AUDIT

Definiti auditul in general V3-2010-2.Definiti auditul in general si identificati elementele fundamentale ale definitiei V1-2008-1.V4-2009-2.Audit vine de la cuvântul italian „audire", a asculta; cuvânt de origine latină, transformat în timp de practica anglo-saxonă, semnifică azi, în sens strict, revizia conturilor realizată de experţi inde-pendenţi în vederea exprimării unei opinii asupra regularităţii şi sincerităţii acestora.Prin audit, în general, se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea la un criteriu (standard, normă) de calitate.Obiectivul oricărui tip de audit îl constituie îmbunătăţirea utilizării informaţiei.Se reţin elementele fundamentale care definesc auditul, în general, a căror absenţă poate pune în discuţie dacă o activitate este sau nu audit, şi anume:- examinarea trebuie să fie exclusiv o examinare profesională;- obiectul examinării îl poate constitui orice informaţie (din orice domeniu);- scopul examinării unei informaţii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia;- calitatea opiniei exprimate: trebuie să fie motivată si respon sabilă . ceea ce presupune că persoana care face această examinare are anumite responsabilităţi pentru activitatea sa şi trebuie să fie o persoană independentă;- examinarea trebuie să se facă nu oricum, ci după anumite reguli dinainte stabilite, cuprinse într-un standard sau într-o normă legală sau profesională care constituie criteriu de calitate.

Ce este auditul statutar V5-2007-2.Definiti auditul statutar si identificati elementele fundamentale ale definitiei V4-2008-1. V1-2009-3. V1-2010-3. V2-2010.2. V1-2011-2.Elementele fundamentale ale definitiei auditului statutar V1-2007-1. V4-2007-1.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în ansamblul lor, în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare, precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de aceasta, prin raportarea la standardele naţionale sau internaţionale de audit.Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice întreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea bancară, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.).Elementele fundamentale ale conceptului de audit statutar sunt:- profesionistul competent şi independent trebuie să fie profesionist contabil, care poate fi o persoană fizică sau o persoană juridică;- examinarea este exclusiv profesională;- obiectul examinării efectuate de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii, în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare, în funcţie de referenţialul contabil aplicabil;- scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate, responsabile şi independente;- obiectul opiniei: imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea auditată;

1

- criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie standardele (normele) naţionale sau internaţionale.Auditul statutar, auditul legal sau controlul legal sunt denumiri cu aceleaşi semnificaţii:- caracterul legal, care rezultă din faptul că este singurul tip de audit reglementat la nivel european (Directiva a VUI-a) şi naţional, fiind prevăzut, de regulă, prin legea companiilor şi prin actele constitutive (statutele) acestora;- statutul de independenţă al persoanelor care realizează aceste misiuni de audit;- autonomia organismului din care face parte auditorul.Orice definiţie a auditului statutar trebuie să ţină cont de nevoile şi aşteptările utilizatorilor, în măsura în care acestea sunt rezonabile, precum şi de capacitatea auditorului statutar de a răspunde la aceste nevoi şi aşteptări.

Prezentati schema metodologica a auditului statutar V3-2009-4.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).Elementele de bază ale conceptului de audit statutar sunt: profesionistul competent şi independent care poate fi o persoană fizică sau persoană juridică; obiectul examinării efectuată de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii, în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare,, în funcţie de referenţialul contabil aplicabil; scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea auditată; criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie standardele (normele) de audit şi standardele (normele) contabile.Orice definiţie a auditului statutar trebuie să ţină cont de nevoile şi aşteptările utilizatorilor, în măsura în care acestea sunt rezonabile, precum şi de capacitatea auditorului statutar de a răspunde la aceste nevoi şi aşteptări.Publicul se aşteaptă ca auditorul statutar să joace un rol în protejarea intereselor sale, prin oferirea unei resigurări referitoare la: acurateţea declaraţiilor financiare; continuitatea exploatării şi solvabilitatea firmei; existenţa unor fraude; respectarea de către firmă a obligaţiilor sale legale; comportamentul responsabil al firmei faţă de problemele legate de mediu şi probleme sociale.

Cum explicati rolul si obiectul auditului statutar? V3-2008-3.O misiune de auditare a situatiilor financiare are ca obiectiv exprimarea de către auditor a unei opinii potrivit careia situatiile financiare au fost stabilite in toate aspectele lor semnificative,

2

conform unei referinte contabile identificate. Pentru a exprima această opinie, auditorul va folosi formula „dau o imagine fidelă" sau „prezintă în mod sincer, in toate aspectele lor semnificative" care sunt expresii echivalente.Pentru a-si forma o opinie, auditorul reuneste elemente probante necesare pentru a trage concluzii pe care sa-si fondeze aceasta opinie.Opinia auditorului întareste credibilitatea situatiilor financiare furnizand o asigurare ridicată dar nu absoluta; asigurarea absolută in audit nu poate exista, ca urmare a multor factori, cum ar fi: recurgerea la rationament profesional, utilizarea tehnicii sondajului, limitele inerente oricarui sistem contabil si de control intern, faptul că majoritatea informatiilor probante conduc mai mult la deductii decat la convingeri din partea auditorului.In cadrul unui audit al situatiilor financiare, auditorul, fie ca isi desfasoara misiunea pe baza de contract, fie pe baza unui mandat, trebuie să aplice o metodologie de control care să asigure - spre deosebire de celelalte forme de control - această opinie independentă în mssura sa judece sau să apere in mod egal pe toţi utilizatorii informatiei contabile, pe toti actorii participanti la viaţa economico-sociala dintr-o intreprindere, si anume: actionarii, statul (bugetul), salariatii, bancile, tertii debitori si tertii furnizori etc.

Caracteristicile fundamentale ale auditului statutarAuditul statutar are 3 caracteristici fundamentale:- caracter legal ( este singurul tip de audit reglementat – de standarde, Directiva 2006/43)- independenta absoluta a auditorului- autonomia organismului din care face parte auditorul

Abordări privind metodologia auditului statutar.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).Elementele de bază ale conceptului de audit statutar sunt:- profesionistul competent şi independent care poate fi o persoană fizică sau persoană juridică;- obiectul examinării efectuată de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii, în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare,, în funcţie de referenţialul contabil aplicabil;- scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea auditată;- criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie standardele (normele) de audit şi standardele (normele) contabile.

3

Orice definiţie a auditului statutar trebuie să ţină cont de nevoile şi aşteptările utilizatorilor, în măsura în care acestea sunt rezonabile, precum şi de capacitatea auditorului statutar de a răspunde la aceste nevoi şi aşteptări.Publicul se aşteaptă ca auditorul statutar să joace un rol în protejarea intereselor sale, prin oferirea unei resigurări referitoare la:- acurateţea declaraţiilor financiare;- continuitatea exploatării şi solvabilitatea firmei;- existenţa unor fraude;- respectarea de către firmă a obligaţiilor sale legale;- comportamentul responsabil al firmei faţă de problemele legate de mediu şi probleme sociale.Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta.

Definiti auditul financiar si identificati elementele fundamentale ale definitiei V2-2008-2.Prezentati elementele fundamentale ale definitiei auditului financiar V3-2009-2. V4-2010-2.Denumirea simplă de „audit financiar" poate fi folosită pentru a desemna numeroase alte misiuni, ca, de exemplu:- auditul financiar al procedurilor informatizate de ţinere a contabilităţii;- auditul financiar al operaţiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentară a acestora în situaţiile financiare;- auditul financiar al contabilizării cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislaţiei sociale;- auditul financiar asupra situaţiei fiscale;- auditul financiar asupra conturilor de clienţi pentru a verifica dacă evaluarea creanţelor îndoielnice s-a făcut de o manieră prudentă etc.Altfel spus, orice analiză, orice control, orice verificare şi orice studiu asupra unei secţiuni sau a unei părţi din contabilitate sau din situaţiile financiare ale unei entităţi poate fi califîcat(ă) ca „audit financiar".Aceasta înseamnă că auditul financiar poate fi considerat ca fiind un audit în general (cuprinde elementele fundamentale prezentate anterior), cu deosebirea că specialistul competent şi inde-pendent trebuie să fie profesionist contabil, iar obiectul examinării îl constituie orice informaţie financiar-contabilă.O misiune de audit financiar poate fi prealabilă unei misiuni de audit operaţional sau unei misiuni de audit de gestiune.Din cele prezentate rezultă că sintagma „audit financiar" este mult mai cuprinzătoare decât cea de „audit statutar". Reglementarea europeană (Directiva a VlII-a) şi reglementările naţionale se referă strict numai la auditul statutar, adică auditul asupra situaţiilor financiare ale entităţii în ansamblul lor. Din acest punct de vedere, considerăm că folosirea în legislaţia românească în vigoare a sintagmei „audit financiar" în locul celei de „audit statutar" utilizate în legislaţia euro-peană sau folosirea ambelor sintagme sunt de natură a crea confuzii şi exced directivelor europene.

4

Explicati relatia dintre auditul financiar si auditul statutar V2-2009-3.O misiune de audit financiar poate fi prealabilă unei misiuni de audit operaţionalsau unei misiuni de audit de gestiune.Sintagma “audit financiar” este mult mai cuprinzătoare decât cea de “audit statutar”. Reglementarea europeană (Directiva a VIII-a) şi reglementările naţionale se referă numai la auditul statutar, adică auditul asupra situaţiilor financiare ale entităţii. Din acest punct de vedere, considerăm că folosirea sintagmei “audit financiar” în legislaţia românească în vigoare în locul celei de “audit statutar” folosită în legislaţia europeană este de natură a crea confuzii.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).

Diferente intre auditul statutar si audit in general; diferente intre audit statutar si audit financiar Diferente dupa obiectul auditului : auditul statutar examineaza situatiile financiare in ansamblul lor, dupa un referential ; specialistul este acelasi.Diferente dupa opinia formulata : opinia formulata in auditul statutar are un obiect strict, precis : imaginea fidela, clara si completa (a pozitiei intreprinderii, a situatiilor si performantelor financiare).Diferente dupa criteriile de calitate : strict limitat la standardele nationale sau internationale de audit. Auditul statutar este singurul tip de audit care intereseaza pe toti utilizatorii de informatii.Auditul statutar = audit legal = control legal (in Spania, Portugalia, Belgia), insa inseamna riguros acelasi lucru si are 3 caract :1) caracterul legal al acestui control (Directiva a VIII-a, a IV-a; Legea soc comerciale; intr-o intreprindere anglo-saxona statutul )2) independenta absoluta a profesionistului contabil3) autonomia organismului din care face parte auditorulAltfel spus, intre auditul statutar si cel fin este o diferenta de la parte la intreg, adica orice audit statutar este audit financiar, nu si invers.

Faze si etape metodologice ale auditului statutar V5-2008-1. V2-2010-4.Care sunt etapele metodologice pentru realizarea unei misiuni de audit statutar? V5-2011-3.

Metodologic, toate activităţile şi lucrările ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de bază asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi (auditul statutar) pot fi grupate în trei faze şi 10 etape care, în succesiunea lor logică şi practică, aşa cum se pot identifica în Standardele Internaţionale de Audit, se prezintă astfel:

5

Acceptarea mandatului; acţiuni necesare pentru fundamentarea deciziei de acceptare a mandatului.

Inainte de a contracta o lucrare de audit al situatiilor financiare ale unei entitati, auditorul trebuie sa aprecieze posibilitatea de a indeplini aceasta misiune, trebuie sa tina seama de unele regului profesionale si de deontologie.Actiunile intreprinse in aceasta etapa permit auditorului sa colecteze informatiile necesare fundamentarii deciziei de acceptare a misiunii: Cunoasterea globala a intreprinderii; Examenul de independenta si de absenta a incompatibilitatilor; Examenul competentei Contactul cu fostul auditor sau cenzor; Decizia de acceptare a mandatului; Fisa de acceptare a mandatului;

Contractarea lucrărilor presupune stabilirea de către auditor şi client a termenilor şi condiţiilor de realizare a misiunii de audit. Aceste elemente trebuie consemnate într-o scrisoare de misiune sau în orice alt tip de contract adecvat.Normele legale româneşti prevăd obligaţia ca activitatea profesioniştilor contabili să se desfăşoare pe bază de contracte de prestări servicii fără a se face vreo distincţie între misiunile de audit legal – care presupun desemnarea acestor profesionişti de către AGA a întreprinderii auditate şi misiunile de audit contractual.O a fisa poate servi ca act justificativ al deciziei de acceptare a misiunii: posibilitatea de a colecta informatiile de baza pentru identificarea intreprinderii, a conducerii sale, a obiectului de actvitate, a taliei sale, de a materializa lucrarile efectuate inaintea acceptarii, de a indica bugetul necesar, de a formaliza procedurile de accptare, de a asigura indeplinirea obligatiilor profesionale care decurg dintr-o astfel de acceptare.Continut :1.Informatii asupra intreprinderii (sediul, forma juridica, obiect de activitate, filiale, conducerea, cifra de afaceri in ultimul an incheiat, efectiv de salariati, expertul contabil consultant, cenzori, consultant juridic) 2.Natura misiunii (auditor, originea mandatului, lucrari de efectuat cu alti experti, alte misiuni in aceasta intreprindere);

6

Faze EtapeFaza iniţială - Acceptarea mandatului şi contractarea

lucrărilor de audit- Orientarea şi planificarea auditului

Faza executării lucrărilor

- Aprecierea controlului intern- Controlul conturilor- Examenul situaţiilor financiare

Faza finală - Evenimente posterioare închiderii exerciţiului

- Utilizarea lucrărilor altor profesionişti- Alte lucrări necesare închiderii- Raportul de audit- Documentarea lucrărilor de audit

3.Onorarii (barem, onorarii estimate);4.Decizia si procedura de acceptare (refuz de misiune) 5.Repartizarea dosarului (responsabilul lucrarii, responsabili adjuncti)6.Alte proceduri (scrisoare catre conducerea.unitatii, contactul cu auditorul anterior)

Orientarea şi planificarea auditului.In aceasta etapa profesionistul contabil obtine informatii cu privire la particularitatile

intreprinderii, zonele sale de risc, domeniile si sistemele semnificative, informatii care sa-I permita orientarea si planificarea controalelor astfel incat sa fie prevenite lucrari inutile sau care nu vor servi realizarii obiectivelor misunii de audit.

Tehnicile si procedurile folosite pentru realizarea obiectivelor acestei etape sunt: Culegerea de informatii generale asupra intreprinderii – sunt vizate aspecte

legate de natura activitatilor desfasurate de intreprindere, particularitatile sectorului din care face parte, structurile intreprinderii, organizarea generale a intreprinderii, politicile comerciale, financiare si sociale, organizarea contabilitatii, practicile contabile utilizate;

Identificarea domeniilor si sistemelor semnificative – se au in vedere activitatile de productie, distributie, aprovisionari, precum si conturile care in raport cu suma sau prin natura lor pot comporta riscuri de eror.

Redactarea planului de misiune este in fapt programul general de munca in care sunt sintetizate toate informatiile obtinute pe baza carora sa poata fi orientata si planificata misiunea de audit si presupune: alegerea membrilor echipei, repartizarea lucrarilor pe oameni, utilizarea lucrarilor realizate de auditorul intern al intreprinderii, coordonarea cu auditorii de la societatile surori si de la societatea mama, solicitarea de specialisti pentru studierea sitemelor si datelor informatizate in orice alte domenii, caledarul sedintelor AGA si CA, termenul de depunere al raportului.

Elaborarea programului de munca – este un ansamblu de instructiuni puse in atentia tuturor participantilor la misunea de audit care permit controlul bunei executii a lucrarilor pe tot parcursul misiunii de audit. Programul de munca poate sa detalieze obiectivele auditului, precum si bugetul de timp pentru fiecare rubrica si pentru fiecare procedura folosita. Altfel spus programul de munca este o detaliere a tutror elementelor continure in Planul de audit (misiune), in vederea asigurarii indeplinirii acestuia din urma.

Planul de misiune: conţinut, rol.Planul de misiune este în fapt programul general de muncă în care sunt sintetizate toate

informaţiile obţinute pe baza cărora să poată fi orientată şi planificată misiunea de audit. Este documentul care serveşte ca instrument de bază pentru toţi intervenienţii de-a lungul întregii misiuni de audit.

Planul de misiune permite auditorului:- să-şi stabilească natura şi întinderea controalelor în raport cu pragul de semnificaţie

ales;- să-şi organizeze lucrările de audit astfel încât să fie atins obiectivul de a certifica

situaţiile financiare în mod raţional, cu maximum de eficacitate şi în cadrul termenelor convenite cu clientul.

7

Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la: lucrările de efectuat, mijloacele necesare, datele intervenţiilor în teren, rapoarte şi relaţii de stabilit, bugetul de timp şi costurile angajate.

Din planul de misiune nu pot lipsi informaţii care se referă la: cunoaşterea activităţilor întreprinderii, înţelegerea sistemului contabil şi a de control intern, riscul şi pragul de semnificaţie, natura calendarului, întinderea procedurilor de audit şi coordonarea, conducerea, supravegherea şi revizuirea lucrărilor.

Conţinutul tip al unui plan de misiune este următorul:I. Prezentarea întreprinderii;II. Informaţii contabile;III. Definirea misiunii;IV. Sisteme şi domenii semnificative;V. Orientarea programului de lucru;VI. Echipa şi bugetul;VII. Planificarea

Evaluarea controlului intern: conţinut, etape.Evaluarea controlului intern vizează studiul şi evaluarea de către auditor a sistemelor

considerate semnificative în scopul identificării controalelor interne pe care doreşte să se sprijine, pe de o parte, precum şi a riscurilor de eroare în tratarea datelor şi informaţiilor, pe de altă parte.

