1

ADRIAN MITEA

ADRIAN BNCU ANA-MARIA POLIFRONE MARINEL CIUCARDEL

AUDITUL DE SISTEM N

INSTITUIILE PUBLICE

Editura Ministerului Administraiei i Internelor 2006

2

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei Auditul de sistem n instituiile publice / Adrian Mitea, Adrian Bncu, Ana-Maria Polifrone, Marinel Ciucardel. - Bucureti: Editura Ministerului Administraiei i Internelor, 2006 Bibliogr. ISBN (10) 973-745-035-3; ISBN (13) 978-973-745-035-7 I. Mitea, Adrian II. Bncu, Adrian III. Polifrone, Ana-Maria IV. Ciucardel, Marinel 657.633 336.148

Redactare: Elena CIOPONEA Tehnoredactare i copert: Niculina TRU

Tiprit la Tipografia Ministerului Administraiei i Internelor

3

CCUUPPRRIINNSS

n loc de prefa ............................................................................................... 7 CAPITOLUL I Noiuni generale privind auditul intern pe plan mondial .......................... 13 1.1. Origini i evoluie (sumar)........................................................................ 13 1.2. Reglementare: standarde IIA IFACI norme

profesionale de bune practici .................................................................. 15

CAPITOLUL II Auditul public intern i auditul public extern ............................................ 18 2.1. Forme ale auditului particularizate pentru sistemul public n Romnia, fiecare cu originile sale nrudite, dar distincte .......................................................................................................... 18 CAPITOLUL III Auditul de sistem ......................................................................................... 26 CAPITOLUL IV Organizaia i organizarea. Concepte fundamentale ................................ 31 4.1. Organizaia .............................................................................................. 31

4.1.1. Organizaia ca entitate generic ..................................................... 31 4.1.2. Modele organizaionale .................................................................. 32

4.2. Organizarea............................................................................................. 34 4.2.1. Structura funcional. Funciile organizaiei .................................... 34

4.2.1.1. Funcia de cercetare dezvoltare ......................................... 37 4.2.1.2. Funcia de producie .............................................................. 38 4.2.1.3. Funcia comercial................................................................. 39 4.2.1.4. Funcia financiar-contabil..................................................... 39

4

4.2.1.5. Funcia de personal ............................................................... 39 4.2.2. Structura organizatoric ................................................................. 40

4.2.2.1. Post, funcie, compartiment ................................................... 41 4.2.2.2. Centralizare i descentralizare .............................................. 44 4.2.2.3. Modele de structuri organizatorice......................................... 46

4.2.3. Dinamica organizaional ............................................................... 51 4.2.3.1. Schimbarea i adaptarea....................................................... 51 4.2.3.2. Rezistena la schimbare ........................................................ 53

CAPITOLUL V Management, control i mediul de control ................................................ 60 5.1.Procesul de management i managerii .................................................... 61

5.1.1. Procesul de management............................................................... 61 5.1.2. Managerii........................................................................................ 62 5.1.3. Managementul ntre tiin i art .................................................. 63

5.1.3.1. tiina ca sistem de referin ................................................. 63 5.1.3.2. Arta ca sistem de referin..................................................... 69 5.1.3.3. Stiina i arta ca sistem de referin integrat.......................... 70

5.2. Controlul i mediul de control .................................................................. 71 5.2.1. Ce se nelege prin control?............................................................ 71 5.2.2. Erorile umane ................................................................................. 74 5.2.3. Tipuri de control.............................................................................. 75

5.2.3.1. Controlul extrinsec ................................................................. 75 5.2.3.2. Controlul intrinsec .................................................................. 76

5.2.4. Cum se realizeaz controlul? ......................................................... 77 5.2.5. Sisteme de control .......................................................................... 80

5.2.5.1. Sistemul de control cu feed-bock........................................... 80 5.2.5.2. Sistemul de control concurent ............................................... 81 5.2.5.3. Sistemul de control cu feed-forward ...................................... 82 5.2.5.4.Sistemul de control adaptiv .................................................... 84

5.2.6. Guvernana corporativ .................................................................. 86 5.2.6.1. Guvernana corporativ principii generale i cerine .............................................................................. 87 5.2.6.2. Ingredientele i elementele guvernanei ................................ 88 5.2.6.3. Managementul riscurilor sau responsabilitatea managementului n cadrul Guvernanei Corporative .......................... 93 5.2.6.4. Auditul de sistem i Guvernana Corporativ ........................ 96

5.2.7. Controlul intern. Mediul de control .................................................. 98 5.2.7.1. Conceptul de control intern.................................................... 98

5

5.2.7.2. Trsturile controlului intern ................................................ 101 5.2.8. Dezvoltrile recente ale controlului intern

Modelele COSO i CoCo.............................................................. 103 5.2.8.1. Modelul COSO..................................................................... 104

5.2.8.1.1. Mediul de control ..................................................... 106 5.2.8.1.2. Evaluarea riscurilor .................................................. 107 5.2.8.1.3. Activitile de control ................................................ 108 5.2.8.1.4. Informaii i comunicare ........................................... 110 5.2.8.1.5. Monitorizarea ........................................................... 111

5.2.8.2. Modelul CoCo...................................................................... 112 5.2.8.2.1. Consideraii generale............................................... 112 5.2.8.2.2. Structura modelului CoCo........................................ 115

CAPITOLUL VI Comunicare organizaional ......................................................................118 6.1. Concepte ................................................................................................118 6.2. Schimbare organizaional. De la rezistena la

schimbare, la conflict .............................................................................121 6.3. Negocierea form de reglare a conflictelor..........................................123 STUDIU DE CAZ Derularea unei misiuni de audit de sistem................................................131 Bibliografie...................................................................................................269

6

7

NN LLOOCC DDEE PPRREEFFAA

Au trecut aproape doi ani de cnd, la ndemnul unei personaliti n domeniul managementului, am ndrznit s credem c putem aduce un plus de valoare activitii de audit intern din instituia n care ne desfurm activitatea de mai bine de un deceniu. Probabil c acea personalitate a simit c avem ceva de spus n aceast direcie i c a sosit vremea s facem publice opiniile noastre ntr-un domeniu n care, mult timp, nu s-au scris lucrri n Romnia. Metaforic vorbind, considerm c aceast personalitate a intuit c undeva, exista un germene ce avea nevoie de un strop de ap vie pentru a se dezvolta. i adevrul nu era departe. La nceputul anului 2003 am avut deosebita onoare de a-l cunoate personal pe domnul Jaques Renard, un distins teoretician i practician al auditului intern din Frana, cu ocazia lansrii oficiale n Romnia a lucrrii Teoria i practica auditului intern. Nu suntem cunosctori de limb francez, iar prezentarea a beneficiat de traductori foarte buni. Cu toate acestea, talentul de orator al autorului lucrrii a reuit s capteze atenia celor prezeni de o aa manier nct, mult vreme dup acel eveniment, ne-am ntrebat dac, nu cumva, s-a vorbit numai n limba romn. Nici nu este de mirare. Specialitii apreciaz c n cadrul procesului de comunicare, aproximativ 92% reprezint comunicarea nonverbal i numai diferena de 8% reprezint comunicarea verbal. Este nendoielnic faptul c, cel despre care vorbim, stpnea cu miestrie toate formele de comunicare, reuind s transforme o expunere ce se anuna destul de plicticoas ntr-o sesiune deosebit de interesant nu numai prin coninutul ei intrinsec, ci i prin interesul pe care a reuit s-l strneasc n legtur domeniul abordat.

Parcurgerea rndurilor lucrrii amintite nu a fcut dect s ne confirme faptul c impresia format cu ocazia expunerii nu a fost eronat. Era foarte clar pentru noi c odat cu apariia Legii nr. 672/19 decembrie 2002 privind auditul public intern, activitatea de audit intern din cadrul instituiilor publice trebuia abordat ntr-un mod fundamental diferit de cel n care se desfurase pn la acea dat. Cele mai multe ntrebri, pe care cred c i le-au pus majoritatea celor care aveau legtur cu aceast activitate, au fost legate de modalitile concrete de desfurare a acesteia, conform noilor cerine. La acea dat, rezistena la schimbrile impuse de noua abordare a auditului intern n instituiile publice a fost deosebit de mare i s-a manifestat i n cadrul

8

organizaiei din care fac parte. Au fost formulate, uneori ostentativ, ntrebri de genul: De ce s ne schimbm stilul de lucru, deoarece am obinut rezultate bune i pn acum? Cine va mai abordeze problema cercetrilor administrative? Dac nu vom aplica sanciuni contravenionale, nu riscm s ne pierdem autoritatea fa de cei auditai? etc.

Perioada care a urmat a fost marcat de eforturi susinute din partea unor optimiti care, la rndul lor, i-au pus o serie de ntrebri, dar cu o alt conotaie, cum ar fi: Dac nu noi, atunci cine? Dac nu acum, atunci cnd? Dac nu aici, n organizaia noastr, atunci unde?

Derularea evenimentelor legate de acest domeniu a continuat cu elaborarea unor norme proprii instituiei noastre, cu efectuarea unei misiuni experimentale pentru aplicarea noilor cerine n domeniul auditului public intern, astfel c la data ntlnirii cu personalitatea de care aminteam la nceput, acel germene al dorinei de a mprti, n scris, i altora cte ceva din ceea ce simeam n legtur cu aceast nou provocare, ncolise deja.

A urmat o etap de studiu direcionat spre ceea ce doream s comunicm, pe o documentare ct mai corect i complet. mpreun cu optimitii de care aminteam mai sus, am ncercat i sperm c am reuit s punem cap la cap o serie de elemente care s aduc un plus de coeren n ceea ce, la un moment dat, prea s nu mai aib nici o logic.

Astfel a aprut, cu sprijinul deosebit oferit att de colectivul Editurii Ministerului Administraiei i Internelor ct i de cel al Tipografiei ministerului nostru, lucrarea Auditul Public Intern de la funcia de control la funcia de consiliere n cadrul asistenei manageriale.

ntruct auditul intern este un proces deosebit de dinamic i evolueaz odat cu societatea, s-a considerat c, ceea ce am nceput cu lucrarea amintit mai sus, trebuie continuat. Dac n faza sa incipient auditul intern a fost abordat mai mult prin prisma regularitii operaiunilor, activitilor din entitile auditate, a conformitii acestora cu normele legale, cu standardele de profil, a sosit timpul ca atenia auditorilor s se ndrepte spre o abordare sistemic a organizaiilor supuse verificrilor.

