Audit financiar_Bunget Ovidiu Constantin.pdf

Dr. Ovidiu Constantin Bunget

AUDITFINANCIAR - CONTABIL

Refereni tiinifici:

Prof. univ. dr. Ana Murariu Academia de Studii Economice BucuretiProf. univ. dr. Ion Pere Universitatea de Vest TimioaraProf. univ. dr. Horia Cristea Universitatea de Vest TimioaraProf. univ. dr. Sorinel Domnioru Universitatea CraiovaConf. univ. dr. Irimie Emil Popa Universitatea Babe-Bolyai ClujNapoca

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a RomnieiBUNGET, OVIDIU CONSTANTIN


AUDITFINANCIAR - CONTABIL

Editura MIRTON Timioara2010

Adevrata avere a unui om este binele pe care l face n aceast lume.Mahomed

Studenilor mei

9CUPRINS

INTRODUCERE.......................................................................................... 13

Capitolul 1 CONSIDERAII GENERALE PRIVIND AUDITULFINANCIAR ................................................................................................. 15

1.1. OBIECTIVUL UNUI AUDIT FINANCIAR EXTERN...................................... 151.2. SCOPUL UNEI MISIUNI DE AUDIT FINANCIAR EXTERN ........................... 171.3. RELAIA DINTRE CONTABILITATE I AUDIT ......................................... 191.4. ASIGURARE REZONABIL .................................................................... 211.5. TIPURI DE AUDIT .................................................................................. 231.6. AUDIT STATUTAR VS. AUDIT NESTATUTAR .......................................... 271.7. NIVELURI DE ASIGURARE DATE DE AUDITOR ....................................... 28

Capitolul 2 NORMALIZARE I REGLEMENTARE N AUDITULFINANCIAR ................................................................................................. 31

2.1. CADRUL NORMATIV DE AUDIT N CONTEXTUL INTERNAIONALIZRIIPROFESIUNII DE AUDITOR ........................................................................... 34

2.1.1. Evoluia normelor de audit pe plan internaional....................... 342.1.2. Evoluia normelor de audit n Romnia...................................... 36

2.2. ORGANIZAREA ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR N ROMNIA -CAMERAAUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMNIA ................................... 38

Capitolul 3 ETICA N AUDITUL FINANCIAR ..................................... 603.1. PRINCIPIILE DE CONDUIT ETIC PROFESIONAL CARE GUVERNEAZPROFESIA CONTABIL ................................................................................. 613.2. INDEPENDENA PROFESIONAL - REZULTAT AL CONTIINEI SAUOBLIGAIE PROFESIONAL?........................................................................ 623.3. FACTORII DE INFLUEN AI INDEPENDENEI........................................ 663.4. INTEGRITATE I OBIECTIVITATE........................................................... 693.5. COMPETEN PROFESIONAL.............................................................. 733.6. CONFIDENIALITATE ........................................................................... 73

10

Capitolul 4 AUDITUL INTERN................................................................764.1. CONTEXTUL APARIIEI AUDITULUI INTERN ..........................................764.2. EVOLUIA AUDITULUI INTERN .............................................................804.3. DEFINIREA AUDITULUI INTERN ............................................................864.4. TRSTURILE AUDITULUI INTERN........................................................924.5. REGLEMENTAREA AUDITULUI INTERN N ROMNIA.............................97

Capitolul 5 RISCUL DE AUDIT. PRAGUL DE SEMNIFICAIE .......995.1. RISCURILE DE AUDIT............................................................................995.2. PRAGUL DE MATERIALITATE (SEMNIFICAIE) ....................................1015.3. FRAUDA I EROAREA N AUDIT...........................................................105

5.3.1. Noiunea de fraud i eroare ....................................................1055.3.2. Proceduri aplicate de auditor n caz de fraud i/sau eroare...1065.3.3. Proceduri de evaluare a riscului...............................................108

Capitolul 6 PLANIFICAREA UNUI AUDIT AL SITUAIILORFINANCIARE.............................................................................................110

6.1. IMPORTANA PLANIFICRII................................................................1116.2 STRATEGIA DE AUDIT I A PLANULUI DE AUDIT...................................112

Capitolul 7 DOCUMENTAIA I PROBELE DE AUDIT..................1177.1. NECESITATEA DOCUMENTAIEI .........................................................1177.2. FORMA I CONINUTUL DOCUMENTELOR DE LUCRU ..........................1207.3. DOSARELE DE AUDIT..........................................................................1227.4. PROPRIETATEA I PSTRAREA DOCUMENTELOR DE AUDIT.................129

Capitolul 8 PROBE DE AUDIT I TESTE DE CONTROL ................1318.1. LOCUL I ROLUL PROBELOR DE AUDIT ...............................................1318.2. CARACTERISTICILE PROBELOR DE AUDIT ...........................................1348.3. PROCEDURILE DE AUDIT ....................................................................1398.4. TESTELE DE FOND ..............................................................................144

11

Capitolul 9 EVENIMENTELE ULTERIOARE NCHIDERIIEXERCIIULUI FINANCIAR................................................................. 151

9.1. NOIUNEA DE EVENIMENTE ULTERIOARE DATEI BILANULUI ............ 1519.2. RESPONSABILITATEA AUDITORULUI .................................................. 1549.3. CERINE PRIVITOARE LA TRATAREA EVENIMENTELOR ULTERIOARE DECTRE AUDITOR........................................................................................ 156

Capitolul 10 UTILIZAREA N MISIUNILE DE AUDIT ALUCRRILOR ALTOR PROFEIONITI ........................................... 165

10.1. UTILIZAREA LUCRRILOR UNUI ALT AUDITOR EXTERN.................... 16510.2. UTILIZAREA LUCRRILOR UNUI AUDITOR INTERN ........................... 16610.3. UTILIZAREA EXPERIENEI/EXPERTIZEI UNUI EXPERT ....................... 167

Capitolul 11 RAPORTUL DE AUDIT I OPINIA AUDITORULUI..17011.1. ELEMENTELE RAPORTULUI DE AUDIT............................................... 17011.2. TIPURI DE OPINII .............................................................................. 178

Capitolul 12 STUDIU DE CAZ: AUDITUL NUMERARULUI I ADISPONIBILITILOR LA BANC..................................................... 185

12.1. ASERIUNILE PRIVITOARE LA NUMERAR I DISPONIBILITI LABANC ...................................................................................................... 18512.2. PROGRAMUL DE AUDIT .................................................................... 18612.3. CONTURILE LA BANCI ...................................................................... 189

12.3.1 Pregtirea i transmiterea de cereri de confirmare i primirearspunsurilor la aceste cereri ............................................................. 19012.3.2. Coninutul cererilor de confirmare......................................... 19212.3.3. Separarea exerciiilor ............................................................. 196

12.4. NUMERARUL DIN CASIERIE .............................................................. 196

BIBLIOGRAFIE SELECTIV ................................................................ 199

13

Introducere

Dei, pe plan internaional, profesia de auditor are tradiie, nRomnia, lucrurile, chiar dac vorbim de mai bine de zece ani deaudit, sunt nc la nceput.

n alt ordine de idei, este clar c nu suntem pe poziia de alua totul de la cap i c importul tehnologic este soluia cea maibun. Lucrul acesta l-am simit prin propriile experiene de peste 15ani, la nceput juniorul unui big four, cu nebunia cunoaterii unuidomeniu cu satisfacii profesionale nebnuite, iar apoi, pe contpropriu ntr-unul din cele mai bine cotate cabinete de audit dinRomnia. Nu o s pot ignora absolut deloc debuturile meleprofesionale cnd m-am bucurat de un sprijin deosebit din parteaunor persoane de la care am furat meserie; chiar dac citeam omie de cri pe domeniu, cu siguran c nu a fi dobndit o maimult cunoatere dect cinci ani petrecui atunci. Iar colegii mei auremarcat cu respect i bucurie acest lucru. ns nu tiu dac au puspe cellat taler al balanei sacrificiile i eforturile personale!

Pentru un debutant, am fost surprins c nu am gsit unmanual simplu, de iniiere n domeniul auditului. Am dobnditdeprinderile practice din mers pentru ca apoi s gsesc o justificareteoretic n literatura strin la care am avut acces. Poate a fostceva asemntor cu povestea cu carul i boii, dar discutam de altevremuri.

Pe poziia de dascl, am considerat c este momentul sncep s pun pe hrtie experienele i cunotinele mele i s aduc omodest contribuie la creterea calitii nvmntului economicromnesc. Aa c, n materie de audit, trebuie nceput cu nceputul!Evident c fr exemplificare i noiunile sunt de neneles; iar rolulcelui care se afl la catedr este esenial!

14

Prin excelen, auditul financiar are o component practicvoluminoas care greu va putea fi explicat din cri. M-a bucura caaceast carte s serveasc drept un bun nceput pentru cei caredoresc s se iniieze n auditul situaiilor financiare i, n acelai timp,un motiv pentru continuarea pregtirii ulterioare i profesrii ntr-undomeniu cel puin interesant.


Timioara, 17 octombrie 2009

15

Capitolul1CONSIDERAII GENERALE PRIVINDAUDITUL FINANCIAR

1.1. Obiectivul unui audit financiar extern

Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a daposibilitatea auditorului s exprime o opinie cu privire la situaiilefinanciare, dac acestea sunt ntocmite, sub toate aspectelesemnificative, n conformitate cu un cadru de raportare financiar1.Termenii utilizai pentru exprimarea de ctre auditor a opiniei - ofero imagine fidel sau prezint n mod corect, sub toate aspectelesemnificative - sunt echivaleni. Discuia vis a vis de obiectivul unuiaudit financiar extern trebuie privit i prin prisma utilitii i adestinatarilor acestei opinii emise de auditor. Asta deoarece opiniade audit trebuie vzut ca o avizare asupra mersului afacerilorgestionate de directori i administratori, destinat, n mod deosebit,acionarilor/asociailor investitori.