Toate acţiunile întreprinse de auditor în această etapă sunt concentrate asupra a trei întrebări care furnizează baza de apreciere a sistemului de control intern:

- care sunt procedurile efective, în funcţiune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficient?

- aceste proceduri sunt aplicabile?- în ce măsură aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern şi pot

conduce la elaborarea de documente financiar-contabile corecte?Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente ale

acestuia pe care vrea să se sprijine.Etapele evaluării controlului intern sunt:

- înţelegerea şi descrierea sistemelor semnificative;- confirmarea înţelegerii sistemului; testele de conformitate;- evaluarea riscurilor de eroare;- verificarea funcţionării controlului intern;- evaluarea preliminară; testele de permanenţă;- evaluarea finală şi incidenţa asupra misiunii.

Conţinutul şi structura planurilor de control al conturilor.Programul (planul) de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru specială, care conţine

următoarele rubrici:- lista controalelor de efectuat, ordonată pe secţiunile situaţiilor financiare; aceste

controale trebuie să fie cât mai bine detaliate pentru a fi uşor de identificat documentele şi informaţiile necesare a se solicita întreprinderii;

8

- întinderea eşantionului: ţinând seama de pragul de semnificaţie şi de eventualele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca în această coloană să se menţioneze volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;

- indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte importantă, având în vedere că de data la care s-a efectuat depinde calitatea unui control;

- o referinţă pentru foaia de lucru;- probleme întâlnite: această coloană se foloseşte pentru supervizarea lucrărilor şi

pentru a stabili sinteza rezultatelor controlului.

Conţinutul unui raport asupra controlului intern.Conţinutul Raportului asupra controlului intern trebuie să respecte următoarele principii:

- prezentarea unei scurte sinteze asupra a ceea ce este esenţial pentru a folosi conducerii societăţii;

- prezentarea detaliată a problemelor pe servicii sau subunităţi ale întreprinderii pentru a putea fi uşor difuzate;

- analiza fiecărei probleme în mod logic, de o manieră constructivă, pentru a permite societăţii să utilizeze raportul ca un instrument de ameliorare a procedurilor în patru părţi: nota de introducere şi sinteză, sumar, detalii şi anexe.

Nota de introducere şi sinteză poate cuprinde:- o amintire rapidă a misiunii, a locului şi rolului activităţii de apreciere a controlului

intern, condiţiile de executare şi metodele utilizate;- concluziile raportului (cu eventuale trimiteri la părţile din raport care detaliază

problema);- data şi semnătura.

Sumarul raportului poate figura imediat după nota de introducere şi sinteză şi poate fi prezentat în diferite feluri: recapitularea diferitelor titluri şi puncte care vor fi reluate în partea de „Detalii”, reluarea rapidă a tuturor slăbiciunilor constatate.

Detaliile raportului corespund cu ceea ce a fost anunţat în sumar; structurarea detaliilor se face urmărindu-se anumite principii:

- prezentarea punctelor în ordinea importanţei;- recapitularea punctelor pe secţiuni, funcţii sau grupe de conturi;- o parte poate fi avută în vedere pentru recomandări mai puţin importante;- o parte poate i destinată punctelor care pot avea o incidenţă semnificativă asupra

certificării (însă această parte nu poate să infirme opinia emisă asupra situaţiilor financiare în raportul general);

- recomandările date în cursul exerciţiului precedent pot fi reluate aici dacă acestora nu li s-a dat curs.

Fiecare din punctele prezentate trebuie să conţină informaţiile următoare:- descrierea punctelor slabe constatate;- consecinţe şi incidenţe asupra situaţiilor financiare;- sfaturi şi măsuri care permit ameliorarea situaţiei.

Care sunt principalele obiective ale controlului intern al unei entităţi?- Obiectivele controlului intern sunt

1 - protejarea activelor intreprinderii :- definirea responsabilitatilor

9

- separarea sarcinilor si functiilor- descrierea functiilor- procedura acordarii imputernicirilor2- asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile- modalitatea de intocmire si circulatie a documentelor justificative- organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii- organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia- respectarea regulilor de intocmire a bilanturilor contabile- controalele de baza ale activitatii contabile3- asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii4- promovarea eficacitatii exploatarii

Care sunt elementele de bază ale controlului intern al unei entităţi?a. Existenţa unui plan de organizare care să cuprindă:- definirea cât mai precisă a sarcinilor (fiecare trebuie să ştie ce trebuie să facă);- definirea limitelor de competenţă şi a răspunderilor, ceea ce presupune stabilirea unei ierarhii a cărei autoritate este indiscutabilă;- circulaţia informaţiilor: circulaţia documentelor trebuie să fie suficient de precisă şi elaborată pentru a exclude neglijenţa şi fantezia.b. Competenţa şi integritatea personalului sunt esenţiale, mai ales la nivelul direcţiunii; deciziile pe care le iau responsabilii compartimentelor, bune sau rele, se repercutează asupra compartimentelor pe care le conduc.c. Existenţa unei documentaţii satisfăcătoare se referă la:- producerea informaţiilor: este recomandată existenţa unor instrucţiuni scrise sub forma unui manual de proceduri;- arhivarea informaţiilor: „memoria” unei întreprinderi este un element esenţial al controlului intern care condiţionează toate controalele ulterioare.

Controlul conturilor: structura, conţinutul şi modul de fundamentare a programului de control.

Presupuneinterventia proprie a auditorului in contabilitatea firmeiScop = obtinerea elementelor probante – documente, informatii, constatari, pe baza carora auditorul urmeaza sa-si fondeze opinia.Elementele probante trebuie sa intruneasca 2 conditii de calitate : sa fie suficiente si sa fie juste.

Explicaţi importanţa separării sarcinilor în organizarea controlului intern al unei entităţi.Este de dorit sa se evite ca una si aceeasi persoana sa poata comite o eroare sau o inexactitate, avand posibilitatea de a o ascunde sau fara ca alta persoana sa aiba posibilitatea de a o descoperi.Separarea sarcinilor nu diminueaza sau anuleaza responsabilitatea celor care gestioneaza patrimoniul intreprinderii. In acest sens, delegarea atributiilor este necesar sa se faca:- pentru un numar reduse de persoane, pentru a nu se dilua raspunderea;- asigurand specializarea acestor persoane imputerncite;- asigurand independenta persoanelor imputernicite fata de obiectul si subiectul

controlului;

10

- asigurand autoritatea celor ce exercita controlul, respectiv dreptul de a impune luarea anumitor masuri.

Auditul intern si controlul intern V1-2008-2.Definiti si explicati auditul intern si controlul intern V5-2007-1.

Auditul intern este un compartiment din cadrul unei întreprinderi care efectuează verificări pentru aceasta; face parte din controlul intern al entităţii şi are ca obiective de bază verificarea sistemelor contabile şi de control intern. Auditul intern se poate realiza şi pe baze contractuale cu o firmă de audit, alta decât cea care efectuează auditul asupra situaţiilor financiare ale acelei entităţi.

Sistemul de control intern reprezintă un ansamblu de politici şi proceduri puse în aplicare de conducerea unei entităţi în vederea asigurării, în măsura posibilului, a unei gestionări riguroase şi eficiente a activităţilor acesteia.

Controlul intern al unei entităţi se referă la totalitatea procedurilor şi la realizarea lui participă întreg personalul entităţii respective.

Auditul intern al unei entităţi se referă la controlul existenţei şi aplicării procedurilor din entitatea respectivă.

Prezentati 4 deosebiri fundamentale intre auditul statutar si auditul intern V1-2009-2. V1-2010-2.Prezentati 5 deosebiri fundamentale intre auditul intern si auditul statutar V3-2008-2. V5-2009-3. V5-2010-3.Prezentati 5 diferente intre auditul statutar si auditul intern V2-2010.1.Prezentati 6 diferente intre auditul statutar si auditul intern V1-2007-2. V4-2007-2.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.Auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.).Elementele de bază ale conceptului de audit statutar sunt:- profesionistul competent şi independent care trebuie sa fie profesionist contabil, ce poate fi o persoana fizica sau juridica;-examinarea este exclusiv profesionala;-obiectul examinării efectuată de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii, în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare, în funcţie de referenţialul contabil aplicabil;-scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate, responsabile si independente;-obiectul opiniei: imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea auditată;-criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie standardele (normele) nationale sau internationale.Auditul intern reprezintă acea componentă a auditului financiar care constă în examinarea profesională efecutată de un profesionist contabil competent şi independent în vederea exprimării

11

unei opinii motivate în legatură cu validitatea şi corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conducerea intreprinderii (entităţii).Auditul intern reprezintă un compartiment de control din cadrul entităţii care efectuează verificări pentru aceasta; face parte din controlul intern al entităţii şi are ca obiective de bază verificarea eficacităţii sistemelor contabile şi de control intern.Auditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia şi, în acest caz, auditorul intern face parte din structurile funcţionale ale entităţii economice sau sociale; auditul intern se poate realiza şi pe baze contractuale cu o firmă de audit alta decât cea care efectuează auditul asupra situaţiilor financiare ale acestei entităţi.

Diferente intre auditul statutar si auditul intern

Auditul intern Auditul statutar

Statutul auditorului entitate independenta juridic prestator de servicii independent din punct de vedere juridic

Beneficiarii auditului conducerea conducerea, actionarii, bancile, autoritatile de stat, partenerii

Obiectivele auditului aprecierea controlului asupra activitatii intreprinderii si formularea de recomandari pentru imbunatatirea acestuia

certificarea regularitatii, sinceritatii si a imaginii fidele a conturilor, rezultatelor si situatiilor financiare

Domeniul de aplicare toate functiile intreprinderii, in toate dimensiunile si aspectele lor

functiile intreprinderii care participa la determinarea rezultatului

Prevenirea fraudei orice tip de frauda care implica intreprinderea, sub aspect patrimonial sau al oricarui alt aspect

orice frauda care are sau se presupune ca ar putea avea influenta asupra rezultatelor

Periodicitatea auditarilor permanent, conform unui plan anual intermitent, in momente propice certificarii conturilor

Enumeraţi 8 diferenţe între auditul extern şi auditul intern. ?1. Statutul: auditorul extern este un prestator de servicii independent din punct de vedere

juridic, în timp de auditorul intern face parte din personalul întreprinderii.2. Beneficiarii: auditorul extern auditează conturile pentru toţi cei care au nevoie, de

regulă terţii, iar auditorul intern lucrează în folosul responsabililor întreprinderii.3. Obiectivele: auditul extern certifică imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei şi

situaţiei financiare, precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de o entitate, în timp ce auditul intern apreciază bunul mers al procedurilor de control intern şi recomandă acţiunile necesare pentru îmbunătăţirea acestora.

4. Domeniul de aplicare: în cazul auditului extern este tot ceea ce participă la elaborarea situaţiilor financiare, în sensul că auditul extern vizează sistemele de informare; auditul intern are ca domeniu de aplicare toate funcţiile întreprinderii.

5. Prevenirea fraudei: auditul extern se preocupă de fraudă în măsura în care aceasta are sau se presupune că are legătură cu situaţiile financiare, în timp ce auditul intern se preocupă de orice fraudă.

12

6. Independenţa: auditorul extern trebuie să fie independent faţă de client, în timp ce auditorul intern este angajat.

7. Periodicitatea: auditul extern este o activitate intermitentă, în timp ce auditul intern este o activitate permanentă.

8. Metoda: auditorii externi lucrează după metode verificate (prevăzute în standarde, în timp ce auditorii interni au o metodă de lucru specifică.

Diferentele dintre auditul financiar si controlul financiar V3-2007-3.Auditul financiar consta in examinarea profesionala efect de un profesionist ctabil competent si independent in vedere exprimarii unei opinii motivate in legatura cu validitatea si corecta aplicare a procedurilor interne stab de conducerea entitatii economice.Auditul financiar reprezintă orice intervenţie cu caracter de control, analiză, verificare, corectare sau studiu în contabilitatea unei entităţi efectuată de un profesionist contabil competent şi independent.Principalul obiectiv al auditului financiar îl reprezintă examinarea situaţiilor financiare privind imaginea fidelă, clară şi completă a informaţiilor şi operaţiunilor reflectate în acestea, în vederea exprimării unei opinii independente şi responsabile. În faza de planif a auditului fin este necesară determ obiectivelor specifice, în fcţie de care se stabileşte aria de aplicab a auditului. Obiectivele auditului sunt acele rezultate care aşteaptă a fi obţinute în urma examinării situaţiilor financiare.Aria de aplicabilitate a auditului financiar reprezintă domeniile auditate de către auditor, pentru atingerea obiectivelor auditului.

Pt exprimarea opiniei sale asupra sit financiare, auditorul trebuie să obţină probe de audit suficiente, relevante şi de încredere

Controlul financiar este realizat prin sistemul de control intern al unei entităţi cuprinde mediul de control şi sistemul de proceduri şi politici elaborate şi puse în practică pt a asigura:▬ respectarea reglementărilor sub incidenţa cărora intră activitatea entităţii auditate (legislaţie internă, proceduri interne);▬ integritatea, exactitatea şi realitatea înregistrărilor contabile;▬ întocmirea corectă şi la timp a situaţiilor financiare;▬ prevenirea şi detectarea fraudelor şi a erorilor;▬ realizarea obiectivelor manageriale în mod sistematic, economic şi eficient;▬ realizarea atribuţiilor la un nivel calitativ corespunzător şi îndeplinirea cu regularitate a politicilor adoptate;▬ respectarea legalităţii şi a dispoziţiilor conducerii;▬ protejarea activelor;▬ protejarea informaţiilor;▬ furnizarea la timp de informaţii corecte şi complete pentru fundamentarea deciziilor conducerii.

Care sunt principalele obiective ale auditului intern?- Obiectivele auditului intern sunt:- Vrificarea conformităţii activităţilor din entitatea auditată cu politicile, programele şi

managementul acestuia, în conformitate cu prevederile legale;

13

- - evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare dispuse şi efectuate de către conducerea unităţii în scopul creşterii eficienţei activităţii entităţii;

- - evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaţiilor financiare şi nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaşterea realităţii din entitate:

- - protejarea elementelor patrimoniale bilanţiere şi extrabilanţiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

Prezentati 5 diferente intre auditul financiar si auditul intern V3-2010-4.Denumirea de audit financiar poate fi folosita pentru a desemna numeroase misiuni ca:- auditul financiar al proceselor, tranzactiilor si situatiilor financiare;- auditul financiar al procedurilor informatizate de tinere a contabilitatii;- auditul financiar al operatiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentara a acestora in situatiile financiare;- auditul financiar al contabilizarii cheltuielilor sociale pentru a verifica respectare legislatiei sociale;- auditul financiar asupra situatie fiscale;auditul financiar asupra conturilor de clienti pentru a verifica daca evaluarea creantelor indoielnice s-a facut de o maniera purdenta;altfel spus, orice analiza, orice control, orice verificare si orice studiu asupra unei sectiuni sau a unei parti din contabilitate sau din situatiile financiare ale unei societati poate fi calificat drept audit financiar.Auditul intern al unei entitati se refera la verificarea existentei, adaptabilitatii si modului de aplicare a procedurilor de control intern din entitatea respective si se realizeaza prin compartimente distincte care fac parte din dtructura si sistemul de control intern al acelei entitatii. El poate fi realizat si de firme specializate de expertiza contabla (prin externalizare)Principalele obiective ale auditului intern sunt :- verificarea conformitatii activitatilor din entitatea auditata cu politicile, programele si managemntul acesteia;- evaluarea gradului de adecvare si aplicare a controalelor financiare si nefinanciare dispuse si efectuate de catre conducerea unitatii in scopul cresterii eficientei activitatii entitatii;- evaluarea gradului de adecvare a datelor financiare si nefinanciare destinate conducerii pentru cunoasterea realitatii din entitate;protejarea elementelor patrimoniala bilantiere si extrabilantiere si identificarea metodelor de prevenire a fraudelor si pierderilor de orice fel

Care sunt cele 4 categorii de audit intern în funcţie de natură?1. auditul de conformitate/regularitate2. auditul de eficacitate3. auditul de management4. auditul strategic

Prezentaţi o clasificare a misiunilor de audit intern.Misiunea de audit intern (MAI) poate îmbrăca, după caz, următoarele forme: 1. după sfera de cuprindere materială:-MAl globală: se referă la ansamblul unei activităţi, acţiuni sau operaţiuni;

14

-MAI parţială: se referă doar la o parte (aspect, segment etc.) dintr-o activitate, acţiune sau operaţiune;

2. după sfera de cuprindere teritorială:-MAI simplă: obiectul auditat sau obiectivul misiunii de audit intern sunt limitate la

teritoriul administrativ în care structura de audit intern are competenţă teritorială;-MAI mixtă: obiectul auditat sau obiectivul misiunii de audit intern se extind asupra unor

teritorii administrative care depăşesc competenţa teritorială a structurii de audit intern respective;3. după orizontul de timp în care se desfăşoară:-MAI subanuală: calendarul misiunii de audit intern cuprinde o perioadă de timp mai mică

de un an calendaristic;-MAI anuală: calendarul misiunii de audit intern cuprinde o perioadă de timp de un an

calendaristic;-MAI multianuală: calendarul misiunii de audit intern cuprinde o perioadă de timp mai

mare de un an calendaristic;4. după orizontul de timp supus auditării:MAI statică (fenomenală): orizontul de timp supus auditării permite doar o diagnosticare

spot a obiectului auditat;MAI dinamică (procesuală): orizontul de timp supus auditării permite o evaluare a

desfăşurării relevante a obiectului auditat;5. după periodicitatea auditării aceluiaşi obiect:MAI ciclică: misiunea de audit intern se reia asupra aceluiaşi obiect auditat la anumite

intervale, cu o frecvenţă stabilă;MAI aleatoare: misiunea de audit intern nu urmăreşte realizarea unei anumite periodicităţi

de auditare a aceluiaşi obiect al auditului;6. după gradul de cuprindere a obiectelor auditate de acelaşi fel:-MAI exhaustivă: cuprinde toate obiectele de acelaşi fel, în legătură cu care se auditează o

anumită activitate, operaţiune sau acţiune;MAI selectivă: cuprinde un eşantion din obiectele de acelaşi fel la care

se auditează o anumită activitate, operaţiune sau acţiune;7. după stadiul obiectului auditat:-MAI ex post: obiectul auditat şi-a încheiat activitatea, operaţiunea sau acţiunea care

constituie obiectivul misiunii;-MAI concomitent: activitatea, operaţiunea sau acţiunea care constituie obiectivul misiunii

din cadrul obiectului auditat sunt în curs;8. după gradul de complexitate al misiunii:- MAI omogenă; misiunea de audit intern cuprinde o singură pistă de audit intern;-MAI eterogenă: misiunea de audit intern cuprinde mai multe piste de audit intern;

Care sunt principalele etape de realizare a unei misiuni de audit intern?- Etapele de realizare a unei misiuni de audit intern sunt:- 1. Etapa de pregătire- 2. Etapa de realizare propriu-zisă- 3. Etapa de încheiere ( evaluare şi raportare)

Aprecierea controlului intern: confirmarea înţelegerii sistemului (testele de conformitate).