Se vorbete tot mai des i n Romnia despre managementul modern, despre principiile guvernanei sau ale conducerii corporative, principii care pot fi aplicate att n sectorul privat ct i n sectorul public, unde trebuie manifestat o atenie sporit fa de modul cum sunt administrate fondurile publice i n strns concordan cu aceasta, fa de calitatea serviciilor oferite contribuabililor.

Aa cum precizam n lucrarea amintit mai sus, cel puin sub aspect normativ general, Sistemul de Control Financiar Public Intern este acum destul de coerent, ultima verig fiind adugat prin nfiinarea la nceputul anului 2005

9

a Unitii Centrale de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar i Control i prin apariia Ordinului Ministerului Finanelor Publice nr. 946 din 4 iulie 2005, pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinznd standardele de management/control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial.

Desigur c toate reglementrile referitoare la acest sistem se actualizeaz continuu, n pas cu tendinele manifestate pe plan mondial, nsei standardele internaionale de audit intern avnd un caracter flexibil, dinamic.

Revenind la etapa imediat urmtoare apariiei Unitii Centrale de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar i Control (UCASMFC) am dori s aducem n atenia cititorului acestor rnduri cteva aspecte pe care le socotim relevante, cu privire la percepia care exist n organizaia numit Ministerul Administraiei i Internelor referitor la management, n general i la managementul financiar, n special. Totodat, n strns legtur cu managementul, ca noiune general, vom reliefa aspecte legate de obiective, riscuri, control intern, asigurare i, desigur, de auditul intern n postura sa de control al controlului.

Astfel, la solicitarea UCASMFC i cu acordul conducerii ministerului, s-a iniiat o aciune ampl prin care, unitile Aparatului Central i ordonatorii de credite, aflai n finanarea direct a ordonatorului principal, au fost chestionai cu privire la dou problematici distincte i anume:

9 exprimarea unui punct de vedere fundamentat asupra proiectului Standardelor de management/control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial;

9 completarea unui chestionar cuprinznd ntrebri referitoare la controlul intern existent n cadrul fiecrei structuri.

Rspunsurile primite cu aceast ocazie au fost dintre cele mai diverse, relevnd modul extrem de eterogen n care sunt percepute noiuni ca obiective specifice controlului intern, controale interne adecvate etc.

De cele mai multe ori controlul intern este asimilat cu controlul financiar, i din aceast cauz multe rspunsuri au fost de tipul: deoarece nu avem calitatea de ordonatori de credite nu avem structuri de control financiar specializate. S-au ntlnit i situaii n care se motiveaz lipsa controlului intern prin inexistena structurilor de control intern specializate, fcndu-se confuzie ntre forme de control intern i structuri de control intern.

Lucrarea de fa i propune, printre altele, s reaminteasc tuturor celor implicai c nimeni nu se afl n afara controlului intern ntr-o organizaie.

Varietatea rspunsurilor primite a scos n eviden ct de puin sunt cunoscute unele noiuni cu care auditul intern trebuie s opereze n mod

10

curent, tiut fiind faptul c materia prim a auditorului o reprezint sistemul de control intern al entitii auditate.

O alt aciune care a scos n eviden faptul c trebuie fcute eforturi considerabile pe linia contientizrii rolului pe care l are controlul intern, sub toate formele sale, n funcionarea optim a unei organizaii, a fost cea ocazionat de solicitarea de informaii i criterii semnal, de la aceleai uniti pe care le-am amintit mai sus, pentru ntocmirea planului de audit public intern pentru anul 2006.

Prin circulara respectiv se cereau informaii cu privire la: aplicarea principiilor guvernanei corporative n unitile respective, i anume definirea obiectivelor organizaiei, identificarea riscurilor asociate acestora, ilustrarea celor mai eficiente forme de control intern care s mpiedice materializarea riscurilor i gradul de asigurare pe care l obine managementul n urma aplicrii acestei secvene logice;

stadiul elaborrii procedurilor scrise pentru principalele activiti financiare sau cu implicaii financiare desfurate n entitile respective.

Nu mic ne-a fost mirarea cnd am primit unele rspunsuri care au scos n eviden faptul c auditul intern trebuie s fac eforturi deosebite pe cel puin trei direcii, i anume:

1) iniierea de aciuni de contientizare a managementului de top i de linie, cu privire la folosirea metodelor moderne de analiz a riscurilor i la implementarea sistemelor de control intern adecvate, n organizaiile unde activeaz;

2) continuarea procesului de familiarizare a tuturor membrilor organizaiilor auditate i auditabile cu locul i rolul auditului public intern de control al controlului intern, de furnizor de servicii att de asigurare ct i de consiliere pentru management, n limitele stabilite de actele normative incidente.

3) pregtirea profesional temeinic a auditorilor interni att n domeniul auditului nsui, ct i al noiunilor specifice managementului, n general i al controlului intern, n special.

n urma aciunilor despre care am amintit s-a desprins ideea c sunt

nc directori (similari) care nu au nici cea mai vag idee despre principiile managementului modern. S-au primit rspunsuri de genul: n unitatea pe care o coordonez nu exist riscuri sau de genul: problema controlului intern nu ne aparine deoarece nu avem structuri specializate.

11

Nu am oferit aceste exemple pentru a ridiculiza pe cineva anume deoarece nu acesta este scopul lucrrii de fa, ci am dorit s scoatem n eviden unde ne aflm din punctul de vedere al percepiei asupra celor mai noi concepte de management pe plan mondial i s ncercm s conturm cteva direcii de aciune la nivelul marii noastre organizaii numite Ministerul Administraiei i Internelor, astfel nct integrarea n Uniunea European s nu ne creeze probleme pe aceast linie, cel puin din punct de vedere conceptual i terminologic.

Autorii

12

13

CAPITOLUL I

NNOOIIUUNNII GGEENNEERRAALLEE PPRRIIVVIINNDD AAUUDDIITTUULL IINNTTEERRNN PPEE PPLLAANN MMOONNDDIIAALL

1.1. Origini i evoluie (sumar)

Fr a cuta s repetm cele prezentate n lucrarea ,,AUDITUL PUBLIC INTERN de la funcia de control la funcia de consiliere n cadrul asistenei manageriale, considerm necesare anumite precizri generale cu privire la auditul intern, oferind astfel un caracter de sine stttor lucrrii de fa.

Auditul intern este considerat n lume o profesie care a prins contur de-a lungul anilor, cutnd s rspund mereu necesitilor n continu schimbare pe care le au organizaiile. Auditul intern, axat la nceputurile sale pe probleme contabile, a devenit astzi un instrument puternic de depistare a principalelor riscuri ale organizaiilor. Ca funcie, auditul intern are o apariie relativ recent, situat, dup unii autori, n perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite ale Americii. ntreprinderile erau atunci afectate de recesiunea economic i economiile de orice natur erau la ordinea zilei.

Toate conturile au fost minuios analizate n vederea unei reduceri a taxelor. Dar marile ntreprinderi americane foloseau deja serviciile Cabinetelor de Audit Extern, organisme independente care aveau misiunea de a certifica conturile, bilanurile i situaiile financiare. Ca pretutindeni, se cuta o metod de reducere a cheltuielilor i s-a realizat c pentru a duce la bun sfrit activitatea de certificare, auditorii externi trebuiau s efectueze numeroase activiti pregtitoare: inventare de orice natur, analize de conturi, sondaje diverse i variate etc. Atunci s-a sugerat n mod normal ca anumite activiti pregtitoare s fie preluate de personalul ntreprinderii. Cabinetele de Audit Extern i-au dat acordul cu condiia unei anumite supervizri.

Astfel au aprut aceti auditori, care efectuau activiti de audit, n sensul n care era neles la acea dat, dar interni deoarece fceau parte din ntreprinderi. Ei participau la activitile curente ale auditorilor externi, ns fr a ntocmi sintezele i concluziile. ntr-un fel, subcontractani ai Auditorilor Externi, ei au permis realizarea obiectivului fixat iniial: reducerea taxelor ntreprinderilor. Astfel s-a nscut cuvntul, nu funcia.

14

Odat ce a trecut criza, ei au fost folosii n continuare, deoarece dobndiser cunotinele necesare i utilizau metodele i instrumentele aplicate domeniului contabil; puin cte puin, ei au lrgit domeniul de aplicare i i-au modificat n mic msur obiectivele. Dar Funcia de Audit Intern va mai pstra mult timp nc acest patrimoniu ereditar n memoria colectiv. Cu att mai mult cu ct este vorba de o istorie recent. n raport cu principalele funcii tradiionale ale ntreprinderii: funcia de producie, funcia comercial, funcia contabil care au existat dintotdeauna, se poate observa faptul c funcia de Audit Intern este nc la primii si pai (Jacques RENARD Teoria i practica auditului intern Bucureti. 2002).

Foarte aproape, pn acum civa ani, de funcia contabil i financiar, auditul intern este n prezent subordonat conductorilor organizaiilor. Este, de asemenea, o profesie bine organizat, cu influen crescnd. Regsit n peste 80 de institute naionale, care fac parte din Institute of Internal Auditors (IIA) al crui sediu se afl la Orlando, n Statele Unite ale Americii, profesia reunete peste 77.000 de membri repartizai n peste 120 de ri.

Auditul intern este o profesie care se bazeaz pe un cadru de referin recunoscut n lumea ntreag, chiar dac, datorit varietii mediilor n care este practicat, acesta trebuie s se adapteze pentru a lua n calcul particularitile legislative i de reglementare ale fiecrei ri, regulile specifice care guverneaz anumite sectoare de activitate (sectorul bancar, de exemplu) sau pur i simplu mrimea i cultura organizaiilor.

Acest cadru de referin servete drept baz pentru pregtirea unei diplome profesionale recunoscute pe plan mondial, eliberat pe baza unui examen de specialitate, CIA (Certified Internal Auditor) care reprezint, pentru exercitarea auditului intern, echivalentul diplomei de expertiz contabil n cazul revizuirii conturilor.

Cadrul de referin cuprinde: definiia auditului intern adoptat n luna iunie a anului 1999 de

Consiliul de Administraie al IIA, care precizeaz c auditul intern efectueaz misiuni de asigurare i de consiliere, c domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern i guvernarea ntreprinderii i c finalitatea sa este aceea de a aduce un plus de valoare organizaiilor;

codul deontologic care furnizeaz auditorilor interni principiile i valorile ce le permit s-i orienteze practica profesional n funcie de contextul lor specific;

15

normele profesionale pentru practica auditului intern care i ghideaz pe auditorii interni n vederea ndeplinirii misiunii i n gestionarea activitii lor;

modalitile practice de aplicare (MPA) care comenteaz i explic normele i recomand cele mai bune practici;

sprijinul pentru dezvoltarea profesional, constituit n principal din lucrri i articole de doctrin, din documente ale colocviilor i conferinelor, precum i ale seminariilor.

