observaţii-cheie înurma Forumului Strategic al Profesiei Contabile 2013”.

Printre invitaţii şi vorbitorii de prestigiu ai acesteimanifestări s-au numărat , şeful Centrului deReformă a Raportării Financiare a Băncii Mondiale,

, preşedintele Federaţiei Europene a Contabililor(FEE), , preşedintele adjunct al FederaţieiEuropene a Contabililor, , directorulDirecţiei Calitate şi Relaţii cu Organismele Membre,Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC),

, director executiv al Grupului European alReţelelor şi Asociaţiilor Internaţionale de Contabilitate(EGIAN). , şeful Direcţiei de Audit şiAgenţii de Rating de Credit, Direcţia Generală Piaţa Internăa Comisiei Europene, a transmis un mesaj videoînregistrat, în care s-a referit la propunerile de reformă aauditului susţinute de Comisia Europeană.

Gazdele acestui eveniment au fost preşedintele IDES,şi directorul regional pentru Europa al

ICAEW, .

Forumul a reunit delegaţii ale organismelor profesionalecontabile şi de audit din peste 20 de ţări: România,Bulgaria, Marea Britanie, Portugalia, Grecia, Cipru, Polo-nia, Slovacia, Malta, Cehia, Turcia, Croaţia, Albania, Esto-nia, Muntenegru, Macedonia, Serbia, Republica Srpska,Bosnia şi Herţegovina, Republica Moldova, Ucraina.

a 29 aprilie 2013, la sediul Camerei AuditorilorFinanciari din România, a avut loc o întâlnire între

reprezentanţii CAFR şi ICAEW (The Institute of CharteredAccountants in England and Wales). Din partea CAFR auparticipat prof. univ. dr. , preşedinteleCamerei, şi , expert relaţii internaţionale,iar din partea ICAEW - , director regionalICAEW pentru Europa, şi , director pentruDezvoltarea activităţii internaţionale.Prof. univ. dr. Horia Neamţu şi Marin Manuzi au prezentatnoută ile ce in de profesia na ională i europeană, precumşi proiectele recente ale fiecărei organiza ii.Tema centrală a întâlnirii a fost proiectul de Acord privindrecunoaşterea reciprocă a membrilor, care vine încompletarea Acordului de cooperare semnat în anul 2009între CAFR şi ICAEW şi care urmează să fie semnat înviitorul apropiat.

Horia Neamţu

Ana DincăAdriana Spiridon

Henri FortinAndré

KilessePetr Kriz

Sylvia Wei Yen Tsen

JohnCapper

Nathalie Berger

Boyko Kostov,Martin Manuzi

Horia NeamţuAna Maria Lupu

Martin ManuziElizabeth Davey

Viitorul în materie de IFRS: care esteobiectivul dorit pentru situaţiile financiare?

� � � ș

Dezbatere organizatăde Biroul ACCA Bruxelles

Participarea la Forumul Strategical Profesiei Contabile

Întâlnire CAFR – ICAEW,la Bucureşti

L

O L

Page 3: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...
Page 4: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

B.D.I.: http://www.ulrichsweb.com; http://www.proquest.com; www.ebscohost.com, www.cabells.comRevista este inclusă în platforma editorială română SCIPIO: www.scipio.ro

Revista este indexată în trei baze de date recunoscute de Consiliul Naţional de Atestare a Titlurilor, Diplomelor şi Certificatelor Universitare (CNATDCU)

Marcă înregistratã la OSIM, sub nr. M2010 07387

Telefon: (021) 410.74.43 interior 120; Fax: (021) 410.03.48;

E-mail: [email protected]; http: revista.cafr.ro

ISSN: 1583 - 5812, ISSN on-line: 1844 - 8801

Tipar: Print Group S.R.L., Şoseaua Fundeni nr. 50B, Bucureşti, tel: 0744.638.772

Colegiul editorial ştiinţific

Director ştiinţific: prof. univ. dr. Pavel NĂSTASE Director editorial: dr. Corneliu CÂRLANRedactor şef: Cristiana RUS

Secretar de redacţie: Cristina RADUPrezentare grafică şi tehnoredactare: Nicolae LOGIN

Colegiul editorial ştiinţific şi colectivul redacţio nal nu îşi asumă responsabilitatea pentru conţinutul articolelor publicate în revistă.

Page 5: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

IntroducereProiectele europene beneficiază definanţare nerambursabilă din fonduripublice, care trebuie utilizate conformprincipiilor bugetare. Pentru a verificamodul de cheltuire a acestor fonduri seapelează la profesionişti din domeniulfinanciar-contabil în diversele etapeale derulării proiectelor, de la începe-rea implementării până la finalizareaproiectelor şi ulterior acesteia. Misiu -nea acestor specialişti intervine în maimulte etape şi în diverse funcţii, res-pectiv auditori financiari independenţi,auditori publici interni sau auditoripublici externi naţionali sau europeni.

În lucrare ne vom îndrepta atenţia cuprioritate asupra activităţii de audit rea-lizată de auditorii financiari indepen-denţi, mem bri ai organismului profesio-nal, respectiv Camera AuditorilorFinanciari din România.

Pentru a delimita activitatea de audit aproiectelor europene de celelalte mi -siuni pe care le realizează auditoriifinanciari vom realiza o comparaţie pri-vind deosebirile şi asemănările întreactivitatea preponderentă a acestora,respectiv auditul statutar. După stabili-rea locului acestei activităţi vom abor-da dificultăţile întâlnite în practica audi-tului şi soluţii posibile de rezolvare aacestora.

Vom continua lucrarea prin realizareaunui studiu privind auditorii financiariactivi în domeniul serviciilor conexe deverificare a cheltuielilor derulate prinproiectele europene, concentrarea pie-ţei acestor servicii în România, compa-rativ cu celelalte activităţi ale auditori-lor.

36/2013

Studiu privindactivitatea de audit financiarpentru verificareaproiectelor europeneîn România

* Conf. univ. dr., Universitatea de Vest din Timişoara, auditor financiar, e-mail: [email protected]

Study Regarding the Financial Auditing for Verification of the European Projects in Romania This paper is structured in two parts. The first part covers aspects regarding thefinancial auditing of European projects, by presenting the specifics of this activityand how to achieve it, the existing challenges and opportunities for improvement. Inthe second part of the paper there is shown a study on audit market concentrationgrants projects.The work aims to be added to the existing specialty literature by user awareness onthe role and importance of the information audited of the financial audit activity withthe grants projects.

Key words: European funds, financial audit, difficulties, audit market, public interest

JEL Classification: M42

Camelia-Daniela HAŢEGAN*

Abstract

Cuvinte cheie:proiecte europene, audit financiar, dificultăţi, piaţa serviciilor de audit,interes public

Page 6: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

4 Audit Financiar, anul XI

Metodologia de cercetare

Abordarea noastră are ca obiectiv oclarificare asupra importanţei şi necesi-tăţii auditului proiectelor europene şi oconştientizare a părţilor implicate asu-pra acestei necesităţi.Cercetarea s-a axat pe sistematizareaşi sintetizarea noţiunilor cuprinse în lite-ratura de specialitate – atât juridică, câtşi financiar-contabilă – a reglementări-lor elaborate de autorităţile statului,precum şi de organismele profesionale.Pentru realizarea cercetării am utilizato metodologie deductivă şi inductivă, învederea identificării părerilor, criticilor şioportunităţilor. În prima parte am efec-tuat o analiză comparativă a misiunilorde audit. Pentru aprofundarea cercetă-rii am identificat, pe baza situaţiilorîntâlnite în practică, problemele apăru-te în cadrul auditului proiectelor euro-pene şi am formulat soluţii pentruîmbunătăţirea acestei activităţi. În par-tea a doua am utilizat comparaţia pen-tru a reflecta structura pieţei serviciilorde audit în România.Literatura de specialitate în domeniulauditului proiectelor europene cuprindelucrări abordate prin prisma caracteru-lui ştiinţific şi lucrări cu abordări practi-ce. Din literatura studiată un subiectreferitor la auditul proiectelor europenea fost prezentat prin prisma raţiona-mentului profesional aplicat la misiunilede audit intern operaţional în cadrulproiectelor finanţate din fonduri europe-ne (Pitulice, 2009).Un alt subiect prezentat a fost auditulproiectelor în contextul economiei ba - zate pe cunoaştere, accentuându-sero lul cunoaşterii în desfăşurarea misiu-nilor de audit a proiectelor (Dobre,2009). O altă abordare se referă la

principiul competenţei şi diligenţei pro-fesionale în aplicarea standardelor deaudit privind misiunile de audit a pro-iectelor (Dobre, 2009).Mai recent au fost publicate articole cucaracter practic, provenite din experi -enţa auditorilor independenţi, care pre-zintă subiecte privind propunerea unuighid care să stea la baza documentăriiunei misiuni de verificare a cheltuielilorproiectelor finanţate din fonduri structu-rale (Botez, 2012) şi aspecte privindsinteza elementelor dificile identificateîn practica auditului proiectelor europe-ne (Şerban, 2012).

Auditul financiar încontextul verificării

proiectelor europeneMisiunea de verificare a cheltuielilorde rulate prin proiectele europene serealizează de auditorii financiari, mem -bri ai Camerei Auditorilor Finan ciari dinRomânia. Profesia de auditor se poatedezvolta prin consolidarea credibilităţiioferite de auditor prin rapoartele întoc-mite (Bunget, 2012).Obiectul angajamentului auditoriloreste menţionat în contractul de finanţa-re, fiind reprezentat de verificarea tutu-ror informaţiilor necesare din cerereade rambursare a cheltuielilor (interme-diară/finală) prin care se confirmă căfinanţarea nerambursabilă acordată afost cheltuită în conformitate cu terme-nii şi condiţiile contractului de finanţareMisiunea de efectuare a procedurilorconvenite pentru verificarea cheltuieli-lor realizate la implementarea proiecte-lor europene se realizează pe bazastandardului 4400 Misiuni pentru efec-tuarea procedurilor convenite privindinformaţiile financiare. Obiectivul uneimisiuni pe baza procedurilor convenite

îl constituie efectuarea de către auditora procedurilor ce ţin de natura unuiaudit la care auditorul, entitatea şi ori-care terţe părţi îndreptăţite au convenit,precum şi raportarea de către auditorasupra constatărilor efective.Standardul precizează că în astfel demisiuni, din cauza faptului că auditorulfurnizează un raport asupra constatări-lor efective ale procedurilor convenite,nu este exprimată nici o asigurare. Înlocul acesteia, utilizatorii raportului eva-luează pentru ei înşişi procedurile şiconstatările raportate de către auditorşi conturează propriile lor concluzii caredecurg din audit.Rezultă că misiunea pentru efectuareaprocedurilor convenite nu este o misiu-ne de audit propriu-zisă, iar terminolo-gia de „audit” nu este adecvată, dar înpractică se întâlnesc situaţii în care secreează confuzii, mai ales din parteautilizatorilor de informaţii, respectivfinanţatorii proiectelor europene, fiindnecesare clarificări, aşa cum a consta-tat şi organismul profesional al auditori-lor financiari (Botez, 2012).Între misiunea de proceduri convenite şimisiunea de audit statutar, care re pre -zintă activitatea principală a auditorilorfinanciari, există deosebiri şi asemănăripe care le prezentăm în continuare.Deosebirile sunt prezentate în Tabel 1.Asemănările între cele două categoriide misiuni sunt:l Ambele misiuni de audit se reali-

zează de auditori financiaril Procedurile efectuate sunt de natu-

ra unui auditl Se aplică cadrul general IFAC (In -

ternational Federation of Accoun -tants), care descrie elementele şiobiectivele angajamentelor de asi-gurare şi ale angajamentelor deservicii conexe

Page 7: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Audit financiar pentru verificarea proiectelor europene

l Auditorii respectă principiile Coduluietic elaborat de IFAC

l Auditorii trebuie să respecte stan-dardele IFAC, chiar dacă nu suntidentice pentru cele două tipuri demisiuni

Preocuparea la nivel internaţional1este de revizuire a standardelor deaudit cu scopul consolidării rolului, rele-vanţei şi calităţii serviciilor de audit co -nexe în contextul evoluţiei mondiale. Înacest proces de revizuire va intra şistandardul 4400 Misiuni pentru efec-tuarea procedurilor convenite privindinformaţiile financiare.Pentru realizarea misiunii de audit pebaza procedurilor convenite se parcurgaceleaşi etape ca şi în cazul celorlaltemisiuni de audit, respectiv planificare,proceduri de fond şi raportare. Pla ni fi -carea misiunii este o etapă de bază aactivităţii, care necesită cel mai marenivel de raţionament profesional (Popa,2012). Rambursarea cheltuielilor se realizea-ză pe baza setului complet, compus dincererea de rambursare a cheltuielilor,

evidenţa cheltuielilor, raportul tehnico-financiar şi raportul de constatări efec-tive. Raportul elaborat de auditor con-stituie o componentă importantă pentrusolicitarea la rambursare a cheltuielilor. Într-un misiune de audit pe baza proce-durilor convenite, auditorul realizeazăprocedurile specifice care au fost solici-tate de către client, ca beneficiar al fi -nanţării nerambursabile, conform me -to dologiei elaborate de finanţator. Pro -cedurile sunt specificate şi auditorulîntocmeşte apoi un raport care să evi-denţieze constatările efective. Prin urmare, în cazul proiectelor euro-pene, expresia „proceduri convenite”nu este cea mai adecvată, deoarecesunt proceduri solicitate de finanţator,deci pot fi denumite „proceduri impu-se” deoarece auditorul nu stabileşte,de comun acord cu finanţatorul, care arfi procedurile cele mai potrivite pentruatingerea scopului proiectelor finanţa-te.Din activitatea de implementare a pro-iectelor cu finanţare nerambursabilă aurezultat o serie de dificultăţi cu care s-

au confruntat auditorii, care vor fi pre-zentate în continuare, împărţite în douăcategorii: dificultăţi organizatorice şidificultăţi financiar-contabile.

1. Referitor la dificultăţile organi-zatorice se pot enumera urmă-toarele situaţii:

a) nerespectarea de către beneficia-rul proiectului sau parteneriiacestuia a prevederilor din acor-dul de parteneriat. În situaţia încare auditorului i se aduce lacunoştinţă că una din părţile men-ţionate nu-şi respectă obligaţiile,auditorul împreună cu finanţatoruldevin o terţă parte care nu poateinterveni în toate situaţiile. Astfel,dacă un partener este nemulţumitde modul de implementare a pro-iectului, de as pectele financiarecare decurg din acor dul de partene-riat, acesta nu se poate adresafinanţatorului deoarece nu esteparte contractuală, decât în subsi-diar. În acest caz nici auditorul nuare competenţă, deoarece a înche-iat contractul de prestări servicii

56/2013

1 International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB Strategy and Work Program, 2012–2014, Final Publication, June 2012, p 13,http://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/Basis%20for%20Conclusions%20-%20IAASB%20Strategy%20and%20Work%20Pro -gram%202012-2014-final.pdf

Page 8: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

6 Audit Financiar, anul XI

doar cu beneficiarul, liderul de pro-iect. Situaţia menţionată este unfactor care conduce la o implemen-tare dificilă a proiectelor sau chiar laimposibilitatea finalizării acestora,devenind un factor de risc ce poateinfluenţa şi activitatea auditorului, însensul nefinalizării obligaţiilor asu -mate prin contract. O soluţie de re -zolvare posibilă ar fi ca partenerii sădevină parte contractuală, iar su -mele cuvenite acestora să fie directalocate de finanţator.

b) Un alt caz de dificultate în organiza-re se referă la previziunea fluxuri-lor de numerar şi implicit la previ-ziunea cererilor de rambursare.Beneficiarul unui proiect împreunăcu partenerii săi trebuie să fie con-ştienţi că e necesară o bună previ-ziune pentru a nu ajunge la blocajefinanciare. Menţinerea unui procentdin disponibilităţile băneşti existen-te sub formă de rezervă minimăpoate fi o soluţie pentru prevenireablocajelor, precum şi respectareapreviziunilor iniţiale pentru depune-rea cererilor de rambursare.

c) Nerespectarea recomandărilorprivind utilizarea conturilor ban-care dedicate proiectului. Deşifinanţatorul impune deschiderea deconturi bancare2 distincte pentrureflectarea operaţiunilor privind pre-finanţarea acordată şi cheltuielilerambursate atât pentru lider, cât şipentru parteneri, s-a constatat înpractică faptul că există benefi-ciari/parteneri care nu respectă pre-vederea conform căreia toate tran-zacţiile/plăţile trebuie să se efectue-ze din conturile dedicate proiectului.Dar cum nu există prevederi expre-se ale finanţatorului asupra opera-

ţiunilor permise din soldul existentîn conturile proiectului şi provenitdin rambursările cheltuielilor valida-te, se poate înţelege că aceste re -sur se pot tranzita conturile curenteproprii ale beneficiarului înainte dea efectua o plată pentru proiect.

Considerăm că este justificat transferulsumelor provenite din rambursări dincontul proiectului în contul curent albeneficiarului/partenerului doar în situ -aţia în care acesta a avansat sume dinfonduri proprii şi doreşte să le recupe-reze. Prin schimbarea destinaţiei su -melor rambursate (alta decât recupera-rea sumelor proprii avansate în proiect)se poate ajunge în situaţia de a nu maiavea o evidenţă clară, transparentă şidisponibilă în orice moment asuprasumelor încasate de la finanţator.Această situaţie nu este enumeratăexpres în lista procedurilor pe care tre-buie să le aplice auditorul, dar conside-răm că trebuie verificat acest aspect caprocedură subsidiară, pentru a reflectafidel plăţile efectuate din conturile pro-iectului.

2. În privinţa dificultăţilor finan-ciar-contabile putem stabili ocategorie cu caracter strategic şiuna cu caracter practic.

a) Dificultăţile cu caracter strategicregăsite în practică se referă lapoliticile contabile pentru proiec-tele cu finanţare nerambursabilă.Având în vedere specificul activităţiieste necesară elaborarea de cătrefiecare beneficiar de finanţare ne -rambursabilă a unui manual de poli-tici contabile. Modul de raportarefinanciară a proiectelor europenediferă de modul de raportare a acti-vităţilor curente ale unei entităţi.

Contabilitatea unui operator econo-mic se realizează potrivit principiu-lui contabilităţii de angajamente(conform pct. 36 alin. 1 din O.M.F.P.3055/2009 sau paragraf 2.7.1.1. dinO.M.F.P. 1917/2005), iar raportareaproiectelor europene se realizeazăpotrivit principiului contabilităţii detrezorerie. Beneficiarul finanţărilortre buie să conducă contabilitateaproiectelor după regulile contabilită-ţii de angajamente, iar raportareafinanciară după regulile contabilităţiide trezorerie. Din cele două moda-lităţi rezultă diferenţe privind evi-denţa cheltuielilor eligibile şi a celorneeligibile, care trebuie menţionateîn manualul de politici contabile albeneficiarului.

Un subiect care generează problemeeste modul de înregistrare în contabili-tate a subvenţiilor din fonduri ne -ram bursabile, respectiv data la careacestea devin venituri. Dacă în contabi-litate înregistrăm cheltuielile la data lacare ele se produc considerăm că laaceeaşi dată vom înregistra şi venituri-le din subvenţii. Se poate pune proble-ma că aceste venituri care reprezintărecuperarea cheltuielilor nu au fostaprobate de finanţator. Într-adevăr aşaeste, dar ele au fost pre-aprobate ladata semnării contractului de finanţare.Dacă o parte din cheltuielile solicitate larambursare nu vor fi aprobate, acestease vor înregistra la cheltuieli neeligibile,iar veniturile din subvenţii aferenteacestora se vor storna la data aprobăriicererii de rambursare a cheltuielilor.Aplicând soluţia menţionată vom folosiprincipiul conectării veniturilor la cheltu-ieli şi principiul independenţei exerciţiu-lui la întocmirea contului de profit şipierdere anual care, astfel, nu va fi

2 Art. 32 alin. 8 din O.M.F.P. nr. 2359/2011 pentru modificarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Ordonanţei de urgenţă aGuvernului nr. 64/2009 privind gestionarea financiară a instrumentelor structurale şi utilizarea acestora pentru obiectivul convergenţă, aprobateprin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2.548/2009.

Page 9: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Audit financiar pentru verificarea proiectelor europene

dezechilibrat şi va contribui la calcula-rea unor indicatori financiari reali.b) Dificultăţi practice din domeniul

financiar-contabil s-au întâlnit laauditarea proiectelor europenecare sunt implementate în comunde către beneficiar şi parteneri. Încele mai multe situaţii beneficiarulşi partenerii au sisteme contabilediferite prin prisma reglementărilorpe care le aplică, dar şi în planulevidenţei contabile prin sistemulinformatic utilizat. Astfel, beneficia-rul proiectului împreună cu partene-rii vor întocmi un decont pentruoperaţiunile în participaţie în carevor consemna cheltuieli şi venituriledecontate şi vor fi cuprinse în con-tabilitatea analitică a proiectului decătre beneficiar, prin care se va rea-liza o uniformizare a evidenţei con-tabile la nivelul consolidat al proiec-tului.

O altă dificultate de ordin practic sereferă la perioada de raportare a uneicereri de rambursare a cheltuielilorcare, în cele mai multe situaţii, nu coin-cide cu o perioadă obişnuită (lună, tri-mestru, an) şi atunci abilitatea şi aten-ţia auditorului trebuie să fie mult spori-te pentru a putea reconcilia datele dinevidenţa contabilă cu datele din evi-denţa cheltuielilor aferente cererii derambursare a cheltuielilor. Prin urmare,beneficiarul poate să-şi realizeze o evi-denţă paralelă sub forma unui registrujurnal de plăţi în care să preia dinbalanţele de verificare lunare cheltuieli-le realizate şi plăţile efectuate. De ase-menea, auditorul îşi va crea foi de lucrucare să corespundă acestor cerinţe,pentru o verificare corectă a cheltuieli-lor solicitate la rambursare.O soluţie pentru reducerea şi chiar eli-minarea dificultăţilor menţionate, dar şia altor situaţii posibile ar fi existenţaunui compartiment sau a unei persoa-

ne cu atribuţii de control intern la nive-lul beneficiarilor de proiecte, care săprevină sau să soluţioneze situaţiilemenţionate. Beneficiarii proiectelorsunt, în mare parte, instituţii publicecare au compartiment de control intern,dar sunt şi operatori economici, organi-zaţii non-profit care au accesat proiec-te şi care nu au organizată funcţia decontrol intern, deoarece dispun de unnumăr de personal redus.

Piaţa serviciilor de audit a proiecteloreuropene în România

Partea a doua a lucrării tratează aspec-te privind concentrarea pieţei de audit aproiectelor europene. Am realizat unstudiu privind situaţia contractelor deaudit atribuite către auditorii financiariprin sistemul electronic de achiziţiipublice (SEAP) pe perioada 2011-2012. Documentarea am realizat-o pe inter-net, de pe site-ul www.e-licitatie.ro,deoarece nu am identificat existenţaunei baze de date privind obiectul stu-

diului.Din documentare am luat în considera-re următoarele elemente: programeleeuropene care au finanţat autorităţilecontractante ce au încheiat contractelepentru serviciile de audit financiar,numărul contractelor de servicii deaudit pentru proiecte cu finanţarenerambursabilă atribuite în perioada2011-2012, valoarea atribuită a acestorcontracte şi structura auditorilor, res-pectiv societăţi de audit mari, multina-ţionale şi alte societăţi de audit - per-soane fizice şi juridice române.Pornind de la Tabelul 2 am structuratîn tabelele următoare informaţii privindnumărul de contracte atribuite unuiauditor, valoarea atribuită acestor con -tracte şi structura auditorilor. Din studiul realizat rezultă că în perioa-da 2011-2012 au fost atribuite prin sis-temul electronic de achiziţii publice unnumăr de 460 contracte către 93 deauditori financiari. Din totalul auditorilorunui număr de 38 de auditori li s-a atri-buit un singur contract, iar numărulcelor mai multe contracte atribuite unuisingur auditor în perioada analizată afost de 54.

76/2013

Page 10: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

8 Audit Financiar, anul XI

Din Figura 1 se constată că un numărde 7 auditori deţin individual peste 13contracte, împreună având un numărtotal de 201 contracte atribuite, res-pectiv 43.70% din numărul contracte-lor, ceea ce reprezintă o pondere de25.18% din valoarea totală a contrac-telor. Prin urmare se poate afirma căexistă tendinţa de concentrare a pieţeiserviciilor de audit a proiectelor euro-pene către un număr redus de auditorilocali.Dacă analizăm datele menţionate dinprisma categoriei auditorilor financiaridin Tabelul 4 rezultă că din cele 460de contracte atribuite, un număr de 20de contracte au fost atribuite societăţi-lor care aparţin categoriei societăţi deaudit mari (primele cinci societăţi deaudit), diferenţa de 440 de contractefiind atribuite celorlalţi auditori.Se cunoaşte că3, în momentul actual,preocuparea internaţională privindpiaţa serviciilor de audit se referă lanivelul de concentrare destul de marea acestei pieţe deţinut de către socie-tăţile de audit din categoria „Big four”,în special pentru misiunile de audit sta-tutar. Din studiul realizat se observăcă, pentru perioada analizată, acesteso cietăţi au o concentrare redusă. Stu -diul fiind realizat doar pe baza datelorpublice, situaţia reală poate fi puţindiferită, dar din rapoartele privindtransparenţa publicate conform art. 46din O.U.G. nr. 90/2008 se deduce că,pe acest segment de piaţă, respective-le societăţi de audit nu realizează veni-turi majoritare. Având în vedere că pentru activitateade audit statutar a entităţilor de interespublic auditorii trebuie să întocmeascăun raport privind transparenţa, consi-derăm că întocmirea de către auditori

3 House of Lords, Select Committee on Economic Affairs ,Government Response to Report on Auditors: Market concentration and their role, 3rdReport of Session 2010–12, p 4, http://www.publications.parliament.uk/pa/ld201012/ldselect/ldeconaf/157/157.pdf

Page 11: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Audit financiar pentru verificarea proiectelor europene

a unui raport de transparenţă privindactivitatea de audit a proiectelor cufinanţare nerambursabilă ar contribui laîmbunătăţirea şi responsabilizareaacestei activităţi, care este tot în interespublic, poate mai restrâns decât încazul auditului statutar, dar de un inte-res major şi cu vizibilitate ridicată lanivel naţional şi internaţional. Prin ela-borarea şi publicarea rapoartelor pri-vind transparenţa pentru serviciile deaudit a proiectelor cu finanţare neram-bursabilă se poate contribui şi la forma-rea bazelor de date pentru realizareadiferitelor studii necesare profesiei deauditor financiar.