Aceast cerin a standardului pune n mod justificataccentul pe exprimarea unei opinii privind situaiile financiareauditate. Colectarea de ctre auditor a elementelor probante,analizarea atent a acestora, se realizeaz pentru a asiguranecesarul de concluzii care s l conving asupra faptului cinformaiile coninute de situaiile financiare sunt fidel prezentate sub

1 ISA 200 Obiectivul unui audit al situaiilor financiare, para. 2

Audit financiar-contabil_______________________________________________________

16

toate aspectele lor semnificative oferindu-i posibilitatea de a ntocmiun raport de audit adecvat. ntr-o astfel de situaie auditorul areconvingerea c situaiile financiare nu vor induce n eroare unutilizator prudent i interesat s investeasc cel puin i numai pentruconsiderentul c exprimndu-i opinia, auditorul i va asocia numelecu situaiile n cauz. Dac totui se constat c, ulterior publicriisituaiilor financiare, apar elemente care scot n eviden faptul cacestea nu au prezentat de fapt o imagine fidel, atunci auditorul vafi pus n situaia s demonstreze n faa organismului dereglementare i supraveghere a auditului statutar i n ultim instanchiar n faa organelor judectoreti c a efectuat misiunea de auditde o manier adecvat i c opinia se sprijin pe concluziile corectformulate.

n ceea ce privete rolul auditului financiar, acesta const nverificarea i examinarea informaiei financiare avnd o utilitateintern (conducerea i gestionarea entitii) i o alta extern, deinformare a terilor (acionari, investitori, instituii guvernamentale,clieni, furnizori, creditori, instituii bancare i alii), exercitat n scopulprotejrii resurselor i asigurrii credibilitii acestor informaii.

Scopul final al auditului l constituie ns verificarea situaiilorfinanciare anuale, concretizat n ntocmirea raportului de audit, prinintermediul cruia auditorul comunic utilizatorilor concluziile sale.

Rapoartele sunt prezentate n diverse forme, ns toatetrebuie s informeze utilizatorii despre concordana dintre informaiii criteriile stabilite.

Principiile generale ale unei misiuni de audit au n vedere ca:- n desfurarea unei misiuni, auditorul trebuie s

respecte cerinele relevante de etic precizate n Coduletic al profesionitilor contabili (ISA 200 paragraful 4);

- auditorul trebuie s desfoare un audit n conformitatecu Standardele Internaionale de Audit (ISA 200paragraful 6);


17

auditorul trebuie s planifice i s desfoare o misiunede audit cu o atitudine de scepticism (nu cu suspiciune!)profesional, admind ideea c, n anumite mprejurri,situaiile financiare s fie denaturate n mod semnificativ(ISA 200 paragraful 15).

n a doua jumtate a anilor 90, cnd n lista examenelor deacces la profesia contabil s-a introdus i auditul financiar, unaspirant, analiznd materiile, i-a dat un rspuns comic: ce este iauditul financiar?...un fel de ceea ce am facut la disciplina Controlfinanciar cu profesorul X! Ulterior, mai nti facultativ, apoi opional,disciplina Audit financiar s-a integrat n programa de studii aspecializrilor din domeniul Contabilitate-Finane.

1.2. Scopul unei misiuni de audit financiar extern

La modul general, auditul extern este un angajament deasigurare prin care un auditor este mandatat s exprime o opinieauspra unui set de situaii financiare.

Auditul vizeaz colectarea i evaluarea unor probe privindinformaiile, n scopul determinrii i raportrii gradului deconformitate a informaiilor respective cu o serie de criteriiprestabilite. Acest activitate trebuie realizat de o persoancompetent i independent.

Se pun n discuie urmtoarele noiuni: informaii i criterii prestabilite colectarea i evaluarea probelor persoan competent i independent


18

Informaii icriterii

prestabilite

Informaiile auditate trebuie s aib o formverificabil i s existe o serie denorme/standarde (criterii) n raport cu careauditorul s poat evalua calitatea i cantitateainformaiilor.n cazul auditului situaiilor financiare discutmde informaii ce sunt reprezentate de bilan,contul de profit i pierdere, notele explicativeetc., iar criteriile (oglinda) pot fi reprezentatede Standardele Internaionale de RaportareFinanciar (IAS/IFRS), standarde naionale decontabilitate (Ordinul Ministrului FinanelorPublice nr. 3055/2009 pentru aprobareareglementrilor contabile conforme cudirectivele europene) etc. la modul general,criteriile de evaluare a informaiilor auditatedifer funcie de natura acestora din urm.

Colectarea ievaluareaprobelor

Probele de audit sunt reprezentate detotalitatea informaiilor obinute de auditor nscopul deterrninrii conformitii informaiilorauditate cu criteriile prestabilite. Probele deaudit pot lua forme dintre cele mai diverse:declaraii verbale sau scrise ale celui auditat,confirmri scrise de la tere persoane,documente pe baza crora au fost construitesituaiile financiare, baze de date, observaiipersonale ale auditorului .a. Auditorul trebuies obin probe de audit suficiente i adecvatecu scopul verificrii concordanei dintreinformaiile auditate i criteriile prestabilite.


19

Persoancompetent iindependent

Auditorul trebuie s aib calificareaadecvat/reglementat pentru a putea nelegecriteriile de raportare i trebuie s aibcompetena i experiena care s-i permitaprecierea calitii i cantitii probelor ce le vacolecta i care vor sta la baza concluziiloropiniei sale.Auditorii trebuie s manifeste o atitudinepsihic independent n ceea ce priveteinformaiile auditate i, implicit, companiaauditat. Independena este piatra dencercare a profesiei de auditor2, iar situaiiledin acest deceniu demonstreaz cu prisosinaceast afirmaie.

1.3. Relaia dintre contabilitate i audit

n mintea foarte multor utilizatori ai situaiilor financiare existo confuzie ntre audit i contabilitate. Ambiguitatea provine din faptulc ce mai mare parte a activitilor de audit sunt strns legate dedatele contabile, iar de un auditor nu se poate discuta dect dac elare o bun cunoatere a aspectelor contabile.

Privit ca un sistem informaional complex, contabilitateacuantific, prelucreaz i transmite (comunic) informaii financiarecu privire la o entitate identificabil, face legtura dintre activitiledesfurate i factori decizionali, aa cum rezult din schema de maijos3.

2 Laureniu Dobroeanu, Camelia Liliana Dobroeanu Audit.Concepte i practici.Abordare naional i internaional, Editura Economic. Bucureti, 2002, pag. 713 Belverd Needles, Henry Anderson, James Caldwell - Principiile de baz alecontabilitii, ediia V, Editura Arc, Chiinu, 2000, pag. 320


20

Contabilitatea ofer informaii cuantificabile pe caremanagementul entitilor le utilizeaz pentru luarea deciziilor.Relevana acestor informaii depinde de modul n care datelecontabile sunt prelucrate sub aspectul respectrii principiilor iregulilor impuse de sistemul de raportare financiar; iar auditorul vatrebui s le cunoasc n amnunt.

Auditul este o activitate practic care apeleaz la cunotinei experiene din domenii diverse care i permit colectarea iinterpretarea probelor de audit. Contabilul (expertul contabil) esteconformatorul regulilor i principiilor contabile, auditorul arecapacitatea de a delibera asupra conformrii, exprimndu-i oopinie asupra acesteia.

Activitiorganizaionale

Factori de decizie

Cuantificare(Msurare)realizata prinnregistrarea

datelor

Prelucrarerealizat prinstocarea ipregtireadatelor

Comunicarearealizata prinraportare

Contabilitate

Date

Nevoi deinformaii Informaii

Aciune


21

Auditorul este o persoan respectabil! Nu ntmpltor, nAnglia, se spune c el este a treia persoan n ordinearespectabilitii, dup Regin (garantul stabilitii sociale), PrimulMinistru (garantul stabilitii politice), el fiind garantul stabilitiieconomice.

1.4. Asigurare rezonabil

Noiunea de asigurare rezonabil este foarte important naudit. Un audit realizat n conformitate cu ISA trebuie s furnizeze oasigurare rezonabil c situaiile financiare considerate nansamblul lor, nu conin denaturri semnificative, fie ca urmare afraudelor, fie a erorilor.

Asigurarea rezonabil este un concept legat de cumulareaprobelor de audit necesare pentru ca auditorul s concluzionezefaptul c nu exist denaturri semnificative n situaiile financiare aleunei entiti.

Un auditor nu poate obine o asigurare absolut deoareceexist limitri inerente ale unui audit, care afecteaz capacitateaauditorului de a detecta denaturrile semnificative. Aceste limitri suntcauzate de factori precum:

Utilizarea testelor; Limitrile inerente ale controlului intern (de exemplu,

posibilitatea eludrii acestuia de ctre conducere i aexistenei unor nelegeri secrete);

Faptul c majoritatea probelor de audit sunt persuasive,mai degrab dect conclusive.

De asemenea, activitatea desfurat de auditor n scopulformrii unei opinii se bazeaz i pe judecat, n special n ceea ceprivete:


22

colectarea probelor de audit, de exemplu: n stabilireanaturii, momentului i a ntinderii procedurilor de audit;

stabilirea concluziilor pe baza probelor de auditcolectate, de exemplu: evaluarea caracterului rezonabilal estimrilor fcute de conducere la ntocmireasituaiilor financiare.

Expresia aria de aplicabilitate a unui audit se refer laprocedurile de audit presupuse a fi utilizate n circumstanelerespective pentru a realiza obiectivul auditului.

Aria de aplicabilitate a unei misiuni de audit reprezint opreocupare major a auditorului n stabilirea creia trebuie s aib nvedere cerinele ISA, ale organismelor profesionale relevante,cerinele legislative i de reglementare i acolo unde este cazul,cerinele prevzute n termenii misiunii i cerinele de raportare.

Se desprinde ideea c, dei auditorul nu este un garant sauo instituie care ofer asigurare absolut n ceea ce privetecorectitudinea informaiilor contabile coninute n situaiile financiare,el i asum o rspundere important privind necesitatea informriiutilizatorilor dac situaiile financiare sunt sau nu credibile. Dacauditorul ajunge la concluzia c situaiile financiare nu prezint oimagine fidel sau dac se gsete n situaia de a nu fi n msurs exprime concluzii adecvate ca urmare a insuficienei probelor saua unor circumstane date, atunci i revine ntreaga rspundere pentruprezentarea acestei situaii utilizatorilor prin intermediul raportuluisu4.

4 Ion Mihilescu - Obiective care guverneaz un audit al situaiilor financiare, RevistaAudit Financiar, nr. 11/2008, pag. 14


23

1.5. Tipuri de audit

Dei abordrile noastre se vor axa pe auditul financiar,apreciem c este necesar, pentru a nu se crea confuzii, spoziionm diferitele tipuri de audit.