Cunoaterea i aplicarea acestui cadru de referin ofer organizaiilor i organismelor de reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni.

Principiile i regulile prevzute de codul deontologic i de norme au un caracter obligatoriu. Nerespectarea acestora nseamn nu numai s te situezi n afara profesiei, ci mai ales s te privezi de un mijloc de a fi mai eficace i, deci mai credibil. Amatorismul nu mai are ce cuta n auditul intern, doar o abordare sistematic i metodic poate aduce un plus de valoare organizaiilor.

Modalitile practice de aplicare nu au aceeai putere executorie. Acestea reprezint referina n domeniu i se recomand cu trie punerea lor n aplicare, admind totui posibilitatea unor adaptri n funcie de legile i reglementrile naionale. (Lois Vaurs Delegat general, Cuvnt nainte la lucrarea Norme profesionale ale auditului intern, editat de Ministerul Finanelor Publice, octombrie 2002)

1.2. Reglementare standarde IIA IFACI norme profesionale de bune practici

Standardele internaionale n domeniul auditului intern reprezint rezultatul a zeci de ani de activitate n domeniu, parcurgnd un proces amplu de armonizare cu cerinele vieii economico-sociale, pstrnd, n permanen, un caracter dinamic i puternic proactiv.

Ele indic buna practic acceptat pe plan internaional pentru auditul intern n ntreaga lume, reprezentnd cadrul general i un instrument de lucru pentru audit i conducerea auditului. Am subliniat expresia bun practic deoarece este folosit din ce n ce mai des, i nu n sensul celor expuse mai sus.

De multe ori se confund cu bunul plac sau cu afirmaia c dac i alii au procedat la fel, i nu s-a ntmplat nimic ru, putem aplica i noi acea metod. Aceasta din urm nu este departe de adevr, dar trebuie fcut

16

meniunea c bunele practici, despre care se menioneaz n domeniul auditului intern, sunt rezultatul multor ani de experien i au trecut testul timpului, dovedindu-i universalitatea. Simplul fapt c, undeva, cineva a mai procedat aa cum avem intenia s o facem i noi, fr efecte negative vizibile, nu ne d dreptul s afirmm c avem de-a face cu o bun practic n domeniul respectiv.

Tocmai datorit celor prezentate mai sus, respectarea standardelor sporete ncrederea n auditul efectuat, precum i msura n care conducerea se poate baza pe constatrile, asigurrile i recomandrile auditului.

Avnd n vedere faptul c prezenta lucrare se dorete a fi accesibil unui spectru larg de cititori, vom prezenta n continuare att definiia auditului intern ct i unele delimitri terminologice menite s faciliteze nelegerea adecvat a unor termeni care apar n aceast definiie, i nu numai.

Auditul intern este o activitate independent, obiectiv, de asigurare i consultan, menit s adauge valoare i s mbunteasc operaiunile unei organizaii.

Ajut o organizaie s-i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic, disciplinat n vederea evalurii i mbuntirii eficienei proceselor de management al riscurilor, control i guvernan. (Institutul Auditorilor Interni, iunie 1999 Surs: IIA Standards 2004)

Serviciile de asigurare reprezint o examinare obiectiv a documentelor justificative (dovezilor de audit) n scopul obinerii unei evaluri independente cu privire la procesele de management al riscurilor, control sau guvernan pentru organizaie.

Ele pot avea n vedere aspecte financiare, de performan, de respectare a normelor (conformitatea), sistemul de securitate i principiul ateniei cuvenite n audit.

Serviciile de asigurare presupun evaluarea obiectiv de ctre auditorul intern a documentelor justificative (dovezilor de audit), n scopul obinerii unei opinii sau a unor concluzii independente cu privire la un proces, sistem sau alt subiect.

Natura i aria misiunii de asigurare sunt stabilite de auditorul intern. n general, n serviciile de asigurare sunt implicate 3 pri: 1. persoana sau grupul direct implicate n procesul, sistemul sau

subiectul respectiv (proprietarul procesului); 2. persoana sau grupul care face evaluarea (auditorul intern); 3. persoana sau grupul care folosete evaluarea (utilizatorul). Consultana, potrivit glosarului IIA, reprezint activitile de ndrumare

i, nrudite cu aceasta, de deservire a clientului, a cror natur i arie sunt convenite cu clientul i care au ca scop adugarea de valoare i mbuntirea

17

proceselor de guvernan, management al riscurilor i control din organizaie, fr ca auditorul intern s-i asume responsabiliti de conducere.

Exemplele includ consiliere, consultan, facilitare, proiectare procese i training.

Serviciile de consultan (potrivit standardelor IIA) au natur consultativ i sunt prestate n general la cererea unui client care angajeaz misiunea. Natura i aria misiunii de consultan sunt convenite cu clientul.

Serviciile de consultan implic n general 2 pri: 1. persoana care ofer consultana (auditorul intern); 2. persoana sau grupul care cere i primete consultana (clientul care

angajeaz misiunea). n prestarea serviciilor de consultan auditorul intern trebuie s

pstreze obiectivitatea i nu i va asuma responsabiliti de conducere. Activiti participative de audit intern prestate pentru conducerea

de nivel mediu sau superior care depesc serviciile convenionale de asigurare i consultan, dar sunt limitate de parametrii stabilii i sunt prestate doar cu posibilitile, cunotinele, experiena i autoritatea necesare pentru sarcin.

Activitile de consultan pot fi: a. proactive: oferite ca parte din gama de servicii de audit; b. reactive: prestate la cerere, fr ns a compromite independena

i obiectivitatea auditului. Deoarece activitile de consultan sunt n faza de debut la nivelul

instituiilor publice din Romnia, acest subiect va fi dezvoltat pe larg ntr-o lucrare viitoare.

18

CAPITOLUL II

AAUUDDIITTUULL PPUUBBLLIICC IINNTTEERRNN II AAUUDDIITTUULL PPUUBBLLIICC EEXXTTEERRNN

2.1. Forme ale auditului particularizate pentru sistemul public n Romnia, fiecare cu originile sale nrudite, dar distincte

Potrivit Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificrile i completrile ulterioare, auditul public intern este activitatea funcional independent i obiectiv, care d asigurri i consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice, perfecionnd activitile entitii publice; ajut entitatea public s-i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i metodic, ce evalueaz i mbuntete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului i a proceselor de administrare.

Din aceast definiie se observ cu uurin influenele puternice ale standardelor internaionale de audit intern, ceea ce demonstreaz caracterul modern al legii romne i dorina manifest de integrare n lumea democraiilor consolidate pe plan mondial.

Opinia autorilor, cu privire la precizarea caracterului public al acestei activiti definite, am prezentat-o pe larg n lucrarea Auditul Public Intern de la funcia de control la funcia de consiliere n cadrul asistenei manageriale ns, de aceast dat, vom ncerca s abordm acest aspect i dintr-un alt unghi, fr a ne contrazice. Astfel, dac se are n vedere faptul c n Romnia noiunea de audit a ptruns relativ recent, iar actele normative care reglementeaz aceast activitate n diferite sectoare ale vieii economico-sociale sunt numeroase i nu exist un organism care s aib abilitatea sau autoritatea necesar s traneze orice disput ce s-ar manifesta n acest domeniu, atunci precizarea din textul legii i anume c are n vedere auditul public intern, devine pe deplin justificat.

n acelai context trebuie analizat i noiunea de audit public extern care definete modul n care Curtea de Conturi a Romniei abordeaz activitatea de audit, de data aceasta extern, la instituiile publice, sub cele trei forme declarate i anume:

1) audit financiar;

19

2) audit de regularitate; 3) audit al performanei. n Romnia, Curtea de Conturi este definit ca Instituia suprem de

control financiar extern asupra modului de formare, de administrare i ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public (art. 1. din Legea de organizare i funcionare a Curii de Conturi nr. 94/1992, republicat, modificat i completat prin Legea nr. 77/2002).

Prin aceasta se reuete delimitarea de auditul financiar pe care l realizeaz Camera Auditorilor din Romnia, care i desfoar activitatea n conformitate cu prevederile O.U.G. nr. 75/01.06.1999, cu modificrile i completrile ulterioare.

n concordan cu prevederile legii, Curtea de Conturi a Romniei are urmtoarele atribuii:

analizeaz calitatea gestiunii financiare din punct de vedere al economicitii, eficienei i eficacitii art. 16 (3);

urmrete calitatea gestiunii economico-financiare, dac prin aceasta se afecteaz drepturile statului, unitilor teritoriale administrative sau instituiilor publice ori se creeaz obligaii n sarcina acestora art. 27 (1-d);

urmrete economicitatea, eficiena i eficacitatea achiziiilor publice art. 27 (1-e).

Obiectivul general al unui audit financiar este acela de a furniza

asigurarea c situaiile financiare examinate sunt complete i ntocmite cu acuratee, iar operaiile economice s-au efectuat n conformitate cu legile i reglementrile relevante n vigoare.

n prefaa Ghidului privind Auditul Performanei elaborat de Curtea de Conturi a Romniei, n cadrul unui proiect finanat de Uniunea European n anul 2003, se afirm c:

,,Auditul performanei constituie, potrivit Standardelor internaionale de audit INTOSAI, o evaluare sau o examinare independent a msurii n care o activitate, un program sau o instituie funcioneaz n mod eficient i eficace, cu respectarea economicitii.

Scopul auditului performanei este acela de a oferi informaii relevante n ceea ce privete maniera de implementare i consecinele activitilor publice.

n acest sens, realitile economico-financiare din Romnia i nu numai, au relevat faptul c, nu constituie o condiie suficient ca banii publici s fie cheltuii conform prevederilor legale, ci acetia trebuie s fie utilizai i n condiii de economicitate, eficien i eficacitate.

20

De remarcat este faptul c, nsi construcia i execuia bugetului de stat consolidat, se bazeaz, n prezent ntr-o msur semnificativ, pe metoda numit buget pe programe, care const n alocarea unor sume de bani (alocaii bugetare) pentru un proiect/program concret, cuantificate cu ajutorul indicatorilor de performan.