ConcluzieLucrarea a fost concepută cu scopulsemnalării problemelor identificate înimplementarea proiectelor europene lacare am fost parte în dublă calitate: capersoană fizică - membru în echipa deimplementare şi ca membru în echipade audit a unei societăţi de audit(bineînţeles, în cadrul unor proiectedistincte). Având în vedere că se apro-prie lansarea proiectelor pentru perioa-da 2014-2020, se poate considera căperioada 2007-2013 a fost o perioadăde „începători” pentru toţi participanţiiîn proiectele cu finanţare nerambursa-

bilă, iar în perioada următoare trebuiesă trecem la categoria „avansaţi”, ana-lizând un proiect european din toatepunctele de vedere: juridic, financiar,contabil, management etc. Prin urmare, este cazul ca toţi cei impli-caţi să învăţăm din propriile greşeli, dincele ale altora, să le reunim pe toatesub forma unor cazuri de bune practiciîn ghiduri, manuale, instrucţiuni, pentruca în perioada următoare să contribuimla o accesare cu succes a fonduriloreuropene. Acest deziderat se poate realiza princolaborări la nivel instituţional ale audi-torilor cu finanţatorii, aşa cum şi-a pro-pus organismul profesional prin Pro -

gra mul de activităţi al Con si liului Ca -merei Auditorilor Financiari din Ro mâ -nia pentru anul 20134 de a în cheia pro-tocoale de colaborare cu au to rităţile demanagement, pentru îmbunătăţirea ca -li tăţii angajamentelor de audit pentrupro iectele finanţate din fonduri europe-ne.Referitor la prima parte a acestei lucrăriapreciem că aceasta poate fi completa-tă şi cu alte situaţii întâlnite în practică,prin realizarea unui chestionar trimisauditorilor financiari activi care să sem-naleze şi alte subiecte care pot condu-ce la o mai bună realizare a activităţiide audit a proiectelor.Referitor la cea de-a doua parte alucrării, studiul s-a realizat pe ultimii doiani calendaristici încheiaţi, deoarece afost o perioadă de vârf în contractareaserviciilor de audit pentru proiectele cufinanţare europeană. Dacă am extindeperioada, situaţia nu ar fi prea multmodificată din punct de vedere al valo-rii relative, adică se poate constata căofertează prin sistemul electronic deachiziţii publice cam aceiaşi auditorifinanciari, iar structura pieţei de auditnu ar suferi modificări esenţiale.

96/2013

4 CAFR, Programul de activităţi al Consiliului Camerei Auditorilor Financiari din România pentru anul 2013, https://www.cafr.ro/up -loads/Program75b5.pdf

Page 12: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

10 Audit Financiar, anul XI

Bunget, O.C., Dumitrescu, A.C. (2012), Studiu asupra rela-ţiei dintre opinia de audit şi respectarea principiilor con-tabile, Revista „Audit Financiar” nr. 1, p 6-11

Botez, D. (2012), Experienţe şi sugestii privind documenta-rea auditului fondurilor structurale (I), Revista „Practicide Audit” nr. 3, p 34-38

Botez, D. (2012), Experienţe şi sugestii privind documenta-rea auditului fondurilor structurale (II), Revista „Practicide Audit” nr. 4, p 21-24

Botez, D. (2012), Intervenţia auditorului privind fondurilestructurale nerambursabile, Oeconomica 2012, pag 24-38, http://oeconomica.upm.ro/OVI/24-38DanielBotez.pdf

Dobre, E. (2009), Auditul proiectelor în contextul economieibazate pe cunoaştere, Revista „Audit Financiar” nr.8/2009, p 28-33

Dobre, E. (2009), Proceduri convenite, efectuate într-unangajament de audit de proiect, Revista „AuditFinanciar” nr. 9/2009, p 32-42

Pitulice M, Pitulice C (2009), Auditul proiectelor finanţate dinfonduri europene – delimitări legislative şi raţionamentprofesional, Revista „Audit Financiar” nr. 6, p 8-14

Popa, I.E., Mihăilescu, I., Şpan, G.A., Stănescu N. (2012),Consideraţii privind exercitarea raţionamentului profe-sional în cadrul standardelor internaţionale de audit,Revista „Audit Financiar” nr. 8, p 13-22

Şerban, M. (2012), Auditarea proiectelor europene – de lateorie la practică, Revista „Practici de Audit” nr. 4, p 13-20

House of Lords, Select Committee on Economic Affairs,Government Response to Report on Auditors: Marketconcentration and their role, 3rd Report of Session2010–12, p. 4,http://www.publications.parliament.uk/pa/ld201012/ldse-lect/ldeconaf/157/157.pdf

International Auditing and Assurance Standards Board,IAASB Strategy and Work Program, 2012–2014, FinalPublication, June 2012, p. 13.,

http://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/Basis% 2 0 f o r % 2 0 C o n c l u s i o n s % 2 0 -%20IAASB%20Strategy%20and%20Work%20Program%202012-2014-final.pdf

IFAC (2009), Manual de Standarde Internaţionale de Auditşi Control de Calitate, Coeditare CAFR – EdituraIrecson, Bucureşti;

O.M.F.P. nr.3055/2009 pentru adoptarea Reglementărilorcontabile conforme cu directivele europene cu modifică-rile şi completările ulterioare, publicat în MonitorulOficial al României, Partea I, nr. 766 bis din 10 noiem-brie 2009

O.M.F.P. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodolo-gice privind organizarea şi conducerea contabilităţiiinstituţiilor publice, publicat în Monitorul Oficial alRomâniei, Partea I, nr. 1.186 din 29 decembrie 2005

O.M.F.P. nr. 2359/2011 pentru modificarea Normelor meto-dologice de aplicare a prevederilor Ordonanţei deurgenţă a Guvernului nr. 64/2009 privind gestionareafinanciară a instrumentelor structurale şi utilizarea aces-tora pentru obiectivul convergenţă, aprobate prinO.M.F.P. nr. 2.548/2009, publicat în Monitorul Oficial alRomâniei, Partea I, nr. 527 din 26 iulie 2011

O.U.G. nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaţiilor finan-ciare anuale şi al situaţiilor financiare anuale consolida-te, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.481 din 30 iunie 2008

www.cafr.rowww.e-licitatie.ro

Bibliografie

Această lucrare a fost realizată cu sprijin financiar oferit prin pro -iectul european „Adaptarea curriculei universitare, de masterat, lacerinţele pieţei muncii din România în domeniul proiectelor finan -ţate din fondurile structurale şi de coeziune”, contract nr. POS-DRU/86/1.2/S/64076, realizat de Universitatea Babeş-Bolyai, Cluj-Napoca, în parteneriat cu Universitatea de Vest din Timişoara.

This work was possible with the financial support of the Europeanprogram „Adaptation of the university curricula of master to thelabor market in Romania in the projects financed from the struc-tural and cohesion funds”, contract no. POSDRU/86/1.2/S/64076developed by Babeş-Bolyai University from Cluj-Napoca in part-nership with The West University of Timişoara.

Acknowledgements

Page 13: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

IntroducereContextul economic actual, în careincertitudinea şi instabilitatea sunt ris-curi care tind să se generalizeze, de -termină entităţile publice să se adapte-ze la aceste condiţii prin ameliorareapermanentă a sistemului de gestionarea resurselor și prevenirea fraudelor,prin adoptarea unor metode şi tehnicitot mai eficiente şi eficace care să asi-gure o tratare a riscurilor la un nivel totmai ridicat de competență şi acurateţe.Performanţa auditului public interneste asigurată prin eficienţă, eficacita-te, economicitate şi calitate şi are caobiectiv modul de gestionare a riscuri-lor, evaluarea permanentă a sistemuluide control al entităţii publice şi asigura-rea unui management la nivel ridicat.Evaluarea sistemului de managemental riscurilor de către auditul publicintern, impusă de noile condiţii, se rea-lizează prin utilizarea unor metode şitehnici de analiză a riscurilor din ce înce mai complexe, prin evaluarea siste-mului de indicatori de măsurare a per-formanţei din cadrul entităţii publice şial structurii de audit, dar şi prin asigu-rarea calităţii auditului1, prin respecta-rea independenţei, obiectivităţii şi com-petenţei auditorilor, respectarea Codu -lui etic şi a cadrului de regularizare şinormalizare.Dezvoltarea economico-socială şi teh-nică a determinat formularea de cătreteoreticieni a paradigmei „societateainformaţională către societatea cu -

116/2013

Analiza legăturii dintredomeniile auditate şi nivelul riscurilorîn auditul public intern

* Prof. univ. dr., Facultatea de Business, Universitatea Babeş-Bolyai, Cluj-Napoca, e-mail: [email protected] ** Drd., Facultatea de Ştiinţe Economice şi Gestiunea Afacerilor, Universitatea Babeş-Bolyai, Cluj-Napoca, e-mail: [email protected] Internal Auditors Institute, (2007), 1300 Quality Assurance and Improvement Program

Analysis of the Link between Auditing and Risk Level in the Internal Audit The current context of economic, social and technical development of contemporarysociety determines the emergence of new risks, leading public audit to adapt tothese challenges by improving the methods and techniques of risk analysis and byincreasing the performance of the internal public audit.Analysis of the link between auditing and risk level is meant to demonstrate the use-fulness of applying statistical research methods and techniques in the practice ofinternal public audit by analyzing the existence of relationship between variablesand intensity of the relationship established, the contribution of this methods toensure audit performance.This approach analyzes the possibility of using χ2 function in the procedure of riskanalysis in planning the audit to determine whether the link between auditing andrisk level, respectively the distance between the distribution of risk auditing andabsolute frequency. The analysis continues with determination of coefficient C(Pearson's coefficient) to establish the intensity of the link between auditing and risklevel based on χ2 probability variable.

Key words: statistical research, performance, internal public audit, risk level, areasaudited

JEL Classification: M42

Partenie DUMBRAVĂ* & Marian SFETCU**

Abstract

Cuvinte cheie:cercetare statistică, performanță, audit public intern, nivelul riscurilor,domenii auditate

Page 14: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

12 Audit Financiar, anul XI

noaş terii”2. În aceste împrejurări, enti-tatea publică este obligată să îşi pro-iecteze un sistem de gestionare a ris-curilor în concordanţă cu noua orienta-re. Până în prezent tratarea informaţii-lor pentru prevenirea riscurilor nu poatesă asigure îndeplinirea obiectivelorentităţii, în condiţiile în care diversitateaşi complexitatea acestora se află într-oevoluție ascendentă. În situaţia dată,se impune elaborarea unui sistem degestionare a riscurilor care să preîn-tâmpine aceste disfuncţii printr-o abor-dare nouă, orientată pe metode statisti-ce de tratare descriptive3, astfel încâtsă asigure un grad ridicat de acurateţeşi fiabilitate. Aplicarea metodelor de tratare statisti-că a informaţiilor în activitatea de auditpublic intern presupune dezvoltareacompetenţelor printr-o pregătire multi-disciplinară a auditorilor, pentru a asi-gura performanţa auditului şi îndeplini-rea obiectivelor sale. Elabo rarea strategiilor, planificărilor șideciziilor auditului public intern trebuiesă se bazeze pe o tratare adecvată ariscurilor cu ajutorul analizei existenţeilegăturii şi intensitatea acesteia4,sta bilită între domeniile auditate şi nive-lul riscurilor, metodă prezentată în celece urmează.Metoda de analiză statistică pe bazaprocedeului existenţei legăturii dintrevariabile cu ajutorul funcţiei χ2 şi aintensităţii legăturii existente cu ajutorulcoeficientului de asociere C al luiPearson se utilizează de către structu-ra de audit pentru a determina existen-ţa legăturii dintre domeniile auditate(variabila X) şi nivelul riscurilor (variabi-la Y). În funcţie de intensitatea legăturiiexistente, auditorul are certitudinea

testării generale a obiectelor auditabile,ori procedează la extinderea testărilorpentru fiecare obiect în parte, pentru adetermina cauzele generatoare de ris-curi, circumstanţele generării acestoraşi recomandările formulate de auditor,pentru a oferi managementului o asigu-rare rezonabilă a gestionării resurselorşi depistarea fraudelor.Utilizarea metodei statistice în activita-tea de audit are următoarele avantaje:l optimizarea planificării auditului

public intern prin analiza ştiinţifică ariscurilor şi selectarea domeniilorde auditat cu vulnerabilitate ridicatăla riscuri;

l este o metodă uşor de aplicat(poate fi aplicată în cadrul procedu-rii de analiza riscurilor din Referatulde justificare, care stă la bazaîntocmirii planului strategic sau aplanului anual, ori în cadrul misiuniide audit la realizarea procedurii deanaliză a riscurilor) ;

l asigură o tratare a riscurilor la unnivel de acurateţe ridicat şi poate săasigure performanţa entităţii printr-oasigurare superioară a manage-mentului de utilizare eficientă, efica-ce şi economică a resurselor;

l cunoştinţe minime de matematică şistatistică ale auditorilor, deşi cunoş-tinţele de matematică şi statisticăreprezintă cerinţe obligatorii pentrucertificarea acestora;

l dezvoltarea competenţelor auditori-lor în utilizarea acestor metode, prinplanul de pregătire profesională, caobligaţie legală a pregătirii profesio-nale (în cadrul structurilor încadratecu auditori de altă profesie decâteconomişti);

Metoda de cercetare

Acest demers ştiinţific îşi propune sădemonstreze utilitatea aplicării metode-lor şi tehnicilor de cercetare statistică înpractica auditului public intern prin ana-liza existenţei legăturii dintre domeniileauditate şi nivelul riscurilor şi intensita-tea legăturii stabilite şi contribuţia aces-tei metode la asigurarea performanţeiau ditului.Metoda de cercetare utilizată la realiza-rea acestui demers a avut la bazăurmătoarele etape:l stabilirea obiectivelor şi a ipotezelor;l cercetarea cantitativă empirică pe

baza ipotezelor formulate;l analiza rezultatelor pe baza meto-

delor şi tehnicilor de analiză statisti-că;

l stabilirea concluziilor şi comunica-rea / diseminarea acestora, privindsusţinerea sau infirmarea ipoteze-lor.

Argumentul acestui demers ştiinţific îlreprezintă abordarea nouă a evaluăriiriscurilor, pe baza analizei existenţeilegăturii dintre domeniile auditate şinivelul riscurilor şi intensitatea legăturiistabilite, prin aplicarea funcţiei χ2 şi acoeficientului de asociere C al luiPearson. De asemenea, această abor-dare constituie o nouă perspectivă înevaluarea obiectivelor în cadrul planifi-cării auditului public intern sau testareaobiectelor auditabile în cadrul misiuni-lor de audit, care să asigure performan-ţa auditului şi să aducă plusvaloareentităţii publice.

2 Drăgănescu M., (2007), Societatea informaţională şi a cunoaşterii. Vectorii societăţii cunoaşterii, Academia Română, Bucureşti;3 Chareille P., Pinault Y., (1996), Statistique déscriptive, Ed. Montchrestein, Paris;4 Buiga A., Dragoş C., Lazăr D., Mare C., Parpucea I., (2010), Statistică descriptivă, Ed. Mediamira, Cluj Napoca, pp. 186 – 190, 192;

Page 15: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Nivelul riscurilor în auditul public intern

Cerinţa asigurării performanţei auditu-lui pu blic intern şi a plusvalorii entităţiipublice pe baza perfecţionării tehnicilorşi instrumentelor de audit defineştelocul şi rolul auditului public intern încadrul sistemului de control al entităţiipublice şi al sistemului de gestionare ariscurilor, ca structură independentă încadrul acesteia şi conduce la ameliora-rea re laţiilor auditului intern cu auditulfinanciar al Curţii de Conturi şi cuguvernanţa corporativă. Metoda statistică reprezintă un mod decercetare5 pe baza analizei cantitativea informaţiilor, prin intermediul unuiansamblu de tehnici utilizate în scopulobţinerii unui rezultat. Tehnica reprezin-tă un ansamblu de procedee aplicatepentru determinarea legăturii dintre do -me niile auditabile şi nivelul riscurilor,din care rezultă dacă aplicabilitateaaces tei tehnici contribuie sau nu la obţi-nerea performanţei auditului publicintern.

Analiza cantitativăpentru determinarea

legăturii dintre variabile

Ipoteza formulată de autori: Exis -ten ţa legăturii între nivelulris curilor și domeniile audi-tate.

Metoda determinării existenţei legăturiidintre variabile6, respectiv legătura din-tre nivelul riscurilor şi domeniile audita-bile, se poate utiliza de către auditoriipublici interni la analiza riscurilor încadrul planificării anuale a auditului şiîn cadrul programului misiunii de audit.

Cercetarea prezentată în acest articolare la bază planificarea auditului la ni -velul entităţii publice şi raportărileanuale ale activităţii de audit din cadrulunei entităţii publice din învățământ,pentru perioada de referință 2006 –2012, tipurile de audit efectuate (mi si -uni de audit planificat, misiuni de auditad-hoc şi controale tematice), domenii-le auditate şi nivelul riscurilor (riscurimici, riscuri medii şi riscuri mari).

Pentru stabilirea existenţei legăturii din-tre nivelul riscurilor şi domeniile audita-te s-a determinat eşantionul, consti-tuit din totalitatea misiunilor de audit,de la înfiinţarea structurii de audit încadrul unei entităţii din învățământulpreuniversitar de stat, în cursul anului2006 şi până în prezent, respectiv anul2012, conform Tabelului 1.

Din tabelul 1 rezultă că au fost efectua-te un număr de 29 de misiuni planifica-te, 21 de misiuni de audit ad-hoc, 12controale tematice şi un total de 62activităţi. Pentru a determina nivelul ris-curilor şi domeniile auditate s-a stabilitnumărul de riscuri depistate / activitate,în funcţie de nivelul lor, în perioada deanaliză la entitatea publică, conformTabelului 2.Nivelul riscurilor a fost stabilit conformTabelului 3. l Riscuri mici < 1,5;l Riscuri medii > 1,5; < 2,0;l Riscuri mari ≥ 2,0; ≤ 3.În cadrul celor 62 de activităţi de auditpublic intern au fost determinate unnumăr de 974 de riscuri, care reprezin-tă şi eşantionul pe baza căruia se va

136/2013

5 Chelcea S., (2007), Metodologia cercetării sociologice, metode cantitative şi calitative, Editura Economică, Bucureşti, p. 68;6 Green E., (1992), Econometric analysis, Editura Prentice Hall, New York;

Page 16: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

14 Audit Financiar, anul XI

efectua analiza statistică (Tabelul 2), iardomeniile auditate stabilite pentru ana-liză sunt:

l Resurse umane;

l Achiziţii şi programe cu finanţareexternă;

l Contabilitate şi control intern;

Pentru a determina existenţa legăturiidintre cele două variabile la entitateapublică (nivelul riscurilor şi domeniileauditate), auditorul va modela eşantio-nul pentru a determina nivelul riscuriloraferente domeniilor auditate prin cen-tralizarea riscurilor depistate în urmamisiunilor de audit efectuate de structu-ra de audit a entităţii publice, pe niveluride riscuri, prezentată în Tabelul 4.

Din analiza Tabelului 4, întocmit pe ba -za constatărilor auditului din cadrul en -ti tăţii din învățământul public, a rezultatcă în cadrul celor 62 de acti vi tăți au fost

constatate 117 riscuri mici, 714 riscurimedii şi 143 riscuri mari. În domeniulresurselor umane au fost constatate 51de riscuri mari şi în do meniul achiziţiilorpublice au fost constatate 69 de riscurimari, fiind situate la un nivel ridicat înperioada analizată, care reprezintă:

l acţiunea cadrului legislativ, ca efectal aplicării eronate a cadrului de re -

gle mentare şi normalizare privindsa larizarea resurselor umane şiacordarea unor majorări salarialenecuvenite (279 de riscuri medii şi51 de riscuri mari);

l acţiunea cadrului legislativ, ca efectal aplicării eronate a cadrului dereglementare în domeniul achiziţii-lor publice, prin nerespectarea prin-

7 Morariu A., Suciu Ghe., Stoian F., (2008), Auditul intern şi guvernanţa corporativă, Editura Universitară, Bucureşti, p.363;

Page 17: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Nivelul riscurilor în auditul public intern

cipiului tratamentului egal al ofer-tanţilor, nerespectarea principiuluieficienţei şi eficacităţii fondurilorbugetare (326 de riscuri medii şi 69de riscuri mari);

l nerespectarea cadrului de regle-mentare şi normalizare în domeniulcontabilităţii şi controlului intern,prin nerespectarea principiului înre-gistrărilor cronologice a operaţiuni-lor contabile, activităţi sporadice alecomisiei de implementare a siste-mului de control managerial şi aco-perirea parţială a activităţilor proce-durabile cu proceduri operaţionale(109 riscuri medii şi 23 de riscurimari).

Pentru stabilirea existenţei legăturii din-tre nivelul riscurilor (I, I = 3) şi domenii-le auditabile (J, J = 3) se determinăfrecvenţa absolută pe baza relaţiei8:

din Tabelul 4. Distribuţia riscurilor pedomenii auditabile, indicatorul seriei defrecvenţă, va fi:

N11 = 38; N12 = 53; N13 = 26;N21 = 279; N22 = 326; N23 = 109;N31 = 61; N32 = 69; N33 = 23;

Analiza informaţiilor pentru cazul încare nu există legătură între variabile

avem:

Pe baza rezultatelor obţinute în urmaanalizei s-a constituit Tabelul 5.

Determinarea existenţei legăturii dintredomeniile auditate şi nivelul riscurilor s-a realizat pe baza calcului distanţeidintre distribuţia riscurilor pe dome-nii auditate şi frecvenţa absolută(Tabe lul 4 şi Tabelul 5) şi pe baza varia-bilei de probabilitate:

de unde rezultă condiţiile lui χ2:

dacă χ2 = 0, atunci nu există legătură;

dacă χ2 >> 0, atunci există legătură.

Din aplicarea legii de probabilitate χ2rezultă:

Din condiţia lui χ2 >> 0 rezultă că va -loarea calculată a lui χ2 = 4,53, fiindmai mare ca 0, există legătură întredo meniile auditate şi nivelul riscu -rilor.

Verificarea existenței legăturii dintrenivelul riscurilor și domeniile auditatecontinuă cu compararea lui χ2 cu valo-rile tabelare ale lui χ2, χ2tab. Dacă χ2 > χ2tab pentru un risc de eroare,atunci se confirmă existența legăturiidintre variabilele X și Y.

La nivelul eșantionului prezentat, I = 3și J = 3, unde p = (3 – 1) (3 – 1) = 4,

156/2013

8 Buiga A., Dragoş C., Lazăr D., Mare C., Parpucea I., (2010), Statistică descriptivă, Editura Mediamira, Cluj-Napoca, p. 189;

Page 18: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

16 Audit Financiar, anul XI

pentru un nivel al riscului de eroare re= 5 %, χ2tab = 9,49, rezultă că χ2 = 4,53, χ2 < χ2tab, nu existălegătură între nivelul riscurilor și dome-niile auditate, la acest nivel de eroare alriscului, de 5 %. Pentru un nivel al ris-cului de eroare re = 1 % , χ2tab = 13,28, rezultă că χ2 = 4,53, χ2 < χ2tab, nu există legătură întreaceste variabile, la acest nivel de eroa-re al riscului de 1 %.