A) din punct de vedere al obiectivului i ariei deaplicabilitate a auditului distingem:

a. Audit de conformitate;b. Audit operaional,c. Audit de atestare financiar (audit al situaiilor

financiare).a) Auditul de conformitate este realizat n scopul verificrii

conformitii unei activiti a unei persoane fizice sau a unei entiticu o anume politic sau norm legal. Nu poate fi pus la ndoialfaptul c termenul audit nu este unul la mod. De fiecare dat cndse pune n discuie realizarea unei verificri se vorbete de un audit.Auditul de conformitate are drept scop stabilirea gradului de maparecu un set de criterii prestabilite, criterii care pot fi reprezentate demanuale de proceduri adoptate n cadrul unei entiti sau un set dereglementri legale.

n mod normal, rezultatele auditurilor de conformitate suntraportate unor persoane din interiorul unei entiti i nu unei gamelargi de utilizatori. Managerii constituie principalii destinatari airapoartelor de audit privitoare la gradul de conformitate cu anumiteproceduri i norme prestabilite. Pe cale de consecin, cea mai mareparte a lucrrilor de audit de conformitate sunt realizate de auditoriiinterni ai entitii.

Dar auditul de conformitate poate fi realizat i de auditoriexterni: tax audit sau controlul fiscal nu este dect o reprezentare aunui audit de conformitate prin care se urmrete respectarea, dectre entitate, a legislaiei n materie fiscal.


24

Discutnd despre auditul situaiilor finaciare se poate spunec el este o form prin care se gireaz rezultatul activitilordesfurate, prin intermediul exprimrii unei opinii asupraconformitii situaiilor financiare cu un set prestabilit de principii (ex.US GAAP) sau reglementri contabile (ex. OMFP 3055).

b) Auditul operaional are ca obiectiv cerina de a analizariscurile i deficienele existente n vederea furnizrii de sfaturi, de aface recomandri, de a elabora proceduri sau de a propune noistrategii5. Auditul operaional urmrete dac activitatea a condusla rezultatele programate, motiv pentru care, de multe ori, audituloperaional se mai numete i auditul performanei. Scopul audituluioperaional este evaluarea eficienei i eficacitii procedurilor imetodelor operaionale ale unei entiti. Prin urmare, aprecierile,recomandrile, sfaturile auditorului se vor face n funcie deobiectivele prestabilie (care sunt diferite de la un caz la altul).

n cele mai multe cazuri, auditul operaional conineelemente de cuantificare financiar (profit, disponibiliti, datorii etc.)Opinia noastr este c ne poziionm ntr-o stare de incompatibilitaten ceea ce privete simultaneitatea misiunilor de audit financiar i aacelora de audit operaional. Nu poi centra i n acelai timp s daii cu capul!

Verificrile realizate n auditurile operaionale exced, de celemai multe ori, sfera unor verificri financiar-contabile. De asemenea,realizarea unui audit operaional i raportarea rezultatelor acestuiasunt mai greu de definit, tocmai prin prisma scopului oarecumsubiectiv. Pe aceste considerente, auditul operaional se apropie maicurnd de consultana pentru management dect ceea ce senelege, n sens larg, prin noiunea de audit.

c) Audit al situaiilor financiare vizeaz colectarea de probecare privesc setul de situaii financiare ale unei entiti cu scopul5 Marin Toma Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti, Editura CECCAR,Bucureti, 2005, pag. 17


25

exprimrii unei opinii asupra conformrii acestora sub aspectulelaborrii, prezentrii i publicrii cu un set de norme naionale (ex.Legea nr. 82/1990, legea contabilitii), internaionale (ex.International Financial Reporting Statements) ori cu principiile ipracticile general acceptate (ex. UK General Accountig AcceptedPrinciple).

B) din punct de vedere al modului de organizare a activitiide audit:

a) audit extern,b) audit intern.

a) Auditul extern este realizat de un profesionist independenti rspunde nevoilor terilor i entitii auditate n ceea ce privetegradul de ncredere care poate fi acordat situaiilor financiare (auditulde atestare financiar), respecterea reglementrilor legale, statutare,regulamentelor i deciziilor manageriale (auditul de conformitate),precum i respectarea principiilor economicitii, eficienei ieficacitii n activitatea desfurat (audit operaional).

b) Auditul intern reprezint o funcie independent stabilit ncadrul structurii de control intern al unei entiti, cu scopul examinriii evalurii permanente a activitilor i serviciilor acesteia. Auditulintern este o activitate independent de asigurare obiectiv iconsultativ destinat s adauge valoare i s antrenezembuntirea activitii entitii, pe care l susine n ndeplinireaobiectivelor, printr-o abordare sistematic i ordonat a evalurii icreterii eficacitii proceselor de gestionare a riscului de control ide conducere.

Ca activitate independent, auditul intern se refer att laindependena funciei de audit intern n raport cu activitile auditate,ct i la obiectivitatea auditorilor interni. Astfel, statutul organizatorical funciei de audit intern trebuie s fie de natur a permite realizareaindependent a responsabilitilor sale de audit. Obiectivitatea se


26

refer la atitudinea de independen a raionamentului pe careauditorii interni trebuie s-l aib n desfurarea auditului.

Ca activitate de asigurare obiectiv i consultativ, destinats adauge valoare i s antreneze mbuntirea activitii uneientiti, auditul intern constituie o activitate de estimare stabilit ncadrul unui organism ca funcie a acestuia. Rolul primordial alauditului intern este de a acorda asisten personalului structuriiauditate n ndeplinirea responsabilitilor oferind conduceriiasigurarea c politicile, procedurile i controalele efectuate n scopulevitrii erorilor umane i combaterii fraudelor sau aciunilor greiteacioneaz eficient. Astfel, auditorii interni sunt rspunztori n faamanagementului, n general, i n faa celor care rspund direct defuncia de audit intern, n special (comitetul de audit).

Auditorii interni procedeaz la evaluarea riscurilor i analizaoperaiunilor verificrilor efectuate, astfel nct, pornind de larezultatele auditurilor realizate, s furnizeze analize obiective,sugestii i recomandri. Totodat, conducerea entitii asigurorientarea general adecvat sferei de cuprindere i activitilor careurmeaz a fi supuse auditrii6.

Auditul intern poate fi realizat att de persoane angajate ncadrul entitii, ct i de persoane din exteriorul entitii(outsourcing).

Contrar caracterului pur aplicativ al auditului, literatura despecialitate identific trei teorii importante care justific demersul deaudit:

i) Teoria asigurrii (assurance);ii) Teoria ageniei (stewardship);iii) Teoria motivaional.

6 Mircea Boulescu, Marcel Ghi, Valeric Mare Fundamentele auditului intern,Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2001, pag. 14


27

1.6. Audit statutar vs. audit nestatutar

Auditul statutar reprezint auditul situaiilor financiare anualesau al situaiilor financiare anuale consolidate, aa cum esteprevzut de legislaia comunitar, transpus n reglementrilenaionale.7

n multe ri auditul este solicitat prin reglementri naionale,chiar i pentru societile cu rspundere limitat, indiferent dedomeniul n care opereaz. n Anglia, legea companiilor (CompaniesAct 2006) impune acestora s aib un auditor; la aceasta se adauglegea societilor din construcii (Buillding Societies Act 1965),sindicatele (Trade Unions and Labor Relations Act 1974), asociaiilede proprietari i de caritate etc.

Dei Uniunea European cunoate doar noiunea de controllegal, aceasta se manifest sub diferite forme la nivelul legilaieinaionale a rilor membre: n Frana se numete comisar de conturi,n Belgia, comisar-revizor, iar n Anglia, cum am artat, auditorstatutar (expresie britanic utilizat n textele oficiale ale Uniuniieuropene). n Romnia, ideea auditului statutar nu este de datrecent: Legea societilor comerciale nr. 31/1990 impunesocietilor comerciale s aib trei cenzori i un suplean; deasemenea, Ordonana nr. 26/2000 cu privire la asociaii i fundaiiconine prevederi referitoare la controlul situaiilor financiare aleacestora prin cenzori.

Deducem c audiul statutar este acel audit financiar realizatde auditori statutari care i desfoar activitatea conformstandardelor de audit n baza unei prevederi legale (legeacontabilitii, legea societilor comerciale, legea pieei de capital

7 Ordonana de urgen a guvernului nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaiilorfinaciare anuale i al situaiilor financiare anuale consolidate


28

etc.) i ca urmare a unui mandat primit din parte proprietarilor entitii(asociai, acionari).

Auditul statutar poate aduce numeroase beneficii entitilor iproprietarilor printr-o privire imparial dat de auditor asupra setuluide situaii financiare. Auditul nestatutar este realizat de auditoriindependeni deoarece asociaii, acionarii, organisme profesionale,finanatori, creditori ori ali interesai doresc acest lucru i apoi pentruc legea l-ar putea solicita.

1.7. Niveluri de asigurare date de auditor

Dei de multe ori se vorbete de audit, n fapt auditorul nurealizeaz o misiune de audit n adevratul sens al cuvntului.Diferena este dat de nivelul de asigurare pe care profesionistulindependent o acord raportat la tipul activitilor pe cere lerealizeaz.

Managementul entitilor ntocmesc situaii financiare pentrucare afirm c prezint o imagine fidel. Auditorii dau o asigurareasupra acestei aseriuni. Pentru a da o astfel de asigurare, auditoriivor trebui s:

- evalueze riscurile,- programeze procedurile de audit,- realizeze procedurile de audit,- evalueze rezultatele obinute,- exprime o opinie.Gradul de satisfacere obinut i totodat, nivelul de asigurare

ce va fi realizat sunt determinate de natura procedurilor efectuate ide rezultatele acestora.

Un audit se deosebete de alte angajamente de asigurare,dup cum urmeaz:


29

a) Angajamentele de audit: auditorul d o asigurare nalt,dar nu absolut, c informaiile auditate nu conin erorisemnificative. n raportul de audit, acest lucru esteexprimat de o manier pozitiv sub forma unei asigurrirezonabile.

b) Angajamentele de revizie limitat (review engagement):auditorul ofer o asigurare moderat c informaiile careau fcut obiectul reviziei nu conin erori materiale.Asigurarea este una negativ n sensul c nu a fostdescoperit nici un fapt deosebit (de importansemnificativ) care l-ar face pe auditor s aprecieze cinformaiile revizuite s nu fi fost ntocmite, n toateaspectele lor materiale, conform unei cerine deraportare identificat.

c) Proceduri convenite (agreed-upon procedures): auditorulntocmete un raport cu ceea ce a constatat pe bazaprocedurilor pe care le-a convenit cu entitatea auditat,fr s exprime vreo asigurare; destinatarii raportuluitrag ei nii concluziile. Raportul se adreseaz doarcelor care au convenit asupra procedurilor, aceastadeoarece tere persoane, care pot ignora motivelealegerii unor astfel de proceduri, pot interpreta diferitrezultatele;

d) Misiunile de compilare: auditorul utilizeaz competenelesale contabile (i nu cele de audit) n vederea colectrii,clasrii i sintetizrii informaiilor financiar-contabile nscopul ntocmirii situaiilor financiare. Auditorul nu d nicio asigurare asupra acestor informaii financiare (nuexprim nicio opinie).