S-au prezentat mai sus, dou dintre cele mai importante repere care impun, justific i susin decizia Curii de Conturi a Romniei de a implementa auditul performanei n activitatea curent.

n acest context, avnd i un mandat clar prevzut de actele normative care i guverneaz activitatea, Curtea de Conturi a Romniei a iniiat un proces de implementare a celor mai moderne practici de auditare a performanei utilizate pe plan internaional, venind n ntmpinarea nevoilor societii romneti de a utiliza optim i n condiii de economicitate, eficien i eficacitate fondurile publice, inclusiv fondurile provenite din asistena financiar a Uniunii Europene i a altor organisme sau organizaii internaionale.

Deja, numai din cele prezentate pn aici, au aprut suprapuneri, deoarece i n Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern se afirm c auditul public intern este o activitate funcional independent i obiectiv, care ofer asigurare i consiliere conducerii n ceea ce privete buna gestionare a veniturilor i cheltuielilor publice (indiferent de sursa de finanare).... Totodat, n definirea tipurilor de audit public intern se arat c:

a) auditul de sistem reprezint o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere i control intern, cu scopul de a stabili dac acestea funcioneaz economic, eficace i eficient, pentru identificarea deficienelor i formularea de recomandri pentru corectarea acestora;

b) auditul performanei examineaz dac criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor i sarcinilor entitii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor i apreciaz dac rezultatele sunt conforme cu obiectivele;

c) auditul de regularitate reprezint examinarea aciunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectrii ansamblului principiilor, regulilor procedurale i metodologice care le sunt aplicabile.

Chiar i definirea celor 3 E (economicitate, eficien i eficacitate) este identic n cadrul ambelor abordri i aceasta chiar i prin simplul fapt c au aceleai surse de inspiraie standardele internaionale de audit.

Redm mai jos modul de abordare a auditului performanei de ctre Curtea de Conturi a Romniei, doar din dorina de a aduce n atenia cititorului aspecte sugestive ale faptului c la acest dat nc nu s-au delimitat sferele

21

de cuprindere ale auditului public intern i ale auditului public extern n ara noastr.

Standardele internaionale INTOSAI definesc auditul performanei ca un audit al economicitii, eficienei i eficacitii cu care entitatea auditat utilizeaz resursele n scopul ndeplinirii responsabilitilor sale.

Standardele INTOSAI stabilesc c auditul performanei este: a) Auditul economicitii activitilor administrative n raport cu

principiile i practicile unui management performant; b) Auditul eficienei utilizrii resurselor umane, financiare, a altor

resurse, incluznd examinarea sistemelor informaionale, a modului de msurare i urmrire a indicatorilor de performan, precum i a procedurilor urmate de entitatea auditat pentru remedierea deficienelor identificate;

c) Auditul eficacitii performanei referitoare la ndeplinirea obiectivelor entitii auditate i auditul impactului efectiv al activitii entitii n comparaie cu impactul planificat al acesteia.

n practic, pot exista situaii cnd auditul financiar poate include elemente de auditare a performanei unor aciuni i programe sau chiar a ntregii activiti a instituiei publice. n asemenea cazuri clasificarea auditului va depinde de scopul principal al acestuia. Un audit al performanei poate fi un audit al economicitii, eficienei i eficacitii, o combinaie a dou dintre acestea sau poate fi un audit complet ce nglobeaz toate cele trei componente.

Auditul performanei analizeaz dac banii publici au fost bine cheltuii, examinndu-se n principal msurile ntreprinse de entitile auditate cu privire la respectarea principiilor economicitii, eficienei i eficacitii, cunoscute fiind ca cei trei E, de asemenea, auditul performanei poate implica examinarea direct a performanei realizate.

Acest tip de audit solicit adesea auditorului examinarea rezultatelor din punctul de vedere al economicitii, eficienei i eficacitii, folosind raionamentul su profesional.

Msurarea performanei rezultatelor n raport cu obiectivele propuse n concordan cu cei 3 E constituie o necesitate pentru managerii de la toate nivelele.

n general, auditul performanei ncearc s rspund la dou ntrebri de baz i anume:

s-a lucrat n mod corect? s-a fcut ceea ce trebuia? Prima ntrebare se refer n principal la furnizorul de servicii. Ne

intereseaz dac deciziile politice au fost implementate corespunztor. n acest caz auditorul urmrete s cunoasc dac executivul a respectat

22

reglementrile i cerinele strategiei stabilite sau opereaz n concordan cu buna practic n domeniu .

Sfera de examinare a auditorilor se extinde dac se continu cu a doua ntrebare, respectiv dac s-a fcut ceea ce trebuia sau altfel spus, dac au fost ntreprinse msurile stabilite. Acest tip de ntrebare se refer la eficacitatea sau impactul activitilor desfurate de entitate n vederea realizrii obiectivelor societii. Auditorul performanei poate de fapt s constate c una din msurile alese este ineficient. Atunci cnd, efectund un audit al performanei, auditorul ncepe s se ntrebe dac un angajament public este n totalitate fezabil, el va trebui totui s fie precaut i s nu-i depeasc mandatul i obiectivele stabilite prin extinderea procedurilor de examinare n zona politicului.

Conform Ghidului amintit mai sus, n practic, n activitatea de realizare a auditului performanei, se utilizeaz definiiile celor 3 E recunoscute pe plan internaional, dup cum urmeaz:

Economicitatea reprezint msura n care se asigur minimizarea costului resurselor utilizate ntr-o activitate, fr a compromite realizarea n bune condiii a obiectivelor declarate ale acesteia (calitatea acesteia).

n efectuarea auditului performanei, o problem central este aceea dac resursele au fost alocate, administrate i utilizate cu economicitate.

Economicitatea se refer i la buna administrare a banului public. Diferena dintre buna administrare i risip este o chestiune de

raionament al auditorului, care presupune stabilirea unei evaluri externe. EEffiicciieennaa rreepprreezziinntt rraappoorrttuull ddiinnttrree rreezzuullttaatteellee oobbiinnuuttee ii rreessuurrsseellee

uuttiilliizzaattee ppeennttrruu oobbiinneerreeaa aacceessttoorraa.. Eficiena poate fi exprimat ca fiind raportul dintre ieiri (outputs) sub

forma bunurilor, serviciilor i a altor rezultate i resurse/intrri (inputs), utilizate pentru producerea lor.

n cazul n care rezultatul raportului este egal sau mai mare dect 1, situaia este favorabil.

O activitate eficient maximizeaz rezultatele obinute cu aceeai cantitate de resurse sau minimizeaz resursele pentru un rezultat stabilit. n consecin, n efectuarea cheltuielilor se va avea n vedere obinerea unor rezultate maxime i de calitate corespunztoare.

n cazul unui audit al eficienei, subiectul central l reprezint examinarea resurselor utilizate.

De aceea, problema principal o constituie utilizarea optim a resurselor sau, cu alte cuvinte, dac rezultatele activitii desfurate, care corespund din punct de vedere cantitativ i calitativ ateptrilor noastre, ar fi putut fi obinute cu resurse mai puine.

23

ntrebarea care se pune n cazul eficienei, este se obine n urma aciunilor ntreprinse rezultatul optim din punct de vedere al calitii i cantitii?, se refer la raportul dintre calitatea i cantitatea de bunuri i servicii furnizate, respectiv costul resurselor utilizate pentru obinerea acestora.

Auditul eficienei poate fi efectuat i prin compararea unor activiti similare realizate n perioade de timp diferite.

De asemenea, auditul eficienei se poate realiza prin raportarea la anumite standarde specifice, iar n cazul n care problemele sunt complexe i nu exist standarde, examinrile se efectueaz pe baza celor mai bune informaii i argumente disponibile.

Eficacitatea const n gradul de ndeplinire a obiectivelor declarate ale unei activiti i relaia dintre impactul dorit i impactul efectiv realizat.

Eficacitatea poate fi exprimat ca raport ntre rezultatele obinute pentru o activitate dat i rezultatele programate.

Potrivit Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern, definirea celor 3E este urmtoarea:

economicitate minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activiti, cu meninerea calitii corespunztoare a acestor rezultate;

eficacitate gradul de ndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare dintre activiti i raportul dintre efectul proiectat i rezultatul efectiv al activitii respective;

eficien maximizarea rezultatelor unei activiti n relaie cu resursele utilizate.

Cu meniunea c asupra modului cum se preconizeaz s se transpun n practic auditul performanei de ctre auditul intern vom reveni ntr-un alt capitol al prezentei lucrri, ne oprim aici cu prezentarea n paralel a celor dou tipuri de audit public prin prisma celor 3 E.

O alt zon de posibile suprapuneri o reprezint sistemele de control intern din cadrul instituiilor publice, care fac obiectul analizei specializate att a auditorilor interni ct i a auditorilor Curii de Conturi.

Conform legii, ministerele i unitile subordonate au n responsabilitatea lor organizarea i monitorizarea modului de funcionare a sistemului de control intern.

Pornind de la aceasta, o sarcin important a auditorilor performanei este aceea de a verifica dac a existat o preocupare constant n aceast direcie. Indiferent ce tip de audit abordeaz, reprezentanii Curii de Conturi au permanent n atenie sistemul de control intern al entitii auditate, inclusiv auditul public intern, ca parte integrant a acestui sistem.

24

Pe de alt parte, auditul intern are ca scop principal evaluarea sistemului de control intern cruia, printr-o abordare metodic i sistematic, ncearc s-i afle punctele slabe i s ajute managementul n gsirea celor mai adecvate ci de mbuntire a acestuia, fapt ce-i va permite s obin un grad de asigurare sporit cu privire la realizarea obiectivelor organizaiei.

Dac din punctul de vedere al specialitilor n domeniul auditului putem admite c, la o analiz temeinic se pot identifica anumite posibiliti de delimitare a celor dou abordri ale auditului performanei, din puctul de vedere al entitilor auditate confuzia este mare i datorit faptului c att auditul public intern ct i auditul public extern este privit ca un audit extern organizaiei respective. Acest aspect este posibil datorit modului de organizare a auditului public intern i anume la cel mai nalt nivel, conferindu-i-se, astfel, independena funcional, cerut de lege, fa de structurile auditate.

Deosebit de interesant pentru acest aspect al abordrii auditului public extern de ctre Curtea de Conturi ni se pare punctul de vedere exprimat de experii Uniunii Europene n Manualul de curs Audit de Sistem, elaborat cu ajutorul fondurilor oferite Romniei prin Proiectul Phare RO2002/000.586.03.04.13.

Potrivit analizei efectuate de acetia, Curtea de Conturi este instituia suprem care exercit control financiar ex-post asupra modului de formare, administrare i utilizare a resurselor financiare ale statului i sectorului public, precum i asupra gestionrii patrimoniului public i privat al statului i asupra administrrii unitilor teritoriale. De asemenea, Curtea de Conturi analizeaz calitatea gestiunii financiare din punct de vedere al economicitii, eficienei i eficacitii acesteia.