15

Auditorul trebuie sa verifice doar acele elemente ale controlului intern pe care vrea sa se sprijine, alcatuind in acest sens un program de verificare a controlului intern.Cele doua etape importante in aprecierea controlului intern de catre auditor, sunt:- aprecierea asupra conceptiei sistemului de control intern;- aprecierea asupra functionarii sistemului de control intern.Obiectivul urmarit in aprecierea controlului intern = este de a determina in ce masura auditorul se poate spriji pe acest control pentru a-si putea defini natura, intinderea si calendarul lucrarilor si interventiilor sale.Toate lucrarile si actiunile intreprinse de auditor in cadrul aprecierii controlului intern au ca obiective alegerea si decizia in legatura cu etapa urmatoare, fundamentala, aceea de control al conturilor; aprecierea controlului intern este deci pentru auditor un mijloc si niciodata un scop.Etapele aprecierii controlului intern sunt:- Intelegerea si descrierea sistemelor semnificative = aceasta faza constituie o ocazie pentru auditor de a intelege mai bine intreprinderea sub toate aspectele (naturii activitatii desfasurate, proceselor de fabricatie, circuitul documentelorsi al informatiilor contabile, realitatile ce se ascund sau se pot ascunde in spatele cifrelor si documentelor sintetice, identificarea si localizarea zonelor de risc mai importanta care ar putea afecta fiabilitatea situatiilor financiare).Descrierea procedurilor de control intern poate fi facuta cu ajutorul tehnicilor:- narativa (descriptiva) = respectiv obtinerea prin chestiona-rea prealabila sau din instructiunile date de administratie (manualul de proceduri) a procedurilor existente si a controalelor instituite;- sub forma de diagrame (flow-chart) = care formalizeaza cu ajutorul unor scheme circulatia documentelor in intreprindere, precum si controalele efectuate de salariatii anume imputerniciti.- Confirmarea intelegerii sistemului; testele de conformitate = practic, aceasta etapa se realizeaza in primul an, in acelasi timp cu descrierea sistemului; are drept obiectiv confirmarea intelegerii procedurii si asigurarea ca aceastaprocedura a fost corect descrisa.Testele de conformitate pot fi realizate dupa diferite modalitati ca:- observare directa- confirmare verbala a celor ce utilizeaza procedura respectiva;- existenta mijloacelor utilizate (stampile, vize, fisiere, etc);- observarea ulterioara, constand din reluarea in intregime a circuitului plecandde la origine, pentru a-l testa.

Aprecierea controlului intern: evaluarea finală şi incidenţe asupra misiunii de audit.Auditorul poate în final să facă o apreciere definitivă asupra controlului intern al întreprinderii, determinând:-Variabilele puncte forte (dispozitiv de control efectiv şi permanent);-punctele slabe datorate conceperii defectuoase a sistemului;-punctele slabe datorate unor greşite aplicări a procedurilor sistemului.Verificarea funcţionării sistemului este efectuată în fiecare an pentru a se asigura că nu există deviaţii în sistemul de control utilizat.Când anomaliile în funcţionarea sistemului sunt numeroase si pot altera fiabilitatea înregistrărilor contabile, auditorul va fi obligat să reconsidere evaluarea preliminară şi să nu ţină cont de controalele interne pe care acesta le considerase utile pentru stabilirea programului propriu de control al conturilor.

16

Numai după ce a verificat funcţionarea controalelor pe care auditorul doreşte să se sprijine, acesta poate stabili programul său definitiv de control. Acest program va fi astfel adaptat nivelului de calitate al controlului intern.Această corelare între aprecierea controlului intern şi programul de control al conturilor trebuie să fie clar identificabilă în dosarele de lucru (dosarul permanent si dosarul exerciţiului). Ca şi pentru evaluarea riscurilor de eroare, constatarea anomaliilor de funcţionare a sistemului poate fi făcută pe foaia de lucru „Sinteza aprecierii controlului intern", care va indica: anomaliile în funcţionarea sistemului, incidenţa posibilă asupra situaţiilor financiare şi incidenţa asupra programului de lucru.

Aprecierea controlului intern: înţelegerea şi descrierea sistemelor semnificative.Această fază constituie o ocazie pentru auditor de a înţelege1 mai bine întreprinderea sub aspectele: naturii activităţilor desfăşurate, locurilor de producţie, proceselor de fabricaţie etc; circuitului documentelor şi al informaţiilor contabile; realităţilor care se ascund sau se pot ascunde în spatele cifrelor şi documentelor sintetice; identificării şi localizării zonelor de risc cele mai importante care ar putea afecta fiabilitatea situaţiilor financiare; Cunoaşterea întreprinderii şi fiabilităţii sistemului său de control intern permite, între altele, auditorului să demonstreze conducerii întreprinderii că este la curent cu problemele întreprinderii.Descrierea procedurilor de control intern poate fi făcută şi cu ajutorul tehnicilor: narativă (descriptivă), respectiv obţinerea prin chestionarea prealabilă sau din instrucţiunile date de administraţie (manualul de proceduri) a procedurilor existente şi a controalelor instituite; vor fi avute în vedere procedurile celei mai reprezentative ca volum şi importanţă pentru întreprindere (de exemplu: imobilizări, vânzări, stocuri, cumpărări, plăţi, încasări); sub formă de diagrame (flow-chart) care formalizează cui ajutorul unor scheme circulaţia documentelor în între prindere, precum şi controalele efectuate de salariaţii! anume împuterniciţi.

Aprecierea controlului intern: verificarea funcţionării controlului.Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul sistemelor de control ale întreprinderii, ci numai pe acelea pe care el doreşte a se sprijini pentru a-şi forma şi fonda propria sa opinie.Verificarea funcţionării controlului, necesară pentru îndeplinirea misiunii auditorului, necesită elaborarea unui program de lucru detaliat, care poate fi prezentat pe o foaie de lucru specializată, „Programul de verificare a funcţionării procedurilor".Sondajele asupra funcţionării sistemelor sunt organizate urmându-se cele două tipuri de controale interne: controale de prevenire şi controale de detectare.Controalele de prevenire sunt realizate în timpul derulării operaţiilor înainte de a se trece la faza următoare si, de regulă, înaintea înregistrării; de cele mai multe ori, acestea se materializează printr-o viză, ca, de exemplu: verificarea limitei de credit a unui client înainte de a-i executa acestuia o nouă comandă; verificarea recepţiei şi existenţei comenzii înainte de a da bun de plată pe o factură a furnizorului; controlul aritmetic al documentelor înaintea înregistrării acestora.Controalele de detectare sunt, de regulă, efectuate asupra unui grup de operaţii de aceeaşi natură, în scopul asigurării că nu există anomalii sau pentru descoperirea acestora, ca, de exemplu: confruntările cu banca, confruntările balanţei sintetice cu cea analitică, compararea inventarului fizic cu inventarul permanent etc.In realizarea sondajelor de verificare a funcţionării sistemelor, auditorul dispune de mai multe tehnici:

- examenul evidentei controlului permite realizarea unor esantioane mari în timp foarte scurt; de exemplu, existenţa unei vize care atestă efectuarea controlului aritmetic al facturilor; existenţa celor 12

17

confruntări lunare ale contabilităţii cu extrasele bancare etc.; - repetarea controalelor, ca, de exemplu: verificarea unui anumit număr de controale aritmetice;

verificarea unei confruntări cu banca, studiind jurnalul de bancă şi piesele justificative ale băncii si ale întreprinderii;

- observarea executării unui control permite auditorului să înţeleagă mai bine maniera în care este realizat controlul şi să verifice efectuarea corectă a acestuia.

Aprecierea controlului intern : lucrări necesare pentru scoatrea în evidenţă a celor două laturi : concepţia sistemului şi funcţionarea sistemului.1. confirmarea înţelegerii sistemului (testele de conformitate). Această etapă se realizează în primul an, în acelaşi timp cu descrierea sistemului; are drept obiectiv confirmarea înţelegerii procedurii şi asigurarea că această procedură a fost corect descrisă.Nu este vorba de a descoperi erorile în funcţionarea sistemului, ci numai de a ne asigura că sistemul descris este cel real şi că a fost înţeles.Auditorul selecţionează un număr limitat de tranzacţii cărora le urmăreşte circuitul şi reţine dacă controalele prevăzute au fost efectuate.Testele de conformitate pot fi realizate după diferite modalităţi ca: observare directă; confirmare verbală a celor ce utilizează procedura respectivă; existenţa mijloacelor utilizate (ştampile, vize, fişiere etc);2. verificarea funcţionării controlului. Verificarea funcţionării controlului, necesară pentru îndeplinirea misiunii auditorului, necesită elaborarea unui program de lucru detaliat, care poate fi prezentat pe o foaie de lucru specializată: „Programul de verificare a funcţionării procedurilor".Sondajele asupra funcţionării sistemelor sunt organizate urmându-se cele două tipuri de controale interne: controale de prevenire şi controale de detectare.Controalele de prevenire sunt realizate în timpul derulării operaţiilor înainte de a se trece la faza următoare şi, de regulă, înaintea înregistrării; de cele mai multe ori, acestea se materializează printr-o viză, ca, de exemplu: verificarea limitei de credit a unui client înainte de a executa acestuia o nouă comandă; verificarea recepţiei şi existenţa comenzii înainte de a da bun de plată pe o factură a furnizorului; controlul aritmetic al documentelor înaintea înregistrării acestora Controalele de detectare sunt, de regulă, efectuate asupra unui grup de operaţii de aceeaşi natură, în scopul asigurării că nu există anomalii sau pentru descoperirea acestora, ca, de exemplu: confruntările cu banca, confruntările balanţei sintetice cu cea analitică, compararea inventarului fizic cu inventarul permanent etc.In realizarea sondajelor de verificare a funcţionării sistemelor, auditorul dispune de mai multe tehnici: examenul evidentei controlului permite realizarea unor eşantioane mari în timp foarte scurt; de exemplu, existenţa unei vize care atestă efectuarea controlului aritmetic al facturilor; existenţa celor 12 confruntări lunare ale contabilităţii cu extrasele bancare etc; repetarea controalelor, ca, de exemplu: verificarea unui anumit număr de controale aritmetice; verificarea unei confruntări cu banca, studiind jurnalul de bancă şi piesele justificative ale băncii şi ale întreprinderii; observarea executării unui control permite auditorului să înţeleagă mai bine maniera în care este realizat controlul şi să verifice efectuarea corectă a acestuia.

18

Programul de control: rol, continut, forme de prezentare.Nu exista un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde exclusiv de rezultatele etapelor precedente si de caracteristicile fiecarei intreprinderi.Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune si foaia de sinteza a aprecierii controlului intern, documente ce asigura legatura cu etapele precedente.Programul de control poate fi stabilit peo foaie de lucru speciala, care contine rubricile urmatoare:

Lista controalelor de efectuat – cat mai bine detaliate pt a fi usor de identificat documentele si informatiile necesare a se solicita intreprinderii;

Intinderea esantionului – volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;

Indicarea datei la care a fost efectuat controlul; O referinta pentru foaia de lucru; Problemele intalnite – se folosete pt supervizarea lucrarilor si pentru a

stabili sinteza rezultatelor.

Ce sunt elementele probante si care sunt principalele tehnici pt obtinerea acestora? V1-2009-4. V1-2010-5.

Potrivit Standardelor Internaţionale de Audit, elementele probante într-o misiune de audit („audit evidence" sau „elements pro- bants") reprezintă informaţii obţinute de auditor pentru a ajunge la concluzii pe care acesta îşi fondează opinia; aceste informaţii constau în documente justificative şi documente contabile care stau la baza situaţiilor financiare şi care sunt coroborate cu informaţii din alte surse.Elementele probante sunt obţinute printr-o combinare adecvată a testelor de procedură cu controalele substantive sau numai prin controalele substantive. Testele de procedură sunt testele care permit obţinerea de elemente probante privind eficacitatea conceperii şi funcţionării sistemelor contabile şi de control intern. Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului în contabilitatea întreprinderii şi constau în proceduri care urmăresc obţinerea ele-mentelor probante prin care sunt detectate anomalii semnificative în situaţiile financiare; ele sunt de două tipuri:- controale privind tranzacţiile, operaţiile şi soldurile conturilor;- proceduri analitice care constau în analiza tendinţelor şi ratiourilor (rapoartelor) semnificative, examenul variaţiilor şi examene de coerenţă cu alte informaţii.în funcţie de credibilitatea informaţiilor obţinute în etapele precedente, auditorul stabileşte programele de control al conturilor pe baza cărora să poată obţine elementele probante necesare fundamentării opiniei sale.Această etapă a misiunii are, deci, ca obiectiv reunirea elementelor probante pentru a putea exprima o opinie motivată asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asigurarea respectării regulilor legale şi regulamentare de către întreprindere, şi anume:- regulile de prezentare şi de evaluare stipulate în normele legale şi în cele profesionale;- regulile de prudenţă;- regulile referitoare la inventarieri;- regulile de ţinere a registrelor şi a contabilităţii;- existenţa activelor şi faptul că acestea aparţin întreprinderii;- pasivele patrimoniale, veniturile şi cheltuielile privesc întreprinderea în cauză.