30

Schematic, nivelul comparativ de asigurare i raportulfurnizat n audit i serviciile conexe pot fi prezentate astfel:

Audit ----------------------------------Servicii conexe-------------------

Naturaserviciului

Nivel deasiguraredatdeauditor

Raportulntocmit

AuditExamenlimitat Proceduriagreate

Misiuni decompilare

Asigurarenalt, dar

nuabsolut

Asiguraremoderat

Nici oasigurare

Nici o asigurare

Asigurarepozitivasupracriteriilorndeplinitede situaiilefinanciare

Asigurarenegativasupracriteriilorndeplinitede situaiilefinanciare

Constatrirezultate dinprocedurilepuse n lucru

Identificareainformailorcomplete

31

Capitolul2NORMALIZARE I REGLEMENTARE NAUDITUL FINANCIAR

Profesia contabil i de audit difer ca i structur de la oar la alt. n unele state contabilii i auditorii sunt subiectul unorreglementri foarte stricte emise, de regul, de puterea executiv iaprobate de puterea legislativ (rile de drept roman), pe cnd nalte state (ex. Statele Unite ale Americii) se autoreglementeaz.

Fr a putea trece n revist fiecare ar, putem exemplificadivergenele structurale importante i prezenta cteva aspectegenerale.8

Marea Britanien Marea Britanie exist mai multe tipuri de profesioniti

contabili autorizai, institute i asociaii ca de exemplu Association ofChartered Certified Accountants (ACCA) sau Chartered Institute ofManagement Accountatnts (CIMA). Aceste organizaii difer una dealta, ns sunt caracterizate prin urmtoarele atribute:

-cerine stricte i riguroase de dobndire a calitii(experien practic i examene);

- un cod de etic strict;- un program de formare continu (updating) pentru membri.Termenul chartered in ACCA se refer la recunoaterea

regal garantat de ctre Majestatea Sa Regina Angliei.

8 ACCA Paper F8 Audit and Assurance (international), BPP Learning Media Ltd., 2008,pag. 19


32

Membrii acestor organizaii i desfoar activitatea ca liberprofesioniti, industrie, organisme de interes public origuvernamentale.

Franan Frana, profesia contabil este mprit n dou

organisme distincte:- Ordre des Experts Comptable et des Comptables Agres-

OECCA (contabilii),- Compaigne Nationale des Commissaires aux Comptes-

CNCC (auditorii).Cea mai mare parte a membrilor CNCC sunt membri i ai

OECCA. n ceea ce privete accesul la profesie (experien,examene), lucrurile sunt asemntoare cu cele din Marea Britanie.Influena profesiei asupra reglementrii se manifest prin emitereade opiuni i recomandri referitoare la principiile contabile relevanten implementarea Planului Contabil General (PCG).

GermaniaCel mai important organism profesional din Germania este

Institut der Wirtschafstprfer-IDW. Membrii acestei organizaiirealizeaz tot ce nseamn audit statutar, n acest sens, dat fiindrolul i importana lor n mediul de afaceri, li se solicit s aib unnivel educaional i experien ridicate. Dei IDW are ca rol emitereade standarde n domeniul auditului, activitatea sa este normalizatlegislativ. Tot att de implicai ca i n audit, membri IDW suntimplicai n consultan fiscal i de management i au un rol mairedus n elaborarea de principii i practici contabile; de asemenea nuse bucur de independen nici n ceea ce privete elaborarea denorme contabile.


33

Statele Unite ale Americiin America, auditorii (CPA) sunt membri ai American Institute

of Certified Public Accountants, o organizaie a sectorului privat. DeiSecurities and Exchange Commission poate s elaboreze normecontabile pentru companiile listate, totui ea se bazeaz pe FinancialAccounting Standards Board, o organizaie independent, careelaboreaz standarde. Dar Financial Accounting Standards Boardeste n permanent legatur direct cu American Institute of CertifiedPublic Accountants i emite ndrumri asupra standardeloramericane i se implic ndeaproape n dezvoltarea lor.

La nivelul Uniunii Europene persoanele care realizeazauditul situaiilor finaciare trebuie s aib autorizarea unor autoritirelevante care pot fi reprezentate fie de organisme de interes public,fie de autoriti guvernamentale.

La nivel internaional, reglementrile n materie de auditfinanciar vizeaz acordarea prioritii ctre reglementrile naionale.ns reglementrile internaionale pot avea un rol major prin:

- impunerea de norme i cerine minime pentru auditori,- asigurarea ndrumrilor pentru acele ri crora le lipsete

un set naional de reglementare,-sprijinul n recunoaterea calificrilor profesionale ntre

state.


34

2.1. Cadrul normativ de audit n contextul internaionalizriiprofesiunii de auditor

2.1.1. Evoluia normelor de audit pe plan internaional

Pentru a analiza evoluia normalizrii n domeniul audituluifinanciar pe plan naional, se cuvine s prezentm modul deelaborare a regulilor de audit formulate de anumite organismeinternaionale, i anume: IFAC (International Federation ofAccountants Federaia Internaional a Contabililor), FEE(Fdration Europenne des Experts comptables FederaiaEuropean a Experilor Contabili), precum i activitatea desfuratde cabinetele internaionale de audit, avnd n vedere implicaiilenormalizrii internaionale asupra celei naionale. O caracteristic aauditului financiar este c cel puin doi auditori aflai n aceeaisituaie vor trebui s ajung la aceleai concluzii. Pentru a se asiguraaceast omogenitate, firmele de audit i organizaiile profesionale auluat msuri care s-au concretizat la mijlocul anilor 80 n adoptareade metode unitare i a unui demers comun. Aceasta nu nseamn ctoi auditorii acioneaz de o manier strict identic, fiecare cabinetdezvoltnd metode i tehnici care s conduc la fiabilizareaconcluziilor obinute.

Normele internaionale care reglementeaz profesia de auditsunt de origine american i aceasta se datoreaz faptului c S.U.A.reprezint una din rile cu cea mai ndelungat experien ndomeniul auditului financiar.

Comitetul internaional pentru practicile de audit (IAPC, creatn anul 1977) este o comisie permanent a Consiliului IFAC care aprimit misiunea i puterea de a publica n numele consiliului IFAC,recomandri i proiecte de recomandri privind auditul financiar imisiunile derivate.


35

La nivel european, FEE, cu sediul la Bruxelles (care a luatfiin n anul 1989, prin regruparea UEC Uniunea European aExperilor contabili i a Grupului experilor contabili ai CEE) apublicat recomandri n domeniul auditului prin comitetul derecomandri privind revizia contabil (ASB Auditing StatementsBoard).

Alturi de normele de audit prezentate, baza juridic la nivelinternaional este ntregit de prevederile Directivei a VIII a a CCEprivind condiiile de exercitare a controlului legal al documentelorcontabile de sintez, considerat o a treia concretizare a armonizriicontabile europene. Obiectivele directivei9 sunt urmtoarele:

armonizarea calificrilor persoanelor abilitate s efectuezecontrolul legal al documentelor contabile de sintez;

asigurarea unui nivel ridicat al cunotinelor teoretice i acapacitii de a aplica aceste cunotine n practica controlului legal;

autorizarea pentru control legal att a persoanelor fizice, cti a persoanelor juridice.

Ca o consecin a mondializrii pieelor de bunuri materiale,a urmat mondializarea anumitor activiti de servicii, ntre care, nparticular auditul.

n concluzie, menionm c normele internaionale de auditconstituie un ansamblu de practici de referin de natur samelioreze calitatea informaiei financiare pe pieele internaionale.Ele servesc ca baz pentru dezvoltarea directivelor naionale n rin care profesia contabil este relativ redus sau n curs de evoluie,aa cum este i ara noastr.

9 Directiva a VIII a a CCE din 10 aprilie 1984, Revista Expertiza contabil nr.8/1994.


36

2.1.2. Evoluia normelor de audit n Romnia

Romnia, ar de drept roman, face parte din categoriastatelor unde, n ceea ce privete profesia de audit i contabil,reglementrile legislative stabilesc practicile de urmat n auditulsituaiilor financiare.

n anii 90, doar specialitii vorbeau despre standarde deaudit i cunoteau coninutul i aplicabilitatea noiunii de audit. Maiexact, termeni ca: audit financiar, auditor financiar, standardesau norme de audit financiar au ptruns n vocabularul nostru dupadoptarea Legii contabilitii nr. 82/1991, respectiv dup publicareaRegulamentului de aplicare a acesteia n anul 199410.

Primul moment al legiferrii profesiei de audit financiar nara noastr este anul 1995, cnd, n baza Hotrrii ConferineiNaionale a CECCAR nr. 3 din 23 octombrie 1995, s-a publicat olucrare intitulat: Norme de audit financiar i certificare a bilanuluicontabil de 140 de pagini, care a aprut ca supliment la Revistageneral de contabilitate i expertiz. Prin publicarea acestor normes-a urmrit acoperirea unui gol normativ-metodologic n domeniulauditului, precum i asigurarea unor reguli precise de lucru, aliniatela normele europene i internaionale privind auditul legal icontractual n vederea certificrii bilanului contabil la ageniieconomici11.

Normele de referin ale auditului financiar sunt clasificate nlucrarea menionat astfel:

norme contabile, respectiv normele comune tuturor celorcare stabilesc, controleaz i utilizeaz conturile;

10 Ministerul Finanelor Publice, Reglementri contabile pentru agenii economici,Editura Economic, Bucureti, 2002.11 Norme de audit financiar i certificare a bilanului contabil nr. 1/1995, CECCAR,Bucureti, p. 5.


37

norme de audit propriu-zise, adic un ansamblu de regulistabilite de autoritatea profesional la care se raporteaz auditorul nexercitarea misiunii sale.

La rndul lor, normele de audit financiar se mpart n: normeprofesionale de lucru, norme de raportare a opiniilor i normegenerale de comportament profesional.

Dup patru ani, ca urmare a Hotrrii Conferinei Naionale aCECCAR nr. 98/24 din 27 ianuarie 1999, apare lucrarea: Normenaionale de audit i servicii conexe n care sunt preluate aproapetextual Standardele Internaionale de Audit (ISA) publicate deFederaia Internaional a Experilor Contabili (IFAC). n calitatea sade membru al IFAC, CECCAR s-a angajat s susin activitateaIFAC aducnd la cunotina membrilor si orice publicaie aacesteia, punnd n lucru aceste publicaii, n msura posibilului,innd cont de specificul naional i n mod deosebit integrnd nnormele naionale de audit normele internaionale de audit elaboratede IFAC.