Din aceast perspectiv, abordarea se aseamn foarte mult cu cea a auditului public intern.

Deosebirile ncep s apar cnd se vorbete de funciile auditului exercitat de Curtea de Conturi. Astfel, principala responsabilitate a acesteia este s verifice:

conturile generale anuale de execuie a bugetului de stat; contul anual de execuie al bugetului asigurrilor de stat; contul anual de execuie al bugetelor locale; contul anual de execuie al fondurilor speciale; conturile fondurilor de trezorerie; raportul anual privind datoria public a statului i situaia garaniilor

guvernamentale pentru credite interne i externe primite de alte persoane juridice.

25

n exercitarea acestei sarcini prevzute n art. 5 din Ordonana de Urgen nr. 43/14.06.2006 i pe baza propriului program de control, Curtea de Conturi verific n timpul anului bugetar i la finalul acestuia:

conturile de administrare a banilor publici, a altor valori i a bunurilor materiale publice;

conturile de execuie a numerarului bugetelor publice; conturile de execuie a subveniilor i mprumuturilor bugetare

pentru investiii acordate beneficiarilor, alii dect instituiile publice; bilanurile i conturile de execuie ale ordonatorilor de credite

bugetare i ale administratorilor care gestioneaz fonduri supuse regimului bugetului public;

conturile operaiilor cu privire la datoriile publice. Exercitnd controlul asupra persoanelor juridice prevzute la art. 3. din O.U.G. nr. 43/14.06.2006 i anume:

statul i unitile administrativ-teritoriale, n calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile i instituiile lor publice, autonome sau nu;

Banca Naional a Romniei; regiile autonome; societile comerciale la care statul, unitile administrativ-

teritoriale, instituiile publice sau regiile autonome dein, singure sau mpreun, integral sau mai mult de jumtate din capitalul social;

organismele autonome de asigurri sociale sau de alt natur, care gestioneaz bunuri, valori sau fonduri, ntr-un regim legal obligatoriu, n condiiile n care prin lege sau prin statutele lor se prevede acest lucru,

Curtea de Conturi are n principal n vedere: corectitudinea i realitatea bilanurilor i a contului de profit i

pierderi; descrcarea de obligaiile financiare fa de buget sau de alte

fonduri stabilite prin lege; utilizarea fondurilor alocate de alt buget sau din fonduri speciale,

conform unui scop prestabilit; calitatea gestiunii economice i financiare, dac afecteaz

drepturile statului, ale unitilor administrativ teritoriale sau ale instituiilor publice sau dac acestora le sunt imputate obligaii;

economicitatea, eficiena i eficacitatea achiziiilor publice.

26

CAPITOLUL III

AAUUDDIITTUULL DDEE SSIISSTTEEMM

Abordrile auditului difer n funcie de anumii factori, cu ar fi: 1. Maturitatea gestionrii riscurilor n organizaii; 2. Natura ariei examinate; 3. Experiena, competena i disponibilitatea resurselor de audit; 4. Nevoile conducerii la vrf. Urmtoarea diagram demonstreaz ce abordare este potrivit n

funcie de maturitatea gestionrii riscurilor n organizaii. Gestiunea riscurilor un proces continuu

(sursa: Auditul de sistem curs avansai, Nigel Freeman, Bucureti, 2005)

Maturitatea gestionrii riscurilor ntr-o organizaie

accent pe comand i control

gestiune a riscurilor

complet integrat

contientizarea i nelegerea

gestiunii riscurilor

sisteme i procese n care conducerea

folosete riscul n conceperea

regimului de control

nu exist audit, ci inspecie i

control ex-ante

verificarea tranzaciilor financiare

audit de sistem al ntregii activiti

audit de sistem pe baz de riscuri

n toat organizaia,anumite servicii de consultan

audit pe baz de riscuri, servicii

de consultan incluse

Accent pe conformitate/control Holistic Riscuri majore (conformitate

i performan)

27

Abordarea auditului

Aa cum se precizeaz i n subcapitolul rezervat Guvernanei corporative, auditul de sistem pornete de la ideea c fiecare organizaie poate fi perceput ca un singur sistem, care lucreaz pentru atingerea obiectivelor, iar fiecare parte component a acesteia va putea fi privit ca un subsistem, care contribuie la rndul su la realizarea ntregului.

Este deosebit de interesant modul de abordare a organizaiilor de ctre experii n audit intern ai Uniunii Europene, n sensul c managerii trebuie s aib permanent n atenie o secven logic, reprezentat prin:

OBIECTIVE RISCURI ASOCIATE CONTROALE INTERNE ASIGURARE

Astfel, fiecare organizaie, inclusiv cele din sectorul public, este nfiinat pentru aducerea la ndeplinire a unor obiective bine definite. Obiectivele, att cele generale ct i cele specifice (de linie), pot fi atinse ntr-o anumit msur, n funcie de maturitatea gestionrii riscurilor asociate acestora. Cu alte cuvinte, pentru fiecare obiectiv trebuie identificate toate fenomenele care ar putea conduce la nerealizarea acestuia n condiii de eficien, economicitate, eficacitate i echitate social.

Odat identificate riscurile poteniale urmeaz ca managementul (att cel de top ct i cel de linie) s dispun msuri de implementare ale tuturor formelor de control intern adecvate pentru a mpiedica materializarea riscurilor asociate.

Toate aceste aciuni trebuie ntreprinse de manageri n procesul de gestionare a riscurilor, n scopul obinerii unei asigurri rezonabile, cu privire la modul de atingere a obiectivelor stabilite la fiecare nivel al organizaiei.

Rolul auditului public intern este acela care rezult chiar din definiia consfinit de actele normative incidente, i anume de a efectua o evaluare independent, printr-o abordare sistematic i metodic, asupra primelor trei componente ale secvenei logice prezentate, n scopul oferirii de asigurri i consiliere cu privire la sistemul de control intern ataat obiectivelor organizaiei.

Auditul intern are responsabilitatea de a furniza asigurarea privind organizaia n ansamblu (ntreaga sfer de activitate a auditului intern). Acest lucru poate fi realizat n practic derulnd o singur misiune de audit de mare amploare, dar numai la organizaii cu un domeniu restrns de activitate, i prin alocarea unor resurse considerabile din partea responsabililor auditului public

28

intern. n practic, misiunile de audit public intern abordeaz organizaiile secvenial, prin planificarea acestora pe baza analizei riscurilor asociate principalelor activiti ce se desfoar n organizaiile din sfera lor de responsabilitate. Auditul va oferi asigurare privind sistemul de ansamblu analiznd elementele componente (subsistemele) n cadrul unor misiuni specifice. Acestea sunt derulate pe o perioad, care n prezent este limitat la 3 ani (Legea nr. 6727/2002, privind auditul public intern), iar rezultatele obinute sunt coroborate astfel nct s se contureze asigurarea ce poate fi dat la nivel de ansamblu.

Un subsistem poate fi definit ca un ansamblu de elemente, activiti,

resurse etc., ce conlucreaz ntr-un mod prestabilit, pe baza unor proceduri i procese definite, la atingerea obiectivelor sau rezultatelor propuse.

INTRARE PROCES REZULTAT (OBIECTIV) Aadar, fiecare sistem trebuie s aib un scop sau un obiectiv clar

stabilit. Acesta trebuie s fie SMART (detept), adic: Specific; Msurabil (cantitate, calitate, cost, timp); Realizabil (appropriate); Realist; Fixat n timp. Acesta trebuie, de asemenea, s contribuie n mod eficace la atingerea

obiectivelor generale ale organizaiei i s fie compatibil (armonizat, nu n opoziie) cu alte sisteme ale organizaiei. n acest sens subsistemele organizaiei trebuie s conlucreze (la nivel de organizaie), altfel este pus n pericol succesul organizaiei ca ansamblu.

Sistemul trebuie s aib att intrrile potrivite, dar i procesele sau procedurile adecvate pentru a-i putea atinge obiectivele. Ele trebuie s se alinieze bunelor practici pentru acea activitate, altfel fie obiectivul nu va fi atins deloc, fie nu va fi atins n cel mai economic, eficient, eficace i echitabil mod.

Aa cum artam n introducerea la prezenta lucrare, la nivelul instituiilor centrale, exist nc probleme de percepie a organizaiilor ca sisteme, managementul riscurilor fiind, nc n faza de pionierat. Din analiza diagramei privind maturitatea gestionrii riscurilor ntr-o organizaie, prezentat anterior, putem afirma c n ara noastr, organizaiile publice se afl ntr-o etap de tranziie de la stadiul contientizrii i nelegerii gestiunii riscurilor la cel al folosirii analizei riscurilor n conceperea sistemelor de control

29

intern, iar prin prisma auditului au aprut i misiunile de consultan, ca urmare a reglementrilor recent adoptate n acest sens.

La momentul actual, n domeniul auditului public intern se fac eforturi susinute pentru trecerea de la auditul centrat pe verificarea respectrii regularitii tranzaciilor, a conformitii activitilor cu legea, pe protejarea activelor, la auditul de sistem, prin adugarea la cele amintite a analizelor privind atingerea obiectivelor n condiii de economicitate i eficacitate, a celor ce vizeaz fiabilitatea informaiilor, att de natur financiar contabil ct i de natur operaional.

n fapt, n opinia specialitilor, un audit de sistem complet va aborda att elemente specifice regularitii, conformitii activitilor cu actele normative care le reglementeaz, cu standardele sau bunele practici n domeniile analizate, ct i elemente ce in de performan, deoarece nu se poate vorbi de sisteme performante n condiiile n care exist iregulariti, neconformiti, prejudicieri ale patrimoniului.

Un audit de sistem complet i corect abordat ar trebui s aib n vedere sistemele n ansamblul lor (n cazul nostru fiecare organizaie component a Ministerului Administraiei i Internelor) i n final s poat concluziona n ce msur instituia central, la nivelul creia este organizat auditul, i realizeaz obiectivele care-i revin din planul de guvernare.

Aa cum precizam la nceputul acestui capitol, abordarea pe ansamblu a ministerului reprezint o aciune dac nu imposibil, cel puin greu de ralizat, astfel nct considerm c modalitatea cea mai eficient, n aceast etap de dezvoltare att a managementului ct i a auditului la nivelul instituiilor publice, este aceea de a audita subsistemele pe care le reprezint funciile suport ale organizaiilor care fac parte din ministerul nostru, astfel nct s se creeze premisele pentru ca la sfritul unui an s se poat oferii conducerii ministerului o opinie fundamentat cu privire la subsistemele auditate, o opinie care s exprime msura n care aceste subsisteme au contribuit la realizarea obiectivelor generale i specifice ale instituiei n ansamblul ei.