19

Elementele probante trebuie să îndeplinească cumulativ două condiţii de calitate pentru a putea să stea la baza fondării unei opinii: să fie suficiente şi să fie juste (adecvate).Caracterul suficient se stabileşte în raport cu numărul de elemente probante colectate; caracterul just se apreciază în raport cu gradul de adecvare, cu pertinenţa, fiabilitatea lor. în mod normal, auditorul consideră necesar să se sprijine pe elemente probante care nu sunt concludente prin ele însele, dar care contribuie la elaborarea convingerii sale. El poate deseori să fie determinat să caute elemente probante de sursă sau natură diferită pentru a corobora o aceeaşi afirmaţie.Elementele probante trebuie, în ansamblul lor, să permită auditorului să-şi facă o opinie cu privire la situaţiile financiare. în general, auditorul nu examinează totalitatea informaţiilor la care are acces pentru a-şi forma opinia, în măsura în care el poate ajunge la o concluzie cu privire la soldul unui cont, o categorie de operaţii sau un control intern aplicând tehnici de sondaj bazate pe raţionamentul profesional sau pe un eşantion statistic.Factorii care influenţează raţionamentul auditorului în legătură cu ceea ce constituie elemente probante suficiente cuprind:- importanţa riscului de inexactitate; acest risc poate depinde de:• natura elementelor în cauză;• adecvarea controlului intern;• natura activităţilor realizate;• existenţa unor situaţii susceptibile de a exercita o influenţă neobişnuită asupra conducerii întreprinderii;• situaţia financiară a întreprinderii;- importanţa relativă a elementului avut în vedere, ţinând seama de ansamblul informaţiilor bilanţului contabil;- experienţa căpătată în cursul unor auditări anterioare;- concluziile procedurilor de audit, în special descoperirea eventuală a unor fraude sau erori;- tipul de informaţie disponibilă.în cazul obţinerii de elemente probante pornind de la testele de procedură, aspectele sistemelor contabile şi de control intern asupra cărora auditorul va strânge elemente probante se referă la:- conceperea sistemelor contabile şi de control intern: sunt aceste sisteme concepute de o manieră care să prevină sau să detecteze şi să corecteze anomalii semnificative?- funcţionarea sistemelor contabile şi de control intern: aceste sisteme au funcţionat de o manieră satisfăcătoare pe toată perioada?în colectarea elementelor probante pornind de la procedurile de conformitate, auditorul se asigură de posibilitatea obţinerii unor afirmaţii în materie:■ de existenţă: controlul intern există?■ de eficacitate: controlul intern funcţionează eficace?■ de permanenţă: controlul a funcţionat eficace pe toată perioada în cursul căreia auditorul înţelege să se sprijine pe el?în cazul obţinerii de elemente probante pornind de la controa lele substantive , auditorul trebuie să determine dacă elementele rezultate din aceste controale, precum şi din testele de procedură sunt suficiente şi adecvate pentru a stabili dacă la elaborarea situaţiilor financiare de către conducerea întreprinderii au fost întrunite criteriile următoare:■ de existentă: un element al activului sau pasivului există la un moment dat;■ de drepturi si obligaţii: un element de activ este un drept al întreprinderii, iar un element de pasiv este o obligaţie pentru întreprinderea dată, la un moment dat;

20

■ de apartenenţă (de realitate): tranzacţiile sau evenimentele se referă la întreprinderea dată şi s-au produs în cursul perioadei respective;■ de exhaustivitate: activele, datoriile, tranzacţiile sau evenimentele au fost înregistrate şi toate faptele importante au fost menţionate;■ de evaluare: înregistrarea unui activ sau a unei datorii s-a făcut la valoarea sa de inventar;■ de măsurare: o operaţie sau un eveniment este înregistrat(ă) la valoarea sa de tranzacţionare şi un venit sau o cheltuială aparţine perioadei;■ de prezentare si publicitate: o informaţie este prezentată, clasată şi descrisă conform referenţialului contabil aplicabil.Obţinerea de elemente probante privind o informaţie dată, de exemplu, existenţa de stocuri, nu scuteşte obţinerea de elemente probante pentru o altă afirmaţie, de exemplu, evaluarea lor.Auditorul poate obţine un grad de certitudine mai ridicat atunci când elementele probante adunate, de origine şi de natură diferite, sunt concordante. în acest caz, auditorul poate obţine un grad de certitudine global superior celui pe care îl obţine din fiecare dintre elementele probante luate izolat. Invers, atunci când elementele probante obţinute din surse diferite nu sunt concordante între ele, poate fi necesară folosirea unor proceduri suplimentare în scopul rezolvării contradicţiei.Trebuie să existe un raport rezonabil între costul pentru obţinerea unor elemente probante şi utilitatea informaţiei obţinute. Cu toate acestea, dificultăţile şi costurile suportate pentru a controla un element deosebit nu pot justifica valabil, prin ele însele, omisiunea unei proceduri.Atunci când auditorul are dubii legitime cu privire la o informaţie care prezintă o importanţă semnificativă, el trebuie să se străduiască să obţină elemente probante suficiente pentru a elimina aceste dubii. Dacă nu este în măsură să obţină aceste elemente probante suficiente, el nu trebuie să formuleze o opinie fără rezerve.

Tehnica sondajului.Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecţionarea unui anumit număr sau părţi

dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime.

Sondajele sunt de două naturi diferite:- sondaje asupra atribuţiilor, când auditorul caută să demonstreze că elementele care

constituie masa prezintă o caracteristică (trăsătură) comună;- sondaje asupra valorilor, când auditorul caută să verifice valoarea dată unei mulţimi

sau unei mase.Auditorul poate folosi două tipuri de sondaje: statistice şi nestatistice, acesta din urmă

bazat exclusiv pe experienţa sa profesională. Sondajul nestatistic nu permite o extrapolare riguroasă a rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime. Alegerea între cele două tipuri de sondaje depinde de pregătirea profesională a auditorului şi de gradul de credibilitate pe care acesta doreşte să îl dea concluziilor sale.

Tehnica observării directe.Observarea directă este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenţei unui activ, însă

ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare şi anume numai existenţa bunului respectiv; celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuită etc. trebuie verificate prin alte tehnici.

21

Observarea fizica vizeaza elemente de activ tangibile, cum ar fi: stocuri, bani si alte elemente pastrate in caserie, imobilizari corporale. El verifica modalitatea de efectuare a inventarierii si respectarea procedurilor scrise. Cea mai buna metoda de a face acest lucru este de a asista la operatiunea de inventariere sau la o parte a acesteia. In urma acestei verificari, auditorul se va asigura ca:- toate elementele sunt corect inventariate;- toate elementele inventairate sunt corespunzatoare calitativ.Dupa ce a obtinut aceste asigurari, auditorul va mai verifica urmatoarele elemente:- daca elementele inventariate apartin intreprinderii;- daca activele sunt corect evaluate.

In ce constă inspecţia fizică şi observaţia ca tehnică de obţinere a elementelor probante în auditul statutar? V3-2011-3. V1-2013-1Tehnicile frecvent utilizate de auditori pt obtinerea elementelor probante sunt : - Inspectia fizica si observatia- Confirmarea directa (externa)Inspectia fizica si observatia = participarea la inventarierea generala si totala, se foloseste cu succes la auditarea activelor. Presupune interventia auditorului in 3 momente diferite : - inaintea inventarierii – cand auditorul studiaza procedurile de inventar (existenta comisiilor, componenta si competenta comisiei)- in timpul inventarierii, cand, prin sondaj, asista la modul cum lucreaza echipele de inventariere si solicita reinventarieri- dupa inventariere – cand auditorul verifica modul de evaluare a stocurilor, de stabilire a diferentelor si de regularizare si inregistrare in contabilitatea intreprinderii a rezultatelor inventarierii.

Confirmarea directă – procedura de control al conturilor. Confirmarea externă (directă)Se foloseste pt auditul conturilor de terti si a celor de trezorerie bancara. Consta in emiterea unei circulare catre terti, prin care li se solicita confirmarea soldurilor cu care acestia figureaza in contabilitatea firmei.Indiferent cine emite circulara, intreprinderea sau auditorul, raspunsul tertilor trebuie primit intotdeauna pe adresa auditorului.

Confirmarea externă (directă).Este o procedură care constă în a cere unui terţ având legături de afaceri cu întreprinderea

verificată, să confirme direct auditorului informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina condiţiile şi întinderea acestei proceduri. Procedura demarează cu acordul conducerii întreprinderii supusă controlului; dacă aceasta nu se arată favorabilă pentru o astfel de procedură, auditorul se poate găsi în una din următoarele două situaţii:

- sau consideră că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente suficiente de probă;

- sau consideră că alte controale nu-l conduc la elemente probante faţă de limitele impuse de conducerea întreprinderii, care va suporta consecinţele necesare cu privire la certificare.

22

Confirmarea directă este obligatorie pentru:- confirmarea unor cauze în baza cărora s-au realizat unele tranzacţii;- confirmarea de către bănci a soldurilor conturilor şi alte informaţii considerate

necesare;- confirmarea conturilor de clienţi şi debitori;- confirmarea stocurilor din depozitele vamale, din consignaţie şi alte stocuri aflate la

terţi;- valori mobiliare cumpărate prin intermediari financiari;- împrumuturi de la terţi;- confirmarea soldurilor conturilor de furnizori şi creditori.

Confirmarea poate să fie pozitivă, atunci când terţul solicitat îşi exprimă acordul asupra informaţiei primite sau furnizează chiar el informaţia, sau negativă, atunci când terţului solicitat i se cere să nu răspundă decât în cazul în care nu este de acord cu informaţia care i s-a prezentat.

Auditorul trebuie să ia în considerare orice fapt de natură să pună în discuţie fiabilitatea răspunsului obţinut la cererea de confirmare externă (directă).

Examenul situaţiilor financiare.Auditorul îşi exprimă opinia asupra situaţiilor financiare. Dar, pentru a-şi putea exprima

opinia, auditorul trebuie să confirme că situaţiile financiare sunt în acord cu concluziile sale şi că ele reflectă corect deciziile conducerii întreprinderii şi dau o imagine fidelă a activităţii şi situaţiei financiare a întreprinderii.

Examenul situaţiilor financiare are ca obiect verificarea:- faptului că situaţiile financiare sunt coerente, concordă cu datele din contabilitate,

sunt prezentate conform principiilor contabile şi reglementărilor în vigoare şi ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;

- faptului că anexele conţin toate informaţiile de importanţă semnificativă asupra situaţiei patrimoniale, financiare şi rezultatelor obţinute.

Tehnicile de examinare se sprijină în mod deosebit pe:- stabilirea ratiourilor obişnuite de analiză financiară şi compararea lor cu cele ale

exerciţiilor precedente şi ale sectorului de activitate;- comparaţiile între datele reieşite din situaţiile financiare şi datele anterioare,

posterioare şi previziunile întreprinderii sau ale altor întreprinderi similare;- compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de

profit şi pierdere.Acest examen analitic asupra documentelor finale permite actualizarea şi controlul

concluziilor trase în timpul examenului analitic efectuat în etapele anterioare.Un obiectiv central al examinării situaţiilor financiare îl constituie verificarea dacă

acestea dau o imagine fidelă, clară şi completă a poziţiei, situaţiei financiare şi rezultatelor întreprinderii.

Examenul situaţiilor financiare: solduri de deschidere.În misiunile iniţiale de audit, auditorul trebuie să găsească elemente probante suficiente şi

adecvate care să-i permită să se asigure că:- soldurile de deschidere nu conţin anomalii care să aibă o influenţă semnificativă

asupra situaţiilor financiare ale exerciţiului în curs;

23

- soldurile de închidere ale exerciţiului precedent au fost corect preluate sau, în cazuri deosebite, au fost ajustate retroactiv;

- politicile de închiderea conturilor şi metodele de evaluare folosite au fost aplicate în mod constant sau modificarea acestora a fost corect înregistrată şi descrisă în notele anexe.

Elementele probante pe care le va reuni auditorul în legătură cu soldurile de deschidere depind de următorii factori:

- politicile de închidere şi metodele de evaluare aplicate de întreprinderi;- situaţiile financiare ale exerciţiului precedent, auditate sau nu, şi, în caz afirmativ,

conţinutul raportului de audit;- natura conturilor şi riscul de anomalii existent în situaţiile financiare ale exerciţiului

în curs;- caracterul semnificativ al soldurilor de deschidere asupra situaţiilor financiare ale

exerciţiului în curs;Când situaţiile financiare ale exerciţiului precedent au fost auditate de un alt auditor,

auditorul actual poate găsi elementele probante examinând dosarele de lucru ale auditorului precedent; în acest caz, noul auditor va evalua competenţa profesională şi independenţa auditorului precedent. Dacă raportul de audit al exerciţiului precedent a fost calificat, auditorul va acorda o atenţie particulară, în timpul exerciţiului în curs, faptelor care au stat la originea opiniei calificate a auditorului precedent.

Dacă situaţiile financiare precedente nu au fost auditate sau auditorul nu este satisfăcut de rezultatul aplicării procedurilor de obţinere a elementelor probante, acesta va pune în lucru alte proceduri, cum ar fi:

- pentru activele şi datoriile pe termen scurt, este posibil să obţină elemente probante prin punerea în lucru a procedurilor pentru exerciţiul în curs;

- pentru activele şi datoriile pe termen lung, auditorul va examina documentele care justifică soldurile de deschidere; se pot, de asemenea, obţine informaţii prin confirmarea soldurilor de deschidere.

Dacă prin aplicarea procedurilor menţionate nu se obţin elemente probante suficiente şi adecvate cu privire la soldurile de deschidere, auditorul trebuie să emită o opinie cu rezerve sau se va afla în imposibilitatea de a emite o opinie.

Faptele descoperite până la data raportului de audit.Auditorul trebuie să pună în lucru proceduri care urmăresc strângerea e elemente

probante suficiente şi adecvate care să justifice faptul că au fost identificate toate evenimentele care pot necesita ajustări ale situaţiilor financiare sau informaţii suplimentare în anexe, până la data raportului său.

Procedurile menite să identifice evenimentele care pot face obiectul unei ajustări a situaţiilor financiare sau unei informaţii în anexe, vor fi puse în lucru la o dată cât mai apropiată de data raportului de audit. Dacă prin aplicarea acestor proceduri auditorul descoperă că evenimentele posterioare au o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare, el trebuie să determine dacă acestea au fost corect avute în vedere şi au făcut obiectul unei informări corespunzătoare în notele anexe la situaţiile financiare.

Când un subgrup, filială sau sucursală face obiectul unui audit din partea altui auditor, auditorul va examina procedurile acestui alt auditor referitoare la evenimentele posterioare,

24

precum şi necesitatea de a-l informa de data prevăzută pentru semnarea propriului său raport de audit.

Fapte descoperite după data raportului de audit dar înaintea publicării situaţiilor financiare.Auditorul nu este ţinut să aplice proceduri sau să facă investigaţii referitoare la situaţiile

financiare, după data raportului de audit. Conducerea întreprinderii, însă, trebuie să informeze auditorul asupra evenimentelor survenite după data raportului de audit şi data publicării situaţiilor financiare şi care sunt susceptibile să aibă o influenţă asupra acestora.

Când auditorul a luat cunoştinţă, după data raportului său, dar înaintea publicării situaţiilor financiare, de evenimente care riscă să aibă o incidenţă semnificativă asupra acestora, auditorul trebuie să stabilească dacă trebuie să ceară cercetarea situaţiilor financiare şi să discute aspectele în cauză cu conducerea întreprinderii pentru a stabili măsurile care se impun.

Dacă responsabilii întreprinderii corectează situaţiile financiare, auditorul va pune în lucru procedurile necesare şi va furniza conducerii întreprinderii un alt raport de audit; în nici un caz data noului raport nu va putea fi anterioară datei semnării sau aprobării situaţiilor financiare şi, în consecinţă, procedurile menţionate mai sus se vor prelungi până la data noului raport de audit.

Dacă responsabilii întreprinderii refuză să corecteze situaţiile financiare, iar auditorul consideră necesare aceste corecturi, el trebuie să exprime o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabilă; dacă raportul de audit apucase să fie depus, auditorul cere conducerii întreprinderii să nu publice către terţi situaţiile financiare şi raportul de audit, iar dacă aceasta decide totuşi publicarea, auditorul va lua măsurile adecvate pentru a evita ca terţii să utilizeze raportul său.

Fapte descoperite după publicarea situaţiilor financiare.După publicarea situaţiilor financiare auditorul nu este ţinut să procedeze la vreo

investigaţie.Dacă însă auditorul a luat cunoştinţă, după publicarea situaţiilor financiare, de existenţa

unui eveniment care, dacă ar fi fost cunoscut la data semnării raportului său, l-ar fi condus la modificarea opiniei, el trebuie să stabilească dacă este cazul corectării situaţiilor financiare şi să discute aspectele respective cu conducerea întreprinderii.

În cazul în care conducerea întreprinderii corectează situaţiile financiare, auditorul va controla măsurile luate de conducerea întreprinderii pentru a se asigura că toate persoanele care sunt în posesia situaţiilor financiare nemodificate au luat cunoştinţă de corectarea acestora şi va întocmi un nou raport asupra situaţiilor financiare. Acest nou raport de audit trebuie să cuprindă un paragraf de observaţii făcând trimitere la o notă anexă la situaţiile financiare care cuprinde motivele corecţiei situaţiilor financiare publicate anterior. Data noului raport va fi anterioară celei de aprobare a situaţiilor financiare corectate.

În cazul în care conducerea întreprinderii nu ia măsurile necesare pentru a se asigura că toate persoanele care au în posesie situaţiile financiare şi raportul de audit publicate anterior au fost corect informate de situaţie şi nu corectează situaţiile financiare chiar dacă auditorul a solicitat corectarea, auditorul va face cunoscut conducerii întreprinderii că va lua toate măsurile pentru a evita ca terţii să utilizeze raportul său.

Nu este necesară corectarea situaţiilor financiare şi stabilirea unui nou raport de audit atunci când situaţiile financiare ale exerciţiului următor sunt pe punctul de a fi publicate, cu condiţia ca o informaţie corespunzătoare despre situaţia existentă să fie furnizată în notele anexate la aceste situaţii financiare.

25

Elementele posterioare închiderii exerciţiului.Standardul Internaţional de Contabilitate 10, „Contingenţe şi evenimente ulterioare datei

bilanţului” se referă la tratamentul contabil în situaţiile financiare al evenimentelor care au loc după data închiderii exerciţiului, atât favorabile, cât şi nefavorabile, şi identifică două tipuri:

a) evenimente care furnizează probe suplimentare cu privire la condiţiile care au existat la data închiderii exerciţiului şi care aduc o mai amplă confirmare a circumstanţelor existente la data închiderii;

b) evenimente care furnizează informaţii bazate pe fapte survenite după data închiderii exerciţiului, indicând circumstanţe noi.

Raportul asupra unor rubrici din situaţiile financiare.Acest raport nu se referă la situaţiile financiare în ansamblul lor, ci doar la una sau mai

multe rubrici din situaţiile financiare (creanţe, stocuri, constituirea unui provizion etc.). În consecinţă, opinia auditorului se va referi numai la rubrica sau la rubricile auditate.

Raportul trebuie să menţioneze referenţialul contabil pe baza căruia a fost auditată rubrica respectivă din situaţiile financiare.

Atunci când auditorul a formulat o opinie defavorabilă sau o imposibilitate de exprimare a opiniei asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor, el poate emite o altfel de opinie în raportul asupra unei rubrici numai dacă această rubrică nu constituie o parte semnificativă a acestor situaţii financiare

Rolul si importanţa dosarului exerciţiului.Dosarul exerciţiului cuprinde toate elementele unei misiuni a căror utilitate nu depăşeşte

exerciţiul controlat; el permite asamblarea tuturor lucrărilor, de la organizarea misiunii la formularea raportului.