Odat cu nfiinarea Camerei Auditorilor Financiari dinRomnia, n baza Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 75/1999din 01 iunie1999 (aproximativ, dup patru luni de la adoptareanormelor internaionale), Comitetul Provizoriu al acesteia a hotrtasimilarea Standardelor Internaionale de Audit ale IFAC, precum ia Cadrului General al Standardelor Internaionale de Audit ca bazde efectuare a auditului financiar n Romnia. Observm c nu semai vorbete de norme internaionale transpuse n plan naional, cisunt asimilate, ca atare, standardele internaionale de audit. n plus,este preluat n aceeai lucrare n care sunt publicate standardele deaudit, Audit financiar 2000, i Codul privind conduita etic iprofesional n domeniul auditului financiar. Aadar, anul 1999 estecel n care activitatea propriu-zis de audit este legiferat icoordonat de un organism profesional separat de CECCAR


38

(precizri referitoare la atribuiile organizaiilor profesionale s-aufcut n capitolul rezervat organizrii profesiei contabile).

Nu putem s nu remarcm faptul c normele naionale deaudit constituie o referin elocvent n reforma profesiei contabiledin Romnia, n armonizarea cu standardele internaionale idirectivele europene ale auditului financiar, acest instrument menits conduc la ridicarea credibilitii informaiilor financiare emise deentitile economice i sociale, de instituii i organizaiiguvernamentale i neguvernamentale. Standardele de Audit preluatede ara noastr se aplic n auditarea situaiilor financiare de ctreauditorii financiari, membri ai Camerei Auditorilor din Romnia.

2.2. Organizarea activitii de audit financiar n Romnia -Camera Auditorilor Financiari din Romnia

Apariia profesiunii contabile i dezvoltarea acesteia a fosturmat, cum era i firesc, de constituirea organizaiilor care s-ireuneasc pe cei care o practicau. n prezent, n Romnia, mai multeorganizaii profesionale regrupeaz profesionitii contabili, respectiv:Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia,Camera Auditorilor Financiari din Romnia, Camera ConsultanilorFiscali etc., primele dou fiind cele mai importante.

n anul 199912 a fost nfiinat Camera Auditorilor Financiaridin Romnia (CAFR) care gestionez activitatea de audit financiar.Scopul acestei organizaii profesionale se refer la organizarea,coordonarea i autorizarea desfurrii activitii de audit financiar nRomnia.13

12 Ordonan de urgen a Guvernului nr .75/01.06.1999 privind activitatea de auditfinanciar, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 598/22.08.200313 Statutul CAFR aprobat prin Ordinul nr. 1009/14.09.1999, Monitorul Oficial alRomniei nr. 463/24.09.1999, art.1


39

Camera Auditorilor Financiari din Romnia14 este persoanjuridic autonom i funcioneaz ca organizaie profesional deutilitate public fr scop lucrativ. Ea i poate nfiina reprezentanen ar i n strintate.

Activitatea Camerei se desfoar sub supraveghereaautoritii de stat, reprezentat de Ministerul Finanelor Publice, careva urmri permanent ca reglementrile emise de Camer s nucontravin legii. n caz contrar, autoritatea de stat va lua msurilelegale ce se impun.

Organele centrale de conducere ale Camerei: Conferina,Consiliul i Biroul permanent al Consiliul Camerei.

Membrii Consiliului Camerei sunt alei n cadrul Conferineiordinare i pot ndeplini cel mult dou mandate. Pentru aceeaiperioad, Consiliul alege Biroul permanent, precum i persoanelecare ndeplinesc funciile de conducere prevzute n Regulamentulde organizare i funcionare a Camerei.

Conferina Camerei este organul superior de conducere alCamerei i poate fi ordinar i extraordinar.

Conferina ordinar a Camerei se ntrunete o dat pe an, laconvocarea Consiliului, n cel mult trei luni de la ncheiereaexerciiului financiar.

Atribuiile Conferinei ordinare a Camerei sunt:a. dezbaterea raportului anual de activitate al Consiliului

Camerei;b. dezbaterea, aprobarea sau modificarea bilanului contabil al

Camerei;c. dezbaterea i aprobarea raportului Comisiei de auditori

statutari asupra gestiunii financiare a Consiliului Camerei;

14 Termenul de Camer va fi utilizat pentru a desemna Camera Auditorilor Financiaridin Romnia


40

d. aprobarea execuiei bugetului de venituri i cheltuieli pentruexerciiul financiar ncheiat;

e. aprobarea proiectului de buget de venituri i cheltuieli aferentexerciiului financiar urmtor;

f. alegerea i revocarea membrilor Consiliului;g. stabilirea obiectivelor i direciilor strategice ale Camerei;h. aprobarea programului de activiti al Consiliului Camerei pe

anul n curs;i. aprobarea amendamentelor la Regulamentul de organizare

i funcionare al Camerei.Pentru a valida deliberrile Conferinei ordinare este

necesar prezena majoritii simple a membrilor cu drept de vot, iarhotrrile trebuie s fie adoptate cu votul majoritii simple a celorprezeni. Dac nu sunt ndeplinite aceste condiii, la a douaconvocare a Conferinei, hotrrile vor fi luate, oricare ar fi numrulmembrilor prezeni, cu majoritate simpl de voturi.

Conferina extraordinar a Camerei poate fi convocat deBiroul permanent sau la cererea a cel puin o treime din numrulmembrilor Consiliului ori a unei cincimi din numrul membrilorCamerei, cu drept de vot. Cererea pentru convocarea Conferineiextraordinare este adresat Secretariatului general.

n ceea ce privete procedura de convocare a Conferinei,termenul de ntrunire a Conferinei nu poate fi mai mic de 15 zile dela data publicrii convocrii. Convocarea se public n cel puin doucotidiane de circulaie naional i cuprinde locul i data Conferinei,precum i ordinea de zi, cu menionarea tuturor problemelor care facobiectul dezbaterilor. n convocarea pentru prima Conferin sefixeaz ziua i ora pentru cea de-a doua, n cazul n care nu suntntrunite condiiile de desfurare a celei dinti. Fiecare membrupersoan fizic al Camerei are dreptul la un singur vot. MembriiCamerei pot fi reprezentai n Conferin de ali membri, n baza uneiprocuri speciale autentificate de un notar public. Procurile se depun


41

n original la Secretariatul general nainte de data la care are locConferina, fcndu-se meniune despre aceasta n procesul-verbal.Un membru nu poate reprezenta mai mult de 5 persoane. MembriiConsiliului Camerei sau angajaii Camerei nu pot reprezenta alimembri.

n legtur cu desfurarea Conferinei, aceasta se deschidede preedintele Consiliului sau de nlocuitorul desemnat de acesta.Dup constatarea ndeplinirii cerinelor legale pentru desfurareaConferinei, de ctre preedinte i secretarii desemnai de acesta,ncepe dezbaterea problemelor nscrise pe ordinea de zi.

Hotrrile Conferinei se adopt prin vot deschis. Votulsecret este obligatoriu pentru alegerea i revocarea membrilorConsiliului.

Consiliul Camerei are n componen 15 membri alei ncadrul Conferinei ordinare pentru o perioad de 5 ani, putnd firealei o singur dat.

Consiliul Camerei se ntrunete trimestrial i ori de cte oriconsider necesar, la cererea preedintelui sau cel puin a uneitreimi din numrul membrilor si. Convocarea edinelor se face prinSecretariatul general.

Consiliul Camerei are urmtoarele competene: coordoneaz, conduce i controleaz activitatea Camerei; delegarea, dac este necesar, a prerogativelor sale unor

comisii conduse de membri ai Consiliului a cror componen estestabilit de Camer;

revoc, integral sau parial, prerogativele delegate oricreicomisii sau chiar dispune dizolvarea acestora.

Atribuiile Consiliului Camerei se refer la: aducerea la ndeplinire a hotrrilor Conferinelor Camerei; asigurarea condiiilor pentru administrarea i gestionarea

patrimoniului Camerei;


42

stabilirea strategiei i avizarea proiectul bugetului de veniturii cheltuieli al Camerei;

prezentarea spre aprobarea Conferinei a raportului deactivitate pe perioada anterioar, a bilanului contabil i a proiectuluiprogramului de activitate al Camerei;

aprobarea Regulamentului intern de organizare ifuncionare a Biroului permanent;

aprobarea organigramei i a politicii de personal aleCamerei;

aprobarea normelor privind desfurarea activitii curente adepartamentelor Camerei;

stabilirea anual a indemnizaiilor membrilor ConsiliuluiCamerei i ai Biroului permanent al Consiliului Camerei;

Biroul permanent al Consiliului Camerei are n componen:preedintele Consiliului, prim-vicepreedintele Consiliului i cei cincivicepreedini ai Consiliului.

Acest organ de conducere are urmtoarele atribuii: elaboreaz bugetul de venituri i cheltuieli anual, pe care

trebuie s l finalizeze i s l nainteze spre avizare ConsiliuluiCamerei nu mai trziu de data de 15 decembrie a fiecrui an anterioranului la care se refer bugetul respectiv;

supravegheaz lunar execuia bugetului de venituri icheltuieli al Camerei;

elaboreaz programul de activiti al Camerei; aprob programele de activiti ale departamentelor; aprob programul deplasrilor n strintate; numete, recompenseaz, sancioneaz i revoc efii

departamentelor Camerei, inclusiv secretarul general, i stabiletesalarizarea acestora;

avizeaz angajarea personalului cu funcii de conducere,conform organigramei Camerei;


43

monitorizeaz Registrul membrilor Camerei; aprob documentele emise de Camer, supuse publicrii;

n cadrul Camerei Auditorilor Financiari din Romniafuncioneaz urmtoarele structuri funcionale:

a. Secretariatul general;b. Departamentul de monitorizare i competen

profesional;c. Departamentul de conduit i disciplin profesional;d. Departamentul de nvmnt i admitere;e. Departamentul de servicii generale;f. Departamentul de servicii pentru membri.Secretariatul general este coordonat de prim-

vicepreedintele Consiliului i este condus de secretarul general,numit de Biroul permanent.