Intensitatea legăturiiexistente dintre

variabileDin analiza efectuată a rezultat căvaloarea calculată a lui χ2 = 4,53, iar înbaza condiţiei χ2 > 0, a fost demonstratcă există legătură între domeniile audi-tate şi nivelul riscurilor, dar pentru raţio-namentul auditorului această legăturănu este suficientă pentru a decide dacăextinde testele. Pentru a lua o decizieobiectivă este necesară stabilirea in -tensităţii legăturii existente, por nindde la χ2 = 4,53; χ2 > 0, pe baza căre-ia se va calcula coeficientului de aso-ciere9.Din condiţiile existenţei legăturilor, χ2 = 0 nu există legătură şi χ2 > 0 con-firmă existenţa legăturii, atunci şi coefi-cientul de asociere C,

se va supune următoarelor condiţii:l când χ2 = 0, atunci C = 0;l când χ2 > 0, atunci C = 1,de unde rezultă că χ2 Є [ 0; 1), atuncicondiţiile de intensitate a legăturii dintre

domeniile auditate şi nivelul riscurilorsunt:l C = 0, nu există legătură; l C ϵ (0; 0,3), există legătură de

intensitate slabă;l C ϵ [0,3; 0,7), există legătură de

intensitate medie;l C ϵ [0,7; 1), există legătură de

intensitate puternică.Calculul coeficientului de asociere va fi:

Deoarece coeficientul de asociere C = 0,06, această valoare aparţinecondiţiei C ϵ (0; 0,3), de unde rezultă olegătură de intensitate slabă.Din analiza efectuată a rezultat că exis-tă o legătură între nivelul riscurilor şidomeniile auditabile, dată de legea deprobabilitate χ2, χ2 = 4,53; χ2 > 0, darlegătura existentă este de intensitateslabă, prin apartenenţa lui C = 0,06, laintervalul C ϵ (0; 0,3). Pe bazarezultatelor obținute (χ2 = 4,53 și C = 0,06, valori foarte apropiate de 0),se poate considera că nu există l egă -tură între nivelul riscurilor și domeniileauditate. Potrivit rezultatelor obținute în urmademersului efectuat, χ2 = 4,53; χ2 > 0;C = 0,06; C ϵ (0; 0,3), din punct devedere statistic ipoteza formulată nuse confirmă. Această afirmație estesusținută de rezultatul obținut dinanaliza eșantionului, χ2 < χ2tab , (χ2 = 4,53; χ2tab = 9,49 la un nivel deeroare de 5 % și χ2tab = 13,28 la unnivel de eroare de 1 %).În activitatea de audit, intensitatea sla -bă a legăturii existente între nivelul ris -cu rilor și domeniile auditate nu influen -

ţează acești indicatori. Metoda existen-ţei şi intensitatea legăturii dintre nivelulriscurilor şi domeniile auditabile, pebaza legii de probabilitate χ2 şi a coefi-cientului lui Pearson10 permite audito-rului să cunoască existenţa legăturiidintre aceşti indicatori şi intensitatealegăturii existente, pe baza căreia vaconduce la testarea:l funcţionalitatea controlului intern;l impactul nivelului de finanţare al

entităţii publice;l gradul de respectare a cadrului de

reglementare şi normalizare şi acodului de etică profesională decătre personalul implicat;

l competenţa profesională a perso-nalului implicat;

Pe baza existenţei legăturii de intensi-tate slabă între indicatorii analizaţi,auditorul va testa suplimentar fiecareobiectiv în parte din planul anual deaudit sau programul misiunii de audit,pentru a determina cauzele care aucontribuit la generarea riscurilor şi pen-tru a formula recomandările aferente.

ConcluziiPrin utilizarea metodei analizei existen-ţei şi intensitatea legăturii dintre nivelulriscurilor şi domeniile auditabile pebaza legii de probabilitate χ2 şi a coefi-cientului lui Pearson, auditul publicintern contribuie la depistarea cauzelorgeneratoare de riscuri şi înlăturarea lorprin recomandările auditorului şi con-duce nemijlocit la ridicarea gradului deasigurare a managementului, îmbună-tăţirea managementului riscurilor şiatingerea obiectivelor entităţii publiceprin utilizarea eficientă, eficace şi eco-nomică a resurselor.

9 Buiga A., Dragoş C., Lazăr D., Mare C., Parpucea I., (2010), Statistică descriptivă, Editura Mediamira, Cluj-Napoca, pp. 192 – 193;10 Buiga A., Dragoş C., Lazăr D., Mare C., Parpucea I., (2010), Statistică descriptivă, Editura Mediamira, Cluj-Napoca, pp. 186 – 190, 192 – 193;

Page 19: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Nivelul riscurilor în auditul public intern

Prin urmare, utilizarea acestui proce-deu de analiză statistică contribuie ladezvoltarea performanţei audituluipublic intern.Dacă din cercetarea prezentată rezultăcă nu există legătură între nivelul riscu-rilor şi domeniile auditate, atunci raţio-namentul auditorului se va îndreptacătre testarea în detaliu a obiectelorauditabile, pentru a depista erorile şicauzele generatoare, a stabili conclu-ziile şi a formula recomandările pebaza unui fundament ştiinţific. Utilizarea acestei metode necesităcunoştinţe de matematică / statisticădin partea auditorilor, care se pot ame-liora prin pregătire profesională, deasemenea necesită timp suplimentar

faţă de procedurile de analiză a riscuri-lor (Nivelul riscurilor, Puncte tari şipuncte slabe, Gradul de încredere al

auditorului). Avantajele aplicării acesteimetode sunt însă mult mai mari înraport cu aceste impedimente.

176/2013

Brătian C., (2010), Rolul diagnosticuluiorganizaţional în îmbunătăţirea per-formanţei firmei, UniversitateaBabeş – Bolyai, Facultatea de Ştiin-ţe Economice şi GestiuneaAfacerilor Napoca;

Buiga A., Dragoş C., Lazăr D., Mare C.,Parpucea I., (2010), Statistică des-criptivă, Editura Mediamira, Cluj-Napoca;

Chareille P. Pinault Y., (1996),Statistique déscriptive, EdituraMontchrestein, Paris;

Drăgănescu M., (2007), Societateainformaţională şi a cunoaşterii.Vectorii societăţii cunoaşterii,Academia Română, Bucureşti;

Green E., (1992), Econometric analysis,Editura Prentice Hall, New York;

Internal Auditors Institute, (2007), 1300Quality Assurance and ImprovementProgram;

Morariu A., Suciu Ghe., Stoian F.,(2008), Auditul intern şi guvernanţacorporativă, Editura Universitară,Bucureşti.

Bibliografie

La debutul primăverii, Editura ASE Bu -cureşti a publicat lucrarea Conta bilitatepublică, autori Aurelia Ştefănescu,Mădălina Dumitru, Mariana Elena Glă -van, Ileana Cosmina Pitulice. Elabora -rea acestei lucrări a avut în vedere nece-sitatea de a pregăti la standarde de înal-tă calitate viitorii şi actualii profesioniştidin departamentele financiar-contabileale instituţiilor publice. Lucrarea este produsul ştiinţific al unorspecialişti care aparţin mediului acade-

mic – Departamentul de Contabilitate,Audit şi Analiză Economică din cadrulAcademiei de Studii Economice dinBucureşti, dar care interacţionează şi cucel profesional, care deţin o experienţăsolidă în domeniul contabilităţii publiceacumulată în cadrul proiectelor de cerce-tare ştiinţifică, prin participările la confe-rinţe internaţionale, congrese ale profe-siei contabile şi la stagiile de cercetareefectuate la universităţi de prestigiu dinEuropa.Prin raportare la reglementările contabilenaţionale, cartea abordează şi dezvoltăîntr-o manieră integrată, exhaustivă şicomprehensivă următoarele aspecte:sistemul bugetar din România, introduce-re în terminologia specifică contabilităţiisectorului public, rolul contabilităţii îninstituţiile publice, finanţarea instituţiilorpublice, activele fixe, activele curente,datoriile, capitalurile proprii, cheltuielile şiveniturile, întocmirea şi prezentareasituaţiilor financiare, instrumentele deplanificare financiară şi control, contabili-tate de gestiune în instituţiile publice.Cealaltă lucrare Contabilitate publică.Aplicaţii practice, apărută recent tot la

Editura ASE Bucureşti, având aceeaşiautori este corelată cu cartea prezentatămai sus şi are drept obiectiv sintetizareaproblemelor mai delicate din contabilita-tea instituţiilor publice, urmărind capitole-le cărţii şi completând problemele dezbă-tute în paginile acesteia şi se adreseazăstudenţilor, doctoranzilor, cercetătorilorşi profesioniştilor contabili. Având ca premisă dezvoltarea raţiona-mentului profesional, lucrarea propune oabordare graduală, pornind de la finanţa-rea instituţiilor publice (de stat, de labugetul local, din venituri proprii, dinvenituri proprii şi subvenţii etc.), contabi-litatea activelor fixe, activelor curente,datoriilor, capitalurilor proprii, cheltuielilorşi veniturilor. Pentru aprofundarea com-petenţelor dobândite prin studierea sec-venţială a capitolelor lucrării, este inclusun capitol dedicat studiilor de caz com-plexe pliate pe tipologia instituţiilor publi-ce (instituţii de învăţământ, institute decercetare, sănătate, cultură, asistenţă şiprotecţie socială, apărare, administraţiepublică etc.). Aplicaţiile şi studiile de cazdin cadrul lucrării sunt abordate bidimen-sional, respectiv rezolvate şi propusespre rezolvare.

Semnal editorial

Page 20: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

18 Audit Financiar, anul XI

IntroducereÎn ultimii ani, economia a cunoscut – şicunoaşte şi în prezent – modificărisem nificative, în condiţiile creşteriiaccentuate a instabilităţii mediului şi aconcurenţei în toate sectoarele de acti-vitate. Societatea bazată pe cunoaştere con-duce la o transformare radicală asocietăţii, care trebuie să devină înnoile condiţii o structură flexibilă, con-dusă de profesionişti de o înaltă mora-litate, dar şi cu creativitate. În noul context economic, manage-mentul cunoaşterii reprezintă resursacheie pentru a deveni competitiv.Cunoaşterea devine o valoare pentrusocietate atunci când aceasta contri-buie în mod pozitiv la atingerea obiec-tivelor urmărite de către societatea însine. Riscurile şi măsurile adoptate împotri-va acestora au reprezentat un dome-niu de studiu din cele mai vechi tim-puri, acest lucru însemnând reducereaameninţărilor cu care se confruntăorice activitate din economie. Mini mi -zarea riscurilor contribuie la dezvolta-rea societăţii, obţinându-se astfelrezultate bune şi venituri mai maricuantificate în performanţa domeniuluide activitate.

Metodologia de cercetare

Cercetarea efectuată are ca obiectividentificarea modificărilor conceptualeşi structurale ale riscului în condiţiiledezvoltării şi extinderii societăţii cu -noaşterii. Suportul teoretico-ştiinţific al

Modificăriconceptuale şi structurale aleriscului în societateacunoaşterii

* Prof. univ. dr., Academia de Studii Economice, Bucureşti, e-mail: [email protected] ** Drd., Academia de Studii Economice, Bucureşti, e-mail: [email protected]

Conceptual and Structural Modifications ofthe Risk in the Knowledge SocietyIn the current historical moment the access to information has become easier andeasier. Nevertheless, the information itself is not enough. There is a need for gener-al, specific and transversal knowledge to make use of the respective information,which represents and will continue to represent the raw material of the knowledgesociety. This paper aims at highlighting theoretical approaches to the knowledgesociety while identifying and evaluating the risks which have become more and morepresent in the economic life. The measures adopted against risks diminish thethreats facing any economic activity thus contributing to the development of society.The risks are present both in accounting and financial auditing. Their minimization isa governance and management desideratum which can be achieved only if profes-sionalism and ethical principles coexist inside any enterprise at group level, no mat-ter the place or time. Under the circumstances, knowledge as a positive feature playsan essential role.

Key words: knowledge economy, knowledge society, knowledge management, risks,professionalism

JEL Classification: D83, E60, M59

Cuvinte cheie: economia cunoaşterii, societatea cunoaşterii, managementul cunoaş -terii, riscuri, profesionalism

Ana MORARIU* & Grazia-Oana PETROIANU**

Abstract

Page 21: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Riscul în societatea cunoaşterii

lucrării îl constituie cercetările din do -meniul societăţii cunoaşterii, al mana -ge mentului riscului în societatea cu -noaşterii. Pentru realizarea cercetării s-a efectuat o informare şi documenta-re pe baza literaturii de specialitate.Demersul acestei prime părţi a cercetă-rii – care face obiectul articolului – areîn vedere o sinteză a ideilor publicatepe tema respectivă. Pentru atingereaobiectivului propus s-a utilizat o meto-dologie de cercetare fundamentală.

Abordări ale societăţiicunoaşterii în

contextul identificăriişi evaluării riscurilor

În societatea actuală, în care accesul ladate şi informaţii este tot mai uşor derealizat datorită ritmului de dezvoltare atehnologiilor informaţiei şi a telecomu-nicaţiilor, se pune problema de acunoaşte tot mai mult, de a şti cum săfoloseşti paleta largă de informaţii decare poţi dispune la un moment dat.Cunoaşterea şi comunicarea sunt con-siderate principalele motoare ale dez-voltării economice. Cunoaşterea alăturide informaţie reprezintă principaleleforţe ale economiei moderne. În nouaeconomie şi în societatea cunoaşteriibunurile intangibile – precum cunoştin-ţele şi managementul informaţiei şicunoaşterii – devin noul nucleu al com-petenţelor. Cunoaşterea devine o com-ponentă esenţială a întregului sistemcontemporan privind dezvoltarea eco-nomică şi socială.

În cartea sa „The Age of Discontinuity”,Peter Drucker a prevăzut sosirea „mun-citorului erei cunoaşterii”1. Astfel, apa-riţia noii economii a fost observată încădin anul 1969.Tot Peter Drucker consideră că ceea ceînţelegem acum prin cunoaştere este„informaţie efectivă în acţiune, informa-ţie orientată spre rezultate. Acesterezultate sunt văzute în afara persoa-nei, cu rol în societate şi economie sauîn promovarea cunoaşterii înseşi”.2

Societatea cunoaşterii îşi clădeşte rea-litatea socială pe baza cunoaşterii decare dispune. Astfel, conceptului decunoaştere i se pot atribui diferite inter-pretări. Conceptul de cunoaştere seaflă într-o evoluţie continuă pe măsurăce noi aspecte ale realităţii sociale suntdescoperite, analizate, interpretate,definite.Cunoaşterea a devenit un factor ex -trem de important în viaţa economicăactuală. Conceptul de cunoaştere afost recunoscut încă din secolul XVI decătre filozoful Francis Bacon (Bacon,1597), care a precizat: „cunoaştereaeste putere”3. În noua economie, cunoaşterea arepatru caracteristici4:l este tacităl este orientată spre acţiune;l se bazează pe reguli;l se modifică în mod constant, trans-

formă semnificativ economia uneinaţiuni.

În opinia academicianul Mihai Dră gă -nescu „societatea cunoaşterii reprezin-

tă mai mult decât societatea informaţio-nală şi decât societatea informatică,înglobându-le de fapt pe acestea.”Autorul consideră că implicaţiile socie-tăţii cunoaşterii sunt5:l extinderea şi aprofundarea cunoaş-

terii ştiinţifice;l utilizarea managementului cunoaş-

terii sub forma cunoaşterii tehnolo-gice şi organizaţionale;

l producerea de cunoaştere tehnolo-gică nouă prin inovare;

l diseminare fără precedent a cu -noaş terii către toţi cetăţenii prin mij-loace noi, folosind cu prioritate in -ternetul şi cartea electronică şi folo-sirea metodelor de învăţare prinprocedee electronice;

l societatea cunoaşterii reprezintă onouă economie, în care procesul deinovare (capacitatea de a asimila şiconverti cunoaşterea nouă pentru acrea noi servicii şi produse) devinedeterminant;

l societatea cunoaşterii este funda-mental necesară pentru a se asigu-ra o societate sustenabilă din punctde vedere ecologic;

l societatea cunoaşterii are caracterglobal şi este un factor al globaliză-rii;

l societatea cunoaşterii va reprezen-ta şi o etapă nouă în domeniul cul-turii.

În cadrul Convenţiei Mondiale WASMEa IMM-urilor au fost identificate şi dez-bătute principalele caracteristici aleeconomiei bazate pe cunoaştere6:

196/2013

1 Drucker P., The Age of Discontinuity, 1969, pag. 2642 Drucker P., Societatea post-capitalistă, Ed. Image, Bucureşti, 1999, pag. 583 Bacon F. (1597), Religious Meditations Of Heresies 4 Haralambie G.A., Economia cunoaşterii – o provocare pentru România, Analele Universităţii „Constantin Brâncuşi” din Târgu Jiu, Seria Economie,

nr. 1/2009, pag. 2475 http://www.racai.ro/INFOSOC-Project/Draganescu_st_a01_new.pdf 6 www.amosnews.ro - Convenţia Mondială WASME a IMM-urilor, Bucureşti, 2008

Page 22: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

20 Audit Financiar, anul XI

l trendul ascendent al nivelului inte-lectual al societăţii;

l primordialitatea cunoştinţelor întoate sferele activităţii economice,datorită impactului decisiv pe care îlau asupra funcţionalităţii şi perfor-manţelor organizaţiilor;

l proprietatea intelectuală deţine opondere apreciabilă în patrimoniilenaţionale, în continuă creştere;

l fundamentarea activităţilor econo-mice, în primul rând nu pe resursetangibile, ci pe resurse intangibile,reprezentate de cunoştinţe şi deminţile oamenilor competenţi;

l concentrarea activităţilor economi-ce, nu asupra producerii de bunuri,ci asupra tratării informaţiilor, acu-mulării cunoştinţelor şi produceriide bunuri-cunoştinţe care tind sădevină cele mai căutate şi mai pre-ţuite mărfuri pentru agenţii econo-mici;

l dezvoltarea şi amplificarea exportu-rilor, ca urmare a estompării dife-renţelor dintre pieţele naţionale şieliminării treptate a barierelor insti-tuţionale, de timp şi spaţiu dintreţări;

l proliferarea şi diversificarea forme-lor de asociere economică întreorganizaţii;

l alianţe strategice, reţele de firme,parcuri industriale – pentru a valori-fica pe plan superior cunoştinţele şicelelalte resurse de care dispun.

Din punct de vedere calitativ, societa-tea cunoaşterii are câteva trăsăturidefinitorii care o disting de modeleleprecedente de societate7:

l creşterea ponderii persoanelor custudii superioare;

l creşterea nivelului general de cultu-ră a populaţiei;

l apariţia unui volum foarte mare depublicaţii ştiinţifice din diversedomenii de interes;

l multiplicarea exponenţială a surse-lor de diseminare a informaţiilor;

l accesul neîngrădit, practic, al între-gii populaţii la mass-media, careconstituie vectorul cel mai importantde vehiculare a informaţiei;

l apariţia, dezvoltarea şi înmulţireafirmelor de consultanţă care oferăservicii intelectuale, profesionale-cercetare-dezvoltare, consultanţătehnică, managerială, juridică etc.

l generalizarea conceptului şi a prac-ticii privind învăţarea pe tot parcur-sul vieţii.

Unii specialişti în domeniu consideră căeconomia bazată pe cunoaştere esteun termen mult prea evaziv pentru a fiutil. Alţii consideră că în virtutea ideii decunoaştere, informaţiile şi abilităţilesunt resurse primare pentru economii,ceea ce le conferă valoare. Astfel, tre-buie recunoscut rolul primordial alcunoştinţelor într-o economie care sebazează din ce în ce mai mult pecunoaştere, dar, pe de altă parte, tre-buie amintit că nu numai societatea deazi, ci toate formele de societateumană s-au bazat pe descoperiri ştiin-ţifice, invenţii etc. 8

Principalii piloni pe care se fundamen-tează economia bazată pe cunoaşteresunt: 9

l inovaţiile tehnologice şi cheltuielilede cercetare dezvoltare – factor alcreşterii economice;

l învăţarea din practică şi difuzareacunoştinţelor – ceea ce conduce lacreşterea randamentelor;

l acumularea capitalului – care gene-rează externalităţi tehnologice pozi-tive;

l ameliorarea educaţiei şi a formăriiprofesionale – prin care s-ar realizacreşterea productivităţii muncii, camotor al unei creşteri economicesustenabile.

Relaţia între economia bazată pe cu -noştinţe şi societatea cunoaşterii esteredată în Schema 1.

Analizând cele prezentate anterior con-statăm că economia bazată pe cunoş-tinţe este considerată principalul pilonal societăţii cunoaşterii.

Dezvoltarea ştiinţifică este susţinută deo educaţie corectă. În economia baza-tă pe cunoştinţe progresul ştiinţific adeterminat productivitatea economică,care a condus la creşterea nivelului detrai în societate. În societatea actuală,siguranţa vieţii depinde foarte mult denivelul de trai.

În economia cunoaşterii, statul ar trebuisă aibă un rol important, priorităţilefuncţiei publice constând în:10

l promovarea unei politici publicecare să stimuleze investiţiile (în cer-cetare-dezvoltare, educaţie, tehno-logie, comunicaţii, IT);

l subvenţionarea activităţii genera-toare de externalităţi pozitive;

7 Nica E., Managementul performanţei. Perspectivă umană, Ed. Economică, Bucureşti, 2006, pag. 868 Rooney D., Hearn G., Nina A., Handbook on the Knowledge Economy, Edward Elgar Publishing Limited, UK, 2005, pag. 239 Haralambie G.A., Economia cunoaşterii – o provocare pentru România, Analele Universităţii „Constantin Brâncuşi” din Târgu Jiu, Seria Economie,

nr. 1/2009, pag. 24910 Idem, pag. 249

Page 23: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Riscul în societatea cunoaşterii

l crearea mecanismelor de stimulareşi de implementare a inovaţiilor –brevete;

l dezvoltarea de proiecte în ceea cepriveşte infrastructura de transport;

l susţinerea investiţiei în educaţie.Societatea cunoaşterii nu reprezintădoar economia bazată pe cunoaştere.Aceasta este o parte esenţială care sereferă la utilizarea şi managementul cu -noaşterii existente sub forma cu noaş -terii tehnologice şi organizaţionale, pro-ducerea de cunoaştere tehnologicănouă prin inovare, o nouă economie, încare procesul de inovare este determi-nant, iar bunurile intangibile devin maiimportante decât cele tangibile11.„Societatea cunoaşterii asigură bazeleunei viitoare societăţi a conştiinţei, aadevărului, moralităţii, creativităţii şispiritului”12. Cunoaşterea şi managementul cu -noaş terii sunt considerate resursa prin-cipală a societăţilor moderne actuale.Cunoaşterea este considerată o „armă”

de apărare împotriva riscurilor, a noilorvulnerabilităţi ce vor apărea cu siguran-ţă în societatea următorilor ani.Cuvântul „risc” derivă de la cuvântul„risicare” din limba latină, care înseam-nă „a îndrăzni”. Astfel, „riscul este oalegere, nu o soartă”13. În viaţa de zicu zi suntem supuşi riscurilor, însă sepoate afirma că deţinem controlul încoordonarea sau gestionarea lor. În literatura de specialitate, conceptuluide risc i se atribuie o serie de definiţii,cum ar fi:v Dicţionarul de economie defineşteriscul ca fiind „un eveniment sau pro-ces nesigur şi probabil, care poatecauza o pagubă, o pierdere într-o acti-vitate, operaţiune sau activitate econo-mică”14. Analizând cele prezentate sepoate menţiona că autorul considerăriscul ca fiind un proces nesigur şiincert, cu un impact negativ asupraactivităţilor desfăşurate într-o entitate.v Dicţionarul MacMillan de Economieprezintă „riscul de corporaţie – riscul

total apărut într-o activitate economi-că”. De asemenea, se mai precizeazăcă acest tip de risc cuprinde: risculfinanciar, ce apare din finanţare prinîmprumut şi riscul economic, ce estespecific tuturor activităţilor din cadrulunei entităţi15.Riscul poate fi definit ca fiind „incertitu-dinea unui rezultat îmbrăcând formaunei probabilităţi de natură pozitivă saua unei ameninţări, a unor acţiuni sauevenimente şi trebuie administrat dinperspectiva unei combinaţii între posi-bilitatea de a se întâmpla ceva şiimpactul pe care l-ar produce materiali-zarea acestei posibilităţi”16. Dacă ris-cul are un impact negativ asupra înde-plinirii obiectivelor, rămâne o ameninţa-re. În sens opus, dacă are conotaţiipozitive, acestea pot deveni oportuni-tăţi, care pot fi ignorate sau exploatatede organizaţie.Riscul „este posibilitatea sau şansa caceva să se întâmple, care va aveaefect asupra obiectivelor firmei”.17Cuvântul posibilitate este bine încadrat

216/2013

11 Drăgănescu M., De la Societatea Informaţională la Societatea Cunoaşterii, Ed. Tehnică, Bucureşti, 2003, pag. 3812 Idem, pag. 5213 Ghiţă M., Menu M., Vilaia D., Popescu M., Croitoru I. , Guvernanţa corporativă şi auditul intern, Ed. Tehnica Info, Chişinău, 2009, pag. 8114 Dobrotă N., Dicţionar de economie, Ed. Economică, Bucureşti, 2000, pag. 3715 Dicţionar MacMillan de economie modernă, Ed. Codecs, Bucureşti, 1999, pag.40816 H.M. Treasury, Cartea portocalie – Gestionarea riscurilor, principii şi concepte, octombrie 2004, pag. 917 Ghiţă M., Menu M., Vilaia D., Popescu M., Croitoru I., Guvernanţa corporativă şi auditul intern, Ed. Tehnica Info, Chişinău, 2009, pag. 82

Page 24: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

22 Audit Financiar, anul XI

în această definiţie întrucât acestapoate avea conotaţie atât pozitivă, câtşi negativă.Vocabularul economic şi financiar defi-neşte riscul ca fiind „un element deincertitudine care poate afecta activita-tea unui agent sau derularea unei ope-raţiuni economice”17. Analizând celeprezentate în această definiţie seobservă că este adus din nou în discu-ţie elementul caracteristic riscului, res-pectiv incertitudinea. Însă în aceastădefiniţie a riscului nu se mai specificăefectul negativ al acestuia, ci doar semenţionează că afectează operaţiunile,activităţile unui agent economic, exis-tând posibilitatea producerii şi a unorefecte pozitive.Fiind considerată o formă modernă deorganizare a activităţii economice, eco-nomia cunoaşte la toate nivelele risc şiincertitudine şi orice entitate economi-că este subordonată acestor douăcoordonate ale mediului economic încare îşi desfăşoară activitatea.Unii specialişti în domeniu consideră căriscul şi incertitudinea trebuie analizateşi privite în comparaţie cu certitudinea.Siguranţa în mai bine este asociată cucertitudinea, iar previziunea de înrăută-ţire a unei situaţii date cu riscul sauincertitudinea unei schimbări de atitudi-ne, de timp.Dezvoltarea societăţii contemporane afost posibilă datorită asumării unor ris-curi. Astfel, creşterea economică nu seputea realiza dacă certitudinea prima înfaţa riscului şi a incertitudinii.Riscurile există în orice activitate des-făşurăm, manifestându-se într-un senssau altul. Însă cel mai important este săînţelegem aceste riscuri şi să încercămsă le administrăm. De cele mai multeori apar atunci când suntem pe punctul

de a lua decizii, situaţie în care risculdevine major. Înainte de identificareariscurilor, entităţile economice trebuiesă aibă obiectivele bine stabilite, înfuncţie de riscurile reale şi posibile.În literatura economică contemporanăse regăsesc două teorii referitoare larisc, respectiv: teoria clasică şi teorianeoclasică.Adam Smith, John Stuart Mill, DavidRicardo, reprezentanţii teoriei clasice,susţin că în structura profitului antre-prenorului se evidenţiază un procentdin capitalul investit, salariul capitalistu-lui şi plata pentru risc. În acest sens s-a conturat ideea conform căreia risculeste identificat cu probabilitatea de asuporta pierderi şi pagube materialesau cu siguranţa matematică a pierde-rilor, care poate apărea ca rezultat alrealizării deciziei şi strategiei alese.Teoria clasică a fost elaborată în anii20-30 ai secolului XX de către econo-miştii Alfred Marshall şi Arthur Pigou.Aceştia susţineau că întreprinderea ceîşi desfăşoară activitatea într-un mediuincert trebuie să ţină cont de două ele-mente şi anume: mărimea profituluiaşteptat şi mărimea abaterilor posibile.Potrivit acestei teorii, comportamentulantreprenorului se identifică cu concep-ţia profitului maximal.Marele economist John MaynardKeynes realizează o analiză privindnoţiunea de „înclinaţie spre risc”.Aceasta presupune că trebuie să se iaîn considerare satisfacţia de pe urmaapelării la risc, fapt ce generează urmă-toarea concluzie: pentru aşteptareaunui profit mai mare antreprenorul tre-buie să recurgă la risc. Teoria neoclasi-că susţine ideea potrivit căreia risculeste considerat un factor de abatere dela scopul propus. Astfel, antreprenorulîşi desfăşoară activitatea în condiţii deincertitudine, obţine profit, dar acesta

18 Vocabularul economic financiar, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1989, pag. 86

Societatea bazată pecunoaştere conducela o transformareradicală a societăţii,care trebuie sădevină în noilecondiţii o structurăflexibilă, condusă deprofesionişti de oînaltă moralitate, darşi cu creativitate.