Dosarul exerciţiului este indispensabil pentru:- mai buna organizare a misiunii şi controlul ei;- documentarea lucrărilor efectuate, deciziilor luate şi asigurarea că programul s-a

derulat fără omisiuni;- înlesnirea muncii în echipă şi supervizarea lucrărilor delegate colaboratorilor;- justificarea opiniei emise şi redactarea raportului.

In mod uzual dosarul cuprinde:- planificarea misiunii;- supervizarea lucrarilor;- aprecierea controlului intern;- obtinerea de elemente probante;

Rolul si importanţa dosarului permanent.Unele informaţii şi documente primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale misiunii

pot fi folosite pe toată durata mandatului. Clasarea lor într-un dosar separat – dosarul permanent – permite utilizarea lor ulterioară, după aducerea lui la zi. Dosarul permanent permite evitarea repetării în fiecare an a unor lucrări şi transmiterea de la un exerciţiu la altul a elementelor de cunoaştere a întreprinderii.

Elementele caracteristice continute de dosarul permanent sunt:- fisa de preentare;

26

- scurt istoric al intreprinderii;- organigrame;- persoanele care angajaeaza intreprinderea;- note asupra organizarii sectorului de activitate, productie;- note asupra statului;- procese verbale ale CA si AG;- lista actionarilor sau asociatilor;- structura grupului;- contracte, asigurari.Pentru a-si indeplini rolul de informare, dosarul permanent trebuie:- sa fie tinut la zi;- sa elimine informatiile perimate;- sa nu contina documentele voluminoase ale intreprinderii;

Structura dosarului exerciţiului.Dosarul exerciţiului cuprinde 10 secţiuni (părţi) simbolizate de la A la J, astfel:

- EA (dosarul exerciţiului, secţiunea A) intitulată „Acceptarea misiunii”;- EB (dosarul exerciţiului, secţiunea B) intitulată „Sinteza misiunii şi rapoarte”;- EC (dosarul exerciţiului, secţiunea C) intitulată „Orientare şi planificare”;- ED (dosarul exerciţiului, secţiunea D) intitulată „Evaluarea riscului legat de

control”;- EE (dosarul exerciţiului, secţiunea E) intitulată „Controalele substantive”;- EF (dosarul exerciţiului, secţiunea F) intitulată „Utilizarea lucrărilor altor

profesionişti”;- EG (dosarul exerciţiului, secţiunea G) intitulată „Verificări şi informaţii specifice”;- EH (dosarul exerciţiului, secţiunea H) intitulată „Lucrările de sfârşit de misiune”;- EI (dosarul exerciţiului, secţiunea I) intitulată „Intervenţii cerute prin reglementări

diverse”;- EJ (dosarul exerciţiului, secţiunea J) intitulată „Controlul conturilor consolidate”.

Structura dosarului permanent.Dosarul permanent se subdivide în 7 secţiuni pentru a facilita lectura şi controlul din

partea organismului profesional, după cum urmează:- PA (dosarul permanent, secţiunea A) intitulată „Generalităţi”;- PB (dosarul permanent, secţiunea B) intitulată „Documente privind controlul

intern”;- PC (dosarul permanent, secţiunea C) intitulată „Situaţii financiare şi rapoarte

privind exerciţiile precedente”;- PD (dosarul permanent, secţiunea D) intitulată „Analize permanente”;- PE (dosarul permanent, secţiunea E) intitulată „Fiscal şi social”;- PF (dosarul permanent, secţiunea F) intitulată „Juridice”;- PG (dosarul permanent, secţiunea G) intitulată „Intervenienţi externi”.

Rolul şi conţinutul chestionarului de sfârşit de misiune.Chestionarul de sfârşit de misiune permite obţinerea asigurării că toate elementele

necesare formulării opiniei asupra situaţiilor financiare au fost reunite, că normele au fost

27

respectate şi că dosarele de lucru sunt complete. Fiind un document intern al auditorului, chestionarul de sfârşit de misiune poate conţine un număr de întrebări care depinde de mărimea, structura şi experienţa cabinetului de audit, de natura misiunii, precum şi de faptul de a fi vorba de o primă misiune de audit la acel client sau clientul este mai vechi.

Întrebările din chestionar trebuie să recapituleze toate lucrările ce trebuie efectuate potrivit standardelor, normelor şi procedurilor interne ale cabinetului şi se pot grupa după cum urmează:

- întinderea lucrărilor;- delegarea lucrărilor către membrii echipei şi supervizarea activităţii lor;- conţinutul situaţiilor financiare;- raportările;- comunicările cu conducerea întreprinderii;- latura administrativă.

Chestionarul va servi la elaborarea notei de sinteză a misiunii.

Rolul şi conţinutul notei de sinteză.Nota de sinteză are rolul de recapitula toate punctele importante ale lucrărilor efectuate,

de la cunoaşterea întreprinderii până la controlul conturilor, care pot avea o incidenţă asupra deciziei finale.

Nota de sinteză este întocmită pe o foaie de lucru care presupune:- o referire la foaia de lucru în care punctul reţinut ca important este dezvoltat;- o descriere sumară a punctului respectiv;- poziţia auditorului (punctul său de vedere).

Descrierea punctelor respective se va referi la toate elementele importante ale desfăşurării lucrărilor şi în special la:

- problemele tehnice întâlnite şi maniera în care au fost rezolvate;- punctele în suspensie care necesită primirea unei informaţii complementare;- domeniile care necesită o luare de poziţie şi o decizie finală a auditorului;- o listă a modificărilor propuse, evidenţiindu-le pe cale care au fost contabilizate şi

distinct pe cele care încă nu a fost acceptate de întreprindere.

Rolul şi conţinutul scrisorii de afirmare.Rolul scrisorii de afirmare este de a reduce riscul apariţiei unor neînţelegeri între auditori

şi conducătorii clientului, prin confirmarea de către aceştia din urmă a afirmaţiilor orale. De asemenea, scrisoare de afirmare are rolul de a confirma afirmaţiile verbale primite de auditor cu privire la elementele semnificative ale situaţiilor financiare, pentru care auditorul nu se poate aştepta în mod rezonabil să obţină elemente probante.

Tot prin intermediul scrisorii de afirmare auditorul obţine dovada că cei care conduc întreprinderea recunosc responsabilitatea lor în întocmirea situaţiilor financiare pe care le-au aprobat. Scrisoarea de afirmare permite înştiinţarea conducerii întreprinderii asupra modului de influenţare a situaţiilor financiare de către informaţiile pe care numai ea le deţine.

Exemple de elemente declarate într-o scrisoare de confirmare:- Nu avem cunoştinţă de nici o iregularitate privind conducerea sau salariaţii care

prezintă un rol important în definirea şi funcţionarea sistemului contabil şi de control intern, susceptibile a avea o influenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare.

28

- V-am prezentat toate registrele contabile, toată documentaţia aferentă şi toate procesele-verbale ale AGA, ale consiliului de administraţie, respectiv cele care s-au ţinut la datele de.....şi.....şi..... .

- Confirmăm că situaţiile financiare nu conţin anomalii semnificative sau omisiuni.- Societatea noastră s-a conformat tuturor prevederilor din acordurile contractuale a

căror nerespectarea ar fi putut avea o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare.

- Următoarele elemente au fost corect înregistrate şi, după caz, în notele la situaţiile financiare s-au dat explicaţiile necesare: pierderi din operaţiuni de cumpărări şi vânzări, active date în garanţie (ipotecate), active vândute.

- Nu avem nici un proiect sau intenţii susceptibile să altereze în mod semnificativ valoarea contabilă sau clasificarea activelor şi pasivelor reflectate în situaţiile financiare.

- Nu avem nici un plan de abandonare a unor linii de fabricaţie şi nici un stoc nu este contabilizat la o sumă superioară valorii sale nete de realizare.

- Societatea este proprietara tuturor activelor şi nici unul nu a fost ipotecat, cu excepţia celor menţionate în nota.....la situaţiile financiare.

- Noi am înregistrat toate pasivele şi angajamentele sau am dat explicaţii în notele anexe, iar în nota anexă Y am indicat toate garanţiile acordate terţilor.

- Cu excepţia evenimentului constând în ........ descris în nota anexă Z, nici un eveniment posterior închiderii exerciţiului care să necesite o rectificare a situaţiilor financiare nu s-a produs sau aceste evenimente au fost prezentate în notele anexate.

- Litigiul cu societatea K a fost reglat pentru o sumă de ....... lei, provizionată în situaţiile financiare. Nici o altă reclamaţie privind un eventual contencios nu a fost depusă şi nu este prevăzută.

Programul de control: rol, conţinut, forme de prezentare.Nu există un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde

exclusiv de rezultatele etapelor precedente şi de caracteristicile fiecărei întreprinderi.Etapa de cunoaştere a întreprinderii a permis determinarea domeniilor semnificative, a

zonelor de risc şi a naturii operaţiilor; în etapa de apreciere a controlului intern, auditorul a avut posibilitatea identificării existenţei controlului intern pe care se poate sprijini şi verificării modului de funcţionare a acestuia. În funcţie de aceste fluxuri de informaţii şi de gradul de fiabilitate al lor, auditorul îşi stabileşte programul de control al conturilor care poate fi restrâns sau extins.

Aşadar, rolul programului de control este acela de a stabili care sunt controalele de efectuat, cât de extinse vor fi acestea şi data la care ele vor fi efectuate.

Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru specială, care conţine următoarele rubrici:

- lista controalelor de efectuat, ordonată pe secţiunile situaţiilor financiare; aceste controale trebuie să fie cât mai bine detaliate pentru a fi uşor de identificat documentele şi informaţiile necesare a se solicita întreprinderii;

- întinderea eşantionului: ţinând seama de pragul de semnificaţie şi de eventualele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca în această coloană să se menţioneze volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;

29

- indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte importantă, având în vedere că de data la care s-a efectuat depinde calitatea unui control;

- o referinţă pentru foaia de lucru;- probleme întâlnite: această coloană se foloseşte pentru supervizarea lucrărilor şi pentru

a stabili sinteza rezultatelor controlului.Dosar Program de control Ref:

Pag:Exerciţiu Auditor:Viza responsabilului: Data creării:

Data actualizării:Data:

Controale de efectuat

Mărimea eşantionului

Făcut de........la data de.......

Referinţa(Foaia de lucru)

Probleme întâlnite

Programul de muncă. Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, auditorul trebuie să elaboreze şi să

documenteze un Program de muncă în care sunt definite natura, calendarul şi întinderea procedurilor de audit necesare.

Programul de muncă este un ansamblu de instrucţiuni puse în atenţia tuturor participanţilor la misiunea de audit care permit controlul bunei execuţii a lucrărilor pe tot parcursul misiunii de audit. Programul de muncă poate să detalieze obiectivele auditului, precum şi bugetul de timp pentru fiecare rubrică şi pentru fiecare procedură de audit folosită.

Pentru elaborarea programului de muncă, auditorul va aprecia evaluarea specifică a riscurilor inerente şi a riscurilor legate de control, precum şi nivelul de asigurare care ar urma să fie furnizată de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului).

Altfel spus, Programul de muncă este o detaliere a tuturor elementelor conţinute în Planul de audit (misiune), în vederea asigurării îndeplinirii acestuia din urmă.

Care sunt elementele de baza ale raportului de audit statutar? V2-2008-3.Prezentati 5 elemente de baza ale raportului de audit statutar V2-2009-1.Care sunt cele 7 elemente de bază ale unui raport de audit statutar? V4-2011-3. V1-2012-3.

Raportul unei misuni de audit de baza trebuie sa contina in mod obligatoriu urmatoarele elemente de baza: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful cuprinzand natura si intinderea lucrarilor de audit, paragraful opiniei, semnatura, adresa si data raportului.Titlul raportului – trebuie sa poarte un titlu precis, de recomandat : “Raportul auditorului independent”;Destinatarul – raportul de audit trebuie sa fie adresat destinatarului corespunzator, in functie de circumstantele ce caracterizeaza misiunea si obligatiile legale. In mod obisnuit se adreseaza consiliului de administratie al unitatii ale carei situatii au fost auditate.Paragraf introductiv – identificarea entitatii auditate si a situatiilor financiare auditate; De asemenea trebuie sa contina elemente privind responsabilitatea conducerii pentru situatiile financiare si responsabilitatea auditorului;Paragraf care sa descrie natura auditului, si in care se fac referiri la Standardele Internationale de Audit sau la normele nationale aplicabile si se descriu demersurile puse in practica de auditor.

30

Paragraful opiniei – raportul de audit trebuie sa prezinte clar opinia auditorului asupra faptului daca situatiile financiare dau o imagine fidela pozitiei, situatie fdinanciare si rezultatelor obtinute in acord cu referintele contabile.Acest paragraf poate avea formulari precum: Opinia fara rezerve, Opinia fara rezerve dar cu un paragraf de observatii, Opinia cu rezerve, Imposibilitatea exprimarii unei opinii, Opinia defavorabila.Alte responsabilitati de raportare – daca auditorul are si alte responsabilitati de raportare, acestea trebuie prezentate intr-o sectiune separata a raportului, care urmeaza dupa paragraful opiniei;Semnătura auditorului – raportul trebuie sa poarte semnatura societatii de expertiza contabila insotita de semnatura auditorului;Data raportului – raportul trebuie sa poarte data de la sfarsitul lucrarilor de audit;Adresa auditorului – raportul trebuie sa mentioneze locul specific unde sunt situate birourile auditorului

Continutul paragrafului de opinie din raportul de audit statutar V5-2009-1. V5-2010-1.Paragraful opiniei – raportul de audit trebuie sa prezinte clar opinia auditorului asupra

faptului daca situatiile financiare dau o imagine fidela pozitiei, situatie fdinanciare si rezultatelor obtinute in acord cu referintele contabile.

Termenii utilizati pentru exprimarea opiniei auditoului sunt “dau o imagine fidela”, sau”prezinta in mod sincer in toate aspectele lor semnificative.”

In afara opiniei referitoare la imaginea fidela, poate fi necesara includerea in Raportul auditorului a unei opinii asupra faptului de a sti daca aceste situatii financiare sunt conforme cu alte prevederi legale sau statutare.Acest paragraf poate avea formulari precum:

Opinia fara rezerveOpinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii Opinia cu rezerveImposibilitatea exprimarii unei opiniiOpinia defavorabila.

Paragraful introductiv al raportului de audit V2-2009-4. Acest paragraf cuprinde identificarea situaţiilor financiare auditate precum şi o menţiune

a responsabilităţilor conducerii entităţii auditate şi ale auditorului. Raportul de audit trebuie să identifice situaţiile financiare ale entităţii, care au făcut

obiectul auditului, cât şi data şi perioada acoperite prin aceste documente. Raportul trebuie să menţioneze că situaţiile financiare sunt în sarcina (responsabilitatea)

conducerii entităţii şi că responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, să exprime o opinie asupra acestor situaţii financiare.

Situaţiile financiare constituie reprezentarea faptelor de către conducere. Pregătirea lor presupune că direcţiunea face estimări contabile şi aduce judecăţi care au o incidenţă semnificativă, că ea stabileşte principiile şi metodele contabile potrivite, care trebuie să fie utilizate pentru pregătirea situaţiilor financiare. Dimpotrivă, responsabilitatea auditorului este de a audita aceste situaţii financiare, încât să poată exprima asupra acestora o opinie.

Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea următoare:

31

“Noi am procedat la auditarea situaţiilor financiare ale societăţii “X”, încheiate la 31 decembrie 200…, aşa cum sunt prezentate în anexele la prezentul Raport. Aceste situaţii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii entităţii. Responsabilitatea noastră este, ca pe baza auditului nostru, să exprimăm o opinie asupra acestor conturi anuale”.

Paragraful privind natura şi întinderea lucrărilor de audit.Acest paragraf cuprinde referenţialul de audit utilizat, respectiv Standardele

Internaţionale de Audit sau normele şi practicile naţionale, precum şi descrierea lucrărilor de către auditor.

„Întinderea lucrărilor” dă posibilitatea auditorului să pună în aplicare procedurile de audit judecate ca necesare în condiţiile concrete date. Cititorul are în fapt nevoie să se asigure că auditul a fost făcut conform normelor şi practicilor în materie; dacă acestea nu rezultă în mod clar, se presupune că normele şi practicile utilizate sunt din ţara indicată prin adresa auditorului.

Raportul trebuie să precizeze că auditul a fost planificat şi executat de o manieră care să asigure în mod rezonabil că situaţiile financiare nu comportă anomalii semnificative.

Raportul de audit trebuie să descrie auditul, arătând că el presupune:- examenul, pe bază de sondaje, a elementelor probante care justifică sumele şi

informaţiile conţinute în situaţiile financiare;- evaluarea principiilor şi metodelor contabile folosite pentru elaborarea situaţiilor

financiare;- evaluarea estimărilor semnificative făcute de conducere pentru a stabili situaţiile

financiare;- revederea prezentării de ansamblu a situaţiilor financiare.

Raportul trebuie să indice că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a expresiei de opinie.

„Noi am realizat auditul conform Standardelor Internaţionale de Audit (sau se poate face referire la normele sau practicile naţionale).