Secretariatul general are, n principal, urmtoarele atribuii: asigurarea serviciilor de secretariat pentru Conferin,

Consiliu i Biroul permanent; asigurarea serviciilor juridice pentru activitile proprii ale

Camerei; asigurarea serviciilor de relaii publice i protocol.

Departamentul de monitorizare i competen profesionalare, ndeosebi, atribuii privind respectarea de ctre membri anormelor Camerei, respectiv:

Codul privind conduita etic i profesional n domeniulauditului financiar;

pregtirea profesional continu a auditorilor financiari; normele privind pregtirea profesional a auditorilor stagiari; standardele de audit; procedurile minimale de audit financiar; procedurile de control al calitii auditului financiar; alte norme de reglementare a profesiei.


44

n plus, acest departament asigur implementarea sistemuluide control al calitii activitii desfurate de membrii Camerei,precum i investigarea aspectelor referitoare la conduita profesionala membrilor.

n cazul unor constatri privind nclcarea normelor Camerei,Departamentul de monitorizare i competen profesionalsesizeaz Departamentul de conduit i disciplin profesional.

Departamentul de conduit i disciplin profesionalanalizeaz cazurile de abatere disciplinar, la sesizareaDepartamentului de monitorizare i competen profesional.

Competenele i activitatea Departamentului de conduit idisciplin profesional sunt:

efectueaz cercetri asupra documentaiei primite; solicit informaii, inclusiv registre, documente, dosare sau

evidene; se pronun asupra iniierii sau neiniierii unei aciuni

disciplinare; stabilete termene pentru furnizarea unor informaii de ctre

membri, oferind posibilitatea acestora de a face declaraii scrise sauverbale nainte de a lua o decizie

Departamentul de nvmnt i admitere are ca atribuii: organizarea i desfurarea examenului de aptitudini

profesionale pentru nscrierea n cadrul Camerei; actualizarea programei analitice a examenului de aptitudini

profesionale; desemnarea n fiecare an a auditorilor financiari care pot

ndruma desfurarea stagiului de pregtire practic a stagiarilor prinrelaii contractuale;

ntocmirea documentaiei privind atribuirea calitii deauditor financiar i de membru al Camerei;

stabilirea cerinelor de pregtire profesional continu;


45

asigurarea conformitii cu normele Federaiei Internaionalea Contabililor (IFAC) i cu alte norme internaionale n materie denvmnt.

Departamentul de servicii generale are, n principal,urmtoarele atribuii:

ntocmirea, actualizarea i publicarea Registrului membrilorCamerei;

conducerea i organizarea activitii financiar-contabile i deexecuie bugetar proprie;

urmrirea ncasrii tarifelor, cotizaiilor i a altor venituri; asigurarea serviciilor administrative i de supraveghere a

patrimoniului Camerei; asigurarea serviciilor de prelucrare automat a datelor.

Departamentul de servicii pentru membri are urmtoareleatribuii:

organizarea centrelor de documentare proprii; transmiterea anual a ediiei revizuite i adugite a

Manualului auditorului financiar, n mod gratuit, ctre membriiCamerei;

asigurarea asistenei profesionale pentru membrii Camerei; implementarea strategiei Camerei privind reglementrile

cerinelor de asigurare pentru riscul profesional al membrilorCamerei;

n sintez, Camera, n ansamblul ei, are urmtoarele atribuii: elaboreaz urmtoarele documente:- Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei;- Codul privind conduita etic i profesional n domeniul

auditului financiar;- Standardele de audit;


46

- Programa-analitic a examenului-concurs de aptitudiniprofesionale;- Normele privind procedurile de control al calitii

auditului financiar;- Regulile privind pregtirea continu a auditorilor

financiari;- Normele privind procedurile minimale de audit. atribuie calitatea de auditor financiar i emite autorizaiipentru exercitarea acestei profesii; organizeaz i urmrete programul de pregtire continua auditorilor financiari; controleaz activitatea de audit financiar; promoveaz actualizarea legislaiei prin instituiileabilitate, precum i a normelor de audit financiar, nconcordan cu reglementrile instituiilor profesionaleeuropene i internaionale; elaboreaz norme interne privind activitatea Camerei; organizeaz evidena membrilor si prin registrulauditorilor financiari i asigur publicarea acestora nMonitorul Oficial; retrage temporar sau definitiv dreptul de exercitare aprofesiei de auditor financiar; asigur reprezentarea internaional a profesiei de auditorfinanciar din Romnia; emite reguli i proceduri specifice profesiei.Calitatea de auditor financiarMembrii Camerei sunt persoanele crora li se atribuie

calitatea de auditor financiar definitiv, n urma susinerii examenelororganizate de Camer. Exist urmtoarele categorii de auditorifinanciari: auditori financiari persoane active, auditori financiaristagiari, auditori financiari persoane nonactive.


47

Sunt auditori financiari persoane active, persoanele caredobndesc aceast calitate n condiiile pe care le vom prezentaulterior.

Sunt auditori financiari stagiari persoanele care ndeplinesccumulativ urmtoarele condiii:

sunt liceniate ale unei faculti cu profil economic i au ovechime n activitatea financiar-contabil de minimum 4 ani sau aucalitatea de expert contabil, respectiv de contabil autorizat cu studiisuperioare economice;

au promovat testul de verificare a cunotinelor n domeniulfinanciar-contabil, pentru accesul la stagiu;

au satisfcut pe parcursul stagiului cerinele Codului privindconduita etic i profesional n domeniul auditului financiar.

Camera va desemna anual auditorii financiari care vorndruma desfurarea programului de pregtire practic a auditorilorfinanciari stagiari, n vederea dobndirii de ctre acetia, n moddefinitiv, a calitii de auditor financiar.

Sunt auditori financiari persoane nonactive, membrii caresunt incompatibili pentru exercitarea activitii de audit financiar.Situaiile de incompatibilitate se stabilesc prin regulamentul deorganizare i funcionare al Camerei.

Pentru atribuirea calitii de auditor financiar, candidaiitrebuie s ndeplineasc anumite condiii stabilite de lege.

Pentru persoanele fizice sunt stabilite urmtoarele cerine,care trebuie ndeplinite n mod cumulativ:

s fie liceniate ale unei faculti cu profil economic i s aibo vechime n activitatea financiar-contabil de minimum 4 ani sau saib calitatea de expert contabil, respectiv de contabil autorizat custudii superioare economice;

s promoveze testul de verificare a cunotinelor n domeniulfinanciar-contabil, pentru accesul la stagiu;


48

s satisfac pe parcursul stagiului cerinele Codului privindconduita etic i profesional n domeniul auditului financiar.

s efectueze un stagiu practic de 3 ani n activitatea de auditfinanciar sub ndrumarea unui auditor financiar;

s promoveze examenul de aptitudini profesionale.

Persoanele juridice trebuie s ndeplineasc cumulativurmtoarele condiii:

persoanele fizice care efectueaz auditul financiar alsituaiilor financiare n numele societilor de audit trebuie s aibcalitatea de auditor financiar;

majoritatea drepturilor de vot trebuie deinut direct sauindirect de persoane fizice ori de societi de audit;

majoritatea membrilor consiliului de administraie al uneisocieti de audit trebuie s fie auditori financiari.

Calitatea de auditor financiar poate fi atribuit i persoanelorcare ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:

posed o calificare profesional n audit financiar sau nprofesii asimilate acestuia, atribuit de alt stat n acord cureglementrile specifice din acel stat;

au fost pentru cel puin 3 ani auditor independent sauangajatul, asociatul, acionarul unei societi ori grup desocieti care are n obiectul de activitate auditul financiar;

satisfac cerinele Codului de etic profesional al FederaieiInternaionale a Experilor Contabili (IFAC);

fac dovada c posed cunotinele cerute de statul romnpentru desfurarea activitii de audit financiar.Examenul pentru atribuirea calitii de auditor financiar se

organizeaz de Camer, conform prevederilor Regulamentului deorganizare i funcionare a Camerei. Acesta const n susinerea deprobe scrise la urmtoarele discipline:


49

audit financiar; contabilitate general: reglementri naionale, europene i

internaionale; aspecte teoretice, metodologice i practice privindtratamentele contabile potrivit standardelor de contabilitateinternaional; evaluarea elementelor bilaniere; determinareaprofitului i pierderii;

analiza i evaluarea critic a situaiilor financiare; reguli de consolidare a conturilor; contabilitatea costurilor i contabilitatea managerial; relaia

dintre contabilitate i management; audit intern; standardele privind ntocmirea situaiilor financiare i a

bilanurilor consolidate i metodele de evaluare a elementelorbilaniere i de determinare a profitului i pierderii;

normele legale i profesionale privind auditul financiar alsituaiilor financiare i al celorlalte documente contabile ipersoanele care efectueaz audit financiar;

alte discipline corelate cu auditul financiar: drept comercial,drept fiscal, drept civil, dreptul muncii i proteciei sociale, sistemeinformaionale i sisteme informatice, economia ntreprinderii,economie general i financiar, matematic i statistic, principii debaz privind managementul financiar al ntreprinderii.

Procedura de atribuire a calitii de membru al Camereiprezint caracteristici diferite, dup cum este vorba de persoanefizice sau juridice.

Candidaii, persoane fizice, declarai admii la examenul deaptitudini profesionale completeaz o cerere i prezint documentulcare atest achitarea tarifului de nscriere.

Cererile sunt analizate de Departamentul de nvmnt iadmitere care poate cere solicitantului furnizarea de informaiisuplimentare de natur profesional. Departamentul de nvmnt


50

i admitere poate lua n considerare orice alt informaie de naturprofesional pe care o consider adecvat n legtur cu solicitantul,cu condiia s o fac cunoscut acestuia. Dup evaluarea tuturorinformaiilor de natur profesional primite, Departamentul denvmnt i admitere poate propune Consiliului Camerei luareaunei decizii privind aprobarea cererii sau respingerea ei.

n cazul aprobrii cererii, Camera elibereaz un carnet demembru. n situaia n care cererea nu este aprobat, Departamentulde nvmnt i admitere comunic n scris solicitantului deciziaCamerei i i restituie acestuia jumtate din tariful de nscriere. ncazul retragerii cererii de ctre solicitant, Camera reine jumtate dintariful de nscriere.

Dup aprobarea cererii solicitantul semneaz un angajamentprin care se oblig ca, dup ce este nscris ca membru al Camerei,s respecte dispoziiile regulamentului de organizare i funcionare alacesteia, precum i normelor interne.