În noul contexteconomic,managementulcunoaşterii reprezintăresursa cheie pentrua deveni competitiv.

Cunoaşterea devine o valoare pentru societate atunci cândaceasta contribuie în mod pozitiv laatingerea obiectivelorurmărite de cătresocietatea în sine.

Page 25: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Riscul în societatea cunoaşterii

este considerat o variabilă neconstan-tă, nesigură, incertă.

Analizând cele prezentate ante-rior, se pot contura câteva carac-teristici specifice riscului, astfel: l este o variabilă incertă, probabi-

lă, nesigură;

l poate fi evaluat calitativ – esteconsiderat a fi proporţional cupierderile generate prin produce-rea unui eveniment;

l poate fi evaluat cantitativ – cucât posibilitatea ca evenimentulsă se producă este mai mare, cuatât creşte şi riscul;

l generează efecte pozitive, dar şinegative;

l este considerat a fi o ameninţa-re;

l este specific fiecărui tip de activi-tate desfăşurată;

l este considerat un eveniment vii-tor.

Întregul proces de gestionare a riscuri-lor trebuie supus unor evaluări şi exa-minări periodice, asigurându-se astfelfuncţionalitatea acestuia, existenţaunui sistem de reanalizare a riscurilor,stabilirea unor sisteme de avertizareprivind evoluţia riscurilor sau apariţiaaltora neprevăzute.

ConcluziiTrăim astăzi într-o economie a cunoaş-terii, o societate a cunoaşterii. Eco no -mia bazată pe cunoaştere este stimula-tă şi condusă de creativitate şi ingenio-zitate.Analiza economiei bazată pe cunoaşte-re reprezintă o adevărată provocarepentru economiştii de astăzi. Spe -

cialiştii consideră că succesul în afacerieste o problemă de adaptare la mediu.Conectarea dinamică a firmei la mediuleconomico-social reprezintă o premisăa funcţionalităţii eficiente a acesteia.Realizarea acestei funcţii presupunecunoaştere şi spirit inovator. În economia modernă, cunoaştereaîmpreună cu informaţia sunt considera-te a fi principalele forţe. Influenţa globa-lă a informaţiei şi a schimbărilor tehno-logice şi de comunicare au favorizatglobalizarea economiei şi inovarea, cafactor principal al concurenţei globale.Toate economiile care au avansat dinpunct de vedere tehnologic sunt econo-mii bazate pe cunoaştere. Odată cuapariţia relaţiilor privind marfa şi banii,a concurenţei, în viaţa economică riscula devenit un element tot mai prezent.Riscul în activitatea economică îşi areoriginea în dorinţa de a obţine profit, dea obţine rezultate superioare celoranterioare. Riscurile sunt într-o conti-

nuă mutaţie atât ca formă de manifes-tare, cât şi ca perioadă în care acesteaîşi manifestă efectele. Factorii carecontribuie la apariţia riscurilor suntîntotdeauna alţii şi tot mai variaţi. În această lucrare a fost sintetizată ter-minologia şi opiniile apărute până înprezent despre concepte precum eco-nomia cunoaşterii, societatea cunoaş-terii, managementul cunoaşterii, risc. Oprimă recomandare în urma cercetăriirealizate este acordarea unei atenţiisporite riscurilor în vederea gestionăriilor cât mai corecte pentru înlăturareaameninţărilor la care societatea estesupusă. Pe această traiectorie nulipsesc nici contabilitatea și nici auditulfinanciarAvând în vedere că lucrarea se situea-ză într-un domeniu de strictă actualita-te, cercetările pe această temă vor ficontinuate şi vor fi prezentate într-unviitor articol.

236/2013

Bacon F. (1597), Religious Meditations: OfHeresies, Retipărit în Francis Bacon:The major works, ed. B. Vickers,Oxford, Oxford University Press, 2008

Drăgănescu M., De la SocietateaInformaţională la SocietateaCunoaşterii, ed. Tehnică, Bucureşti,2003

Drucker P., The Age of Discontinuity.Guidelines to Our Changing Society,ed. Harper & Row, 1978

Drucker P., Societatea post-capitalistă,Ed. Image, Bucureşti, 1999

Dobrotă N., Dicţionar de economie, Ed.Economică, Bucureşti, 2000

Ghiţă M., Menu M., Vilaia D., Popescu M.,Croitoru I., Guvernanţa corporativă şiauditul intern, Ed. Tehnica Info,Chişinău, 2009

Haralambie G.A., Economia cunoaşterii –o provocare pentru România, AnaleleUniversităţii „Constantin Brâncuşi” din

Târgu Jiu, Seria Economie, nr. 1/2009H.M. Treasury, Cartea portocalie –

Gestionarea riscurilor, principii şi con-cepte, octombrie 2004

Nica E., Managementul performanţei.Perspectivă umană, Ed. Economică,Bucureşti, 2006

Rooney D., Hearn G., Nina A., Handbookon the Knowledge Economy, EdwardElgar Publishing Limited, UK, 2005

*** Dicţionar MacMillan de economiemodernă, Ed. Codecs, Bucureşti,1999

*** Vocabularul economic financiar, Ed.Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,1989

*** www.amosnews.ro - Convenţia Mon -dială WASME a IMM-urilor, Bucu reşti,2008

*** http://www.racai.ro/INFOSOC-Pro ject/Dra ganescu_st_a01_new.pdf

*** www.utgjiu.ro/revista/ec,2011

Bibliografie selectivă

Page 26: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

24 Audit Financiar, anul XI

IntroducereCapitalul natural, care este cantitateade capital derivată din resursele natu-rale, cum ar fi diversitatea biologică,ecosistemele şi serviciile oferite deacestea, se află în declin la nivel glo -bal. Pierderea capitalului naturalexpune companiile la o gamă de noiriscuri şi oportunităţi care poate aveaun impact asupra profitului, valoriiactivelor şi fluxurilor de trezorerie.

În cursul anului 2012 ACCA, în par -teneriat cu KPMG şi Fauna and FloraInternational (FFI), a publicat raportulEste capitalul natural o problemăim portantă? Raportul investighează con ceptul deprag de semnificaţie, modul în careacesta este utilizat pentru a identificaprobleme pentru mana ge ment şi ra -

Capitalul natural Capitalul natural – Ce cred contabilii?– Ce cred contabilii?

* Consilier pentru dezvoltarea durabilă, ACCA, e-mail: [email protected]

Natural Capital – What do Accountants Think? Protecting the environment as a natural capital and success factor is one of themain responsibilities of the business environment. This is the opinion of 81% of theaccounting professionals who took part at the survey "Natural Capital – What doaccountants think", conducted by ACCA (Association of Chartered CertifiedAccountants) and KPMG in 50 countries.The accounting professionals involved in the survey also identified the first five risksthat the natural capital brings in the private sector activity, namely: • The reputation-al risk (68%), • The discontinued operations (61%), • The scarcity of resources andtheir increased cost (50%), • The risk affecting the supply chain (47%), • The financ-ing risk (46%).

Key words: natural capital, accountancy, corporate value, risks

JEL Classification: O 13, O 44, Q 56

Gordon HEWITT*

Abstract

Cuvinte cheie:capitalul natural, contabilitate, valoare corporativă, riscuri

Page 27: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Capitalul natural – Ce cred contabilii?

por tare şi măsura în care reflectă înprezent importanţa capita lu lui naturalca problemă pentru afaceri. Pentru aaduna părerile şi opiniile contabililor cu

privire la capitalul natural, ACCA a rea -lizat un studiu în rândul membrilor săi.Principalele concluzii ale studiului suntprezentate în acest document.

256/2013

Informaţiile prezentate în acest document reprezintă:

218 chestionare completate 50 de ţări, incluzând Marea Britanie(15%), Malaysia (10%), Irlanda (8%),Mauritius (6%) şi Pakistan (4%).

13% dintre respondenţi sunt fie CFO, fie directorifinanciari, alţi 5% sunt directori executivi sau alţi directoriimplicaţi în conducerea executivă. 8% dintre respondenţi suntcontrolori financiari şi 19% deţin o poziţie de conducere.

17 sectoare de activi-tate, incluzând sectorul con -strucţiilor, petrol şi gaze, sectorulpublic, consultanţă, transport şiindustria prelucrătoare.

Page 28: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

26 Audit Financiar, anul XI

Capitalul natural şi succesul corporativ

Page 29: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Capitalul natural – Ce cred contabilii?

276/2013

Page 30: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

28 Audit Financiar, anul XI

ConcluziiContabilii incluşi în studiu au fost con-ştienţi de legăturile existente întrevaloarea corporativă şi capitalul natu-ral, precum şi de faptul că tendinţeleactuale aferente capitalului natural pre-zintă o varietate de riscuri diferite pen-tru companii, riscuri care pot creşteodată cu trecerea timpului.Totuşi, această conştientizare nu a avutdrept rezultat acţiuni corporative am -

ple. Această situaţie a fost cel mai binedemonstrată de faptul că majoritateacontabililor incluşi în studiu lucreazăpentru organizaţii ce nu raportează cuprivire la capitalul natural.

Principalele bariere în calea adoptăriimai ample a raportării includ lipsa în -drumărilor, a metodologiilor de evalua-re şi a înţelegerii. Acest ultim aspect afost reflectat şi în studiu, trei sferturidintre respondenţi simţind că au nevo-ie de formare şi îndrumări pentru a ges -

tiona mai bine riscurile şi oportunităţileasociate capitalului natural.

Pentru a răspunde acestei cereri,ACCA îşi continuă cercetările pe temacapitalului natural şi va realiza o seriede rapoarte şi documente în lunile ceurmează. ACCA va colabora, de ase-menea, cu grupurile de experţi, cum arfi Natural Capital Declaration şi va con-tribui la iniţiative mai ample, care au cascop realizarea de îndrumări cu privirela contabilizarea capitalului natural.

v Andreia Stanciu, Head of ACCA Europa de Sud-Est,consideră că profesioniştii din domeniul financiar-contabilar trebui să se bazeze pe competenţele lor şi pe experien-ţa în contabilitate pentru a contribui la dezvoltarea unormetodologii contabile referitoare la capitalul natural, caresă ajute la cuantificarea şi gestionarea factorilor externicompaniilor. De asemenea, aceştia ar putea apela la aso-ciaţiile contabile pentru a oferi îndrumări cu privire la modulde abordare a capitalului natural în cadrul rapoartelor anua-le şi în conturile companiei, precum şi în rapoartele de dez-voltare durabilă. Ei trebuie să iniţieze sau să încerce săaplice metodologii contabile pentru capitalul naturalîmpreună cu clienţii lor, acolo unde este cazul, şi să folo-sească această experienţă pentru a lucra cu autorităţile dereglementare cu privire la raportare şi la practicile de asigu-rare. Pentru profesia contabilă provocarea va fi de a deter-mina când pierderea capitalului natural va necesita o maibună înţelegere şi abordare din punct de vedere al evaluă-rii riscurilor pentru afaceri şi din punct de vedere al raportă-rii corporative. Procedând de această manieră, dar preatarziu, se poate ajunge la greşeli atunci când se anticipea-ză viitoarele riscuri şi costurile asociate lor, pentru mediulde afaceri.v “Un număr tot mai mare de companii integrează rapor-tul lor anual financiar-contabil şi raportul privind dezvolta-rea durabilă. Integrarea decurge din creşterea gradului deconştientizare în rândul multor companii asupra valorii şinecesităţii raportării cu privire la impactul social şi asupramediului, alături de performanţele financiare.” Aura Giur -că neanu, Head of Audit and Assurance, KPMG Ro mâ -nia, consideră că această cale ar trebui luată serios în con-

siderare atât din perspectiva managementului, cât şi dinpunct de vedere al comunicării. Având în vedere că, în ultimii ani, un procent nesemnifica-tiv dintre companiile din topul Global Fortune 250 raportauîntr-o manieră integrată, practica actuală demonstrează căgândirea în acest domeniu a suferit transformări. Deşi înRomânia nu se observă încă această tendinţă, este evidentcă trendul este stabilit de către companiile de top şi, maidevreme sau mai târziu, va fi urmat de multe altele. Dacăîn 2006 doar 24% din primele 100 de companii dinRomânia, ierarhizate în funcţie de cifra de afaceri, au rapor-tat cu privire la dezvoltarea durabilă, în prezent, numărul lora crescut semnificativ, demonstrând interesul sporit al com-paniilor româneşti în a publica informaţii referitoare la dez-voltarea durabilă.În contextul economic actual, în care o mai mare transpa-renţă privind riscurile este necesară, riscurile non-financia-re sunt considerate ca făcând parte din domeniul financiar,datorită implicaţiilor lor financiare. Companiile româneşti auconştientizat că publicarea informaţiilor referitoare la dez-voltarea durabilă este foarte apreciată de către clienţi,investitori şi alte părţi interesate responsabile.Integrarea raportării trebuie să îndeplinească o serie decondiţii. Aceasta nu ar trebui privită pur şi simplu ca unraport toate într-unul. Numai dacă integrarea este susţinu-tă printr-o corelare reală şi profundă a proceselor de mana-gement, inclusiv a guvernanţei şi controalelor, raportareapoate fi considerată credibilă şi solidă. Prin urmare, vorbimmai degrabă despre raportare integrată - mijloace diferitepentru persoane diferite.

Implicaţii pentru profesioniştii români

Page 31: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

IntroducereDeoarece raportările oferite de cătresistemul financiar tradiţional sunt insu-ficiente pentru a reflecta imagineaclară şi completă a impactului entităţiiasupra mediului, raportările de mediureprezintă un instrument de furnizare ainformaţiilor de mediu către utilizatori şide reflectare a performanţei de mediuşi a preocupărilor pe care le au entită-ţile vizavi de mediu (Shearer, 2002).Aceste mecanisme sprijină şi comple-tează raportările financiare, avândurmătoarele avantaje (ACCA, 2003):l creează oportunităţi pentru comuni-

tatea locală, permiţând entităţilor cuperformanţă de mediu ridicată săse diferenţieze, să crească în credi-bilitate şi relevanţă în faţa investito-rilor, comunităţilor locale, furnizori-lor, clienţilor şi a altor utilizatori;

l minimizează riscul de intervenţie aorganismelor de reglementare pri-vind nerespectarea unor reglemen-

296/2013

Aspecte privind responsabilitatea socială a entităţilor din România din perspectiva raportărilor de mediu

* Lect.univ.dr., cercetător, Universitatea Babeș-Bolyai, Facultatea de Științe Economice și Gestiunea Afacerilor, Cluj-Napoca, e-mail: alin.ien [email protected] ** Conf.univ.dr., cercetător, Universitatea Babeș-Bolyai, Facultatea de Științe Economice și Gestiunea Afacerilor, Cluj-Napoca, e-mail: irimie.po -

[email protected] *** Drd., cercetător, Universitatea Babeș-Bolyai, Facultatea de Științe Economice și Gestiunea Afacerilor, Cluj-Napoca, nicole ta.ien -

[email protected]

Considerations on Social Responsibilitywithin Romanian Entities from Environmental Reporting PerspectiveIn this study, the authors analyzed social responsibility within Romanian organiza-tions from the perspective of environmental reporting. As a research method thestudy uses content analysis of environmental information provided by 64 companieslisted on the Bucharest Stock Exchange. The results show that, in terms of socialresponsibility, most entities from Romania aimed at creating profit, while recognizingand accepting social issues that arise in the actions undertaken by the entity, and fortheir self-interest, entities should be concerned about the environment and societyand should take part to the responsibility that is beyond traditional economic areas.For Romanian entities, social responsibility represents a business strategy thatdetermines entities to become more responsive to changes in the environment inwhich they operate.

Key words: social responsibility, environmental reporting, Bucharest StockExchange, indicators, entities

JEL Classification: M49

Cuvinte cheie: responsabilitate socială, raportări de mediu, Bursa de Valori Bucureşti,indicatori, entităţi

Ionel-Alin IENCIU*, Irimie Emil POPA** & Nicoleta Maria IENCIU***

Abstract

Page 32: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

30 Audit Financiar, anul XI

tări de mediu;l permite entităţilor să informeze in -

vestitorii şi creditorii cu privire la ris-cul de poluare a mediului şi la anga-jamentul entităţii faţă de mediu;

l impune stabilirea şi publicareastandardelor de performanţă demediu, motivând entităţile să-şi îm -bunătăţească performanţa de me -diu, să recunoască dimensiunea demediu ca fiind parte importantă astrategiei economice.

Gray et al. (1996) consideră că raportă-rile financiare din cadrul unei entităţi,inclusiv raportările sociale şi de mediu,precum şi contabilitatea financiară, artrebui încadrate într-un tipar de respon-sabilitate (modelul de responsabilizare)în conformitate cu reglementările vala-bile. Primii paşi sugeraţi de către ace-ştia în dezvoltarea unui astfel de sistemde raportări sociale şi de mediu ar fiidentificarea grupului ţintă şi precizareamodului în care entitatea va fi capabilăsă furnizeze informaţii în întregul ei. Înopinia aceloraşi autori, scopul raportu-lui anual este acela de a elibera res-ponsabilitatea asupra societăţii, iardatorită faptului că nevoia de informaţiinu poate fi pe deplin satisfăcută, obalanţă de mediu (eco-balanţă) şi unasocială ar fi suficiente pentru ca ceiinteresaţi să obţină o imagine a perfor-manţei sociale şi de mediu. Astfel, con-siderăm că responsabilitatea socială aentităţilor este reflectată şi prin interme-diul raportărilor sociale şi de mediu pecare le realizează.Obiectivul urmărit în cadrul acestui stu-diu îl reprezintă analiza responsabilită-ţii sociale din perspectiva raportărilorde mediu în entităţile din România. Înprima parte a studiului am prezentatsuccint cadrele de raportare existentela nivel internaţional, respectiv, am pro-pus un cadru de indicatori de mediu pecare entităţile din România ar trebui să

îi raporteze pentru reflectarea perfor -man ţei de mediu, a responsabilităţii so -ciale. În partea a doua a studiului amanalizat modul în care entităţile cotatela Bursa de Valori Bucureşti raporteazădupă cadrul de indicatori de mediu pro-puşi.

Metodologia cercetării

În realizarea obiectivului enunţat amabordat în prima parte o cercetare teo-retică, calitativă care se îmbină în ulti-ma parte cu o cercetare cantitativă, cucaracter transversal, în care observaţianeparticipativă, respectiv analiza deconţinut şi interpretarea datelor predo-mină ca metode de cercetare. Sursainformaţiilor este reprezentată în spe-cial de articole şi cărţi de specialitatedin domeniul contabilităţii şi a raportări-lor de mediu.

Cadre de raportare a informaţiilor

de mediuDupă ce performanţa de mediu esteevaluată şi controlată în cadrul uneientităţi, aceasta trebuie raportată prindiferite mecanisme de raportare caresă satisfacă cerinţele de informare aleutilizatorilor. În acest sens, diferiteorganisme internaţionale au propusmecanisme sau cadre de raportare ainformaţiilor de mediu care să furnizezeun echilibru dezirabil al informaţiilor deacest tip, în concordanţă cu performan-ţa de mediu, cadre ce reflectă respon-sabilitatea socială a entităţii. Chiardacă la nivel internaţional nu existăobligativitate privind raportarea perfor-manţei de mediu prin intermediul unorasemenea cadre, ele sunt menite să

asigure satisfacerea cerinţelor de infor-mare ale utilizatorilor. La nivel internaţional cel mai reprezen-tativ ghid privind raportarea informaţii-lor de mediu este GRI (Global Re -porting Initiative) Guidelines. Cadrul deraportare GRI este destinat să serveas-că drept un cadru general acceptatpentru raportarea performanţelor eco-nomice, de mediu şi sociale. Acestcadru de raportare este format dinintrări, care reprezintă principii şi îndru-mări cu privire la conţinutul şi calitatearaportului şi ieşiri, care reprezintăraportările efective cu privire la profilulşi strategia entităţii, abordarea mana-gementului, indicatorii de performanţă.Reporting Guidelines for UK Businesseste un ghid cu caracter voluntar emisde către Departament of EnvironmentalFood and Rural Affairs (DEFRA –Departamentul de Mediu pentru AfaceriRurale şi Alimentare) în anul 2006, ocontinuare a General Guidelines onEnvironmental Reporting publicat în2001 de către DEFRA şi este destinatsă servească entităţilor din MareaBritanie în raportarea informaţiilor pri-vind impactul asupra mediului. Ghidulpropune un set de 22 de indicatori pri-vind performanţa de mediu în cadrulentităţilor britanice, precum şi alte infor-maţii privind impactul entităţii asupramediului. În 2009 Departamentul deMediu pentru Afaceri Rurale şiAlimentare (DEFRA), în parteneriat cuDepartamentul de Energie şiSchimbare a Climatului (DECC), apublicat un ghid privind modul în careentităţile trebuie să măsoare şi săraporteze emisiile de carbon. The United Nations Global Compact(UNGC) este o iniţiativă a ONU deîncurajare a entităţilor să integreze şisă raporteze aspecte sociale şi demediu. Iniţiativa are la bază 10 principii,dintre care principiile 7, 8 şi 9 privesc

Page 33: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Responsabilitatea socială din perspectiva raportărilor de mediu

aspectele de mediu şi modul în careentităţile ar trebui să raporteze acesteaspecte.International Standard Organisation(ISO) a emis, în 1996, Sistemele dema na gement de mediu ISO 14001,revizuite în 2004, precum şi ISO 26000:2010 Ghid privind responsabilitateasocială, standard care se completeazăfoarte bine cu GRI Guidelines 2006.În ceea ce priveşte cadrele de raporta-re propuse în diferite ţări din afaraEuropei, cele mai reprezentative suntcele din Canada, Japonia, Australia:l CSA STUFF NOTICE 51-333 Ghid

privind raportările de mediu, emisde către Canadian Security Ad -ministrators, care prezintă informaţiiprivind impactul de mediu pe care oentitate ar trebui să le raporteze,precum şi structurile guvernamen-tale care ar trebui să asigure rapor-tarea de mediu;

l Ministerul Mediului din Japonia aemis în 2004, respectiv în 2007,En vironmental reporting guidelines,care prezintă un cadru privindraportările de mediu, pe categoriide informaţii, precum şi indicatoriprivind fiecare categorie;

l În Australia a fost introdusă în 1998obligativitatea de raportare a infor-maţiilor şi a indicatorilor de mediu,pe baza Legii Secţiunea 299 (1)(f)din Legea corporaţiilor australiene.De asemenea, în 2000, MinisterulAustralian al Mediului a publicat unCadru privind Raportările publicede mediu (Framework for PublicEnvironmental Reporting), conside-rat a fi foarte complex. Agenţia deProtecţie a Mediului din Australia apublicat în 1997 ghidul CorporateEnvironmental Reporting. Why andHow? (Raportările de mediu. De ceşi Cum?);

l În Statele Unite ale Americii, In -stitutul Internaţional pentru dezvol-tare durabilă (IISD) şi DeloitteTouche Tohmatsu International andSustainability Ltd. au publicat în1993 primul ghid privind raportărilede mediu.