Aceste standarde (nome) precizează că auditul nostru trebuie să fie planificat şi realizat în scopul de a obţine o asigurare rezonabilă că situaţiile financiare nu comportă anomalii semnificative. Un audit constă în a examina pe bază de sondaje, elementele probante care să justifice sumele şi informaţiile conţinute în situaţiile financiare; el constă, de asemenea, în a evalua principiile şi metodele contabile folosite şi estimările semnificative făcute de către conducerea entităţii pentru întocmirea situaţiilor financiare, cât şi în a efectua o revedere a prezentării de ansamblu a acestora.

Estimăm că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a exprimării opiniei noastre.”

Care sunt tipurile de opinie in auditul statutar V1-2008-3.Care sunt formele de exprimare a opiniei în legătură cu imaginea fidelă? V5-2008-3.Intr-o misiune de audit de bază există două forme de exprimare a opiniei asupra situaţiilor financiare, care au aceeaşi valoare: „dau o imagine fidelă" sau „... prezintă în mod sincer în toate aspectele lor semnificative...".Există patru tipuri de opinie:- opinia fără rezerve (curată);- opinia cu rezerve (opinie calificată);- opinia defavorabilă;

32

- imposibilitatea de a exprima o opinie.O derivată a opiniei fără rezerve o constituie „opinia fără rezerve, dar cu un paragraf de observaţii"; se emite atunci când auditorul are unele constatări care nu sunt de natură a-i modifica opinia, dar care se consideră că trebuie aduse la cunoştinţa utilizatorilor situaţiilor financiare.

Situaţii care conduc la formularea altei opinii decât opinie fără rezerve.- apariţia de elemente care însă nu afectează opinia auditorului (se va formula o

opinie fără rezerve, dar cu un paragraf de observaţii);- există limitări ale întinderii lucrărilor (opinie cu rezerve sau imposibilitatea

exprimării unei opinii);- există dezacorduri cu conducerea entităţii auditate (opinie cu rezerve sau opinie

defavorabilă);

Când se emite opinia fără rezerve într-un raport de audit statutar? V2-2011-2. V5-2012-3.Acest tip de opinie este exprimat de auditor cand s-a ajuns la concluzia ca:a) situatiile financiare au fost ntocmite cu respectarea principiilor si politicilor contabile aplicabile si ofera sub toate aspectele materiale, o imagine fidela si reala asupra operatiilor financiare ale entitatii;b) situatiile financiare reflecta cu fidelitate pozitia financiara a entitatii auditate. Tranzactiile financiare s-au efectuat in conformitate cu prevederile si reglementarile legale in vigoare;c) toate informatiile de importanta semnificativa cu privire la situatiile financiare sunt corect mentionate.Exemplu :“In opinia noastra situatiile financiare ofera o imagine fidela si justa apozitie si situatie financiare a societatii la data de 31 decembrie, precum si asupra performantei financiare si a fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul incheiat la aceasta data, in conformitate cu normele internationale de contabilitate.”

Când se emite opinia cu rezerve într-un raport de audit statutar? V3-2011-2. V5-2012-2.Aceasta forma a opiniei se exprima atunci cand auditorul este confruntat cu o limitare a intinderii lucrarilor si in consecinta va trebui sa formuleze o opinie cu rezerve. Motive:- cand auditorul considera ca informatia referitoare la incertitudine nu este pertinenta sau lipseste ceva;- cand auditorul apreciaza ca estimarile facute de conducerea intreprinderii pentru intocmirea conturilor anuale nu sunt rezonabile si ca au o influenta semnificativa asupra deciziilor;- cand nu obtine elementele probante suficiente pentru a ajusta pozitia responsabililor intreprinderii privind existenta si tratarea unei incertitudini.Exemplu: “Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie …, deoarece noi am fost desemnati auditori ulterior acestei date. Tinand seama de natura documentelor contabile ale societatii, noi nu am putut controla cantitatile prin alte proceduri de audit.In opinia noastra, cu exceptia incidentei ajustarilor care ar fi putut fi necesare daca noi am fi putut efectua controlul fizic al cantitatilor, situatiilor financiare dau o imagine fidela pozitiei si situatie financiare a societatii la 31 decembrie…, cat si contului de profit si pierdere pentru exercitiul incheiat la aceasta data si sunt conforme cu prevederile legale si statutare.:

33

Când se emite opinia defavorabilă în auditul statutar? V4-2011-2. V1-2012-2.Cand auditorul nu poate exprima o opinie asupra ansamblului situatiilor financiare din cauza dezacordului profund ce-l impiedica sa formuleze o opinie cu rezerve, acesta refuza exprimarea unei opinii cu rezerve asupra situatiilor financiare.Este datorata de exemplu, dezacordului asupra principiilor contabile. Dezacordurile se refera la neregularitatile si inexactitatile constatate de auditorul financiar in legatura cu aplicarea principiilor si regulilor contabile de catre cei responsabili cu intocmirea si prezentarea conturilor anuale.Neregularitatile se refera la orice actiune, omisiune sau situatie care violeaza actele normative, regulile si principiile contabile, dispozitiile statutului si hotararile AGA.Inexactitatile se refera la transpunerea in conturi sau prezentarea unui fapt neconform cu realitate: erori de calcul, inexactitati in prezentarea conturilor, inexactitati in infotmatiile furnizate de manageri. Se poate prezenta astfel:“ Astfel, cum este explicat in nota X, nu s-au constatat amortismente in situatiile financiar e. aceasta practica, nu este, in opinia noastra, in acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat in active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear si a unei cote de…pentru cladiri si…pentur utilaje, trebuiau sa se ridice la suma de… pentru exercitiul incheiat la 31 decembrie…In consecinta, amortismentele cumulate trebuia sa se ridice la…mii lei, iar pierderea exercitiului si pierderile cumulate, la…mii lei.Dupa parerea noastra, din cauza incidetei faptelor mentionate in paragraful precedent, situatiile financiare nu dau o imagine fidela situatie financiare a societatii la 31 decembrie…., contului de proft si pierdere pentru exercitiul incheiat la aceasta data si nu sunt conforma cu prevedrile legale si statutare.

Imposibilitatea exprimarii unei opinii: motive, mod de prezentareAuditul exprima acest tip de opinie atunci cand se afla in imposibilitatea de a formula o opinie asupra ansamblului situatiilor financiare, deoarece exista inexactitati in situatia financiara sau limitarea ariei de cuprindere a auditului impiedica sa obtina suficiente probe pentru a sustine o opinie cu rezerve.Imposibilitatea exprimarii unei opinii poate fi data de doua categorii de limite:- unele sunt impuse de evenimente exterioare, cum ar fi un incendiu care a distrus unele documente jusitificative sau numirea cu intarziere a auditorului, astfel incat nu mai este posibila participarea la inventarierea stocurilor;- altele sunt impuse de conducerea intreprinderii, putand fi reprezentate de refuzul efectuarii unui control, refuzul de a plati onorariul sau refuzul de a solicita un expert extern.“ Noi nu am fost in masura sa asistam la inventarul fizic, nici sa procedam la confirmarea directa a conturilor de clienti, din cazua limitarii intinderii lucrarilor noastre, impuse de catre directiune. Avand in vedere importanta faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimam o opinie cu privire la situatiile financiare.”

Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii: semnfiicatie, mod de prezentare.In unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat adaugand un paragraf de observatii al carui obiectiv este de a lamuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale.

34

Adaugarea unui astfel de paragraf nu afecteaza opinia auditorului. Aceasta se situeaza de preferinta dupa paragraful de opinie si precizeaza, in general, ca acesta nu constituie o rezerva.Forma de prezentare a paragrafului de opinie in acest caz este urmatoarea:“fara sa exprimam o rezerva asupra situatiilor financiare, noi atragem atentia asupra notri X din anexa. Societatea face obiectul unui proces in care este acuzata de infractiune in utilizarea brevetelor si in care I se pretinde varsarea redeventelor si daunelor de interese; societatea a angajat o contraactiune, iar audierile preliminare, cat si procedurile juridico-administrative ale celor doua actiuni sunt in curs. Rezultatul final al acestei situatii nu poate, in prezent sa fie determinat si in consecinta, nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea sa rezulte.”

Conţinutul raportului de audit.Raportul de audit trebuie să conţină:

- relaţia contractuală de executare a misiunii de audit;- observaţiile reieşite din diverse verificări;- informaţiile a căror menţiune în raport este prevăzută expres de lege;- oferirea garanţiei pentru acţionai şi terţi că un personal calificat a obţinut asigurarea

că situaţiile financiare oferă o imagine fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare, performanţelor şi situaţiei financiare generale a întreprinderii;

- menţiunea că situaţiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit;Din raportul de audit trebuie să rezulte în mod clar:

- responsabilităţile pentru auditor şi pentru conducerea întreprinderii;- obiectivele şi natura misiunii de audit;- situaţiile care fac să apară incertitudini;- natura şi locul observaţiilor în raport.

Rolul raportului de audit.Raportul de audit are un triplu rol:

- instrument de comunicare cu utilizatorii situaţiilor financiare emise de entitatea auditată, respectiv cu publicul, precum şi cu acţionarii, pentru decizii economice;

- instrument de confirmare a încrederii publicului şi acţionarilor în situaţiile financiare prezentate de o entitate;

- instrument de identificare a responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea entităţii auditate.

Identificarea responsabilitatilor intr-un raport de audit V3-2009-3. V4-2010-3.Identificarea responsabilităţilor într-un raport de audit. Responsabilitatea entitatatii pentru situatiile financiare si angajamentele care si le asuma prin semnarare scrisorii de angajament.Responsabilităţile auditorului sunt de trei naturi: responsabilitatea de bază; pentru opinia sa în legătură cu situaţiile financiare auditate; responsabilităţi secundare care au următoarele caracteristici: rezultă din texte de legi, reglementări diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesită tehnici şi proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de bază; nu presupune exprimarea unei opinii distincte (opinia este implicită ca, de exemplu, răspunsul la obligaţia legală de verificare dacă registrele contabile au fost ţinute corect şi la zi);

35

responsabilităţi adiţionale care au următoarele caracteristicii: rezultă din texte de legi şi alte reglementări, pot fi abordate tehnici şi proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de bază; presupun exprimarea în mod explicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat sau poate fi integrată în raportul de audit (în cuprins sau în anexe la acesta). De exemplu, conformitatea cu unele reglementări specifice (piaţa de capital, bănci, asigurări etc.) sau raportul asupra controlului intern.

Cum explicaţi responsabilităţile etice ale profesioniştilor utilizaţi în cadrul unei misiuni de audit de bază?

- Cerinţele etice aplicabile profesioniştilor contabili cer ca aceştia să asigure cea mai înaltă calitate prestării serviciilor profesionale şi să menţină încrederea publicului în profesie.

- Codul etic al profesioniştilor contabili recunoaşte că obiectivele profesiunii contabile sunt stabilite astfel încât un profesionist contabil să îndeplinească cele mai înalte standarde de profesionalism, să atingă cele mai înalte niveluri de performantă şi să răspundă cerinţelor interesului public. Realizarea acestor obiective presupune satisfacerea a patru cerinţe de bază:

- - Credibilitatea. În întreaga societate există nevoia de credibilitate în informaţie şi în sistemele de informaţii.

- - Profesionalism. Există o necesitate pentru clienţi, patroni şi alte părţi interesate de a putea fi clar identificate persoanele profesioniste în domeniul contabil.

- - Calitatea serviciilor. Este nevoie de asigurarea că toate serviciile obţinute din partea profesionistului contabil, sunt executate la standardul cel mai ridicat de performanţă.

- - Încredere. Utilizatorii serviciilor profesioniştilor contabili trebuie să se poată simţi încredinţaţi că există un cadru al eticii profesionale care guvernează prestarea acestor servicii.

- Necesitatea de a asigura apărarea onoarei şi independentei Corpului şi de a conferi lucrărilor membrilor săi autoritate impune acestor profesionişti contabili să aibă calităţi esenţiale, cum sunt:

- - ştiinţă, competenţă şi conştiinţă; - - independenţă de spirit şi dezinteres material; - - moralitate, probitate şi demnitate. - Se impune ca fiecare membru al Corpului sa facă efortul necesar dezvoltării acestor

calităţi şi îndeosebi:- a) să îşi dezvolte necontenit cultura, nu numai profesională, dar şi cunoştinţele de

cultură generală, singurele capabile să-i întărească discernământul; - b) să acorde fiecărei tranzacţii şi situaţii examinate toată atenţia şi timpul necesar

pentru a-şi fundamenta o opinie personală, înainte de a face propuneri; - c) să îşi exprime opinia fără nici o reţinere faţă de dorinţa, chiar ascunsă, a celui ce

îl consulta şi să se pronunţe cu sinceritate, fără ocolişuri, exprimându-şi, dacă e nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor şi concluziilor formulate;

- d) să nu dea niciodată ocazia de a se afla în situaţia de a nu putea să îşi exercite libertatea de gândire sau de a fi supus îngrădirii îndatoririlor sale;

36

- e) să considere că independenţa sa trebuie să îşi găsească manifestarea deplină în exercitarea profesiei şi în protejarea ei, cu respectarea integrală a dispoziţiilor legale şi regulilor stabilite de Corp.

Care sunt normele de referinta in auditul statutar? V4-2008-3.Normele definite de o autoritate profesională la care se referă auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi:- Standardele Internaţionale de Audit (ISA), Practicile Internaţionale de Audit (IAPS), Standardele Internaţionale privind Misiunile de Examen Limitat (ISRE), Standardele Internaţionale privind Misiunile de Certificare (ISAE), Standardele Internaţionale pentru Misiuni Conexe (ISRS) emise de Consiliul pentru Standarde de Audit şi Certificare (IAASB) din cadrul Federaţiei Internationale a Contabililor (IFAC);- norme naţionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate în domeniu.Normele de audit permit terţilor să aibă asigurarea că opinia auditorului va fi emisă în funcţie de criterii de calitate omogene; ele. permit însă şi auditorului să definească scopurile pe care le are de atins prin punerea în lucru a celor mai potrivite tehnici.

Normele de audit se clasifică în trei categorii, acoperind întreaga activitate a auditorului:- norme profesionale de lucru se referă la: orientarea şi planificarea misiunii,

aprecierea controlului intern, obţinerea elementelor probante, documentarea lucrărilor etc.;

- normele de raportare se referă la opiniile care pot fi emise într-o misiune de audit;- norme generale de comportament profesional vizează respectarea principiilor de

independenţă, competenţă, secret profesional, competenţă profesională, integritate, obiectivitate, comportare deontologică.

În auditul situatiilor financiare ale unei entităti sunt folosite două categorii de norme de referintă: norme contabile si norme de audit.Normele (standardele) contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul contabilitătii care sunt, de regulă, organisme de interes public, autonome.Normele contabile sunt comune si obligatorii pentru toti cei care stabilesc, controlează si utilizează situatiile financiare. Entitătile care au obligatia de a stabili situatii financiare sunt cele prevăzute la art. 1, alin 1, din legea contabilitătii 82/1991, republicată. Cei care controlează sunt prevăzuti de legislatia fiecărei tări (auditori, cenzori) si au ca referintă în activitatea lor normele contabile.Situatiile financiare sunt destinate să satisfacă nevoile comune de informatii ale unei game largi de utilizatori. Pentru multi utilizatori, aceste situatii financiare constituie singura sursă de informatii complementare care să le satisfacă nevoile. Aceste situatii financiare trebuie să fie stabilite potrivit uneia sau mai multora din referintele următoare:- standardele internationale de raportare financiară- standarde sau norme contabile nationale- alte referinte contabile bine precizate si recunoscute, aplicate pentru elaborarea si prezentarea situatiilor financiare normele (standardele) de audit reprezintă un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesională la care se referă auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi:- standardele internationale de audit isa, practicile internationale de audit IAPS, standardele internationale privind angajamentele de revizuire isre, standardele international privind

37

angajamentele de asigurare ISAE, standardele internationale pentru misiuni conexe ISRS emise de consiliul pentru standarde de audit si asigurări IAASB din cadrul federatiei internationale a contabililor IFAC;- norme nationale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate în domeniu.

Ce sunt şi ce rol joacă normele de audit?Normele de audit reprezintă un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesională la

care se referă auditorul pentru calificarea muncii sale.Acestea pot fi: Standardele internaţionale de audit (ISA), Practicile Internaţionale de

Audit (IAPS), Standardele Internaţionale privind Angajamentele de Revizuire (ISRE), Standardele Internaţionale pentru Misiuni Conexe (ISRS); normele naţionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate în domeniu.

Normele de audit se clasifică în trei categorii, acoperind întreaga activitate a auditorului:- norme profesionale de lucru se referă la: orientarea şi planificarea misiunii,

aprecierea controlului intern, obţinerea elementelor probante, documentarea lucrărilor etc.;

- normele de raportare se referă la opiniile care pot fi emise într-o misiune de audit;- norme generale de comportament profesional vizează respectarea principiilor de

independenţă, competenţă, secret profesional, competenţă profesională, integritate, obiectivitate, comportare deontologică.

Normele de audit oferă terţilor asigurarea că opinia auditorului va fi emisă în funcţie de criterii de calitate omogene; ele permit, de asemenea, auditorului să definească scopurile pe care le are de atins prin punerea în lucru a celor mai potrivite tehnici

Ce sunt şi ce rol au normele contabile?Normele contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul

contabilităţii. Ele sunt comune şi obligatorii pentru toţi cei care stabilesc, controlează şi utilizează situaţiile financiare. Cei care controlează situaţiile financiare sunt prevăzuţi prin legislaţia fiecărei ţări (auditori, cenzori) şi au ca referinţă în activitatea lor normele contabile.