Baza auditului de sistem o reprezint analiza aprofundat a ceea ce reprezint cu adevrat un sistem i anume intrrile, procesele i rezultatele (obiectivele).

Analiza trebuie s ofere rspunsuri cu privire la conceperea i punerea n aplicare a sistemelor potrivite, n concordan cu bunele practici i c, deopotriv, acestea funcioneaz la parametrii concepui.

De reinut c personalul de conducere (att cel de top ct i cel de linie) are nevoie de anumite instrumente de control pentru a se asigura c au

30

conceput i pus n aplicare sistemele potrivite, i de alte instrumente de control pentru a se asigura c ele funcioneaz aa cum au fost concepute.

Dac rspunsul la oricare dintre cele de mai sus este NU sau doar PARIAL, acest lucru va pune n pericol atingerea obiectivelor n cel mai bun mod.

Efectele sau consecinele unei vulnerabiliti se vor manifesta singure (se vor regsi) n REZULTAT (OBIECTIV).

Cauzele vulnerabilitii vor fi exprimate tocmai de rspunsurile obinute la ntrebrile anterioare. n situaia n care aceste rspunsuri nu relev direct cauzele profunde care au generat starea de fapt constatat, se va adncii analiza sistemelor de control ataate obiectivelor auditate, pn cnd se vor obine rspunsurile relevante.

Gravitatea problemei va depinde de importana riscului (impact i probabilitate).

Auditul sistemelor urmrete (evalueaz) toate aspectele de mai sus, pe baza unei metodologii sistematice i metodice (n conformitate cu standardele internaionale).

31

CAPITOLUL IV

OORRGGAANNIIZZAAIIAA II OORRGGAANNIIZZAARREEAA.. CCOONNCCEEPPTTEE FFUUNNDDAAMMEENNTTAALLEE

4.1. Organizaia

4.1.1. Organizaia ca entitate generic Organizaia este rezultatul unui proces de organizare a unui grup de

oameni, avnd ca scop realizarea unor obiective comune, care prin anvergur i complexitatea lor nu pot fi realizate de ctre o singur persoan. Organizaia este o creaie uman care s-a dezvoltat, n special odat cu revoluia industrial, din nevoia de a se produce bunuri n cantiti mult mai mari dect puteau s fac meteugarii n micile lor ateliere. Tehnologia propulsat la scar industrial, prin inventarea mainilor cu abur, a generat cmpul gravitaional de atracie al muncitorilor i a impus noi cerine n organizarea produciei.

Dezvoltarea economic a societii a generat continuu noi organizaii, astfel c astzi se poate spune c societatea este o reuniune de organizaii. La limit se poate spune c societatea constituie o organizaie de organizaii. Aa cum afirm Druker, aproape fiecare cetean dintr-o ar dezvoltat este un angajat al unei organizaii. Pentru el, organizaia nseamn ansa de a obine un loc de munc i un salariu, adic ansa mplinirii profesionale i sociale.

Pentru a nelege mai bine o serie de contribuii la dezvoltarea managementului modern, organizaia poate fi considerat ca fiind o entitate funcional, nfiinat cu scopul explicit de realizare a unor obiective specifice, prin care s se creeze valoare i s se satisfac unele cerine sociale. Aceasta nseamn c organizaia reprezint o entitate generic, capabil s reprezinte att firmele generatoare de profit, ct i diversele fundaii i asociaii care sunt prin statutul lor non-profit. n acest context, atunci cnd se vorbete despre management, fr a se face referin n mod special la o firm sau instituie public, se folosete conceptul de management organizaional.

Dac se coboar la originea semantic a conceptului de organizaie, se ajunge la grecescul organon, care nseamn unealt sau instrument. Evident,

32

la vremea respectiv o unealt nu putea fi dect material, sub forma unui obiect astfel proiectat nct s permit realizarea unei anumite lucrri. Cu timpul, noiunea de unealt a cptat valene imateriale, ca fiind folosit deopotriv pentru universul obiectelor materiale i pentru cel al obiectelor virtuale.

Dinamica semantic a conceptului de organizaie i diferitele perspective din care acesta a fost folosit de specialiti au condus, n mod natural, la formularea unui adevrat spectru de definiii, din care spicuim cteva:

A. Etzioni: Organizaiile sunt uniti sociale (sau grupri umane) construite n mod intenionat pentru a urmri obiective specifice.

E. H. Schein: O organizaie reprezint coordonarea planificat a activitilor unui numr de oameni pentru realizarea unor scopuri sau eluri comune, explicite, prin diviziunea muncii i activitii i printr-o ierarhie de autoritate i responsabilitate.

M. Vlsceanu: O organizaie este un sistem structurat de interaciune a oamenilor n scopul realizrii unor obiective comune i specifice.

n aceast ultim definiie, prin introducerea cuvntului structurat se dorete a se specifica faptul c este vorba de o entitate funcional, formal, cu scopuri explicite i cu o delimitare precis a normelor, poziiilor, rolurilor sau relaiilor dintre membrii organizaiei. ntr-o astfel de entitate structurat organizatoric i funcional exist o serie de reguli scrise i nescrise care fac posibil distribuia de putere decizional i de responsabilitate, n vederea direcionrii eforturilor de realizare a obiectivelor specifice. Indiferent de modul n care au fost formulate definiiile de mai sus, se poate spune c organizaia este un sistem care se caracterizeaz printr-o anumit structur funcional i un anumit proces prin care se realizeaz anumite obiective comune i specifice. n aceast perspectiv raionalist de abordare a organizaiilor se accentueaz funcia lor de transformare a mrimilor de intrare n mrimi de ieire, care satisfac prin valoarea nou creat anumite cerine sau nevoi sociale.

4.1.2. Modele organizaionale Unii autori consider c, prin abordarea unei perspective raionaliste,

organizaiile sunt vzute ca nite maini proiectate s realizeze anumite sarcini prestabilite. Este o viziune forat restrictiv, deoarece conceptul de sistem nu se reduce la cel de main, iar logica formal nu face dect s expliciteze relaiile de interdependen existente la nivelul structurii funcionale i al procesului. Totui, modelul mecanic de organizare i funcionare a

33

organizaiilor birocratice a fost indus de impactul copleitor al mainilor asupra vieii sociale. Spre deosebire de relaiile aproape haotice i ntmpltoare dinte oamenii dintr-o comunitate, relaiile dintr-o organizaie au fost construite pe baza unei gndiri deterministe, focalizat pe procesul de producie a bunurilor i serviciilor. n condiiile unui mediu extern static, modelul mecanic este funcional i a constituit baza argumentativ pentru teoria birocraiei eficiente a lui Weber. ns, n condiiile unui mediu extern dinamic, modelul mecanic devine neeficient i rezistent la schimbare. Este un model care se deprteaz foarte mult de realitatea social.

Abordrile organizaionale mai noi folosesc modelele de sistem naturale deschise, respectiv de organisme bazate pe metafore biologice. Avantajul unei astfel de abordri const n lrgirea contextului de analiz funcional. Organizaia este considerat ca un sistem deschis spre mediul nconjurtor, respectiv, aflat ntr-un permanent schimb de fluxuri materiale, energetice, financiare, informaionale i umane cu acesta. Mediul nconjurtor acioneaz asupra organizaiei prin diverse mecanisme, cu consecine care pot fi att pozitive ct i negative pentru viaa ei. Problema fundamental a organizaiei este una existenial, de supravieuire i de adaptare continu la cerinele mediului. n aceast viziune, organizaia este privit ntr-o perspectiv dinamic, de adaptare permanent la mediu printr-un proces continuu de schimbare.

Este interesant de amintit aici i viziunea lui Druker. El consider c termenul de organizaie a devenit unul uzual, pierzndu-i din puterea i mistica lui. Astfel, organizaia este o creaie uman specializat, definit n mod formal prin misiunea ei: o organizaie este un grup uman, compus din specialiti lucrnd mpreun la o sarcin comun spre deosebire de societate, comunitate sau familie agregri sociale tradiionale, organizaia nu-i gsete fundamentul i scopul proiectrii ei nici n natura psihologic a fiinei umane, nici n necesitatea biologic. Cu toate acestea dei este o creaie uman, ea este destinat s reziste poate nu pentru totdeauna, dar pentru o considerabil perioad de timp.

O alt idee interesant argumentat de acelai Druker este aceea c organizaia poate fi considerat un destabilizator social. n timp ce familia, comunitatea i societatea sunt toate instituii conservatoare, n sensul misiunii lor de meninere a unui anumit sistem de valori culturale i comportamentale, organizaia este construit pe ideea de schimbare i inovare. Integrate la nivelul societii, organizaiile devin astfel surse ale schimbrii i inovrii sociale. Implicaia cea mai important a acestui raionament este c fiecare organizaie, prin nsi structura sa, trebuie s-i fundamenteze orice tip de construcie pe ideea de management al schimbrii.

34

O organizaie se caracterizeaz printr-un mediu intern, un mediu extern i o interfa funcional ntre cele dou medii. Fiind un sistem deschis, putem vorbi despre existena unor fluxuri de intrare n sistem i a unor fluxuri de ieire din sistem. Mediul intern se caracterizeaz prin existena unui cmp de fore generalizate i a unui proces de transformare a mrimilor de intrare n mrimi de ieire.

Mediul extern se caracterizeaz prin existena unui cmp de fore generalizate, care acioneaz n mod continuu asupra organizaiei, la interfaa cu mediul intern. Aceste fore pot fi suficient de puternice pentru a pune n pericol existena organizaiei. Pentru a supravieui se impune realizarea unui echilibru dinamic la interfaa dintre mediul intern i mediul extern al organizaiei.

Mediul extern Materiale Produse Finane Servicii Resurse umane Deeuri Cunotine Cunotine Interfa

Reprezentarea schematic a unei organizaii Atunci cnd forele generalizate existente n mediul extern organizaiei

sunt mai puternice dect forele din interiorul ei, organizaia intr n declin i dac nu se iau msuri de adaptare, ea intr n faliment.