În urma documentării privind cadrele şimecanismele de raportare a informaţii-lor sustenabile sau de mediu putemconcluziona faptul că cel mai complexcadru de raportare sustenabilă existentla nivel european şi internaţional îl re -pre zintă GRI Guidelines 2011, careofe ră pe lângă un cadru general de ra -portare şi cadre specifice de raportarea informaţiilor de mediu pe diferiteindustrii. Cu toate că acest cadru este destul decomplex şi este recunoscut la nivelinternaţional, aplicarea sa rămânevoluntară, ceea ce determină entităţilesă raporteze informaţiile de mediu înconcordanţă cu cadrul GRI Guidelinesdoar în situaţia în care avantajele oferi-te de aplicarea acestuia ar depăşi cos-turile şi dezavantajele aferente. De asemenea, în unele ţări la niveleuropean am identificat o serie decadre de raportare sau sugestii deraportare a informaţiilor de mediu:l în Suedia, companiile care operea-

ză cu certificate de emisie sunt obli-gate să raporteze autorităţilor per-formanţa de mediu (SNFS, 1993).Din 1999, diferite grupuri de entităţitrebuie să raporteze informaţii pri-vind emisiile şi performanţa demediu în cadrul situaţiilor financiareanuale;

l în Danemarca, începând cu anulfiscal 1996, mai mult de 3000 decompanii trebuie să îşi introducăaşa-numitele Conturi Verzi, potrivitLegislaţiei privind Protecţia Me diu -lui. Similar, în Olanda, introducerearaportărilor de mediu obligatorii

pentru diferite grupuri de entităţi afost adoptată din anul 1999;

l în Norvegia, potrivit Legii societăţi-lor comerciale şi Legii contabilităţii,companiile trebuie să raportezedacă poluează mediul, precum şimodul în care acţionează sau plani-fică să acţioneze pentru prevenireapoluării;

l în Marea Britanie, Legea Socie tă -ţilor (1985) a introdus obligativitatearaportărilor de mediu (furnizareaunor indicatori ai performanţei demediu în cadrul raportului anual) încadrul entităţilor cotate la bursă.Din anul 2006 legea a fost extinsăla marile societăţi necotate labursă;

l în Franţa, Noua Reglementare eco-nomică (Nouvelles RégulationsEconomiques) din 2002 stabileşteobligativitatea raportării în cazulentităţilor cotate la bursă a informa-ţiilor privind impactul entităţii asupramediului. Legea Second GrenelleAct of 2009 aplicabilă din 2011 aextins obligativitatea raportărilor demediu în cazul entităţilor care pre-zintă impact asupra mediului şi aupeste 500 de angajaţi. Raportărilede mediu trebuie să includă indica-tori financiari şi nonfianciari cereflectă impactul asupra aerului,apei, privind emisii, energie, mate-riale, activităţi privind protecţiamediului;

l în Germania nu există o reglemen-tare specifică care să impună obli-gativitatea raportărilor de mediu. Cutoate acestea, Institutul Naţionalpentru Stabilirea Standardelor aemis în 1997 un document intitulatLeitfaden für Umweltberichte (Ghidprivind raportările de mediu), carestabileşte minimul de informaţii caretrebuie incluse în rapoartele anualeîn cadrul entităţilor.

316/2013

Page 34: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

32 Audit Financiar, anul XI

Cadrul de raportare a informaţiilor

de mediu în entităţiledin România

În cadrul entităţilor din România nuexistă deocamdată nici un cadru saunici o reglementare în acest domeniucare să le ceară, indiferent dacă suntsau nu listate pe piaţa de capital, săofere utilizatorilor rapoarte separatesau informaţii specific legate de impac-tul de mediu. Furnizarea acestor infor-maţii ar fi utilă mai ales pentru entităţilelistate şi pentru cele care activează înindustrii considerate a avea un nivelridicat de poluare. Cu alte cuvinte, an -ga jamentul entităţii cu privire la impac-tul de mediu sau la chestiunile demediu rămâne voluntar pentru entităţileromâneşti. În continuare propunem un cadru deraportare a informaţiilor de mediu laentităţile din România cotate la Bursade Valori Bucureşti ce ar trebui aplicatîn special în cazul entităţilor care acti-vează în cadrul industriilor cu impactasupra mediului, precum industria chi-mică, extractivă, metalurgică. În opinianoastră o asemenea raportare ar trebuisă conţină următorii indicatori financiarişi nonfinanciari:Categoria A. Indicatori financiari:A1. Indicatori financiari privind costurile

de mediu (aici avem în vedere infor-maţii privind cheltuieli de mediu şiactive de mediu). Aceste costuri tre-buie neapărat prezentate pe cate-gorii de costuri (este necesară odiferenţiere în plus între costurigenerate de îmbunătăţirea poziţieifaţă de mediu şi costuri determinatede încălcarea legislaţiei de mediu).Mai mult, costurile pentru îmbună-

tăţirea performanţei de mediu aleunei entităţi ar trebui împărţite încosturi pentru reparaţii, reduceri şipreveniri ale degradării mediului,pentru a oferi transparenţă în ceeace priveşte politica de mediu între-prinsă de către entitate.

A2. Indicatori financiari privind econo-miile de mediu (reduceri ale costuri-lor privind emisiile, reduceri ale cos-turilor privind eliminarea deşeurilor,materialelor periculoase, câştiguriprivind reciclarea, economii privindconsumul de energie, reducereacosturilor de ambalare, reducereacosturilor privind conservarea apei);

A3. Indicatori financiari privind obligaţii-le de mediu (aici avem în vedereinformaţii privind provizioane demediu, respectiv delimitarea clară abazelor de evaluare a acelui provi-zion). Considerăm necesară rapor-tarea, prin Notele explicative laSituaţiile financiare, a oricărei dato-rii sau pierderi contingente, pentrua oferi o transparenţă cât mai mareîn ceea ce priveşte riscul de mediuîn cadrul unei entităţi.

Categoria B. Indicatori (tehnici) ai per-formanţei de mediu:B1. Indicatori privind performanţa ope-

raţională incluzând:B11. Indicatori privind intrările de

materiale, energie, apă B12. Indicatori privind ieşirile (emi-

sii, deşeuri) B13. Indicatori privind biodiversita-

teaB2. Indicatori privind managementul de

mediu (performanţa managementu-lui de mediu)

B3. Indicatori privind condiţia de mediu(care reprezintă indicatori generaliai condiţiei de mediu pentru zona încare entitatea activează).

Informaţiile financiare şi tehnice ar tre-bui prezentate într-un mod grupat, pe operioadă de doi ani pentru a creşterelevanţa informaţiei.Categoria C. Indicatori/informaţii nonfi-nanciari ai performanţei de mediu, pre-zentaţi descriptiv într-o manieră struc-turată, şi anume:C1. Informaţii privind aspecte generale

de management de mediu/politicicorporative: politici de mediu sauin teresul entităţii privind mediulînconjurător (informaţii privind acti-vităţile desfăşurate, produsele şiprocesele realizate, angajamentulconducerii faţă de problemele demediu, responsabilitatea entităţiifaţă de mediu, sustenabilitate, dez-voltarea durabilă), structura şi orga-nizarea managementului de mediu(monitorizarea aspectelor de me -diu, sistemul de management demediu, existenţa unor departamen-te pentru controlul poluării, certifica-rea ISO 14001/EMAS, instruirea şiimplicarea angajaţilor, investiţii rea-lizate, premii obţinute), ţinte şiobiective privind managementul demediu (investiţii viitoare, ţinte,obiective, scop), angajamentul enti-tăţii în realizarea unor iniţiativeexterne (participarea la elaborareaunor standarde de mediu, premii,cercetare şi dezvoltare privind ma -na gementul de mediu, iniţiative pri-vind comunitatea locală, proiecteco mune cu alte entităţi privind ma -nagementul de mediu, suport pen-tru organizaţiile de mediu, in ves tiţiide mediu), audit de mediu (dacăeste necesar sau util, cine îl reali-zează etc.);

C2. Informaţii privind reglementări şilegislaţie de mediu: litigii prezentesau potenţiale privind nerespecta-rea legislaţiei sau a obligaţiilor demediu, amenzi primite privind ne -

Page 35: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Responsabilitatea socială din perspectiva raportărilor de mediu

res pectarea legislaţiei şi a regle-mentărilor de mediu, incidente pri-vind poluarea mediului (poluareaapei, aer, sol, zgomot, deversărideşeuri), acţiuni corective, de reme-diere sau de îmbunătăţire întreprin-se sau care urmează a fi întreprin-se, legislaţie de mediu prezentăsau viitoare, precum şi cerinţe aleunor reglementări de mediu;

C3. Informaţii nefinanciare privind po -lua rea mediului şi consumul deresurse, apă şi energie: informaţiiprivind poluarea realizată (informaţiiprivind iniţiative de prevenire şireducere a emisiilor şi deversărilor),informaţii privind consumul de ma -teriale (materiale utilizate, recicla-rea materialelor, eforturi de recicla-re a materialelor), informaţii privindconsumul de energie (reducereaconsumului de energie, investiţii şiiniţiative de reducere a consumuluide energie), informaţii privind con-sumul de apă (activităţi de reciclarea apei), informaţii privind poluarearealizată pe produse sau activităţi(analiza ciclului de viaţă al produse-lor, impactul produselor sau proce-selor asupra mediului, asupra co -lec tivităţii locale şi biodiversităţii,acţiuni curente şi viitoare privindcreşterea performanţei de mediupentru produse sau procese).

De asemenea, toţi indicatorii ar trebuisă respecte anumite criterii precum:l să ofere o evaluare precisă a per-

formanţei entităţii deoarece estefoarte important pentru o entitate săefectueze o evaluare cât mai corec-tă privind impactul de mediu;

l să permită efectuarea unor compa-raţii de la an la an, de la o perioadăla alta;

l să permită comparaţii cu alte enti-tăţi din acelaşi sector, la nivel naţio-

nal sau regional;l să permită comparaţii cu cerinţele

impuse de reglementările în vigoa-re;

l dacă indicatorul este reprezentativpentru activitatea desfăşurată decătre entitate atunci el ar trebuiraportat indiferent de criteriul cost-beneficiu (chiar dacă, de regulă,costurile sunt mai mari decât bene-ficiile el ar trebui raportat deoarecereprezintă o informaţie semnificati-vă pentru utilizatorii afectaţi deimpactul entităţii asupra mediului).Dacă indicatorul este mai puţin re -prezentativ pentru activitatea desfă-şurată de către entitate, atunci ampropune aplicarea criteriului cost-beneficiu. Dacă beneficiile aduseca urmare a aşteptărilor utilizatorilorsunt mai mari decât costurile,atunci acel indicator ar trebui calcu-lat şi raportat; în caz contrar nu artrebui utilizat.

Dacă o anumită entitate nu prezintăinformaţii privind un anumit indicator,atunci acesta ar trebui să specifice prinintermediul unei note de subsol motive-le sau argumentele pentru care nu seprezintă acest indicator. Modul dedeterminare a fiecărui indicator, res-pectiv persoana care răspunde pentrucalculul indicatorului, ar trebui specifi-cat în cadrul unei note de subsol.

Analiza raportărilorde mediu în cadrul

entităţilor cotate la BVB

Din studiile anterioare care au abordatraportările de mediu în cadrul entităţilordin România am putea aminti:l Budeanu şi Thidell (2006) conside-

ră că întreprinderile româneşti, înciuda faptului că se găsesc în stadiiincipiente ale divulgării publice a in -formaţiilor de mediu, sunt pregătitesă ajungă din urmă practicile occi-dentale;

l Ienciu et al. (2011) reflectă calitateainformaţiilor de mediu furnizatevoluntar de entităţile româneşticotate la bursă, comparativ cu celedin Ungaria, pentru perioada 2006-2008, concluzionând faptul cămajoritatea informaţiilor de mediuoferite de entităţile din Româniasunt incomplete şi irelevante.Studiul susţine că teoria legitimităţiieste cea mai potrivită pentru expli-carea şi definirea raportărilor deme diu în cadrul entităţilor din Ro -mânia, deoarece acestea vizeazădoar aspectele capabile să asigureo imagine pozitivă şi un loc bun însocietate;

l Jindrichovska şi Purcărea (2011) îşiconcentrează studiul asupra res-ponsabilităţii sociale corporative îndouă ţări: Republica Cehă şi Româ -nia. Studiul consideră că, în ciudafaptului că standardul de raportarede mediu este bazat pe aceleaşiprincipii în cazul ambelor ţări, abor-dările specifice sunt diferite. Deasemenea, în cazul României, s-arputea adopta o abordare de regle-mentare mai sistematică pentruraportările de mediu. În esenţă, ra -portările de mediu nu respectă înmajoritatea cazurilor principiul gu -ver nanţei corporative privind trans-parenţa informaţiei furnizate, trans-parenţa performanţei de mediu.

Pentru reflectarea responsabilităţii so -ciale privind raportarea performanţei demediu în cadrul entităţilor din Românialistate la BVB, am analizat modul încare aceste entităţi furnizează cele treitipuri de indicatori propuşi anterior.

336/2013

Page 36: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

34 Audit Financiar, anul XI

Eşantionul cuprinde 64 de entităţi lista-te la Bursa de Valori Bucureşti, în cate-goriile I, II şi II, din sectoare de activita-te cu impact potenţial asupra mediului:agricultură, silvicultură şi pescuit;industria extractivă; industria manufac-turieră; producerea şi furnizarea deelectricitate, energie termică, gaz, apă;distribuţia apei, salubritate, gestiuneadeşeurilor, activităţile de recuperare amaterialelor reciclabile; construcţii;transport şi depozitare; industria ali-mentară, hoteluri şi restaurante; repa-raţii, vânzări, întreţinere şi instalare demaşini şi echipamente; tipărirea şireproducerea de medii înregistrate.Am selectat, în cadrul studiului, doarentităţi cotate la bursă deoarece în ca -drul acestora informarea cât mai com-plexă şi exactă reprezintă o cerinţă aresponsabilităţii sociale, aceste compa-nii fiind obligate să îşi prezinte perfor-manţele publicului larg, reprezentândentităţi de la care se aşteaptă să furni-zeze cele mai multe informaţii în vede-rea luării deciziilor pe piaţa de capital.Pentru toate entităţile cuprinse în stu-diu am realizat o analiză de conţinutprivind informaţiile de mediu furnizateîn cadrul diferitelor tipuri de rapoarte şisituaţii publicate (rapoartele anuale,situaţiile financiare, informaţiile furniza-te pe site-ul entităţii, raportul adminis-tratorului, raportul de mediu sau rapor-tul sustenabil).Analizând informaţiile de mediu rapor-tate de către entităţile din Româniacotate la BVB din perspectiva cadruluide raportare propus (analizând cele treicategorii de indicatori propuşi), am pu -tea concluziona următoarele aspecte:l numărul indicatorilor de mediu ra -

portaţi în cazul entităţilor din Româ -nia este scăzut. Categoria de indi-catori de mediu cel mai des rapor-taţi sunt indicatori din Categoria C,fiind în special informaţii privind

aspectele generale de manage-ment de mediu / politici corporative,iar aspectele cel mai puţin abordatesunt informaţiile privind riscul demediu / costurile de mediu / obliga-ţiile de mediu. Cu toate că informa-ţiile privind riscul de mediu, costuri-le şi obligaţiile de mediu (CategoriaA şi Categoria B) sunt cele mairelevante pentru o analiză detaliatăa impactului entităţii asupra mediu-lui, aceste aspecte sunt neglijatesau ascunse de către entităţile dinRomânia. Acestea se rezumă înspecial la aspecte generale privindmanagementul de mediu, politici demediu, ţinte şi obiective de mediu,fără însă a intra în detalii;

l principala sursă privind informaţiilede mediu furnizate o reprezintă ra -poartele anuale. În majoritatea ca -zurilor informaţiile de mediu au fostprezentate în rapoartele anuale aleentităţilor (în general în cadrul sec-ţiunii 1.1.6), ceea ce arată faptul cărapoartele anuale reprezintă princi-pala sursa de informare a entităţilordin România. De asemenea, site-urile entităţilor (pentru cele care ausite) şi Notele explicative la Situ -aţiile financiare reprezintă surse deinformare relevante privind impactulde mediu. Am putut constata faptulcă nici o entitate din România cota-tă la BVB nu emite raport separatde mediu sau raport sustenabil,rapoarte care au devenit un aspectobişnuit pentru numeroase entităţidin ţările europene dezvoltate sauchiar şi în unele ţări în curs de dez-voltare;

l se poate remarca de asemeneafaptul că, din totalul de propoziţiisau fraze furnizate privind informa-ţiile de mediu, foarte puţine au tentănegativă, adică prezintă unele as -pecte privind incidente apărute caurmare a poluării mediului sau

amenzi primite de la Garda deMediu. Deoarece raportarea aspec-telor de mediu este voluntară, enti-tăţile sunt tentate să prezinte doaracele aspecte pozitive care le-aravantaja în relaţiile cu utilizatorii,ceea ce nu reprezintă o dovadă aresponsabilităţii sociale.

l dintre entităţile analizate, S.C. Pe -trom S.A. furnizează cele mai rele-vante informaţii de mediu. Infor ma -ţiile de mediu furnizate prin interme-diul raportului anual şi al site-ul enti-tăţii prezintă în mod specific, în ter-meni calitativi şi cantitativi, aspecterelevante, pozitive şi negative, pri-vind impactul entităţii asupra me -diului. Cu toate acestea, nu putemafirma faptul că entitatea prezintă operformanţă de mediu foarte mare,deoarece ea a fost subiect al unorarticole de presă privind poluareamediului, fiind sancţionată de cătreGarda de Mediu. La toate acesteaspecte negative apărute în presă,entitatea a încercat să răspundă,pentru apărarea legitimităţii, prinfurnizarea a cât mai multor informa-ţii de mediu, precum şi printr-o seriede iniţiative externe întreprinse pen-tru comunitate şi mediu.

Concluzii şi propuneri

Majoritatea informaţiilor de mediu furni-zate de către entităţile din Româniasunt incomplete şi irelevante. Estevorba de informaţii generale, corelatesau nu cu politicile entităţii. Din analizele efectuate considerăm cămajoritatea entităţilor din România seîncadrează în spectrul corporatismuluisocial, care are la bază abordarea fun-damentalistă, în care scopul unei cor-poraţii este crearea de profit, recunos-

Page 37: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Responsabilitatea socială din perspectiva raportărilor de mediu

când şi acceptând totodată aspectelesociale care apar în cadrul acţiunilorîntreprinse de către entitate.

Această abordare reprezintă o îmbina-re a concepţiei fundamentaliste cuinstituţionalismul social. Unul dintre pri-mii susţinători ai acestei abordări,Druker, arăta faptul că pentru urmărireapropriului interes entităţile trebuie să sepreocupe de societate şi să îşi asume oparte din responsabilitatea care aparedincolo de zonele economice tradiţio-nale.

Corporatismul social consideră dezvol-tarea durabilă şi responsabilitateasocială ca fiind strategii de afaceri cedetermină entităţile să devină maireceptive la modificările care apar înmediul în care activează (Dentchev,2005; Brown şi Fraser, 2006).

Pentru o parte dintre ele responsabilita-tea socială este o potenţială victimă aactivităţii zilnice, un mister, în care înţe-lesurile se pierd în cadrul membrilorsocietăţii (Brown şi Fraser, 2006), iarrapoartele sociale, etice şi de mediureprezintă mijloace de dezinformaresau modalităţi de spălare a responsabi-lităţilor (Brown şi Fraser, 2006).

356/2013

Brown, J., Fraser, M., Approaches andperspectives in social and environ-mental accounting: an overview of theconceptual landscape, BusinessStrategy and the Environment, volum15, pp. 103-117, 2006

Budeanu, A., Thidell, A., Voluntary envi-ronmental reporting in Romania,Environmental Engineering andManagement Journal, Volum 5, pp.487-508, 2006

Dentchev, N.A., Integrating corporatesocial responsibility in businessmodels, Working Paper: University ofGent, 2005

Gray, R.H., Owen, D. and Adams, C,Accounting and Accountability,London, Prentice Hall, 1996

Ienciu A., Muller V., Matis D., Environ -mental reporting within the RomanianCompanies, International Journal of

Energy and Environment, Volum 5, pp.123-131, 2011

Jindrichovska, I., Purcarea, I., CSR andEnvironmental Reporting in the CzechRepublic and Romania: country com-parison of rules and practices,Accounting and ManagementInformation Systems, Volum 10, pp.202-227, 2011.

Shearer, T., Ethics and accountability:From for – itself to the for-the-other,Accounting, Organizations andSociety, Volum 27, pp. 541-575, 2002

Association of Chartered CertifiedAccountants, Environmental Repor -ting Guidelines for Malaysian Com -panies, London, ACCA, 2003

Global Reporting Initiative, SustainabilityReporting Framework (G3.1 Sustai -nability Reporting Guidelines),www.globalreporting.org, 2011

Referinţe bibliografice

Prezenta lucrare este parte integrantă aproiectului de cercetare POSDRU/86/1.2/S/64076 „Adaptarea curriculei uni-versitare, de masterat, la cerinţele pieţeimuncii din România în domeniul pro iec -telor finanţate din fondurile structurale şide coeziune”.

This paper is a part of the research project POSDRU/86/1.2/S/64076 entitled“Adaptarea curriculei universitare, de masterat, la cerinţele pieţei muncii din România în domeniul proiectelorfinanţate din fondurile structurale şi decoeziune”.

Acknowledgements

Page 38: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

36 Audit Financiar, anul XI

IntroducereFirmele de contabilitate şi audit trebuiesă facă faţă permanent provocărilorgenerate atât de evoluţia contextuluieconomic, caracterizat prin creştereaconcurenţei, instabilitate şi globalizare,cât şi de modificarea prestaţiilor solici-tate de clienţi, din punct de vedere alnaturii, rapidităţii şi preciziei. Într-oatare situaţie, aspectele legate de stra-tegia şi măsurarea performanţei devinextrem de importante. O strategieorientată spre performanţă semnificăun management cu o raţionalitate teh-nico-operaţională centrată pe client.Performanţa unei firme de contabilitateşi audit trebuie privită ca rezultat alunui proces de cauzalitate, relativ la uncontext ales în funcţie de strategie(Lebas, 1995) sau, altfel spus, drept orealizare a obiectivelor organizaţionale(Bourguignon, 1996). Ea se măsoarănu doar prin utilizarea optimă a instru-mentelor de producţie, ci şi prin aptitu-dinea de a crea şi furniza servicii clien-ţilor. În plus, informaţiile operaţionaletrebuie completate de informaţii denatură strategică, care permit luarea înconsiderare a evoluţiilor mediului, pre-cum şi punctele slabe şi punctele forteale cabinetului (Carassus, 2006). Ca urmare, pentru a-şi asigura pereni-tatea şi a beneficia de eventualeleoportunităţi în termeni de clienţi noi şiservicii oferite, firmele de contabilitateşi audit se văd obligate să se dotezecu o structură flexibilă, să îşi modificecomportamentele şi să integreze noicompetenţe (Bailly-Masson, 2000). Înacest context, merită reflectat asupramodului de urmărire a performanţelorîn domeniul serviciilor de contabilitateşi audit.

Percepereaperformanţeiorganizaţionale în firmele de contabilitate şi audit

* Prof.univ.dr., Academia de Studii Economice Bucureşti, e-mail: [email protected] ** Prof.univ.dr., Academia de Studii Economice Bucureşti, e-mail: [email protected]*** Dr., Academia de Studii Economice Bucureşti, e-mail: [email protected]

Perception of the Corporate Performance inAccounting and Audit Firms Accounting and audit firms must face permanent development challenges such asthe competition increasing, instability and globalization, as well as the change of thebenefits requested by customers, in terms of nature, speed and accuracy. In sucha situation, aspects like strategy and performance measurement becomes extreme-ly important. The objective of this paper is to examine how it is perceived the orga-nizational performance in accounting and auditing offices. To achieve this objective,the authors have realized semi-directive interviews with Romanian auditors who areworking in two offices of different sizes. The results showed that in the big office allthe four perspectives of the balanced scorecard model are checked. In the smalloffice the number of perspectives is lower, because the learning is an informal wayand it is not materialized.