Situaţiile financiare ce fac obiectul auditului trebuie întocmite potrivit uneia sau mai multora din referinţele următoare:

- Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS);- standardele sau normele contabile naţionale;- alte referinţe contabile bine precizate şi recunoscute, aplicate pentru elaborarea şi

prezentarea situaţiilor financiare.În paragraful opiniei, auditorul precizează referinţa contabilă în raport de care situaţiile

financiare sunt stabilite, utilizând termeni ca „în conformitate cu IAS (sau cu normele naţionale).

Definiti pragul de semnificatie in audit V5-2007-3.Definiti si explicati pragul de semnificatie in audit V4-2009-3.Ce este pragul de semnificaţie în auditul statutar şi cum se determină? V5-2011-2.În general, prin prag de semnificaţie se înţelege nivelul, mărimea unei sume peste care auditorul consideră că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si sinceritatea situatiilor financiare, cât si imaginea fidelă a rezultatului, a situatiei financiare si a patrimoniului intreprinderii.

38

Pentru determinarea pragului de semnificaţie este necesară parcurgerea a două faze, cuprinzând, în total, cinci etape, după cum urmează:

1. Faza de planificare a profunzimii testelor, cu două etape:a. Fixarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie;b. Repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie pe segmente (eroare

tolerabilă).2. Faza de evaluare a rezultatelor, în care se disting trei etape:c. Estimarea valorii totale a prezentărilor eronate din segment;d. Estimarea valorii cumulate (combinate) a prezentărilor eronate;e. Compararea estimării valorii cumulate cu valoarea preliminară sau revizuită a pragului

de semnificaţie.La inceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificatie este necesară pentru a determina domeniile şi sistemele semnificative.In cursul misiunii, pragurile de semnificatie determinate pentru controlul fiecărei sectiuni din situatiile financiare permit orientarea programelor de muncă spre riscurile existente, prin stabilirea mai corectă a esantioanelor de control; aceasta evită angajarea în lucrari care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situatiilor financiare. Aceste praguri sunt, in general, inferioare pragului global pentru a ţine cont de cumulul posibil al erorilor constatate.La sfarsitul misiunii, pragul global permite auditorului să aprecieze dacă erorile constatate trebuie să fie corijate sau să facă obiectul unei mentiuni in raport, dacă intreprinderea refuză să le corijeze.Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificatie permite:-orientarea mai bună şi planificarea misiunii;-evitarea lucrărilor inutile;-justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă.Pentru determinarea pragului de semnificatie pot fi utilizate diferite elemente de referinţă: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc.Definirea pragului de semnificatie permite auditorului încă de la inceputul activitatii (misiunii) sale să aprecieze mai bine sistemele si conturile susceptibile să contina erori sau inexactitati semnificative, iar la sfarsitul misiunii să aprecieze dacă anomaliile pe care le-a descoperit trebuie să fie corectate in cadrul exercitiului, in scopul de a putea emite o opinie fără rezerve.Unele circumstane particulare trebuie avute în vedere la determinarea pragului de semnificatie:-existenţa unor prevederi legale, statutare sau contractuale;-evolutia importanta de la un an la altul a unor posturi;-capitaluri proprii sau rezultate anormale.Consecintele pragului de semnificaţieLa sfarsitul misiunii, auditorul elaborează lista recapitulativă a constatărilor făcute in cursul sondajelor si verificărilor sale, inclusiv a examinărij diverselor obiective privind intreprinderea auditată. In cazul foarte frecvent cand intreprinderea procedează la rectificarile sugerate de auditor, acesta va putea acorda o certificare fără rezerve.In cazul in care intreprinderea refuză să accepte sugestiile făcute de auditor, caracterul semnificativ sau nu al constatărilor făcute va determina atitudinea auditorului si continutul certificării sale. In acest sens:-în cazul in care constatările sale nu au un caracter semnificativ, auditorul va acorda o certificare a regularităţii si a sincerităţii conturilor anuale fără rezerve;

39

-atunci cand constatările au un caracter semnificativ, auditorul, după caz, va fi determinat să adopte una din solutiile următoare:-certificare cu rezerve. Această posibilitate presupune că auditorul este in măsură să determine rubricile si posturile din situaţiile financiare la care face referire rezerva sa. Raportul va indica deci, intr-o modalitate care să precizeze elementele care fac obiectul rezervei sale şi cum aceste elemente pot fi corijate si, dacă este posibil, influenţa pe care aceasta corectie o va avea asupra conturilor anuale. Dacă rezervele sunt prea numeroase, auditorul va refuza certificarea regulăritatii şi sincerităţii conturilor anuale;-refuzul de certificare. Apare în toate cazurile în care regularitatea şi sinceritatea contabilitatii şi a conturilor anuale nu prezintă o imagine fidelă, clară si completă a patrimoniului, a situatiei financiare şi a rezultatelor.-imposibilitatea certificării. Dacă auditorul consideră că intreprinderea nu i-a pus la dispozitie sau nu i-a putut furniza elemente suficiente pentru a-i permite să stabilească concluziile sale, el va consemna în raportul său că nu este în măsură să emită o opinie.Dacă despre regularitatea si sinceritatea contabilităţii şi a conturilor anuale toti profesionistii sunt de acord în aplicarea lor, divergentele de apreciere individuale sunt uneori profunde si suscită multe dezbateri la toate nivelurile. Şi in cazul elementelor semnificative si a pragului de semnificatie, standardele de audit nu dau o estimare monetară procentuală sau absolută si nu indică o metodă matematică universal aplicabila.Stabilirea elementelor semnificative si a pragului de semnificatie este lasata de aceste standarde la aprecierea auditorului, intrucat in acest domeniu judecata profesională este total de neînlocuit, datorită numarului foarte mare de factori de luat în considerare şi a subiectivităţii importantei lor relative.De asemenea, planificarea initială a auditului prin care s-a prevăzut realizarea unor proceduri destul de largi pentru a acoperi toate riscurile semnificative potentiale, inclusiv pragurile de semnificatie stabilite, necesită în cursul misiunii, din partea întregii echipe de auditori, concentrarea atentiei spre elementele neprevăzute care pot determina modificarea pragurilor de semnificatie.

Abordarea auditului. Pragul de semnificaţie. Riscul de auditPragul de semnificatie: “ depinde de marimea elementului sau a erorii, judecate in imprejurarile specifice ale omisiunii sau declararii eronate. Pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita, decat sa reprezinte o carecteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila”. Auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificatie astfel incat sa poata detecta din punct de vedere cantitativ informatiile eronate semnificative. Pragul de semnificatie trebuie luat in considerare de auditor atunci cand: se determina natura, durata si intinderea procedurilor de audit, sise evalueaza efectele informatiilor eronateRiscul de audit reprezintă riscul ca auditorul să exprime o opinie incorectă prin faptul că erori semnificative există în situaţiile financiare. El se divide în trei: riscul inerent (RI), riscul legat de control (RC) şi riscul de nedetectare (RN). Relaţia dintre acestea se poate prezenta sub forma următoare:

RA = Ri x RC x RNDef: Riscul de audit este riscul ca auditorul sa exprime o opinie de audit incorecta atunci cand exista erori semnificative in sit. fin.Riscul de audit cuprinde trei componente: riscul inerent, riscul de control si riscul de nedetectare.

40

Atunci cand se dezvolta modul de abordare al auditului, auditorul considera evaluarea preliminara a riscului de control ( impreuna cu evaluarea riscului inerent), pentru a determina riscul de nedetectare adecvat la acceptarea asertiunilor privind situatiile financiare si pentru a determina natura, durata si intinderea procedurilor de fond in cazul unor astfel de asertiuni.

Categoriile de riscuri in auditul statutar V3-2007-2.Riscurile de audit si relatia dintre ele V2-2012-2.Riscul de audit reprezintă riscul ca auditorul să exprime o opinie incorectă prin faptul că erori semnificative există în situaţiile financiare. El se divide în trei:- riscul inerent (RI) - riscul inerent constă în posibilitatea ca soldul unui cont sau că o categorie de operaţiuni să comporte erori semnificative, izolate sau împreună cu erorile din alte conturi sau categorii de operaţiuni, datorită unui control intern insufficient;- riscul legat de control (RC) - riscul legat de control constă în faptul că o eroare semnificativă în cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni, nu este nici prevenită, nici descoperită şi corectată prin sistemul contabil şi de control intern utilizate;- riscul de nedetectare (RN) - riscul de nedescoperire constă în faptul că controalele declanşate de auditori nu reuşesc să descopere o eroare semnificativă în soldul unui cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri sau categorii de operaţiuni.Relaţia dintre acestea se poate prezenta sub forma următoare:RA = Ri x RC x RNRiscul legat de control constă în faptul că o eroare semnificativă în cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni, nu este nici prevenită, nici descoperită şi corectată prin sistemul contabil şi de control intern utilizate.Riscul legat de control nu poate fi în întregime eliminat, având în vedere limitele inerente oricărui sistem contabil şi de control intern.În general, auditorul fixează un nivel ridicat al riscului legat de control, atunci când:- sistemele contabile şi de control intern nu sunt aplicate corect;- sistemul contabil şi de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insuficiente.Când evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus, auditorul va trebui să documenteze elementele pe care se sprijină în concluziile sale.Riscul inerent constă în posibilitatea ca soldul unui cont sau că o categorie de operaţiuni să comporte erori semnificative, izolate sau împreună cu erorile din alte conturi sau categorii de operaţiuni, datorită unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent, auditorul recurge la judecăţi profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca:- experienţa şi cunoştinţele cadrelor de conducere, eventualele schimbări intervenite în cursul exerciţiului la nivelul conducerii;- presiuni exercitate asupra conducerii şi alte împrejurări de natură a incita la prezentarea unor situaţii financiare inexacte (număr mare de intreprinderi falite în sectorul de activitate);- natura activităţilor desfăşurate de intreprindere (uzura morală a tehnologiei, echipamentelor, produselor şi serviciilor, structuri neadecvate);- factori influenţând sectorul din care face parte intreprinderea: condiţii economice şi concurenţiale, inovaţii tehnologice, evoluţia cererii şi practicile contabile;- situaţii financiare care pot să conţină anomalii: conturi conţinând ajustări privind exerciţiile anterioare sau estimări;- vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnări;

41

- înregistrarea unor operaţiuni neobişnuite şi complexe, mai ales la sfârşitul exerciţiului.Riscul de nedescoperire constă în faptul că controalele declanşate de auditori nu reuşesc să descopere o eroare semnificativă în soldul unui cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri sau categorii de operaţiuni.Nivelul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului; riscul de nedetectare nu poate fi eliminat în totalitate, oricare ar fi tehnicile şi procedurile folosite de auditor.Există anumite relaţii între cele trei componente ale riscului de audit.Riscul de nedetectare este invers proporţional cu cumulul riscurilor inerente şi riscurile legate de control. De exemplu, dacă riscurile inerente şi cele legate de control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de nedetectare redus, astfel încât să fie redus cât mai mult riscul de audit şi, invers, dacă riscurile inerente şi cele legate de control sunt slabe, auditorul va accepta un nivel al riscului de nedetectare mai ridicat, reducând astfel riscul de audit.Pe de altă parte, trebuie sesizată şi relaţia de invers-proporţionalitate: dintre caracterul semnificativ şi riscul de audit; cu cât pragul de semnificaţie este mai mare cu atât riscul de audit este mai mic şi invers. Dacă, de exemplu, auditorul constată că pragul de semnificaţie acceptabil este redus, riscul de audit creşte; atunci auditorul va putea:

- să reducă nivelul riscului legat de control prin compensarea cu teste de proceduri mai dezvoltate sau suplimentare- să reducă riscul de nedescoperire modificând natura, calendarul şi întinderea controalelor proprii.

Riscul de nedetectare V2-2012-2. V4-2012-2.Consta in faptul ca controalele declansate de auditori nu reusesc sa descopere o eroare semnificativa in soldul unui cont sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau impreuna cu alte solduri sau categorii de operatiuni. Depinde de controalele proprii ale auditorului si nu poate fi eliminat in totalitate, oricare ar fi tehnicile si procedurile folosite de auditor.

Ce este riscul inerent?Riscul inerent constă în posibilitatea ca soldul unui cont sau că o categorie de operaţiuni să comporte erori semnificative, izolate sau împreună cu erorile din alte conturi sau categorii de operaţiuni, datorită unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent, auditorul recurge la judecăţi profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca:

- experienţa şi cunoştinţele cadrelor de conducere, eventualele schimbări intervenite în cursul exerciţiului la nivelul conducerii;

- presiuni exercitate asupra conducerii şi alte împrejurări de natură a incita la prezentarea unor situaţii financiare inexacte (număr mare de intreprinderi falite în sectorul de activitate);

- natura activităţilor desfăşurate de intreprindere (uzura morală a tehnologiei, echipamentelor, produselor şi serviciilor, structuri neadecvate);

- factori influenţând sectorul din care face parte intreprinderea: condiţii economice şi concurenţiale, inovaţii tehnologice, evoluţia cererii şi practicile contabile;

- situaţii financiare care pot să conţină anomalii: conturi conţinând ajustări privind exerciţiile anterioare sau estimări;

- vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnări;

42

- înregistrarea unor operaţiuni neobişnuite şi complexe, mai ales la sfârşitul exerciţiului.

Ce este riscul legat de control?Riscul legat de control constă în faptul că o eroare semnificativă în cont sau într-o

categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni, nu este nici prevenită, nici descoperită şi corectată prin sistemul contabil şi de control intern utilizate.Riscul legat de control nu poate fi în întregime eliminat, având în vedere limitele inerente oricărui sistem contabil şi de control intern.În general, auditorul fixează un nivel ridicat al riscului legat de control, atunci când:- sistemele contabile şi de control intern nu sunt aplicate corect;- sistemul contabil şi de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insuficiente.Când evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus, auditorul va trebui să documenteze elementele pe care se sprijină în concluziile sale.

Prezentaţi 5 situaţii de ameninţare la adresa independenţei.- interesul propriu;- slăbirea autocontrolului;- renunţarea la propriile convingeri;- manifestările de familiarism;- acţiunile de intimidare.

Interesul propriu - ameninţare la adresa independenţei.Interesul propriu semnifică faptul că un cabinet, o societate sau membrii acestora ar putea

beneficia de un interes (participare) financiar din partea clientului sau un interes propriu al acestor cabinete intră în conflict cu clientul respectiv. Exemple:

- participare financiară directă sau indirectă la capitalul propriu al clientului respectiv;

- un împrumut sau o garanţie la sau de la un client sau de la persoane care gestionează patrimoniu clientului;

- onorarii totale provenind de la un singur client;- preocupare cauzată de posibilitatea pierderii unui contract (misiune);- relaţii de afaceri cu clientul (altele);- potenţială angajare ca salariat al clientului;

onorarii neprevăzute în contractul de audit sau de prestări de servicii profesionale

Renunţarea la convingeri - ameninţare la adresa independenţei.Apare atunci când cabinetul/societatea sau un membru al acestuia promovează sau poate

fi perceput a promova situaţia sau opinia unui client până în punctul în care obiectivitatea sa este sau poate fi înţeleasă ca fiind compromisă. Acesta ar putea fi cazul în care cabinetul/societatea sau un membru al acestuia şi-au subordonat raţionamentul profesional aceluia al clientului. Exemple:

- a se ocupa cu sau a fi promotor al acţiunilor sau al altor titluri de valoare ale clientului;

43

- a acţiona ca un avocat sau consilier al clientului în litigiile lui sau în rezolvarea neînţelegerilor cu terţe părţi.

Investigaţii şi sancţiuni pentru nerespectarea normelor de comportament.Profesioniştii contabili trebuie deci să fie pregătiţi să justifice orice abatere, de la

cerinţele etice. Nerespectarea cerinţelor etice sau incapacitatea de a justifica abaterile de la acestea pot constitui abateri profesionale care pot da naştere unor acţiuni disciplinare.

Puterea acţiunii disciplinare este stabilită prin reglementările C.E.C.C.A.R. Măsurile disciplinare pot apărea, de obicei, în urma unor probleme ca: - nerespectarea normelor generale de bază şi specifice aplicabile tuturor misiunilor

profesioniştilor contabili; - nerespectarea regulilor de etică; - conduită discreditabilă sau dezonorată. Investigaţiile disciplinare vor începe, de obicei, ca rezultat al unor plângeri; structurile

centrale şi locale ale Corpului trebuie să ia în consideraţie toate plângerile. Investigaţiile pot, totuşi, să fie introduse din oficiu de C.E.C.C.A.R. sau de către o entitate administrativă, fără să fie făcută o plângere. Investigaţiile pot fi făcute verbal sau prin corespondenţă. Trebuie întotdeauna înştiinţat membrul împotriva căruia se face plângere, precum şi cel care a făcut plângerea. Acolo unde există o dispută, se poate încerca o conciliere, fie prin comisiile de disciplină ale filialelor, fie prin comisiile de arbitraj ale acestora.

Poate fi oportun să se facă publicitate procedurilor disciplinare şi de apel. Astfel, sunt informaţi atât membrii, cât şi publicul larg. Totuşi, aspectele de confidenţialitate şi tipul încălcărilor trebuie să fie luate în consideraţie atunci când se decide metoda de publicitate.