4.2. Organizarea

4.2.1. Structura funcional. Funciile organizaiei Termenul de organizare l folosim att de frecvent nct viaa noastr

de fiecare zi ar deveni mult mai srac dac ar fi s renunm la el. Ne organizm timpul de lucru, timpul liber, activitile dintr-o sptmn, ntlnirile de afaceri, ntlnirile cu prietenii, crile din bibliotec, fiierele de lucru din

Mediul intern

35

calculator etc. Prin aceasta punem ordine i reducem entropia asociat structurii pe care o organizm. Organizarea s-a dezvoltat ca o necesitate pentru a crete eficiena i calitatea muncii. Conform legii entropiei generalizate, sistemele tind n mod natural s evolueze spre stri tot mai dezorganizate, fiecare nou stare fiind caracterizat printr-o entropie mai mare dect precedenta stare. La limit, se ajunge la starea de haos, cnd entropia devine maxim.

Prin procesul de organizare se genereaz ordine structural i funcional, scade entropia i crete eficiena muncii. ntr-o ntreprindere, organizarea se refer n mod deosebit la dou aspecte: organizarea structurii administrative i organizarea structurii funcionale. Cele dou structuri organizatorice se condiioneaz reciproc, dar nu n mod determinist. Aceasta nseamn c pentru aceeai structur administrativ putem avea mai multe structuri funcionale i invers, pentru realizarea aceleiai structuri funcionale pot fi concepute mai multe variante de structuri administrative.

Acest aspect este foarte important, deoarece el permite ca pentru orice ntreprindere s existe mai multe variante de structuri administrative i structuri funcionale posibile, care pot fi optimizate astfel nct s se realizeze o organizare structural i funcional ct mai eficient. Acest rezultat este important i pentru instituiile publice, deoarece el permite s se acioneze asupra organigramelor iniiale date prin actul de constituire i s se realizeze structuri organizatorice performante.

Organizarea este un proces dinamic. Odat realizate structura administrativ i structura funcional a unei organizaii, acestea nu trebuie considerate rigide i imuabile, ci ntr-un proces dinamic, n sensul c se pot modifica oricnd este nevoie pentru a permite organizaiei o adaptare permanent la cerinele mediului extern competitiv sau la cerinele cmpului de fore politice care stabilesc misiunea i obiectivele organizaiei.

Organizarea se refer la modul n care se descompun progresiv procesele de munc dintr-o organizaie, n componente funcionale din ce n ce mai mici, se realizeaz de ctre angajai prin procesarea resurselor disponibile i apoi se integreaz sub forma produselor i serviciilor destinate consumatorilor. n viziunea autorilor Nicolescu i Verboncu organizarea const n stabilirea i delimitarea proceselor de munc fizic i intelectual a componentelor acestora (micri, timpi, operaii, sarcini etc.), precum i gruparea lor pe posturi, formaii de munc, compartimente etc. corespunztor anumitor criterii manageriale, economice, tehnice i sociale, n vederea realizrii n cele mai bune condiii a obiectivelor previzionate.

36

Organizarea poate avea ca anvergur ntreaga organizaie sau numai o component a ei. Ea este o funcie generic a managementului, n sensul c reduce entropia unui proces prin structurarea i ordonarea lui, oricare ar fi procesul de munc respectiv i nivelul la care se realizeaz. Atunci cnd se organizeaz un proces sau o activitate component a lui, se trece de la mediul continuu i comportamentul haotic, la un mediu structurat i un comportament reglementat printr-o serie de proceduri. Prin organizare se creeaz condiiile necesare pentru implementarea deciziilor i realizarea obiectivelor organizaionale. Totodat, desfurarea proceselor se face n mod programat i controlabil.

Organizarea este o funcie managerial care poate genera un numr infinit de soluii teoretice. n practic, se ncearc obinerea unei soluii optime, dar de cele mai multe ori se accept o soluie suficient de bun, care s satisfac cerinele de contingen ale mediului intern cu cele ale mediului extern. Organizarea are ca finalitate realizarea a dou structuri fundamentale: o structur funcional i o structur organizatoric. Cele dou structuri se coreleaz, dar nu se condiioneaz n mod univoc. Cu alte cuvinte, pentru o structur funcional pot exista mai multe structuri organizatorice, iar o structur organizatoric poate genera mai multe structuri funcionale. Managementul ca tiin, ncearc s gseasc cea mai bun corelare dintre cele dou structuri i integrarea lor n funcionalitatea organizaiei. Structura funcional i cea organizatoric nu sunt rigide i nici intransformabile. Exist o anumit dinamic a lor n timp, ca o reacie necesar de adaptare la schimbrile produse n mediul extern al organizaiei.

Orice organizaie are o structur funcional generic, n sensul c ntreg spectrul de activiti se poate descompune pe baza criteriului de omogenitate n urmtoarele categorii:

activiti de cercetare dezvoltare; activiti de producie; activiti comerciale; activiti financiar-contabile; activiti de personal, toate acestea putnd fi considerate funcii sau funciuni. Fiecare dintre funciile menionate se pot descompune n mai multe

activiti. La rndul ei o activitate se poate descompune n mai multe atribuii. Continund aceast descompunere de sus n jos, unii autori consider atribuia ca un agregat de sarcini: sarcina reprezint o component de baz a unui proces de munc complex sau un proces de munc simplu ce contribuie la realizarea unui obiectiv individual, care, de regul, se atribuie spre realizare unei singure persoane. (Nicolescu i Verboncu)

37

La descompunerea atribuiilor n sarcini se au n vedere calificarea, cunotinele, deprinderile i aptitudinile angajailor. Deoarece sarcinile se raporteaz la persoane, ele au o anumit autonomie funcional. Important de subliniat este faptul c aceast descompunere nu este standardizat, ea depinznd de contextul operaional al organizaiei. ntr-o organizaie unic, procesul de descompunere este foarte redus, fiecare angajat fiind ncrcat cu ct mai multe sarcini i activiti, indiferent dac acestea sunt omogene sau neomogene.

ntr-o organizaie mare, procesul de munc se descompune n componente ct mai mici, care se distribuie apoi angajailor. Totodat, ntr-o organizaie dinamic, apt de a se adapta continuu cerinelor impuse de mediul extern, descompunerea proceselor de munc n componente tot mai mici se modific n timp. De aceea este important de reinut procesul generic de descompunere al muncii n entiti omogene ct mai mici i nu definirea rigid i cantitativ a acestor entiti.

Personal

Funcia Comercial

Cercetare dezvoltare

Producie Funcia Comercial

Resurse, servicii

Pro- duse

Financiar contabil

Organizaia

Funciile organizaiei

4.2.1.1. Funcia de cercetare dezvoltare Aceast funcie integreaz activitile care au ca scop generarea de noi

cunotine i idei privind procesul de producie i implementarea lor. Inovarea constituie una dintre cele mai puternice strategii competitive pentru organizaii (firme). Nicolescu i Verboncu, consider c prin funciunea de cercetare-dezvoltare se desemneaz ansamblul activitilor desfurate n ntreprindere, prin care se concepe i implementeaz procesul tiinifico-tehnic.

38

Descompunerea acestei funcii n componente procesuale poate conduce la activiti de previzionare, de cercetare, dezvoltare i inovare, de implementare i evaluare a rezultatelor.

n cadrul activitii de previzionare se elaboreaz politicile i strategiile firmei, se definesc obiectivele firmei pentru viitorul imediat n domeniul cercetrii, dezvoltrii i inovrii. Dac descompunem i activitatea de previzionare ajungem la o serie de atribuii, cum sunt: elaborarea prognozelor, elaborarea proiectelor de dezvoltare strategic i tactic, analiza capacitilor de producie, analiza tendinelor de progres din mediul extern.

Pentru instituiile publice, care nu se afl ntr-un mediu competitiv, funcia de cercetare-dezvoltare are rolul de a promova noi idei privind adaptarea continu a acestor organizaii i a serviciilor oferite la cerinele beneficiarilor. Funcia de cercetare-dezvoltare apare mai puin necesar la instituiile publice dect la firme, dar ea nu trebuie ignorat.

4.2.1.2. Funcia de producie Cnd Fayol a definit aceast funcie, firmele aveau ca misiune

satisfacerea cerinelor consumatorilor cu produse industriale. Producia reprezenta practic legea existenial a firmei i de aici importana deosebit care s-a acordat acestei funcii. n literatura de specialitate, aceast funcie se definete ca fiind ansamblul proceselor de munc din cadrul ntreprinderii prin care se transform obiectele muncii n produse finite, semifabricate i servicii i se creeaz nemijlocit condiii tehnico-materiale, organizatorice i de deservire necesare desfurrii fabricaiei n bune condiii. (Nicolescu i Verboncu). Generaliznd, se poate considera c prin aceast funcie se proceseaz intrrile care urmeaz s satisfac cerinele consumatorilor. ntr-o economie bazat pe cunoatere, informaiile i cunotinele devin deopotriv intrri i ieiri.

Funcia de producie se poate descompune ntr-o serie de activiti, care depind prin natura lor de specificul proceselor de execuie. Generic se pot considera urmtoarele activiti mai importante: programarea, lansarea i urmrirea produciei; fabricaia sau exploatarea; controlul proceselor i rezultatelor acestora; ntreinerea i repararea utilajelor; realizarea unor procese secundare de tip suport.

Pentru instituiile publice, funcia de producie integreaz acele activiti care conduc n final la realizarea serviciilor acestor instituii.

Realizarea acestei funcii constituie pivotul ntregii activiti din organizaie, deoarece prin ea se realizeaz obiectivele propuse. Ar fi ns o greeal managerial ca, n raport cu aceast funcie, celelalte funcii s fie tratate n mod superficial.

39

4.2.1.3. Funcia comercial Aceast funcie cuprinde activitile care contribuie la realizarea

conexiunilor i a fluxurilor operaionale dintre organizaie i mediul ambiant. Ea se realizeaz n dou sensuri: dinspre mediu spre organizaie i invers, dinspre organizaie spre mediul extern. n primul caz, funcia realizeaz aprovizionarea cu resurse materiale, energetice, financiare i informaionale organizaia. n cel de-al doilea caz funcia realizeaz desfacerea i vnzarea produselor i activiti de marketing. Chiar i pentru instituiile publice, elementele de logistic i marketing, mbrcate n formele specifice activitii acestora, sunt necesare.

4.2.1.4. Funcia financiar-contabil Pentru a pstra aceeai perspectiv asupra funciilor ntreprinderii, vom

prezenta definiia dat de profesorii Nicolescu i Verboncu: funcia financiar-contabil cuprinde ansamblul activitilor prin care se asigur resursele financiare necesare atingerii obiectivelor firmei, precum i evidena valoric a micrii ntregului su patrimoniu. ntruct aceast funcie reflect din punct de vedere economic toate celelalte activiti care se desfoar n organizaie pe baza unor elemente valorice integrative, ea are un puternic caracter sintetic. n condiiile trecerii la economia de pia, importana funciei financiar-contabile a crescut tot mai mult, att pentru firme ct i pentru instituiile publice.

n realizarea acestei funcii se deosebesc trei activiti importante: financiar, contabil i controlul financiar de gestiune.