Key words: accounting and audit firms, corporate performance, balanced scorecard

JEL Classification: M41, M42

Liliana FELEAGĂ*, Niculae FELEAGĂ** & Mihaela DUMITRAŞCU***

Abstract

Cuvinte cheie:firme de contabilitate şi audit, performanţa organizaţională, balancedscorecard

Page 39: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Perceperea performanţei organizaţionale

Obiectivul prezentei lucrări este acelade a analiza modul în care este perce-pută performanţa organizaţională încabinetele de contabilitate şi audit.Pentru atingerea obiectivului s-au reali-zat interviuri semi-directive cu auditoriromâni care îşi desfăşoară activitateaprofesională în două cabinete demărimi diferite. Ei au fost intervievaţi înlegătură cu dimensiunile şi instrumen-tele de măsurare a performanţei. Înacest sens, s-a utilizat modelul balan-ced scorecard al lui Kaplan & Norton(1992).

Sinteza literaturii de specialitate

referitoare la performanţa

organizaţionalăLiteratura de specialitate referitoare laperformanţa organizaţională este ex -trem de bogată. Unele dintre studii sepreocupă de definirea şi delimitareaconţinutului performanţei organizaţio-nale. Astfel, conform cu Allouche &Laroche (2005) performanţa este oconstrucţie socială care îmbracă atâteasemnificaţii cât numărul indivizilor saugrupurilor care o utilizează. Prin rapor-tare la teoria stakeholderilor (Freeman,1884), performanţa poate fi interpretatăîn funcţie de mizele diferiţilor actoricare compun entitatea sau au intereseîn aceasta (Gilbert & Charpentier,2004). Pentru unii este predominantădimensiunea contabilă şi financiară, întimp ce alţii sunt interesaţi de dimensiu-nea consumator-produs, dimensiuneasocio-politică sau dimensiunea angajaţi(Le Louarn & Wils, 2001). Noţiunea deperformanţă acoperă noţiuni al cărorsens este de multe ori contextual şiconduce la numeroase interpretări

(Allouche et al., 2003). Ea conţine unansamblu de parametri complementarişi uneori contradictorii, care nu auaceeaşi importanţă, chiar dacă dimen-siunea economică rămâne dominantă(Chrétien et al., 2005). Ca urmare, per-formanţa apare drept un compromiscompus mai degrabă din rezultate opti-mizate decât din rezultate maximizate,perenitatea întreprinderii fiind linia deorizont spre care converg privirile sta-keholderilor (Montebello, 1976). Raad (2004) consideră performanţaorganizaţională un concept multidimen-sional şi complex, care nu se limiteazădoar la rezultatele financiare, pentruevaluarea sa fiind necesară referinţa lanumeroase rezultate organizaţionale,interne şi externe. La rândul său,Bourguignon (2000) defineşte perfor-manţa drept realizarea obiectivelororganizaţionale, indiferent de natura şivarietatea obiectivelor respective. Eadesemnează, în acelaşi timp, un rezul-tat, o interpretare a acelui rezultat (suc-ces sau eşec), dar şi acţiunea care l-agenerat (Bourguignon, 2000). Mai mult,performanţa este un concept evolutiv,deoarece factorii care pot contribui lasuccesul unei organizaţii într-o fază deinovare pot deveni incompatibili cu fac-torii ceruţi de o fază de dezvoltare(Boudabbous, 2011). În plus, anumitecombinaţii de factori umani, tehnici,organizaţionali şi financiari se dove-desc eficace într-un context dat şi maipuţin eficace în altele (Carrière &Barrette, 2005). Alte studii au analizat tendinţele încomunicarea performanţei organizaţio-nale. În principiu, se acceptă că trans-parenţa în comunicarea performanţeiorganizaţionale este esenţială pentrubuna funcţionare a pieţelor de capital,de locuri de muncă, de bunuri şi servi-cii (Aerts et al., 2007). Scandalurile fi -nan ciare din ultimele decenii au de -monstrat că, atunci când scade credibi-

litatea informaţiilor furnizate de socie-tăţi, pierderea de valoare depăşeştesfera acţionarilor şi afectează şi altepărţi interesate (Cormier et al., 2009).Mai mult, o comunicare incompletăîmpiedică luarea de măsuri corectivede către diferitele părţi participante şipoate accelera distrugerea valorii între-prinderii. Din acest motiv, în reglemen-tările din unele ţări au fost incluse clau-ze prin care să se confere garanţia cădivulgarea performanţei firmelor estecredibilă, transparentă şi etică. De asemenea, există studii care urmă-resc evoluţiile în privinţa mijloacelorcomunicaţionale moderne şi măsura-rea comunicării performanţei organiza-ţionale pe internet. Omniprezenţa inter-netului a presat firmele să îşi reconsi-dere strategiile de raportare, pentru abeneficia de flexibilitatea pe care inter-netul le-o oferă în materie de prezenta-re şi conţinut al rapoartelor anuale(Ajinkya et al. 2005). În plus, pe inter-net se pot oferi mult mai multe informa-ţii decât prin mijloacele tradiţionale,chiar şi în afara rapoartelor propriu-zise(Cormier et al. 2009), ceea ce face carelaţiile dintre managementul firmei şiparteneri să fie tot mai directe, mai di -na mice şi interactive (Hodge et al.,2004). Alte studii s-au interesat de validitateaşi interesul măsurării factorilor determi-nanţi ai comunicării performanţei orga-nizaţionale. Astfel, Cormier et al. (2009)au demonstrat că managerii ţin cont deinteresele anumitor părţi participante –precum acţionarii – atunci când stabi-lesc strategiile de comunicare a perfor-manţei organizaţionale. Dincolo denevoile informaţionale ale acţionarilor,decizia managerilor de a comunicaanu mite informaţii despre performanţăeste probabil să fie influenţată de com-promisul între costurile directe aleraportării şi beneficiile unei asemeneacomunicări (Scott, 1994). Analiza

376/2013

Page 40: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

38 Audit Financiar, anul XI

raportului între costuri şi avantaje încazul comunicării performanţei organi-zaţionale nu ia în calcul însă, în modexplicit, diferenţele existente între firmeîn ceea ce priveşte mecanismele deguvernanţă corporativă. Cu toate aces-tea, este probabil ca structura deguvernanţă a unei întreprinderi să afec-teze totuşi comunicarea performanţeiorganizaţionale.Analiza factorilor determinanţi ai comu-nicării performanţei organizaţionale sebazează pe literatura despre balancedscorecard (Kaplan & Norton, 1996;Marston & Polei, 2004; Ittner & Larcker,1998). Alegerea variabilelor în diversestudii se bazează pe premisa că existăo asociere între comunicarea perfor-manţei organizaţionale, pe de o parte,şi consideraţiile proprii pieţelor finan-ciare, mecanismelor de guvernanţăcorporativă şi gradului de expunere afirmelor la mediul economic, pe de altăparte. Îndatorarea, fluxurile de trezore-rie disponibile, riscul sistematic beta,gradul de concentrare a capitalului,independenţa consiliului de administra-ţie, mărimea firmei sau numărul de sa -lariaţi reprezintă doar câteva dintrevariabilele utilizate pentru a identificafactorii determinanţi ai comunicării per-formanţei organizaţionale. Nu în ultimul rând, există studii care seocupă de relevanţa comunicării deinformaţii privind performanţa organiza-ţională pentru evaluarea câştigurilorcompaniilor. Deoarece acţionarii îşiasumă riscul financiar rezidual şi nu seimplică în operaţiile curente, ei sunt ceimai interesaţi de politicile şi practicilede comunicare ale firmei. Pe baza co -municărilor respective, acţionarii apre-ciază valoarea firmei şi decid păstrareasau vânzarea acţiunilor. Studiile ante-rioare sugerează că investitorii aprecia-ză valoarea unei firme atât pe bazaperformanţei financiare, cât şi a celeinon-financiare (Banker et al. 2000).

Aspecte metodologice:

alegerea eşantionuluişi rezultate

Metodologia de cercetareDin punct de vedere metodologic, s-autilizat o abordare calitativă. Analizaliteraturii de specialitate ne-a permis săidentificăm perspectivele susceptibilesă definească performanţa perceputăîn cadrul cabinetelor de contabilitate şiaudit. Pornind de la aceste perspective,au fost realizate interviuri semi-directi-ve în cabinete de mărimi diferite. Teh -nica utilizată pentru codificarea dateloreste analiza conţinutului, plecând de larăspunsurile primite în ca drul interviuri-lor şi de la documentele furnizate decătre persoanele intervievate.

Alegerea eşantionuluiEşantionul este format din 10 auditoriromâni. Dintre aceştia, 8 îşi desfăşoarăactivitatea profesională în unul din BigFour. În cadrul cabinetului respectivexistă o ierarhizare a angajaţilor pe maimulte grade, în funcţie de responsabili-tăţile operaţionale şi activităţile desfă-şurate. Pentru realizarea prezentuluistudiu au fost reţinuţi doar manageri.Ceilalţi 2 auditori îşi desfăşoară activi-tatea într-un cabinet mic, ei fiind în ace-laşi timp şi asociaţi. Eşantionul esteomogen din punct de vedere al nivelu-lui de formare, al sectorului de activita-te şi al experienţei. Pentru a permite oanaliză obiectivă a rezultatelor, numelecabinetelor nu vor fi făcute publice.

Prezentarea modeluluiÎn prezentul studiu, s-a utilizat modelulbalanced scorecard al lui Kaplan &Norton (1992). Acesta reprezintă „un

sistem de management care poatecanaliza energiile, aptitudinile şi cunoş-tinţele specifice indivizilor, în ansamblulunei organizaţii, cu scopul de a atingeobiective strategice pe termen lung”(Kaplan & Norton, 1996). Contrastând cu sistemele tradiţionalede evaluare a performanţei, modelulbalanced scorecard se bazează pepatru perspective distincte (Kaplan &Norton, 1992):l învăţare şi creştere: accentul se

pune pe indivizii activi, în organiza-ţie, şi pe infrastructură. O investiţieadecvată în aceste domenii estedecisivă pentru asigurarea succe-sului pe termen lung.

l perspectiva internă: accentul sepune pe performanţa proceselorinterne esenţiale, care reprezintămotorul organizaţiei. Ameliorareaacestor procese este consideratăun indiciu privind viitoarea reuşităfinanciară a întreprinderii.

l clienţi: pentru a transforma amelio-rarea proceselor în succes finan-ciar, întreprinderile trebuie să ve -gheze la satisfacţia clienţilor.Această abordare permite întreprin-derii să rămână orientată cătrenevoile şi satisfacţia clienţilor.

l perspectiva financiară: această per-spectivă asigură măsurarea rezul-tatelor pe care întreprinderea le fur-nizează acţionarilor săi.

Cele patru perspective urmărite simul-tan oferă o viziune nuanţată asupraperformanţei prezente şi viitoare aîntreprinderii. Se observă că modelul balanced sco-recard al lui Kaplan & Norton (1992)reprezintă un dozaj echilibrat de indica-tori externi şi indicatori interni, cu privi-re la procese, inovaţie, educaţie şicreştere. El asociază indicatori derezultat, care reprezintă efectul unor

Page 41: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Perceperea performanţei organizaţionale

eforturi angajate anterior, cu indicatoricare vor permite intensificarea perfor-manţei viitoare. De asemenea, el reu-neşte indicatori obiectivi şi indicatorisubiectivi care contribuie la realizareaperformanţei.

Colectarea datelorPerspectivele modelul balanced score-card (Kaplan & Norton, 1992) au fostverificate în contextul anchetei deteren. În acest sens, s-au realizat inter-viuri semi-directive, de aproximativ 45de minute, cu cei 10 auditori din eşan-tion.

Analiza datelor şi interpretarearezultatelor obţinuteInformaţiile notate în timpul interviului şidocumentele furnizate de persoanele

intervievate au fost analizate din punctde vedere al conţinutului. Pentru des-crierea instrumentelor care funcţionea-ză în cadrul cabinetelor s-a realizat ogrilă de analiză.Rezultatele obţinute se prezintă con-form tabelului de mai jos.

Concluzii şi direcţii viitoare

de cercetarePentru a face faţă provocărilor econo-mice, tehnologice şi financiare, firmelede contabilitate şi audit, la fel ca şi alteentităţi din sectorul serviciilor, îşi potameliora organizarea prin încorporareaunor sisteme adecvate de măsurare a

performanţelor. În literatura de speciali-tate există dezvoltate numeroase mo -dele pentru măsurarea performanţei.Alegerea modelului adecvat este de -pendentă însă de obiectivele entităţii.Prezenta lucrare analizează modul încare este percepută performanţa orga-nizaţională în firmele de contabilitate şiaudit. În acest sens, s-au verificat per-spectivele modelul balanced scorecard(Kaplan & Norton, 1992) într-un cabinetBig Four şi un cabinet mic.Rezultatele au evidenţiat că, în cabine-tul Big Four, toate cele patru perspecti-ve ale modelul balanced scorecard(Kaplan & Norton, 1992) sunt verificate.În cabinetul mic însă numărul de per-spective este mai mic deoarece învăţa-rea se face de o manieră informală şinu este materializată.

396/2013

Page 42: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

40 Audit Financiar, anul XI

Referitor la această perspectivă, încabinetul Big Four se analizează perio-dic rezultatele şi se încearcă să seidentifice cauzele care au generat dife-renţe în raport cu obiectivele stabilite.Printre cauzele posibile au fost invoca-te: supraîncărcarea auditorului, lucrărisuplimentare care nu figurează în scri-soarea de misiune şi lipsa de compe-tenţe a auditorului.

În ceea ce priveşte perspectiva internă,fiecare cabinet are propriul mod defuncţionare, dar, în mod evident, cabi-netul Big Four dispune de resurseumane, logistice şi financiare mult maiimportante, ceea ce îi permite să îşipăstreze notorietatea pe piaţă. Înschimb, obiectivele financiare sunt ace-leaşi pentru ambele cabinete analizate,şi anume creşterea rentabilităţii.

Există încă numeroase piste de cerce-tare în acest domeniu. Astfel, eşantio-nul ar putea fi extins la angajaţi din maimulte cabinete şi s-ar putea încerca ovalidare cantitativă a modelului. În plus,s-ar putea încerca o extindere a mode-lului prin adăugarea unor axe supli-mentare precum viziunea strategicăsau legitimitatea faţă de grupurileexterne.

Aerts W., Cormier D., Magnan M., 2007, The Association betwe-en Web-Based Corporate Performance Disclosure andFinancial Analyst Behaviour under Different GovernanceRegimes, Corporate Governance – An International Review,15 (6): 1301-1328

Ajinkya B., Bhojraj S., Sengupta P., 2005, The association betwe-en outside directors, institutional investors and the propertiesof management earnings forecasts, Journal of AccountingResearch 43 (3): 343–376

Allouche J., Charpentier M., Guillot, C., 2003, Performances del’entreprise et GRH, Entreprise et Personnel, n° 238

Allouche J., Laroche P., 2005, A meta-analytical investigation ofthe relationship between corporate social and financial perfor-mance, revue de Gestion des Ressources Humaines, vol. 57:18-40

Bailly-Masson C., 2000, L’évolution de l’expertise comptable :importants changements de l’environnement, L’expert com-ptable suisse, no. 1/2 : 105-110

Banker R., Potter G., Srinivasan D., 2000, An EmpiricalInvestigation of an Incentive Plan that Includes NonfinancialPerformance Measures, The Accounting Review 75(1): 55-75

Boudabbous S., 2011, Pratiques de gestion des ressourceshumaines et performance organisationnelle : Le cas desbanques en Tunisie, Supplément à la Revue Comptable etFinancière, no. 7: 9-18

Bourguignon A., 1996, Définir la performance : une simple que-stion de vocabulaire ? în Fericelli A.M., Sire B. (dir.), Per -formances et ressources humaines, Paris, Economica : 18-31

Bourguignon A., 2000, Performance et contrôle de gestion.Encyclopédie de comptabilité, contrôle de gestion et audit,Economica : 931-941

Carrière J., Barrette J., 2005, Gestion des ressources humaineset performance de la firme à capital intellectuel élevé : uneapplication des perspectives de contingence et de configura-tion, Canadien Journal of Administrative Sciences 22(4) : 302-316

Cormier D., Ledoux M.J., Magnan M., 2009, The use of Web sitesas a disclosure platform for corporate performance, Inter -national Journal of Accounting Information Systems 10: 1–24

Gilbert P., Charpentier M., 2004, Comment évaluer la performan-ce RH ? Question universelle, réponses contingentes, Revuede Gestion des Ressources Humaines, n°53 : 29-42

Chrétien L., Guy A., Tellier G., Arcand M., 2005, Impact des prati-ques de GRH sur la performance organisationnelle des entre-prises de gestion de projet, Revue Internationale sur le travailet la Société, février, 3(1) : 107-128

Hodge F.D., Kennedy J.J., Maines L.A., 2004, Does search facili-tating technology improve the transparency of financial repor-ting?, The Accounting Review, 79(3): 687–703.

Ittner C., Larcker D., 1998, Innovations in PerformanceMeasurement: Trends and Research Implications, Journal ofManagement Accounting Research 10: 205-238

Kaplan R. S., Norton D. P., 1992, The balanced scorecard -Measures that drive performance, Harvard Business Review,January – February: 71-79

Kaplan R.S., Norton D.P., 1996, The Balanced Scorecard -Translating strategy into action, Harvard Business SchoolPress, Cambridge, MA

Lebas Patrick, 1995, Oui, il faut définir la performance, RevueFrançaise de Comptabilité, Juillet-Août

Le Louarn J.-Y., Wills T., 2001, L’évaluation de la gestion des res-sources humaines, Paris, Éditions Liaison

Marston C.L., Polei A., 2004, Corporate Reporting on the Internetby German Companies, International Journal of AccountingInformation Systems, 5(3): 285-311

Montebello M., 1976, Efficacité de l’entreprise : analyse etperspectives, Thèse pour le Doctorat d’Etat ès Sciences deGestion, Université d’Aix-Marseille 3, IAE

Raad G., 2004, Quels liens entre la gestion des ressourceshumaines et la performance organisationnelle ? Le cas del’actionnariat salarié, în G. Simard, & G. Lévesque (Éds), LaGRH mesurée! Tome 1: Contribution de la GRH à la perfor-mance organisationnelle (pp.548-568). Actes du XVe CongrèsAGRH, Montréal, 1-4 septembre, Montréal

Bibliografie

Page 43: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

IntroducereÎn 2006, IASB (Consiliul de Elaborarea Standardelor Internaţionale de Con -tabilitate) a emis cerinţele de raportarepe segmente în conformitate cu IFRS8 (Standardul Internaţional de Rapor -ta re Financiară 8: Segmente opera -ţionale). Noul standard înlocuieşte IAS14 (Standardul internaţional de con-tabilitate 14: Raportare pe segmente)pentru exerciţiile financiare cu în ce -pere din 2009 şi a condus la o schim -bare fundamentală a cerinţelor deraportare prin introducerea abordăriimanageriale de segmentare a in for ma -ţiilor pe nivele. Noile cerinţe de ra por -tare pornesc de la premiza că ra por -tarea pe segmente este benefică,com parativ cu simpla prezentare asituaţiilor financiare consolidate. Cutoate acestea, componentele rapoar -telor pe segmente operaţionale, etero -genitatea segmentelor şi numărul deelemente raportate pentru fiecaresegment par a fi invers proporţionalecu gradul de utilitate al raportării pesegmente, iar numărul de segmentepare să nu aibă nici un impact. În ultimii ani se constată un interesconstant pentru consecinţele adoptăriiIFRS 8, comparaţia cu IAS 14, dar şicu versiunile naţionale ale respective-lor standarde.Pe de o parte, literatura de specialitateinvestighează efectele raportării pesegmente în cazul aplicării echivalen-tului american al IFRS 8, SFAS 131(Raportarea unor informaţii dezagre-gate în cazul unei entităţi economice),cu precizarea că observaţii pertinentese referă şi la comparaţia cu versiuneasa precedentă (SFAS 14).

416/2013

Raportareafinanciară conform IFRS 8 - o ameliorare a informaţieinecesare decidenţilor în alocarea resurselor?

* Prof. univ. dr., Universitatea de Vest din Timişoara, Facultatea de Economie şi Administrarea Afacerilor, e-mail: [email protected] ** Lect. dr., Universitatea de Vest din Timişoara, Facultatea de Economie şi Administrarea Afacerilor, e-mail: [email protected]*** Lect. dr., Universitatea de Vest „Vasile Goldiş” din Arad, Facultatea de Ştiinţe Economice, e-mail: [email protected]

Financial Reporting According to IFRS 8 – Does It Lead to an InformationalImprovement of the Resource AllocationDecision Making Process?This paper focuses on the practical adoption of IFRS 8 as well as on the presump-tive capacity of segment reporting to improve investors’ ability to make pertinent deci-sions regarding the allocation of resources. Thus, the literature review reveals anextension of the number of disclosed segments as a result of IFRS 8 adoption, aswell as the analysis of the determinants of such extension. The necessity of adopt-ing IFRS 8 by the Romanian companies derives mainly from the presence of multi-national companies in the domestic environment, but also from the existing correla-tions among the financial system’s components.

Key words: IFRS 8, reporting segments, management approach

JEL Classification: M41, M48

Cuvinte cheie: IFRS 8, raportare segmente operaţionale, abordare managerială

Nicoleta FARCANE*, Rodica BLIDIŞEL** & Ştefana Maria DIMA***

Abstract

Page 44: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

42 Audit Financiar, anul XI

Astfel, Street et al. (2000) analizeazăimpactul şi eficienţa raportării pe seg-mente în cazul a 1000 de companiiamericane pentru anii 1997 şi 1998,evidenţiind o creştere a consistenţei in -formaţiei contabile. Botosan şi Stan ford(2005) au examinat firmele care pre-zentau un singur segment operaţionalîn perioada dinaintea aplicării SFAS131 şi mai multe segmente după apli-carea SFAS 131. Autorii au presupuscă, înainte de aplicarea SFAS 131,aceste firme au profitat la maxim de fle-xibilitatea inerentă existentă conformSFAS 14, printr-o oarecare confidenţia-litate indusă segmentelor care au fostmai târziu identificate după SFAS 131.Eşantionul de 5114 de firme cuprinde615 firme cu un singur segment înaintede aplicarea SFAS 131 şi care audevenit firmele cu mai multe segmente,odată cu schimbarea standardului.Autorii au aflat că aceste firme au folo-sit latitudinea din SFAS 14 pentru aascunde segmentele profitabile careoperează în industrii mai puţin compe-titive decât operaţiunile lor principale.Cu toate acestea, nu a fost găsită nici odovadă care să sugereze că acestefirme ar fi avut latitudinea după SFAS14 de a masca o performanţă slabă. Înceea ce priveşte impactul SFAS 131pentru analiştii financiari, dovezilesugerează că respectivul standard acondus la creşterea încrederii analişti-lor în informaţiile divulgate.Berger şi Hann (2007) contestă rezulta-tele lui Botosan şi Stanford (2005),argumentând că diferenţele medii aufost de fapt nesemnificative. Mai multdecât atât, aceştia au susţinut şi argu-mentat că Botosan şi Stanford (2005)ar fi trebuit să compare firmele care autrecut de la un segment la mai multesegmente cu firme care aveau deja maimulte segmente şi care nu au fostsupuse schimbării. Autorii precizeazăcă dacă noul standard a dezvăluit seg-

mente „ascunse”, atunci respectivelefirme au avut întotdeauna mai multesegmente doar că au ales să nu divul-ge acest fapt. Studiul relevă şi motiva-ţiile raportării pe segmente. Ei au ajunsla concluzia că costurile de agenţiesunt cele mai în măsură să explice dife-renţele de raportare pe segmente întreperioadele pre- şi post- SFAS 131. Pe de altă parte, Nuno Pardal şi Morais(2011) investighează adoptarea re cen -tă a IFRS 8 de către un eşantion defirme spaniole şi oferă o imagine de ta -liată a segmentelor operaţionale înconformitate cu noul standard. Rezul ta -tele arată că segmentele operaţionalese bazează în principal pe domeniilede afaceri, iar segmentele geograficesunt asociate cu o dezagregare mairidicată. În conformitate cu IFRS 8, omică parte din eşantion este repre zen -tată de firmele cu un singur segment.Se concluzionează că mărimea sautalia entităţilor şi profitabilitatea suntfactorii pozitivi, dar şi negativi raportatla modul de prezentare al informaţiilorpe segmente.În cazul companiilor britanice, Craw -ford et al. (2012) investighează dacăraportarea pe segmente s-a modificatca urmare a adoptării IFRS 8. De ase-menea, studiul relevă opiniile utilizatori-lor situaţiilor financiare în privinţa utilită-ţii informaţiilor produse ca urmare aIFRS 8 comparativ cu predecesorulsău IAS 14. În plus, se realizează şi oanaliză a situaţiilor financiare a 150 decompanii cotate britanice, în anul pre-cedent şi succesiv aplicării IFRS 8.Studiul se încheie cu o serie de reco-mandări atât pentru IASB, cât şi pentruauditori şi contabili.Kang şi Gray (2012) dezbate tranziţiaîntre versiunile naţionale ale standar-delor australiene privind raportarea pesegmente (AASB 8 – corespondentulIFRS 8 şi AASB 114 – corespondentul

IAS 14), în cazul a 200 de companii detop listate pe bursa australiană ASX.Studiul arată că a avut loc o extinderea segmentelor de raportare, însă aufost constatate puţine schimbări înidentificarea segmentelor de raportare;au fost menţinute formatele de rapor -tare pe segment şi divulgate anumiteinformaţii pe segmente geografice,chiar dacă nu se impunea acest fapt.Unele studii se focusează pe alteaspecte corelate implementării IFRS 8.Astfel, Nichols et al. (2012) se con cen -trează pe beneficiile anticipate specifi-cate de IASB în Baza pentru concluzii aIFRS 8, luând în considerare preo cu -pările exprimate de autorităţile de re -glementare, inclusiv de către ComisiaEuropeană. În conformitate cu IFRS 8,în medie, companiile raportează maimulte segmente operaţionale. Cu toateacestea, majoritatea companiilor devârf europene raportează acelaşinumăr de segmente sau chiar maipuţine. S-a constatat, de asemenea, oscădere semnificativă a număruluimediu de elemente prezentate pe seg-ment raportabil (în special elemente depasiv). Cel mai mare declin se sesizea-ză în raportarea cheltuielilor de capitalla nivelul companiei. Autorii constatăfaptul că adoptarea IFRS 8 determină olipsă a comparabilităţii în privinţa me to -delor de evaluare a profitabilităţii seg -mentului şi observă raportarea exten si -vă a unor metode de evaluare nespeci-fice IFRS. Cu toate acestea, majo ri ta -tea companiilor măsoară profitabilita-tea segmentului în conexiune cu contulde profit şi pierdere consolidat. În plus,autorii identifică o îmbunătăţire a mo -du lui de raportare al grupurilor geogra-fice. Kajüter şi Nienhaus (2012) desfăşoarăo analiză de detaliu a relevanţei valoriisegmentelor de raportare în conformi-tate cu IFRS, o serie de aspecte ră -mânând neexplorate, unele rezultate

Page 45: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Raportarea financiară conform IFRS 8

indicând direcţii viitoare de cercetare.Astfel, dacă dimensiunea unei entităţiinfluenţează utilitatea raportării pe seg-mente, ar fi posibil ca IASB să îşireexamineze pe viitor opţiunea de a nuinclude în cerinţele de raportare pesegmente cazul întreprinderilor mici şimijlocii, nedovedindu-şi relevanţa.În esenţă, considerăm că IFRS 8 arescopul de a reprezenta structura deafaceri mai fidel, în măsura în care seg-mentele trebuie să fie raportate externîn consecvenţă cu practicile de mana-gement intern. Acest lucru poate fi con-siderat ca un refugiu de la reglementa-rea bazată pe reguli, vizând mai multprezentarea bazată pe principii. Chiarşi la nivelul contabilităţii americane,componente ale unei entităţi care nu aufost calificate ca segmente conformlegislaţiei naţionale precedente pot ficalificate ca segmente conform IFRS 8sau SFAS 131. Cu toate acestea, esteimportant ca atât IASB, în calitatea sade organism de reglementare care des-făşoară analize post-implementare,precum şi companiile care aplică IFRS8 să ia în considerare opiniile analiştilorfinanciari, investitorilor şi auditorilor înmodul de raportare al segmenteloroperaţionale.