Procedura de atribuire a calitii de membru al Camereipersoanelor juridice este similar cu cea aplicat persoanelor fizice,cu excepia documentelor care trebuie naintate Departamentului denvmnt i admitere. Acestea sunt:

a. o cerere semnat de reprezentantul legal al persoaneijuridice;

b. dovada achitrii tarifului de nscriere;c. copii legalizate de pe documentele care atest ndeplinirea

condiiilor cerute pentru societile de audit.Persoanele care au obinut calitatea de auditor financiar n

strintate nainteaz Departamentului de nvmnt i admitereformularul de solicitare a calitii de membru i actele doveditoareadecvate c au fost satisfcute condiiile legale.

Se consider acte doveditoare pentru persoanele fiziceurmtoarele:


51

copia legalizat de pe certificatul/diploma sau de pe alte acteoficiale care atest calificarea contabil obinut n strintate;

scrisoarea de recomandare de la organismul profesional alcrui membru este, cu precizarea expres a calitii de membru pecare persoana fizic o are la data emiterii scrisorii;

scrisoarea de confirmare din partea organismului profesionalc acesta este recunoscut de Federaia Internaional a ExperilorContabili i c a asimilat Codul de etic emis de FederaiaInternaional a Experilor Contabili.

Se consider acte doveditoare pentru persoanele juridiceurmtoarele:

copia legalizat de pe autorizaia eliberat de un organismprofesional competent din ara respectiv, care atest c societateade audit solicitant este membr a acestuia;

scrisoarea de confirmare din partea organismului profesionalc acesta este recunoscut de Federaia Internaional a ExperilorContabili i c a asimilat Codul de etic emis de FederaiaInternaional a Experilor Contabili.

Pe baza dovezilor depuse, Departamentul de nvmnt iadmitere trebuie s notifice solicitantului, n termen de 30 de zile dela data depunerii documentelor, dac acestea nu suntcorespunztoare.

Departamentul de nvmnt i admitere prezint o listcuprinznd toi solicitanii care au naintat documentele necesareConsiliului Camerei. Acesta analizeaz cererile i propuneMinisterului Finanelor aprobarea cererilor de atribuire a calitii deauditor financiar. La rndul su, Ministerul Finanelor trebuie s sepronune n termen de 30 de zile de la data primirii propuneriiConsiliului.

Solicitanii trebuie s fie informai despre rezultatul cererii lor(rspunsul Ministerului Finanelor sau hotrrea Consiliuluireferitoare la nenaintarea propunerii ctre Ministerul Finanelor) n


52

termen de 5 zile de la data rspunsului Ministerului Finanelor sau aConsiliului, dup caz.

Solicitanii pot cere Consiliului explicaii privind nenaintareapropunerii ctre Ministerul Finanelor.

Drepturile i obligaiile membrilor Camerei sunt relativsimilare pentru cele dou categorii de auditori financiari (persoanefizice i persoane juridice), prezentnd i unele particulariti.

n categoria drepturilor se includ: s desfoare activiti de audit financiar; s utilizeze titlul profesional de auditor financiar; s aleag i s fie alei n cadrul organelor de conducere ale

Camerei.Ca obligaii generale putem enumera:

s acioneze n conformitate cu standardele de audit i cuprocedurile minimale de audit;

s se supun Codului privind conduita etic i profesionaln domeniul auditului financiar, precum i regulilor privind pregtireaprofesional continu;

s se supun procedurilor de control al calitii audituluifinanciar;

s achite cotizaia profesional.Persoanele fizice au obligaia s transmit notificri Camerei,

n termen de 30 de zile de la producerea evenimentului, n legturcu:

schimbarea numelui, notificarea modificrii trebuind s fiensoit de cererea de solicitare a unui nou carnet;

schimbarea adresei; orice modificare privind statutul de angajat, asociat, acionar

sau administrator al unei societi de audit ori de liber-profesionist almembrului;


53

De asemenea, persoanele fizice trebuie s transmitnotificri Camerei, n termen de pn la 5 zile de la producereaevenimentului, menionnd, pe lng cele de mai jos, i informaiilenecesare descrierii acestuia:

luarea de msuri sau aplicarea unor sanciuni disciplinareasupra membrului persoan fizic de ctre o autoritate legal sauorganism profesional la care o astfel de persoan mai este membr;

orice condamnare dat de instanele penale din ar i dinstrintate;

existena unei hotrri judectoreti prin care i se interzicemembrului exercitarea de funcii care privesc gestiunea oriconducerea unei societi comerciale;

orice alte informaii relevante pentru evaluarea reputaieiprofesionale a membrului.

Societile de audit trimit notificri Camerei, n termen de 30de zile de la producerea evenimentului, n ceea ce privete:

schimbarea denumirii sub care este nregistrat persoanajuridic; notificarea modificrii denumirii trebuie s fie nsoit decererea de solicitare a unui nou carnet;

schimbarea sediului social; deschiderea sau nchiderea unei filiale; orice modificare privind statutul angajailor, asociailor,

acionarilor sau administratorilor societii de audit.Societile de audit trebuie s transmit notificri Camerei, n

termen de 5 zile de la producerea evenimentului, cuprinznd, pelng cele ce urmeaz, i informaiile necesare pentru descriereaacestuia:

demiterea sau demisia unui administrator ori retragerea,excluderea sau decesul unui acionar sau asociat al societii deaudit;

numirea unui lichidator;


54

luarea de msuri sau aplicarea unor sanciuni disciplinaremembrului persoan juridic de ctre o autoritate legal sauorganism profesional la care o astfel de persoan mai este membr;

orice condamnare dat de instanele penale din ar i dinstrintate reprezentantului legal al societii de audit;

existena unei hotrri judectoreti prin care i se interzicereprezentantului legal al societii de audit exercitarea de funcii careprivesc gestiunea ori conducerea unei societi;

orice alte informaii relevante pentru evaluarea reputaieiprofesionale a membrului.

Exercitarea mandatului de auditor financiarAuditorul financiar poate exercita mandatul numai dac

ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: este membru persoan activ a Camerei; ndeplinete condiiile stabilite prin Regulamentul de

organizare i funcionare a Camerei.O persoan nu poate exercita mandatul de auditor financiar

al unei entiti dac este angajat a acesteia ori dac are relaii cuaceasta sau cu orice persoan cu care entitatea respectiv are relaiicare conduc la situaia de incompatibilitate sau conflict de interese.

Dac pe durata mandatului auditorul financiar nu maindeplinete condiiile pentru exercitarea acestuia, el are obligaia srenune imediat la mandatul su i s notifice clientului ncetareaacestuia, precum i motivul renunrii.

n cazul n care Camera ia cunotin de situaia n care unauditor financiar, n timpul exercitrii mandatului, nu a ndeplinitcerinele profesionale conform normelor de audit emise de Camer,aceasta va sesiza autoritatea statului la care se depun situaiilefinanciare ale entitii respective i va lua msuri disciplinarempotriva auditorului financiar respectiv.

Pregtirea profesional continu a auditorilor financiari


55

Pentru efectuarea corespunztoare a lucrrilor de audit,Departamentul de nvmnt i admitere din cadrul Camerei va luamsurile necesare n vederea organizrii activitii de pregtireprofesional continu a auditorilor financiari.

Obiectivul pregtirii profesionale continue este de a meninecompetena profesional a auditorilor financiari n vederea realizriiactivitii de audit financiar conform cerinelor standardelor, normelori regulilor din domeniu.

Regulile privind pregtirea profesional continu a auditorilorfinanciari sunt grupate astfel15:

reguli generale; reguli de pregtire profesional continu structurat; reguli de pregtire profesional continu nestructurat.

n categoria regulilor generale se includ:- stabilirea anual de ctre Camer a domeniilor de pregtire

profesional;- monitorizarea de ctre Camer prin organele sale de

specialitate a modului n care se desfoar activitatea de pregtireprofesional continu;

- efectuarea de ctre auditorii financiari a 40 de ore depregtire profesional (20 de ore structurate i 20 de orenestructurate);

- organizarea unei evidene proprii a pregtirii efectuate ipunerea ei la dispoziia Camerei, anual i la solicitarea acesteia

Pregtirea profesional continu structurat se refer la:- participarea la cursuri i seminarii organizate de Camer

care vizeaz: standardele internaionale de contabilitate, standardele

15 Hotrrea Camerei Auditorilor din Romnia nr 9/2001 pentru aprobarea Regulilorprivind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari.


56

de audit, codul privind conduita etic i profesional n domeniulauditului financiar, procedurile minimale de audit;

- participarea la seminariile i sesiunile tiinifice organizate deCamer;

- organizarea i susinerea de cursuri pentru stagiari.Pregtirea profesional continu nestructurat include, n

principal, urmtoarele:- participarea la cursuri, seminarii i conferine organizate i

desfurate de alte instituii;- elaborarea i publicarea de materiale de specialitate;- desfurarea de activiti de cercetare;- crearea, dezvoltarea i implementarea unor noi sisteme de

organizare i conducere a evidenei contabile.Pentru asigurarea respectrii principiilor fundamentale de

desfurare a activitii de audit financiar, auditorii financiari trebuies se conformeze urmtoarelor reguli generale:

a. s nu accepte mandatul dac n ultimii doi ani anterioriacceptrii mandatului au fost administratori sau angajai ai clientuluiori ai unei entiti din cadrul aceluiai grup;

b. s nu accepte mandatul dac n conducerea sau nacionariatul semnificativ al clientului ori al unei entiti din cadrulaceluiai grup, se regsesc rude sau afini pn la gradul al patruleaai auditorului financiar;

c. s nu se implice direct sau indirect n desfurarea activitiifinanciare a clientului, neavnd voie s dein aciuni sau prisociale, s ncheie contracte de mprumut sau de garantare a unormprumuturi, s ncheie acte de comer sau s beneficieze de alteavantaje din partea clientului, cu excepia onorariilor;

d. pe parcursul desfurrii activitii de audit financiar nu potefectua operaiuni contabile pentru clientul respectiv, ns pot facerecomandri privind nregistrrile contabile;


57

e. dac desfoar activiti de contabilitate, consultan,fiscalitate sau alte activiti profesionale conexe, s nu acceptemandatul de auditor financiar pentru acelai client;

f. contractul de audit financiar ncheiat cu clientul trebuie scuprind clauza de confidenialitate i eventualele condiii speciale;

g. s se supun hotrrilor Camerei referitoare la eventualelelimitri ale numrului mandatelor care pot fi desfurate la acelaiclient;

h. s-i organizeze propriile mecanisme de control pentru aasigura acceptarea sau continuarea n mod corespunztor a fiecruiangajament.