Activitatea financiar reprezint ansamblul proceselor prin care se determin i se obin resursele financiare necesare atingerii obiectivelor ntreprinderii.

Contabilitatea se refer la activitatea prin care se nregistreaz i evideniaz valoric resursele materiale i financiare ale organizaiei.

Controlul financiar de gestiune se refer la activitatea prin care se verific respectarea normelor legale cu privire la existena, integritatea, utilizarea i pstrarea valorilor materiale i bneti cu care organizaia este dotat.

4.2.1.5. Funcia de personal Aceast funcie se definete ca fiind: ansamblul proceselor din cadrul

unei organizaii prin care se asigur resursele umane necesare, precum i

40

utilizarea, dezvoltarea i motivarea acestora (Nicolescu i Verboncu). Cu alte cuvinte, funcia de personal integreaz activitile prin care se realizeaz recrutarea, angajarea, pregtirea i perfecionarea continu a personalului organizaiei.

Pentru instituiile publice, aceast funcie este deosebit de important, fapt pentru care s-a elaborat i o legislaie specific pentru funcionarii publici. Un rol deosebit revine managementului instituiilor publice de a dezvolta sisteme motivaionale adecvate specificului funcionarilor publici, tiind c salarizarea i promovarea lor sunt reglementate printr-o serie de grile naionale i deci sunt limitative.

n marile organizaii, aceast funcie s-a dezvoltat sub forma managementului resurselor umane care gestioneaz activiti specifice, cum ar fi: evaluarea necesarului de personal; selecionarea personalului; ncadrarea personalului; evaluarea performanelor; motivarea personalului; perfecionarea i promovarea personalului.

Trebuie subliniat faptul c toate aceste cinci funcii sunt

interdependente i succesul organizaiei n realizarea misiunii ei depinde tocmai de gradul de integrare procesual a lor i de exercitarea unui management performant, printr-o adoptare ct mai bun a acestor funcii generice la specificul fiecrei organizaii n parte. De asemenea, intensitatea cu care se realizeaz aceste funcii depinde de o serie de factori interni i externi organizaiei i acest lucru trebuie s creeze o abordare dinamic a echilibrului dintre aceste funcii, n timp. n sfrit, este de subliniat faptul c funciile organizaiei i funciile managementului se interptrund continuu, precum liniile de for ale celor dou cmpuri electromagnetice aflate n interaciune.

4.2.2. Structura organizatoric Metaforic vorbind, structura organizatoric este similar structurii

arhitecturale a unei cldiri, respectiv a modului n care aceasta este compartimentat pe tronsoane, etaje i camere. Compartimentarea cldirii, aranjarea camerelor i a conexiunilor dintre ele s-au fcut att din raiuni inginereti, care s asigure rezistena i stabilitatea construciei, ct i din raiuni funcionale, care s asigure desfurarea n cele mai bune condiii a activitilor prevzute prin proiect. Din acest punct de vedere, o cldire de locuit va avea o structur arhitectural diferit de o cldire pentru birouri sau o

41

cldire industrial. Dar i reciproca este adevrat, n sensul c pentru asigurarea aceleiai funcionaliti (locuit, birouri, industrie) se pot imagina o diversitate de structuri i stiluri arhitecturale.

n orice organizaie coexist dou procese fundamentale: procesul tehnologic, destinat realizrii produselor/serviciilor pentru care a fost creat organizaia i procesul de management, care asigur realizarea primului n condiii de eficien economic i de calitate. Cele dou procese se intercondiioneaz reciproc, dei rolul primordial revine procesului tehnologic de producie.

Toate activitile, care alctuiesc cele dou procese, se grupeaz pe baza principiilor de integrabilitate i omogenitate n domenii de diferite dimensiuni i denumiri (departamente, compartimente, birouri etc.) i se atribuie unor posturi caracterizate printr-o serie de competene profesionale i decizionale, responsabiliti i obiective.

4.2.2.1. Post, funcie, compartiment Atunci cnd este proiectat o structur organizatoric raional i

eficient trebuie s respecte urmtoarele cerine generale: s acopere ntregul spectru de activiti din organizaie; s distribuie

aceste activiti astfel nct s se evite suprapunerile i paralelismele; s asigure continuitate i fluiditate n realizarea activitilor; s asigure respectarea unitii de conducere la fiecare nivel, pe ct

posibil, respectiv fiecare subordonat s aib un singur ef; s fie flexibil, n sensul de a se putea adapta uor diferitelor cerine,

cum ar fi: amplificri n cazul dezvoltrii organizaiei, reduceri de posturi n cazul unui declin ori comasri ale unor compartimente.

Realizarea unei structuri organizatorice eficiente presupune deci s se analizeze modul n care ea rspunde cerinelor sus-formulate. Aceasta nseamn c structura trebuie s fie gndit i proiectat n funcie de spectrul de activiti din organizaie i nu n funcie de persoanele care urmeaz s lucreze n cadrul ei.

Indiferent de organizaia la care ne referim (ntreprindere sau

instituie public), elementele caracteristice ale unei structuri organizatorice sunt urmtoarele:

Postul. Postul de munc reprezint cea mai simpl subdiviziune

organizatoric cu sens complet. El se definete ca fiind un ansamblu de sarcini, obiective, competene i responsabiliti ce revin, n mod regulat i

42

permanent, unui singur angajat. Principiul de agregare a acestora l constituie omogenitatea activitilor. Obiectivele atribuite postului constituie argumentele raionale ale unitii postului, ce exprim necesitatea crerii lui, precum i criterii de evaluare a muncii angajatului pe postul respectiv. Aceste obiective se realizeaz prin intermediul sarcinilor, ca urmare a competenei profesionale, a autonomiei decizionale i a autoritii formale de care dispune persoana angajat pe postul respectiv. Anvergura procesului de decizie i de aciune, asociat unui post n vederea realizrii obiectivelor propuse, constituie autoritatea formal a acestuia. Responsabilitatea asociat unui post reprezint obligaia moral i legal ce revine angajatului de a-i ndeplini obiectivele, la nivelul cerinelor impuse de calitate i eficien.

Funcia. Totalitatea posturilor de munc ce prezint aceleai caracteristici principale formeaz o funcie. Rezult c ntr-o organizaie, pentru aceeai funcie, pot exista mai multe posturi de munc pe care s se fac angajri. De exemplu, ntr-o organizaie pot lucra mai muli angajai avnd funcia de ef de birou. n concordan cu procesele fundamentale dintr-o organizaie, funciile pot fi de execuie sau de management.

Responsabiliti

Sarcini

Structura postului de lucru

Obiective individuale

Competene

43

Ponderea ierarhic/norma de conducere Ponderea ierarhic reprezint numrul de salariai condui nemijlocit de

un manager. Dimensiunea acestei ponderi depinde de specificul muncii, al organizaiei, precum i de concepia managerial existent.

Compartimentul. Acesta reprezint ansamblul persoanelor care efectueaz munci omogene sau complementare, contribuind astfel la realizarea acelorai obiective i fiind subordonate aceluiai manager. Necesitatea crerii compartimentelor deriv din unitatea proceselor fundamentale, i deci din nevoia integrrii activitilor i oamenilor ce le realizeaz.

Dup modul de executare a autoritilor n cadrul grupului, compartimentele pot fi:

a) compartimente de baz, n care n afar de conductorul compartimentului nimeni nu posed delegare de autoritate privind comanda i coordonarea subordonailor;

b) compartimente de ansamblu, care rezult din gruparea sub o autoritate unic a mai multor compartimente de baz i n care autoritatea ierarhic se execut prin delegri succesive de la conductorul principal la cel al compartimentului de baz.

Nivelul ierarhic, reprezint ansamblul compartimentelor care se afl la aceeai distan ierarhic fa de vrful piramidei manageriale. El se caracterizeaz prin aceeai competen decizional sau autoritate formal. Nivelul ierarhic se coreleaz invers proporional cu ponderea ierarhic. Cu ct ponderea ierarhic are o valoare mai mic, cu att vor fi mai multe niveluri ierarhice n organizaia respectiv. Cu ct numrul de niveluri ierarhice este mai mare, cu att piramida managerial este mai nalt i invers, cu ct numrul de niveluri ierarhice este mai mic cu att piramida devine mai aplatizat.

O piramid managerial cu mai multe niveluri ierarhice conine mai mult ordine structural i funcioneaz mai coerent, deoarece se apropie mai mult de funcionarea determinist a unei maini. Aceasta este i explicaia pentru care marile organizaii i-au dezvoltat piramide manageriale pe vertical, cu foarte multe niveluri ierarhice. Eficiena unei astfel de structuri organizatorice este ns discutabil.

ntr-un context funcional staionar, caracterizat prin activiti de rutin i un control excesiv, piramida nalt s-a dovedit a fi soluia cea mai bun. ntr-un context funcional dinamic, care necesit flexibilitate, capacitate de adaptare, soluii creative i reacii foarte rapide la solicitrile mediului extern competiional, piramida vertical devine ineficient i de aceea a fost nlocuit tot mai mult cu piramida aplatizat. De exemplu, firma Ford motenete o

44

structur organizatoric vertical cu 17 niveluri ierarhice, n timp ce mai tnra firm Toyota are numai 5 niveluri ierarhice.

Conexiunile funcionale. Pentru integrarea tuturor activitilor este necesar ca ntre diferitele compartimente s existe legturi funcionale. Acestea pot fi verticale, orizontale sau oblice.

Conexiunile verticale i oblice se caracterizeaz prin transmiterea informaiilor de sus n jos; cu alte cuvinte, aceste legturi permit transferul de autoritate i de control.

Conexiunile orizontale se folosesc pentru informarea reciproc i permit cooperarea ntre compartimente i oameni.

4.2.2.2. Centralizare i descentralizare Pentru a nelege mai bine integrarea structurii organizatorice cu cea

funcional, trebuie abordate o serie de concepte operaionale care au semnificaii duale. Cu toate c unii autori le consider asociate numai structurii organizatorice conceptele se afl de fapt n cmpul semantic al funciei de organizare, care implic cele dou componente structurale sus-menionate.

Aceste concepte sunt: autoritatea, responsabilitatea, delegarea, centralizareadescentralizarea i specializarea.

Autoritatea se definete