Metodologia de cercetare

Din punct de vedere metodologic, seapelează la o cercetare calitativă. Înplus, printre metodele ce devin comple-mentare în cadrul prezentei lucrări seregăsesc: analiza documentelor; meto-da comparativă; tehnica arhivistică şistudiul de caz.Astfel, sursele informaţionale la care seface referire în cadrul prezentului arti-col cuprind: standardele emise deIASB/FASB/AASB în domeniul raportă-

rii pe segmente; articole, prezentări laconferinţe şi studii realizate în respecti-vul domeniu. În ceea ce priveşte apli-carea metodelor de cercetare, menţio-năm spre exemplu că se apelează laun studiu aplicativ ce vizează furniza-rea de informaţii aferente segmenteloroperaţionale ale unei companii multina -ţionale.

Litera şi spiritul IFRS 8

Principiul de bază al acestui standardinternaţional de raportare financiară(IFRS 8) sugerează că o entitate trebu-ie să prezinte informaţii pentru a daposibilitatea utilizatorilor situaţiilor salefinanciare să evalueze natura şi efecte-le financiare ale activităţilor în care seangajează, precum şi mediile economi-ce în care îşi desfăşoară activitatea.Aspectele semnificative privesc maiales identificarea segmentelor în func-ţie de punctul de vedere al „manage-mentului”. Această abordare permitecititorilor situaţiilor financiare să per-ceapă mai bine modelul economic alentităţii, contribuind la o mai bună coe -renţă a întregului ansamblu al situaţiilorfinanciare. IFRS 8 se aplică situaţiilor financiareindividuale sau consolidate ale uneientităţi:l ale cărei datorii sau instrumente de

capitaluri proprii sunt tranzacţionatepe o piaţă publică (o bursă de valorinaţională sau străină sau o piaţănereglementată, inclusiv pieţelelocale şi regionale); sau

l care înaintează sau este în curs dea înainta situaţiile sale financiareunei comisii de valori mobiliare sauunei alte organizaţii de reglementa-re, în scopul emiterii oricărei cate-

gorii de instrumente pe o piaţăpublică.

Deşi un raport financiar conţine atâtsituaţiile financiare consolidate ale uneisocietăţi-mamă care intră sub incidenţaprezentului IFRS, precum şi situaţiilefinanciare individuale ale societăţii-mamă, informaţiile pe segmente suntcerute numai pentru situaţiile financiareconsolidate.IFRS 8 solicită unei entităţi să prezinteinformaţii financiare şi descriptive des-pre segmentele sale raportabile. Seg -mente raportabile sunt segmentele deexploatare sau o agregare a segmente-lor operaţionale care îndeplinesc criteriispecifice. Segmentele operaţionalesunt componente ale unei entităţi pen-tru care informaţiile financiare separatesunt disponibile şi evaluate cu regulari-tate de către factorul decizional al afa-cerii, care va lua decizii cu privire laresursele care vor fi alocate segmentu-lui şi va evalua performanţa acestora.În general, informaţiile trebuie să fieraportate în aceeaşi bază care estefolosită la nivel intern pentru evaluareaperformanţelor segmentelor operaţio-nale şi pentru a decide cum să fie alo-cate resursele pentru segmentele ope-raţionale. IFRS 8 impune, de aseme-nea, ca o entitate să raporteze informa-ţii limitate cu privire la zonele geografi-ce, cu excepţia cazului în care informa-ţiile necesare nu sunt disponibile şicostul pentru a le realiza este excesiv.Prezentările de informaţii necesareinclud informaţii privind veniturile reali-zate prin clienţii externi, aferente ţăriidin care entitatea face parte şi raportatla toţi partenerii străini în total, din carese vor prezenta distinct veniturile dincedarea activelor imobilizate.Un segment operaţional este o compo-nentă a unei entităţi care se angajeazăîn activităţi din care poate obţine veni-turi şi de pe urma cărora poate suporta

436/2013

Page 46: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

44 Audit Financiar, anul XI

cheltuieli (inclusiv venituri şi cheltuieliaferente tranzacţiilor cu alte compo-nente ale aceleiaşi entităţi);În general, un segment operaţional areun administrator de segment care estedirect responsabil şi care menţine uncontact periodic cu principalul factordecizional operaţional pentru a discutaactivităţile, rezultatele financiare, previ-ziunile sau planurile pentru segmentulrespectiv. Termenul de „administratorde segment” identifică o funcţie, nuneapărat un administrator cu titlu speci-fic. Principalul factor decizional opera-ţional poate fi administratorul de seg-ment pentru unele segmente operaţio-nale. În unele entităţi, unii administratori suntresponsabili cu diferite linii de produseşi servicii din întreaga lume, în timp cealţi administratori sunt responsabili cudiferite zone geografice. Principalulfactor decizional operaţional examinea-ză în mod periodic rezultatele activităţiiambelor seturi de componente, iarinformaţiile financiare sunt disponibilepentru ambele părţi. În acest caz, enti-tatea trebuie să determine ce set decomponente constituie segmenteleoperaţionale, în funcţie de principiul debază.Referitor la segmentele raportabile, oentitate trebuie să raporteze separatinformaţii despre fiecare segment ope-raţional care:l a fost identificat în conformitate cu

referinţele normei sau rezultă dinagregarea a două sau mai multesegmente; şi

l depăşeşte pragurile cantitative pre-zentate pe baza criteriilor de agre-gare şi a pragurilor de semnificaţie.

CRITERIILE DE AGREGARE

Segmentele operaţionale prezintă de -se ori performanţe financiare similare

pe termen lung dacă au caracteristicieconomice similare. De exemplu,marje brute medii similare pe termenlung pentru două segmente operaţio-nale ar putea fi preconizate atunci cândcaracteristicile lor economice sunt simi-lare. Două sau mai multe segmenteoperaţionale pot fi agregate într-un sin-gur segment operaţional dacă agrega-rea este conformă cu principiul de bazăal prezentului IFRS, segmentele aucaracteristici economice similare şisegmentele sunt similare în fiecare din-tre aspectele următoare:l natura produselor şi serviciilor;l natura proceselor de producţie;l tipul sau categoria de clienţi pentru

produsele şi serviciile lor;l metodele utilizate pentru distribui-

rea produselor sau prestarea servi-ciilor lor; şi

l dacă se aplică, natura mediului dereglementare, de exemplu, sectorbancar, asigurări sau utilităţi publi-ce.

PRAGURILE CANTITATIVE

O entitate trebuie să raporteze separatinformaţiile despre un segment opera-ţional care respectă oricare dintre ur -mătoarele praguri cantitative:l veniturile sale raportate, inclusiv

vânzările către clienţi externi şi vân-zările sau transferurile între seg-mente, reprezintă 10 la sută saumai mult din veniturile combinate,interne şi externe, ale tuturor seg-mentelor operaţionale;

l valoarea absolută a profitului saupierderii sale raportate este 10 lasută sau mai mult din cea mai marevaloare, în valoare absolută, dintre(i) profitul combinat raportat pentrutoate segmentele operaţionale carenu au raportat o pierdere şi (ii) pier-

derea combinată raportată din toatesegmentele operaţionale care auraportat o pierdere;

l activele sale reprezintă 10 la sutăsau mai mult din activele combinateale tuturor segmentelor operaţiona-le.

Segmentele operaţionale care nu res-pectă niciunul din pragurile cantitativepot fi considerate raportabile şi pot fiprezentate separat în cazul în careconducerea este de părere că informa-ţiile despre segmente ar fi utile pentruutilizatorii situaţiilor financiare.Dacă veniturile totale externe raportatede segmentele operaţionale constituiemai puţin de 75% din veniturile entităţii,trebuie identificate segmente suplimen-tare operaţionale drept segmente ra -portabile (chiar dacă ele nu satisfac cri-teriile menţionate), până când cel puţin75% din veniturile entităţii sunt incluseîn segmentele raportabile.Informaţiile despre alte activităţi şi seg-mente operaţionale care nu sunt rapor-tabile trebuie combinate şi prezentateîn categoria „toate celelalte segmente”,separat de alte elemente de reconcilie-re. Sursele de venituri incluse în cate-goria „toate celelalte segmente” trebuiedescrise.Dacă conducerea consideră că un seg-ment operaţional identificat ca segmentraportabil în perioada imediat prece-dentă îşi menţine importanţa, informa-ţiile despre acest segment trebuie săcontinue să fie raportate separat înperioada curentă, chiar dacă nu maisatisfac criteriile de raportare.Dacă un segment operaţional esteidentificat ca segment raportabil înperioada curentă în conformitate cupragurile cantitative, datele segmentu-lui pentru o perioadă anterioară pre-zentate în scop comparativ trebuieretratate pentru a reflecta noul segment

Page 47: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Raportarea financiară conform IFRS 8

raportabil ca un segment separat, chiardacă acest segment nu a satisfăcut cri-teriile de raportare în perioada ante-rioară, cu excepţia cazului în care infor-maţiile necesare nu sunt disponibile, iarcostul elaborării acestora ar fi exagerat.Valoarea fiecărui element de segmentraportat trebuie să fie evaluarea rapor-tată principalului factor decizional ope-raţional în scopul luării deciziilor privindalocarea resurselor pentru segmentulrespectiv şi evaluarea performanţeiacestuia. Ajustările şi eliminările efec-tuate la întocmirea situaţiilor financiareale unei entităţi şi alocările veniturilor,cheltuielilor şi câştigurilor sau pierderi-lor trebuie incluse în determinarea pro-fitului sau pierderii raportat(e) pe seg-ment doar dacă sunt incluse în evalua-rea profitului sau pierderii segmentului,utilizată de către principalul factor deci-zional operaţional. În mod similar,numai acele active şi datorii care suntincluse în evaluările activelor segmen-tului şi datoriilor segmentului care suntutilizate de către principalul factor deci-zional operaţional trebuie raportatepentru segmentul respectiv.

UTILITATEA RECONCILIERILORPENTRU PREZENTAREAINFORMAŢIEI PE SEGMENTE

O entitate trebuie să furnizeze reconci-lierile tuturor elementelor următoare:l totalul veniturilor segmentelor ra -

por tabile cu veniturile entităţii.l totalul evaluărilor profitului sau pier-

derii pe segmente raportabile cuprofitul sau pierderea entităţii înain-te de cheltuielile cu impozitele(venitul din impozit) şi de activităţileîntrerupte. Totuşi, dacă o entitatealocă segmentelor raportabile ele-mente cum ar fi cheltuiala cu impo-zitul (venitul din impozit), entitateapoate reconcilia totalul evaluărilor

profitului sau pierderii pe segmentecu profitul sau pierderea entităţiidupă aceste elemente.

l totalul activelor segmentelor rapor-tabile cu activele entităţii.

l totalul datoriilor segmentelor rapor-tabile cu datoriile entităţii, dacădatoriile segmentelor sunt raportateconform normei.

l totalul valorilor segmentelor raporta-bile pentru fiecare alt element im -portant de informaţii prezentat cu va -loarea corespunzătoare a entităţii.

Informaţii despre zonele geografice

O entitate trebuie să raporteze urmă-toarele informaţii geografice, cu excep-ţia cazului în care informaţiile necesarenu sunt disponibile, iar costul elaborăriiacestora ar fi excesiv:l veniturile aferente clienţilor externi

în total;l activele imobilizate, altele decât

instrumentele financiare, creanţeleprivind impozitul amânat, creanţeleprivind beneficiile post-angajare şidrepturile care rezultă din contractede asigurări în total, în care entita-tea deţine active.

Informaţii despre clienţii principali

O entitate trebuie să ofere informaţiiprivind măsura în care depinde declienţii principali. Dacă veniturile dintranzacţiile cu un singur client extern seridică la 10 la sută sau mai mult dinveniturile entităţii, entitatea trebuie săprezinte acest fapt, valoarea totală aveniturilor raportat la fiecare client, pre-cum şi identitatea segmentului sausegmentelor care raportează veniturile.În sensul prezentului IFRS un grup deentităţi, despre care entitatea raportoa-re ştie că sunt sub control comun, tre-buie considerat un singur client, iar oadministraţie (naţională, de stat, pro-vincială, teritorială, locală sau străină),

precum şi entităţile despre care entita-tea raportoare ştie că sunt sub contro-lul acelei administraţii trebuie conside-rate un singur client.Se poate discuta despre ameliorareaprocesului decizional ca urmare amodificărilor aduse de IFRS 8 compa-rativ cu IAS 14?

Modificările faţă de IAS 14 se regăsescmai ales în abordarea managerială.IFRS 8 pretinde detalierea pe segmen-te în conformitate cu componenteleentităţii pe care managementul le utili-zează în luarea deciziilor privitoare laaspecte operaţionale. Astfel de compo-nente (segmente) ar trebui să fie iden-tificate pe baza rapoartelor interne pecare responsabilul în luarea deciziilor lerevizuieşte cu regularitate în alocarearesurselor pe segmente şi privitor laevaluarea performanţelor acestora.Această abordare managerială diferăde prevederile IAS 14, care pretindeaca în mod curent detalierea să fie făcu-tă pe două categorii de segmente: alafacerii şi geografic, bazate pe deza-gregarea informaţiei conţinute în situa-ţiile financiare.IFRS 8 pretinde detalierea „măsurăriisau evaluării” profitului segmentuluioperaţional sau al pierderii, veniturilorşi cheltuielilor specifice, activelor şidatoriilor care includ sumele raportatecătre responsabilul de decizii manage-riale. În afară de aceasta, trebuie deta-liată şi informaţia privind profitul saupierderea pe segmente, dar şi furnizatăo explicaţie pentru cât din profit şi pier-dere şi din activele şi datoriile segmen-tului sunt evaluate pentru fiecare seg-ment reportabil în parte. Reconcilieriletotalurilor informaţiei privind un seg-ment trebuie să poată fi realizate cusituaţiile financiare impuse. În confor-mitate cu IAS 14, această măsurareera bazată pe politicile contabile aleentităţii.

456/2013

Page 48: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

46 Audit Financiar, anul XI

O componentă a unei entităţi poate sa -tisface definiţia unui segment operaţio-nal, chiar dacă este vândută în princi-pal sau exclusiv cu alte segmente ope-raţionale ale entităţii (vertical integrat).IAS 14 nu pretindea efectuarea de ope-raţiuni integrate vertical pentru a fiidentificate ca segmente de activitate.IFRS 8 prevede o prezentare calitativăvizavi de IAS 14, referitor la factorii fo -lo siţi pentru a identifica segmentele deactivitate ale entităţii şi tipurile de produ-se şi servicii din care fiecare segmentraportabil îşi derivă veniturile sale.Chiar dacă o entitate are doar un sin-gur segment raportabil, IFRS 8 presu-pune divulgarea de informaţii privindprodusele şi serviciile entităţii, zonelegeografice şi clienţii semnificativi. IAS14 nu includea această cerinţă.O consecinţă cu potenţial major alIFRS 8 este determinarea comporta-mentului unei entităţi în ceea ce priveş-te contribuţia şi generarea unor unităţide trezorerie care nu pot fi în exces saula un nivel mai ridicat decât trezoreriade exploatare a entităţii raportată pesegmente. Acest lucru ar putea deter-mina testarea pentru depreciere a fon-dului comercial ulterior aplicării IFRS 8.

Studiu aplicativ privitor la raportarea

pe segmente În ţara noastră, transformările care auavut loc la nivelul informaţiei contabileîn ultimii ani au fost profunde, sistemulcontabil românesc fiind supus unuicomplex proces de modificări în scopuladaptării acestuia la noile condiţii eco-nomice, politice, juridice şi chiar şisociale. Un obiectiv semnificativ al pro-cesului de reformă l-a reprezentatimplementarea standardelor internaţio-nale de contabilitate.

Studii recente au demonstrat că aspec-tele politice şi sociale au jucat un rolimportant în dezvoltarea şi difuzareastandardelor IFRS (Chua şi Taylor,2008: 462-473). Se demonstrează fap-tul că acest aspect se verifică şi încazul României, unde aplicarea stan-dardelor IFRS, chiar şi parţială, s-a rea-

lizat datorită unei decizii politice şi nuintenţiei entităţilor de a aplica voluntarstandardele IFRS.

În acest context, obiectivul principal allucrării noastre îl constituie prezentareamodalităţii de abordare practică a pro-cesului de implementare a IFRS, prin

Page 49: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Raportarea financiară conform IFRS 8

prisma conformităţii cu IFRS 8 în cazuladoptării pentru prima dată a standar-delor internaţionale de raportare finan-ciară.

Astfel, vom încerca printr-un exemplupractic să ilustrăm utilitatea raportăriipe segmente. Astfel, considerăm So -cie tatea ALFA ca fiind o multinaţionalăcu activitate în sectorul construcţii.Sunt prezentate bilanţul şi contul derezultate consolidate ale acesteia, câtşi o serie de informaţii din notele expli-cative.

Din raţiuni de simplificare, au fost pre-zentate totalurile pe sectoare geografi-ce şi pe sectoare de activitate.

Activitatea grupului cuprinde patruramuri de activitate esenţiale (ciment,granulate şi beton, acoperişuri, ipsos)care sunt organizate în entităţi opera-ţionale strategice gestionate separat,având fiecare propriile sale nevoi decapitaluri şi propriile lor strategii demarketing.

Fiecare entitate operaţională estegestionată separat privitor la activitateade exploatare şi distribuie produse spe-cifice:l Ramura «Ciment» produce şi vinde

o gamă largă de ciment şi de lianţihidraulici şi este adaptată nevoilorsectorului de construcţii;

l Ramura «Granulate şi Betoane»produce şi vinde granulate pentruconstrucţii şi beton gata de între-buinţare, precum şi alte produsederivate din beton;

l Principalele activităţi ale ramurii«Acoperişuri» sunt dalele, acceso-riile pentru acoperişuri şi tubulaturăde şeminee;

l Ramura «Ipsos» fabrică şi vindecăptuşeală şi copertine de peretepentru sectoarele de construcţii cuutilizare comercială şi de locuinţe.

În spiritul respectării IFRS 8, autorii vorîncerca să precizeze care sunt sectoa-rele de activitate pe care grupul Alfa

trebuie să le aleagă conform standar-dului şi vom încerca să prezentăm ast-fel informaţia pe sectoare/segmente. În vederea prezentării informaţiei sec-toriale ale grupului Alfa, ţinând seamade informaţiile detaliate din situaţiilefinanciare şi anexe, am procedat laidentificarea sectoarelor de activitatesemnificative din cadrul grupului, apoi asectoarelor geografice din cadrul gru-pului cu pondere importantă.În baza calculaţiilor efectuate s-a avutîn vedere un barem procentual de sem-nificaţie de 75%, de aşa manieră încâtcifrele valorice însumate din mai multesectoare de activitate să se apropiesau să depăşească acest procent.Segmentul operaţional a fost ales dupărespectarea pragului cantitativ de 10%. Astfel, au fost reţinute spre prezentaredoar acele sectoare de activitate alecăror valori exprimau o mărime apro-piată sau mai mare decât procentul dereferinţă şi care însumau aproximativsau peste 75%, expresiile valorice ale

476/2013

Page 50: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

48 Audit Financiar, anul XI

Page 51: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

celorlalte sectoare fiind prezentate ca osumă globală, pe un rând separat. Înceea ce priveşte prezentarea sectoare-lor geografice cu semnificaţie, s-a avut

în vedere aplicarea aceleiaşi ma nierede respectare a pragului de semnifica-ţie, fiind reţinute în prezentare trei sec-toare geografice dintr-un total de 9.

În final, au fost sintetizate informaţiilevalorice de prim rang (pe sectoare deactivitate) şi de al doilea rang (pe sec-toare geografice).

Raportarea financiară conform IFRS 8

496/2013

Page 52: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Cercetare

50 Audit Financiar, anul XI

Page 53: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Raportarea financiară conform IFRS 8

Consideraţii finaleStudiul literaturii de specialitate relevăfaptul că adoptarea IFRS 8 a condus lao extindere în numărul de segmentedezvăluite, fiind identificaţi o serie defactori care explică respectiva creştere.Astfel, competitivitatea industriei, apre-ciată raportat la rentabilitate, pare săfie în corelaţie cu raportarea unuinumăr mai mare de segmente, unelestudii arătând faptul că diversitatea în

industrie este legată de o creştere anumărului de segmente.Consolidarea informaţiei contabilepoate fi explicată prin faptul că sectoa-rele sau segmentele operaţionale tre-buie să corespundă opţiunilor strategi-ce de conducere şi putem remarca oameliorare a controlului intern contabilal grupului printr-o mai bună cunoaşte-re a domeniilor filialelor şi o îmbunătăţi-re a segmentării diviziunilor industrialeprin intermediul aplicării IFRS 8.La nivelul companiilor româneşti nece-

sitatea aplicării IFRS 8 şi utilitatea carederivă din acesta o putem regăsi înspecial în raportările companiilor multi-naţionale ale căror vârfuri de grup sesituează în teritorii mult îndepărtategeografic. Or, destinatarii acestor situa-ţii conforme cu IFRS 8 nu pot fi decâtacţionarii principali şi marii finanţatori aiacestor grupuri, lucrarea de faţă sesi-zând incapacitatea de a putea demons-tra, în cazul unui grup românesc,valoarea informaţională contabilă ame-liorată după IFRS 8.

516/2013

Berger, Ph.G. şi Hann, R. (2003), The Impact of SFAS no. 131on Information and Monitoring, Journal of AccountingResearch, 41(2): 163–223.

Berger, P. şi R. Hann, R. (2007), Segment profitability and theproprietary and agency costs of disclosure, TheAccounting Review, 82: 869-906.

Botosan, Ch.A. şi Stanford M. (2005), Managers’ Motives toWithhold Segment Disclosures and the Effect of SFAS no.131, Analysts’ Information Environment, The AccountingReview, 80(3): 751-771, American Accounting Association.

Chua, W.F. şi Taylor, S.L. (2008), The Rise and Rise of IFRS:An Examination of IFRS Diffusion, Journal of Accountingand Public Policy, 27(6): 462-473.

Crawford L., Ferguson J., Hellier C.V. şi Power D.M. (2013),Control over accounting standards within the EuropeanUnion: The political controversy surrounding the adoptionof IFRS 8, Critical Perspectives on Accounting, Edinburgh,March.

Crawford, L., Extance, H., Hellier, C. şi Power, D. (2012),Operating segments: the usefulness of IFRS, ICAS Insight,the Institute of Chartered Accountants in Scotland,Edinburgh.

Dumbravă, P., Breban, L., Bochiş, L. şi Sucală, L. (2009), IFRS8 – Operating segments, Analele Universităţii din Oradea,III: 931-935.