Abateri i sanciuni disciplinareOrice nclcare a prevederilor legale de ctre un auditor

financiar atrage dup sine rspunderea administrativ, disciplinar,civil sau penal a acestuia, dup caz.

Auditorii financiari, persoane fizice sau juridice, membri aiCamerei, se pot situa n unul dintre urmtoarele cazuri de abateredisciplinar:

nerespectarea Codului de conduit etic i profesional alCamerei;

desfurarea activitii profesionale n condiiinesatisfctoare, ineficiente sau cu incompeten, ntr-o asemeneamsur sau de attea ori nct s-a discreditat pe sine, Camera sauprofesia n general;

nclcarea dispoziiilor regulamentului de organizare ifuncionare, a altor hotrri, norme sau acte emise de Camer dectre un auditor financiar, persoan fizic;

nclcarea dispoziiilor regulamentului de organizare ifuncionare i ale celorlalte hotrri, norme sau acte emise deCamer de ctre un angajat, asociat, acionar sau administrator alunei societi de audit membr a Camerei;


58

nclcarea altor reglementri legale referitoare la domeniulauditului financiar;

existena unei hotrri a unei instane de judecat dinRomnia sau din alt ar privind comiterea unei fapte de ctre unauditor financiar, fapt ce aduce atingere Camerei sau profesiei.

Abaterile disciplinare se sancioneaz, n funcie degravitatea faptei, cu: avertisment, mustrare, limitarea anumitordrepturi, suspendarea calitii de membru al Camerei pe o anumitperioad, excluderea din Camer.

Sanciunile disciplinare se comunic n termen de 30 de zilede la data hotrrii de sancionare.

Conform Regulamentului de organizare i funcionare aCamerei16, auditorii financiari i pierd calitatea n una dinurmtoarele situaii:

exercit profesia de auditor financiar fr a fi membru alCamerei;

nu solicit atribuirea calitii de membru al Camerei ntermen de un an de la data la care a fost declarat admis n urmasusinerii examenului de aptitudini profesionale sau de la datapublicrii n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a hotrrii cuprivire la acordarea calitii de auditor financiar persoanelor care audobndit aceast calitate potrivit prevederilor altui stat.

De asemenea, calitatea de membru al Camerei se retrage nuna dintre urmtoarele situaii:

a. pierderea calitii de auditor financiar;b. neachitarea cotizaiilor i a altor obligaii anuale, la termenele

stabilite de Consiliul Camerei;c. aplicarea sanciunii de excludere din Camer prin hotrre

rmas definitiv;

16 Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei Auditorilor din Romnia,aprobat prin Hotrrea Guvernului nr. 983/2004


59

d. reorganizarea persoanei juridice, n condiiile prevederilorlegale.

Auditorii financiari, persoane fizice i juridice, desfoaractiviti de audit financiar, audit intern, precum i activiti deconsultan financiar-contabil i fiscal, de asigurare amanagementului financiar-contabil, de pregtire profesional despecialitate n domeniu.

Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat prevede csituaiile financiare ale persoanelor care aplic reglementrilecontabile armonizate cu Standardele Internaionale de RaportareFinanciar sunt supuse auditului financiar, care se efectueaz dectre auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate,potrivit legii.

Adepi ai unei profesii contabile puternice, nu ne putem dorideact alinierea la normele i practicile internaionale n materie decontabilitate i audit, indiferent de cum vor evolua relaiile ntrediferitele organisme profesionale din Romnia.

60

Capitolul3ETICA N AUDITUL FINANCIAR

Profesia de auditor financiar, la nivel mondial, se desfoarntr-un mediu caracterizat prin culturi i reglementri diferite. Cutoate acestea, scopul de baz al Codului trebuie ntotdeaunarespectat. De asemenea, este convenit c, n situaiile n care onorm naional intr n conflict cu o prevedere a codului, normanaional va prevala.

Codul etic internaional al profesionitilor contabili cuprinde 3pri:

Partea A aplicarea general a coduluiPartea B aplicabil profesionitilor independeniPartea C aplicabil profesionitilor angajai

Codul privind conduita etic i profesional n domeniulauditului financiar recunoate c obiectivele auditului financiar suntstabilite s ndeplineasc cele mai nalte standarde deprofesionalism, n vederea atingerii celui mai nalt nivel deperforman, pentru a menine ncrederea publicului n profesia deauditor financiar, i n general pentru a ndeplini cerinele interesuluipublic.

Codul de etic i conduit stabilete cele cinci principiifundamentale ale eticii profesionale i furnizeaz cadrul conceptualpentru aplicarea acestora.

Codul de etic i conduit a fost revizuit, ultima revizuire vaintra n vigoare n anul 2011 astfel c a devenit mult mai aplicabilmembrilor din toat lumea si a fost aliniat cu codul de eticprofesional al contabililor al IFAC (International Federation of


61

Accountants). El stabileste 5 principii fundamentale de eticprofesional i furnizeaz cadrul conceptual pentru aplicarea acestorprincipii. Membrii trebuie s aplice acest cadru conceptual pentru aidentifica ameninrile la adresa conformitii cu cele 5 principiifundamentale, pentru a evalua importana lor i a aplica cele maipotrivite msuri de securitate pentru a le elimina sau reduce, astfelnct conformitatea cu principiile fundamentale s nu fiecompromis.

3.1. Principiile de conduit etic profesional care guverneazprofesia contabil

Auditorii trebuie s se conformeze principiilor fundamentalestabilite prin codul de etic i conduit profesional (integritate,obiectivitate, competen profesional i responsabilitate). Deasemenea, auditorii au responsabilitatea confidenialitii; ei pot fiobligai prin lege sau dac se consider c este n slujba interesuluipublic sa dezvluie detalii despre client unor teri.

Cele cinci principii fundamentale sunt sintetizate astfel:Integritate: Membrii trebuie s fie drepi i oneti n toate

afacerile i relaiile profesionale.Obiectivitate: Membrii nu trebuie s permit ca, confuziile,

conflictele de interese sau influenele nejustificate s primezenaintea judecii profesionale.

Competen profesional i responsabilitate: Membrii audatoria permanent de a-i menine cunotinele profesionale iabilitile la nivelul necesar pentru a se asigura angajatorul sauclientul primete servicii competente din punt de vedere profesional,bazate pe dezvoltarea, legislaia i tehnica cea mai actual.

Confidenialitate: Membrii trebuie s respecteconfidenialitatea informaiei obinute ca rezultat al relaiilor


62

profesionale sau de afaceri i nu trebuie s dezvluie acest fel deinformaii unor tere pri fr ca acest lucru s-I fie cerut de ctreautoritile competente sau fr s existe dreptul sau datoriaprofesional pentru a face aceste dezvluiri. Informaiileconfideniale obinute ca rezultat al relaiilor de afaceri sauprofesionale nu trebuie utilizate pentru obinerea de avantajepersonale de ctre tere pri.

Profesionalism: Membrii trebuie s se conformezeregulamentelor i legilor i trebuie s evite orice aciune care sdiscrediteze aceast profesie.

3.2. Independena profesional - rezultat al contiinei sauobligaie profesional?

Contiina auditorului trebuie s fie baza tuturor activitilordesfurate de acesta, numai n acest fel putnd creteobiectivitatea rapoartelor sale. n mod evident, aceast contiintrebuie s fie izvorul independenei auditorului. Dac independenasurvine doar din simpla obligaie profesional, ea devine mai fragil,mai vulnerabil n faa ameninrilor de tot felul. Astfel, dedicaiapentru aceast profesie dobndete i ea un rol foarte important, iardac aceasta nu ar exista, auditorul ar lucra mecanic, iar abatereade la principiile etice i morale ar fi foarte probabil. El trebuie slucreze n conformitate cu Codul de etic i conduit, fr ca acestas devin o obligaie, ci mai de grab un reflex profesional. n cazuln care independena este un rezultat al contiinei, calitatearezultatelor profesionale va fi mult mai mare, credibilitatea sa n faaterilor ar spori. Pe de alt parte, dac independena s-ar impunedoar din motive de etic profesional atunci calitatea rezultatelorsale ar fi una mai discutabil (interpretabil).


63

n activitatea de audit, independena presupune a adopta unpunct de vedere propriu asupra unei situaii, cu ocazia examinriirapoartelor financiare, n vederea exprimrii unei opinii prin raportulde audit. n condiiile n care auditorul exprim prin opinia saelemente care nu sunt conforme cu realitatea, pentru a favorizaclientul su, el se ndeprteaz prin aceasta de atributulindependentei, fiind deci n interesul stakeholderilor ca auditorii s fieindependeni fa de clienii de audit.

Independena implic:a) Independena de spirit (de drept). Starea de spirit care

permite emiterea unei opinii fr a fi afectat de influene carecompromit raionamentul profesional i care permite individului sacioneze cu integritate, s-i exercite obiectivitatea i scepticismulprofesional.

b) Independena n aparen (de fapt) vizeaz evitareafaptelor i a situaiilor care sunt att de importante nct o ter parteinformat i rezonabil, care cunoate toate informaiile relevante,inclusiv msurile de protecie aplicate, ar concluziona c integritatea,obiectivitatea i scepticismul profesional al unui auditor sau al unuimembru al echipei de audit au fost compromise.

Independena este o trstur foarte important pe caretrebuie s o ndeplineasc un auditor fa de clientul su, ct i fade utilizatorii de informaii care ateapt de la rapoartele acestuiaoglindirea imaginii fidele prezentat n situaiile financiare examinate.

Independena presupune onestitatea, sinceritatea increderea auditorului financiar. Ignorarea acestor trei caliti poatedetermina o ndeprtare de zona independenei i anulareacredibilitii auditorului cu consecine negative asupra utilizatorilorinformaiilor sale. Trebuie reinut faptul c, auditorul nu reprezintntr-o misiune de audit consultantul conducerii, dar n activitatea sapoate furniza i chiar formula opinii asupra managementului entitii,fr ns a-i dubla calitatea de auditor i consultant. Cnd percepia


64

exterioar privind independena este alterat, auditorul financiar i-apierdut din prestigiu i din imparialitatea sa.

Auditorul trebuie s-i pstreze independena chiar i atuncicnd apar ameninri i trebuie s ia msurile de sigurandisponibile pentru a elimina aceste ameninri sau pentru a le reducepn la un nivel acceptabil. Decizia trebuie ns documentat, iarnatura msurilor de protecie aplicabile va varia n funcie decircumstane (respectiv n funcie de importana ameninrii, naturamisiun

Audit financiar_Bunget Ovidiu Constantin.pdf

Documents

Transcript of Audit financiar_Bunget Ovidiu Constantin.pdf