Jianu, I., Laptes, R. şi Radu, G. (2009), Auditul financiar-con-tabil moderator şi integrator al procesului de armonizare araportărilor financiare cu directivele europene şi standar-dele internaţionale de raportare financiară, Revista „AuditFinanciar” nr. 10: 11-22.

Kajüter, P. şi Nienhaus, M. (2012), Value Relevance ofSegment Reporting – Evidence from German Firms,Working paper, University of Munster, Germania.

Nichols, N.B., Street, D. şi Cereola, S.J. (2012), An Analysis ofthe Impact of Adopting IFRS 8 on the Segment Disclosuresof European Blue Chip Companies, Journal of InternalAccounting, Auditing and Taxation, 21(2): 79–105.

Nuno Pardal P.şi Morais A.I. (2011), Determinants of SegmentReporting Disclosures under IFRS 8: the Spanish Case(Polytechnic Institute of Setúbal and ISCTE BusinessSchool), Conference Financial Reporting in the 21stCentury Standards Technologies and Tools, Macerata,Italy, September

Ristea, M., Jianu, I. şi Jianu I. (2010), Experienţa României înaplicarea standardelor internaţionale de raportare financia-ră şi a standardelor internaţionale de contabilitate pentrusectorul public, Revista Transilvană de ŞtiinţeAdministrative, Cluj-Napoca, 1/25 iulie.

Street, D. şi Nichols, N.B. (2007), The Relationship BetweenCompetition and Business Segment Reporting DecisionsUnder the Management Approach of IAS 14 Revised,Journal of International Accounting, Auditing, and Taxation,16(1): 51-68.

Street, D., Nichols, N. şi Gray, S. (2000), Segment Disclosuresunder SFAS No. 131: Has Business Segment ReportingImproved?, Accounting Horizons, 14(3): 259-285.

***Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al ParlamentuluiEuropean şi al Consiliului din 19 iulie 2012 privind aplica-rea standardelor internaţionale de contabilitate, publicat înJurnalul Oficial al Comunităţilor Europene nr. L243 din 11septembrie 2002.

***Standardele Internaţionale de Raportare Financiară: normeoficiale emise la 1 ianuarie 2011, Bucureşti, Editura CEC-CAR, 2011

Bibliografie

Page 54: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Eveniment

52 Audit Financiar, anul XI

Vivat, crescat, floreat!Prof. univ. dr. Liliana Feleagă,

decan al Facultăţii de Contabilitate şi Informatică deGestiune,

Academia de Studii Economice din Bucureşti:Anul 2013 este marcat de împlinirea a 10 ani de la primaapariţie a revistei „Audit Financiar” – singura revistă româ-nească de audit. Pentru noi, această aniversare reprezintăun prilej fericit de a ne exprima sentimentele de admiraţieşi respect pentru profesionalismul demonstrat şi pentru rea-lizările de excepţie pe linie publicistică şi, totodată, de a văura „La mulţi ani!”.

Diversitatea temelor abordate şi a metodologiilor utilizate încele 100 de numere ale revistei „Audit Financiar” aratăeforturile deosebite care s-au făcut pentru a răspundeaşteptărilor şi orientărilor trasate de creatorii revistei în anul2003, iar eforturile au fost încununate de succes fiindcărevista „Audit Financiar” a reuşit să pună în evidenţă, înmod spectaculos, aportul profesioniştilor şi cercetătorilor îndomeniul auditului şi să scrie o adevărată pagină de istorie.Omagiem realizările dumneavoastră şi suntem încântaţi săne regăsim împreună în zona preocupărilor pentru creşte-rea calităţii publicaţiilor ştiinţifice şi profesionale.

Ne face plăcere să amintim astăzi că Facultatea deContabilitate şi Informatică de Gestiune din cadrulAcademiei de Studii Economice din Bucureşti se află într-ostrânsă şi fructuoasă colaborare cu revista „AuditFinanciar”. Multe dintre articolele publicate în numerele

Revista „Audit Financiar” – 100 de ediţii consacrate profesieiPublicaţie de referinţă a Camerei Auditorilor Financiari din România, revista „Audit Financiar” a sărbătoritrecent apariţia numărului 100, marcată printr-un moment festiv la Conferinţa anuală a CAFR din 20 aprilie a.c.Evenimentul publicistic s-a bucurat de interesul a numeroşi cititori şi colaboratori, care au ţinut să transmităpreşedintelui Camerei Auditorilor Financiari din România, prof. univ. dr. Horia Neamţu, şi Consiliului Camerei,precum şi redacţiei mesaje de felicitare, însoţite de urări pentru noi performanţe în perioada următoare. Din cuvintele care ne-au fost adresate cu acest prilej, am selectat câteva pasaje, pe care le reproducem încele ce urmează.

Page 55: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Audit Financiar – 100

revistei au fost scrise de cadre didactice din facultateanoastră atât în beneficiul profesiei de auditor, cât şi al învă-ţământului şi cercetării contabile.

Suntem convinşi că revista „Audit Financiar” va rămâne,prin eforturile deosebite ale Colegiului editorial ştiinţific şiale Colectivul redacţional, o revistă puternică, cu mare vizi-bilitate şi un model pentru alte reviste economice dinRomânia. Vă asigurăm că din partea noastră veţi primi, încontinuare, un sprijin necondiţionat. Şi, după modelul uni-versitar, vă urăm: Vivat, crescat, floreat!

Respect, admiraţie şi recunoştinţă

Conf. univ. dr. Răzvan V. Mustaţă,prodecan al Facultăţii de Ştiinţe Economice

şi Gestiunea Afacerilor,Universitatea Babeş-Bolyai din Cluj-Napoca

Ne exprimăm respectul şi admiraţia faţă de o revistă deseamă a domeniului raportării financiare şi auditului a căreivaloare adăugată o resimţim în activitatea practică, de cer-cetare ştiinţifică şi didactică. Considerăm că revista a reuşitde-a lungul timpului să răspundă pe deplin obiectivului săuprincipal de creştere a calităţii profesionale a membrilorCamerei Auditorilor Financiari simultan cu stimularea cercetării ştiinţifice şi academice din domeniul audituluifinanciar.

Exprimându-ne în limbaj profesional apreciem că revista,prin calitatea sa, oferă o asigurare mai mult decât rezonabi-lă, chiar absolută, că îmbinarea aspectelor profesionalepractice cu cele didactice şi de cercetare este posibilă şifuncţionează în complementaritate ca un tot unitar.

Goethe spunea că cea mai mare fericire a omului carecugetă este de a cerceta ceea ce se poate cerceta şi de avenera cu seninătate ceea ce nu se poate cerceta. Revista„Audit Financiar” contribuie cu siguranţă în mod semnifica-tiv la crearea unui teren fertil analizei, schimbului de expe-rienţe şi idei. Pentru toate acestea vă transmitem cele maicalde urări, îmbrăcate de bucuria împărtăşită între prieteni,din partea colectivului de cadre didactice ale Facultăţii de

Ştiinţe Economice şi Gestiunea Afacerilor, asigurându-vătotodată de întreaga noastră disponibilitate de continuare abunei colaborări pe care o avem astăzi.

Respect, admiraţie, recunoştinţă şi La mulţi ani!

Felicitări!Prof. univ. dr. Dinu Airinei,

decan, Facultatea de Economie şi Administrarea Afacerilor,Universitatea „Alexandru Ioan Cuza”, Iaşi

Felicitări pentru 100 de apariţii cu impact extraordinar înpeisajul publicaţiilor de specialitate pentru profesia contabi-lă şi de audit! Felicitări pentru o echipă de profesionişti carea iniţiat şi dezvoltat un asemenea proiect, o revistă destina-tă specialiştilor care în numai 10 ani a avut 100 de apariţiide succes!

Felicitări Consiliului Camerei Auditorilor Financiari!

Felicitări Colegiului Editorial Ştiinţific!

Felicitări Consiliului Ştiinţific de Evaluare!

Felicitări colectivului redacţional!

Un nivel profesional ridicatProf. univ. dr. Marilen Pirtea,

rector, Universitatea de Vest din Timişoara„Comunicarea este esenţa ştiinţei”, spunea cercetătorul

britanic Francis Crick. Consider că, în prezent, afirmaţiaeste cu atât mai valabilă în cazul ştiinţelor economice, însă

536/2013

Page 56: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Eveniment

54 Audit Financiar, anul XI

la fel de valabilă este şi importanţa calităţii informaţiei pecare o transmitem.

Revista „Audit Financiar” a reuşit, pe parcursul celor 100 deapariţii, să instituie un nivel profesional ridicat, cât şi unstandard de cercetare ştiinţifică adecvat rolului asumat, dea sprijini demersurile Camerei Auditorilor Financiari dinRomânia menite a asigura un nivel superior al profesiei deauditor financiar.

Colegiul Editorial Ştiinţific format din personalităţi ale dome-niului din ţară şi din străinătate denotă capacitatea deosebi-tă a publicaţiei de a răspunde cerinţelor pieţei şi ale comu-nităţii auditorilor financiari, iar legăturile sale cu reviste dinstrăinătate răspunde nevoii actuale de integrare economi-că, academică şi legislativă internaţională.

Încă de la înfiinţarea sa, din anul 2003, revista „AuditFinanciar” a reuşit să acopere un deficit consistent în litera-tura de specialitate, iar pe parcursul anilor s-a adaptat înpermanenţă cerinţelor şi condiţiilor de pe piaţa de auditfinanciar atât din România, cât şi de peste graniţă. Amconvingerea că una din cheile succesului este calitatearesurselor umane, iar cele aproape 1000 de articole cucaracter profesional sau de cercetare ştiinţifică publicate înpaginile revistei nu fac decât să sublinieze munca intensădepusă în realizarea acestor deziderate.

La ediţie aniversară, aveţi întreaga mea consideraţie şi celemai bune gânduri de bine, asigurându-vă de sprijinul meuşi al comunităţii academice a Universităţii de Vest dinTimişoara în activitatea dumneavoastră.

Valoare ştiinţifică pragmaticăProf. univ. dr. Ioan Talpoş,

Facultatea de Economie şi de Administrare a Afacerilor, Universitatea de Vest din Timişoara, preşedintele Senatului,

membru al Consiliului Editorial Ştiinţific al revistei „AuditFinanciar”,

Revista „Audit Financiar” s-a impus prin conţinutul şi calita-tea articolelor publicate de un mare număr de autori atâtdin mediul universitar de profil, cât şi din rândul practicieni-lor – din ţară şi din străinătate.

Publicaţia este strâns racordată la cerinţele actuale ale pro-fesiei, fiind perfect integrată în circuitele naţional şi interna-ţional ale ştiinţei economice.

În acest context, cadrele didactice din învăţământul supe-rior economic românesc au la dispoziţie o revistă de spe-

cialitate autentică şi, în numele multora dintre acestea,adresez mulţumiri Camerei Auditorilor Financiari dinRomânia pentru editarea acestei reviste, precum şi mem-brilor Colegiului editorial ştiinţific şi colectivului de redacţie,promiţând că în anii care urmează, de mari provocări pen-tru profesia noastră, vom fi mereu prezenţi în paginile revis-tei cu articole care să contribuie la menţinerea calităţiirevistei şi să ne onoreze pe fiecare dintre noi.

Calitate şi diversitate

Prof. univ. dr. Marian Siminică,decan,

Prof. univ. dr. Magdalena Mihai,Director de departament,

Facultatea de Economie şi Administrarea Afacerilor,Universitatea din Craiova

Se impun a fi reliefate, în mod deosebit, calitatea şi diversi-tatea lucrărilor publicate, dar şi exigenţa manifestată, înacest sens, de către membrii Consiliului Ştiinţific deEvaluare, colectivului redacţional şi coordonatorilor acestu-ia: prof. univ. dr. Pavel NĂSTASE, director ştiinţific, şi dr.Corneliu CÂRLAN, director editorial.

De altfel, preocupările perseverente şi profesioniste mani-festate de cei implicaţi în activităţile revistei, prin problema-tica complexă admisă spre publicare, care a fost oportunăşi interesantă pentru numeroşi teoreticieni şi practicieni, auasigurat creşterea continuă a prestigiului său atât la nivelnaţional, cât şi internaţional.

În altă ordine de idei, se cuvine să reliefăm faptul că maimulţi dintre colegii noştri au apreciat calitatea revistei şi, încondiţii elegante de colaborare, au publicat diverse lucrăriştiinţifice sau profesionale, iar pentru perioada viitoareavem speranţa că preocupările de această natură vor creş-te în mod semnificativ.

Page 57: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Audit Financiar – 100

Climat propice pentru performanţă

Prof. univ. dr. Ovidiu Puiu,rector, Universitatea „Constantin Brâncoveanu”, Piteşti

Cu ocazia împlinirii a 100 de numere ale revistei „AuditFinanciar”, Universitatea „Constantin Brâncoveanu” are celmai bun prilej de a-şi exprima respectul pentru realizările încâmpul profesiei contabile în general şi al auditului finan-ciar în particular.Felicitările noastre sunt însoţite de urarea de a perseveraîn orientarea spre rezultate, în asumarea valorilor publicisti-ce şi ştiinţifice şi în asigurarea unui climat propice pentruperformanţă.

Etalon de seriozitate şi profesionalism

Prof. univ. dr. Călin Enăchescu,rector, Universitatea „Petru Maior”, Târgu-Mureş

Cu deosebită plăcere ne exprimăm aprecierea pentruColegiul Editorial Ştiinţific şi colectivul redacţional, care aureuşit să se constituie într-un veritabil etalon de seriozitateşi profesionalism în peisajul tot mai aglomerat al publicaţii-lor cu profil economic.

Subiectele abordate, soluţiile oferite prin cele circa 850 dearticole din revistă publicate de-a lungul timpului au consti-tuit pentru cadrele didactice şi studenţii din domeniul eco-nomic al universităţii noastre un adevărat fundament alcunoaşterii economice, un adevărat evantai de idei pentrucercetarea în domeniul contabil şi de audit.

Revista „Audit Financiar“ este un ghid extrem de valoros şiutil cadrelor didactice, studenţilor, masteranzilor, doctoran-zilor din domeniul economic, dar şi practicienilor antrenaţiîntr-un mediu de afaceri în continuă schimbare. Datorităabordării subiectelor de interes economic şi legislativ, revis-ta s-a impus, fără drept de apel, ca o publicaţie specializatăîn informaţie economică de specialitate, care oferă şansade a găsi modificările importante din domeniul economic,contabil şi audit, fiscal, juridic.

Calitatea studiilor empirice, fineţea analizelor structurale,meticulozitatea cu care sunt tratate subiectele de actualita-te în audit şi contabilitate fac din revista „Audit Financiar“un sprijin preţios şi un consilier de nădejde pentru toţi ceicare doresc să se documenteze în privinţa rolului auditori-lor financiari în mediul de afaceri.

O publicaţie de referinţăAndreia Stanciu,

Director ACCA pentru Europa de Sud-EstACCA felicită Camera Auditorilor Financiari din Româniapentru editarea cu succes a 100 de numere ale revistei„Audit Financiar”, publicaţie de referinţă pentru profesioniştiiîn audit, atât la nivel local, cât şi regional, cu care ne bucu-răm de o frumoasă şi îndelungată colaborare.

Contaţi pe sprijinul nostru!Vasile Iuga,

Country Managing Partner,PricewaterhouseCoopers România

Îmi face o deosebită plăcere să vă felicit pentru cele 100de ediţii ale revistei „Audit Financiar”. Camera Auditorilor

556/2013

Page 58: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Eveniment

56 Audit Financiar, anul XI

Financiari din România şi revista pe care domnul CorneliuCârlan o coordonează au jucat şi joacă un rol fundamentalîn dezvoltarea profesiei de auditor financiar. Prin recentaînfiinţare a revistei „Practici de Audit” aţi dus şi mai departeaceastă misiune înaltă pe care v-aţi asumat-o.

Am fost alături de revista „Audit Financiar” încă de la înfiin-ţarea acesteia, în 2003, şi mă simt onorat să mă numărprintre colaboratorii dumneavoastră constanţi. Vă rog săcontaţi în continuare pe sprijinul meu şi al PwC Româniapentru susţinerea proiectelor CAFR.

Vă doresc mult succes în tot ce vă propuneţi şi sper săavem ocazia să sărbătorim împreună şi următoarele 100de numere ale revistei.

Maturitate şi valoareDr. ec. Constantin Boştină,

director general, Grupul de presă „Economistul”Apariţia numărului 100 al revistei „Audit Financiar” prileju-ieşte săptămânalului „Economistul” reafirmarea aprecieriicolegiale şi, mai ales, profesionale cuvenite unei publicaţiide nivel ştiinţific recunoscut atât în domeniul specific deactivitate, cât şi în mediul de afaceri, în cel bancar şi înspaţiul academic. În zece ani de prezenţă pe piaţa publicis-tică de profil, revista Audit Financiar a acumulat argumenteconvingătoare în favoarea definirii unei personalităţi distinc-te, pentru a cărei construire, întregul colectiv redacţionalmerită felicitări din plin. Camera Auditorilor Financiari, ca şiprofesia de audit în ansamblu, au în această publicaţie ovoce puternică, autorizată. Îmbinând oglindirea specificuluiprofesional cu susţinerea la o ţinută înaltă a caracterului decercetare ştiinţifică, revista „Audit Financiar” este un reperîn abordarea teoretică şi practică a auditului, precum şi aunor domenii de graniţă, cum sunt analiza financiară,guvernanţa corporativă, evaluarea. Pentru o publicaţie carese respectă şi care impune respect, 100 de numere certifi-că maturitate şi întăresc valoare, iar revista „AuditFinanciar” întruneşte aceste atribute. „Economistul” îi urea-ză un drum ascendent, în misiunea asumată şi, după cumo dovedeşte suta de numere atinsă acum, îndeplinită cusucces.

Sunt aprecieri pentru care le suntem recunoscătoricelor care le-au formulat şi care ne obligă să perseve-răm pe acest drum anevoios al stimulării cercetării şti-inţifice de valoare în domeniul atât de important alauditului financiar şi al profesiei contabile în general.În numele Consiliului Camerei Auditorilor Financiari din România, preşedintele organizaţiei profesionale,prof. univ. dr. Horia Neamţu, a mulţumit tuturor celorcare au adresat felicitări cu prilejul aniversării revistei,printr-un mesaj din cuprinsul căruia semnalăm câtevaidei, ce reprezintă şi pentru redacţie importante reperepentru drumul pe care îl avem de urmat.q Revista „Audit Financiar” se înscrie în preocupările

constante şi perseverente ale Consiliului Camereide ridicare a calităţii şi prestigiului profesiei şi destimulare, în acest context, a cercetărilor întreprin-se în domeniul auditului financiar.

q Dacă am reuşit în demersurile noastre, inclusivprin publicaţia pe care o aniversăm acum, aceastase datorează în bună măsură sprijinului primit dinpartea centrelor de cercetare ştiinţifică academică,care ne-au pus la dispoziţie cele mai valoroaserezultate ale studiilor efectuate în domeniile abor-date de revistă.

q Cuvintele de apreciere la adresa modului în careeste concepută şi alcătuită revista, precum şi laînsemnătatea sa pentru profesia noastră reprezin-tă un imbold pentru editor – Camera AuditorilorFinanciari din România – şi pentru colectivulredacţional de a merge cu perseverenţă pe drumulpe care îl parcurge în prezent, spre a onora presti-giul de care aceasta se bucură în rândul profesio-niştilor şi al publicaţiilor de profil.

q Ne exprimăm speranţa că în continuare ne vomputea bizui pe colaborarea dumneavoastră şi acolegilor dumneavoastră în acest demers publicis-tic, consacrat punerii în valoare a cercetărilor ştiin-ţifice întreprinse în domeniul profesiei.

Repere pentru drumul de urmat

Page 59: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...

Important pentru autori!Evaluarea

Criterii de evaluare

Recomandãrile

[email protected]

românãenglezã,

Detalii

articolelor ºtiinþifice se realizeazã, în paralel, de cãtrecel puþin doi membri din Consiliul ªtiinþific al revistei, înmodalitatea double-blind-review, ceea ce înseamnã cãevaluatorii nu cunosc numele autorilor ºi nici autorii nu cunoscnumele evaluatorilor.

a articolelor: originalitatea, actualitatea,importanþa ºi încadrarea în aria tematicã a revistei; calitateametodologiei de cercetare; claritatea ºi pertinenþa prezentãrii ºiargumentãrii; relevanþa surselor bibliografice utilizate;contribuþia adusã cercetãrii în domeniul abordat.

Consiliului ªtiinþific al revistei sunt: acceptare;acceptare cu revizuire; respingere. Rezultatele evaluãrilor suntcomunicate autorilor, urmând a fi publicate numai articoleleacceptate de Consiliul ªtiinþific. Articolele se trimit redacþiei la

adresa de e-mail: , obligatoriu în format electroniccu extensia , cuprinzând urmãtoarele elemente: limba deredactare a articolului - , pentru autorii români sau

pentru autorii strãini; textul în limba românã seredacteazã cu diacritice, conform prescripþiilor lingvistice aleAcademiei Române; dimensiunea maximã a articolului 7-10pagini/2000 caractere grafice cu spaþii/paginã; în articol seprecizeazã metodologia decercetare folositã, contribuþiile autorilor ºi referinþele bibliograficeîn subsolul paginii; un rezumat în limbile englezã ºi românã decirca o paginã , în care se prezintãobiectivul cercetãrii, principalele probleme abordate ºi contribuþiaautorilor; rezumatul este însoþit de 4-5 termeni cheie, în limbileromânã ºi englezã .

pe site-ul www.revista.cafr.ro, la secþiunile „Recenzii" ºi„Manuscrise".

titlul în limba română ă,

redactat la persoana a III-a

, inclusiv clasificarea JEL

şi englez

Important for theAuthors!The review

Assessment criteria

[email protected]

English

Details

of the articles is performed in parallel by at least twomembers of the Scientific Council of the „FinancialAudit" Journal,a double-blind-review, which means that those who perform thereviews do not know the names of the authors, and also theauthors do not know the names of the reviewers.

for articles: innovative input, actuality,importance and the relevance for the subject matter of the review;the quality of the research methodology; presentation andargumentation clarity and pertinence; the relevance of thebibliographic sources used; contribution made to the research inthe area.

The recommendations of the Scientific Council are: accepted,

accepted with reviewing, rejected. The results of theassessments are communicated to the authors and only thearticles approved by the Scientific Council are published. Thearticles are submitted to the editor by e-mail at: ,compulsory in Microsoft Word format containing the followingelements: the language the article is drafted is ; themaximum size of the article 7-10 pages/2000signs/page spacesincluded; the article mention the research methodology used,authors' contributions, footnote references from the bibliography;an abstract in English presenting the subject of the research andauthors' contributions; the abstract is accompanied by 4-5 keywords, in English .

on our website www.revista.cafr.ro, section: „Reviews"and „Manuscripts".

, and also by JELCla sifications

Participarea la Conferinţa naţionalăa Camerei Consultanţilor Fiscali

din RomâniaLa 27 aprilie a.c., la Bucureşti, a avut loc Conferinţa naţională aCamerei Consultanţilor Fiscali din România. Invitat la acesteveniment, prof. univ. dr. , în dublă calitate – depreşedinte al Camerei Auditorilor Financiari din România şi depreşedinte al Uniunii Profesiilor Liberale din România – a transmisparticipanţilor un mesaj, în care, printre altele, se spune:

Horia Neamţu

„Cu prilejul Conferinţei dumneavoastră, care marchează unimportant moment din viaţa Camerei Consultanţilor Fiscali dinRomânia, în numele Consiliului CamereiAuditorilor Financiari dinRomânia şi al conducerii Uniunii Profesiilor Liberale din Româniavă transmit cele mai calde felicitări pentru progresele semnifi-cative şi rezultatele deosebite obţinute de organizaţia dv. profe-sională în ultimul an şi în întreaga perioadă care a trecut de laînfiinţarea sa.

Este deosebit de relevant faptul că între activitatea auditorilorfinanciari şi cea a profesioniştilor din cadrul Camerei Consul-

tanţilor Fiscali din România există multe asemănări şi puncte deconfluenţă, din cei 4200 auditori financiari membri ai CAFR, 875fiind şi membri ai organizaţiei dv. profesionale, iar între CameraAuditorilor Financiari din România şi Camera ConsultanţilorFiscali se manifestă un benefic spirit de colaborare. Aceastăcolaborare se manifestă şi în cadrul Uniunii Profesiilor Liberaledin România în care activează atât Camera Auditorilor Financiaridin România, cât şi Camera Consultanţilor Fiscali din România.

Avem, prin urmare, cadrul necesar de înţelegere pentru o bunăcooperare pentru profesiile, pentru activităţile aflate în sfera deoperabilitate atât a UPLR, cât şi a CAFR şi a CCFR. Şi, avândaceastă bază, ne putem sprijini reciproc în promovarea unoriniţiative benefice ambelor organisme profesionale.

Urăm deplin succes organizaţiei dumneavoastră şi implicitmembrilor săi în eforturile întreprinse pentru servicii profesionalecât mai bine cotate, de înaltă calitate şi vă asigurăm – în numeleConsiliului CAFR şi a conducerii UPLR – de întreagadisponibilitate de a acţiona împreună, pe temeiul unui real respectreciproc, pentru îndeplinirea ţelurilor pe care ni le propunem, îninteresul economiei şi societăţii româneşti.”

Informaţii

Page 60: Auditul financiar în contextul verificării proiectelor europene în ...