Ipoteza continuităţii activităţii în auditul situaţiilor financiare.În timpul planificării şi realizării misiunii de audit, auditorul trebuie să aprecieze

temeinicia utilizării de către conducerea întreprinderii a convenţiei contabile de bază a continuităţii activităţii la elaborarea situaţiilor financiare.

Exemple de fapte sau evenimente care, luate izolat sau împreună, constituie semne de întrebare asupra valabilităţii convenţiei contabile de bază de continuare a exploatării, fără a fi exhaustive, sunt:

- capitaluri proprii sau fond de rulment negative;- împrumuturi care ajung la scadenţă, fără perspectiva de rambursare sau reeşalonare,

ori recurgerea excesivă la credite pe termen scurt pentru a finanţa active pe termen lung;

- indicii privind retragerea suportului financiar de către creditori;- marja brută de autofinanţare negativă;- indicatori financiari nefavorabili;- pierderi din exploatare sau degradări importante ale activelor;- stoparea politicii de distribuire de dividende;- insuficienţa trezoreriei pentru a face plăţile la scadenţă;- refuzul creditelor-furnizori;- părăsirea întreprinderii de către cadrele de conducere;- pierderea unor pieţe importante, a unor licenţe importante sau furnizori principali;- mişcări sociale;- lipsa materiilor prime de bază;

44

- proceduri judiciare în curs care, dacă sunt pierdute, pot avea consecinţe financiare grave;

- schimbări legislative sau politici guvernamentale care riscă să aibă efecte nefavorabile asupra întreprinderii.

Responsabilitatea auditorului constă în aprecierea modului în care conducerea întreprinderii a utilizat convenţia contabilă de bază a continuităţii activităţii şi dacă există incertitudini semnificative în ce priveşte capacitatea întreprinderii de a continua activitatea şi care ar fi trebuit să fie prezentate în anexe. El trebuie să colecteze elemente probante suficiente şi adecvate pentru a confirma existenţa unei incertitudini semnificative referitoare la continuitatea exploatării.

Auditorul se poate găsi în una din următoarele situaţii:a. A fost aplicată convenţia contabilă de bază a continuităţii activităţii, dar există o

incertitudine semnificativă. În acest caz, se verifică dacă în notele anexe au fost descrise corect faptele susceptibile de a pune în discuţie continuitatea activităţii; în caz afirmativ, auditorul va emite o opinie fără rezerve, dar va introduce un paragraf de observaţii; în caz negativ, va emite o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabilă;

b. Situaţiile financiare au fost stabilite în condiţii de continuitate a activităţii, dar, în raţionamentul său profesional, auditorul reţine că întreprinderea nu va fi în măsură să continue activitatea; în acest caz, el va emite o opinie defavorabilă;

c. Conducerea întreprinderii refuză să facă sau să completeze analizele sale pentru a evalua de o manieră complexă aspectele legate de continuitatea activităţii; auditorul poate introduce o rezervă în raportul său, ca urmare a limitării întinderii lucrărilor sale.

Manifestări de familiarism - ameninţare la adresa independenţei.Au loc în virtutea unor relaţii mai strânse cu un client, când cu cei care gestionează

patrimoniul sau angajaţii acestuia, cabinetul/societatea sau membrul acestora devine prea înţelegător faţă de interesele clientului. Exemple:

- un membru al cabinetului are un membru de familie (afin) sau o rudă apropiată care are o funcţie de răspundere în întreprinderea client;

- un membru al cabinetului are un afin sau o rudă apropiată care, ca angajat al clientului, este în măsură să exercite o influenţă directă şi importantă asupra realizării obiectului contractului încheiat cu clientul;

- un fost partener al cabinetului/societăţii a devenit o persoană care gestionează patrimoniul clientului sau este angajat al clientului, care ar putea exercita o influenţă directă şi importantă asupra realizării obiectului contractului încheiat cu clientul;

- asociere de lungă durată a unui membru al cabinetului/societăţii cu un client al acestora;

- acceptare de daruri sau ospitalitate, în afară de cazurile când valoarea acestora este nesemnificativă, de către membrii cabinetului/societăţii de la client.

Obligaţiile etice ale experţilor contabili si contabililor autorizaţi, salariaţi.Un profesionist contabil angajat are obligaţia profesională de a se conforma principiilor

fundamentale referitoare la: conflicte potenţiale, întocmirea şi raportarea informaţiilor, luarea de, măsuri în cunoştinţă de cauză, interese financiare, stimulente.

45

1. De obicei, un profesionist contabil angajat trebuie să susţină obiectivele legitime şi etice enunţate de către angajator şi regulile şi procedurile stabilite în sprijinul acestor obiective.

2. Un profesionist contabil angajat trebuie să întocmească sau să prezinte astfel de informaţii în mod corect, just şi în conformitate cu standardele profesionale relevante astfel încât informaţiile să fie înţelese în contextul lor. Un profesionist contabil angajat care are responsabilitatea de a întocmi sau aproba situaţii financiare de uz general pentru o organizaţie angajatoare trebuie să se asigure că acele situaţii financiare sunt prezentate în conformitate cu standardele aplicabile de raportare financiară. Dacă profesionistul contabil angajat este conştient de faptul că emiterea unor informaţii eronate este fie semnificativă fie persistentă, acesta trebuie să aibă în vedere informarea autorităţilor competente. Profesionistul contabil angajat poate, de asemenea, să facă apel la consultanţă juridică sau să demisioneze.

3. Principiul fundamental al competenţei profesionale şi al prudenţei solicită ca un profesionist contabil angajat să se implice doar în misiuni semnificative pentru care deţine, sau poate obţine, suficientă formare de specialitate sau suficientă experienţă. Un profesionist contabil angajat trebuie să nu ducă în eroare, în mod voluntar, un angajator cu privire la nivelul de pregătire şi experienţă, nici nu trebuie să omită să facă apel la consilierea de specialitate adecvată şi asistenţă atunci când este cazul.

4. Un profesionist contabil angajat poate avea interese financiare, sau poate fi la curent cu interesele financiare ale rudelor apropiate sau ale afinilor, care ar putea, în unele situaţii, să conducă la ameninţări generate de conformitatea cu principiile fundamentale. De exemplu, ameninţările generate de interesul propriu la adresa obiectivităţii sau confidenţialităţii pot fi cauzate de existenţa unui motiv sau a unei ocazii de a manipula informaţii sensibile referitoare la preţ pentru a câştiga beneficii financiare.

5. Unui profesionist contabil angajat, unui afin sau unei rude apropiate i se poate oferi un stimulent. Stimulentele pot lua forme diferite, incluzând cadouri, ospitalitate, tratamente preferenţiale şi solicitarea necorespunzătoare de relaţii de prietenie şi loialitate. Ofertele de stimulente pot reprezenta ameninţări la adresa conformităţii cu principiile fundamentale. Când unui profesionist contabil angajat sau unui afin sau unei rude afiliate i se oferă un stimulent, situaţia trebuie atent evaluată.

Obligaţiile etice ale expertului contabil în cursul unei misiuni de consultanţă fiscală.1. Un profesionist contabil nu trebuie sa dea unui client sau unui angajator asigurarea ca

declaraţia fiscală şi consultanţa în materie fiscală sunt dincolo de orice îndoială. Profesionistul contabil trebuie să se asigure ca angajatorul sau clientul sunt conştienţi de limitele legate de serviciile şi consultanta fiscala şi ca nu interpretează greşit exprimarea opiniei drept o afirmare a existenţei unui fapt real.

2. Un profesionist contabil care întreprinde sau asista la pregătirea unei declaraţii fiscale trebuie să informeze clientul sau angajatorul că responsabilitatea pentru conţinutul declaraţiei revine în primul rând clientului sau angajatorului. Profesionistul contabil trebuie să ia măsurile necesare pentru a se asigura că declaraţia fiscală este corect întocmită pe baza informaţiei primite.

3. Consultantă fiscală sau opiniile referitoare la consecinţa materială date clientului ori unui angajator trebuie să fie exprimate sub forma unei scrisori sau într-o nota în dosarul de lucru.

4. Un profesionist contabil nu trebuie sa fie asociat cu nici o declaraţie sau comunicare în care exista motiv sa se creadă că:a) ar conţine o declaraţie falsă sau înşelătoare;

46

b) ar conţine declaraţii sau informaţii furnizate neglijent sau fără nici o cunoaştere reală a faptului ca ele sunt adevărate sau false,c) ar omite sau ascunde informaţia cerută a fi prezentată şi o asemenea omitere sau ascundere poate induce în eroare autorităţile fiscale.

5. Un profesionist contabil poate pregăti declaraţiile fiscale implicând folosirea estimărilor dacă o asemenea practică este în general admisă sau dacă circumstanţele date nu permit obţinerea de informaţii exacte. Atunci când sunt folosite estimările, ele trebuie să fie prezentate în aşa fel încât să nu lase impresia că aceste date sunt exacte. Profesionistul contabil trebuie să fie convins ca sumele estimate sunt rezonabile în această situaţie.

6. Un profesionist contabil, în mod obişnuit, se poate baza în pregătirea unei declaraţii fiscale pe informaţia furnizată de client sau angajator, în cazul în care informaţia pare rezonabila. Cu toate ca nu se cere examinarea sau revizuirea documentelor, ori a altor evidente în sprijinirea informaţiei, profesionistul contabil trebuie sa încurajeze, atunci când este cazul, furnizarea acestor date.

În plus, profesionistul contabil: - trebuie sa folosească atunci când este posibil declaraţiile fiscale ale clientului din anii anteriori; - este necesar să facă în mod rezonabil verificări, atunci când informaţia prezentata pare să fie incorectă sau incompletă; - este încurajat să facă referiri la registrele şi înregistrările operaţiunilor respective.

7. Când un profesionist contabil descoperă o eroare sau o omisiune în declaraţia fiscală a anului anterior (cu care poate să fie asociat sau nu profesionistul contabil) sau că nu s-a completat sau nu s-a înregistrat declaraţia fiscală cerută, el trebuie: - să îl sfătuiască prompt pe client sau angajator în legătura cu eroarea sau omisiunea şi să recomande informarea autorităţilor fiscale. În mod normal profesionistul contabil nu este obligat să informeze autorităţile fiscale, iar aceasta nu poate fi făcută fără permisiunea clientului sau angajatorului; - dacă clientul sau angajatorul nu corectează eroarea, profesionistul contabil:

• trebuie să informeze clientul sau angajatorul că nu este posibil să lucreze pentru ei în legătura cu acea declaraţie sau cu alte informaţii prezentate autorităţilor; şi

• trebuie să ia în consideraţie dacă continuarea misiunii sale cu clientul sau angajatorul este în concordanţă cu responsabilităţile sale profesionale.

- dacă profesionistul contabil ajunge la concluzia că poate fi continuată relaţia profesională cu clientul sau cu angajatorul, trebuie luate toate măsurile rezonabile pentru a se asigura că eroarea nu este repetată în declaraţiile fiscale viitoare; - în împrejurarea în care profesionistul contabil a încetat să mai acţioneze pentru client sau pentru angajator el trebuie să comunice decizia sa clientului sau angajatorului şi nu trebuie să dea informaţii terţilor, fără consimţământul clientului sau al angajatorului, cu excepţia cazului în care aceasta i se cere prin lege.

Care este structura Codului etic naţional al profesioniştilor contabili?- Partea A – aplicarea generală a codului;- Partea B – profesionişti contabili independenţi;- Partea C – profesioniştilor contabili angajaţi.

Prezentaţi pe scurt conţinutul secţiunii a 8-a din Codul etic naţional al profesioniştilor contabili.

47

Secţiunea a 8-a se referă la independenţa liber profesioniştilor contabili. Obiectivul acestei secţiuni este de sprijini cabinetele/societăţile profesioniştilor independenţi şi pe membrii acestora în ce priveşte:

- identificarea ameninţărilor la adresa independenţei;- evaluarea acestor ameninţări şi stabilirea importanţei lor;- în cazul în care aceste ameninţări sunt importante, aplicarea măsurilor de prevedere

corespunzătoare în vederea eliminării sau reducerii acestora la un nivel acceptabil;Pentru aceasta, sunt stabilite principiile pe care trebuie să le utilizeze profesioniştii

contabili pentru identificarea şi evaluarea acestor ameninţări, precum şi pentru a identifica, utilizând raţionamentul profesional, măsurile ce se impun pentru eliminarea sau reducerea ameninţărilor la un nivel acceptabil.

Care sunt principiile fundamentale ale eticii în audit înscrise în Codul etic?- Integritate- Obiectivitate- Competenţă profesională şi prudenţă- Confidenţialitate- Profesionalism- Respect faţă de normele etice şi profesionale.

Competenta profesionalaCompetenţa profesională presupune că profesionistul contabil trebuie să furnizeze servicii profesionale cu competenţă, grijă şi sărguinţă şi să fie la curent cu ultimele evoluţii şi noutăţi din practica profesională, din legislaţie şi tehnici de lucru.Competenţa profesională se divide în două componente: achiziţionarea competenţei profesionale şi menţinerea competenţei.

Explicaţi principiul competenţei în audit.Profesionistul contabil trebuie să furnizeze servicii profesionale cu competenţă şi

prudenţă, fiind obligat să-şi menţină un nivel ridicat de cunoştinţe şi competenţă profesională, care să justifice aşteptările unui client sau ale angajatorului. Aceasta presupune ca el să fie la curent cu ultimele evoluţii şi noutăţi din practica profesională, din legislaţie şi tehnici de lucru.

Profesionistul contabil nu trebuie să pretindă că are competenţe sau o experienţă pe care nu le are.

Competenţa profesională are în vedere:- obţinerea competenţei profesionale, care se dovedeşte prin studii, vechime, examen

de acces, examen de aptitudini;- menţinerea competenţei profesionale, care presupune ţinerea la curent cu evoluţiile

în profesie (normele naţionale şi internaţionale în domeniul contabilităţii, auditului), cu legislaţia şi adoptarea unui program de control de calitate a serviciilor în concordanţă cu normele naţionale şi internaţionale în materie.

Explicaţi principiul confidenţialităţii în audit.Acest principiu presupune ca profesionistul contabil să respecte confidenţialitatea

informaţiilor obţinute în timpul misiunilor sale şi nu trebuie să le utilizeze ( în beneficiul său sau

48

al unui terţ) sau să le divulge fără autorizare scrisă, în afară de cazurile când obligaţia divulgării este prevăzută prin lege sau norme. Obligaţia se menţine şi după terminarea relaţiilor între profesionist şi clientul sau angajatorul său. Profesioniştii contabili trebuie să se asigure că acest principiu este respectat şi de către subalterni sau colaboratori.

Obligaţiile de confidenţialitate depind şi de legislaţia fiecărei ţări.Profesionistul contabil nu mai este ţinut de secretul profesional:

- când divulgarea este autorizată de client sau de angajator; aici trebuie avute interesele terţilor, care ar putea fi lezate;

- când divulgarea este cerută de lege sau când există obligaţia profesională de divulgare (furnizarea de probe în cadrul unor proceduri judiciare, informarea autorităţilor competente despre încălcarea legii, apărarea intereselor profesionale în cazul unei proceduri judiciare, auditul de calitate).

Înaintea divulgării unor informaţii, profesionistul contabil trebuie să decidă:- care este tipul de informaţii care pot fi divulgate (dacă pot fi justificate);- dacă persoanele care urmează să primească informaţiile sunt destinatarii corecţi ai

acestora;- dacă divulgarea informaţiilor atrage responsabilitatea sa.

Explicaţi principiul integrităţii şi obiectivitătii în audit.Integritatea presupune ca profesionistul contabil să fie drept şi onest în toate relaţiile

profesionale şi de afaceri. Obiectivitate presupune ca profesionistul contabil să fie imparţial, fără prejudecăţi, să nu

se afle în situaţii de incompatibilitate, de conflict de interese sau în alte situaţii de natură a determina un terţ să pună la îndoială obiectivitatea lui. Profesioniştii contabili trebuie să garanteze integritatea lucrărilor lor şi să rămână obiectivi în judecata şi raţionamentul lor, oricare ar fi natura activităţilor lor.

Pentru aceasta, profesioniştii contabili trebuie să evite situaţiile care îi expun la riscuri susceptibile de a le pune în discuţie obiectivitatea sau cele care implică prejudecăţi. În plus, ei trebuie să se asigure că personalul care efectuează lucrări în numele lor respectă principiile de obiectivitate. De asemenea, profesioniştii contabili nu trebuie să accepte cadouri sau alte avantaje care le pot influenţa semnificativ şi negativ raţionamentul, judecata lor profesională sau a colaboratorilor lor.

Cum explicati independenta auditorului? V3-2007-1.Ce înţelegeţi prin independenţa auditorului? V5-2008-2.Conceptul de independenta in audit V4-2012-3.

Componentele independenţei sunt:- Independenţa de spirit (a raţionamentului profesional) caracterizată prin starea

de spirit care înlesneşte obţinerea unei opinii neafectate de influenţe care pot compromite raţionamentul profesional, permiţând profesionistului contabil să acţioneze cu integritate, obiectivitate şi prudenţă profesională;

- Independenţa în aparenţă (comportamentală) caracterizată prin evitarea faptelor şi circumstanţelor care pot fi atât de semnificative încât o terţă persoană, logică şi informată (deţinând toate informaţiile relevante şi aplicând toate măsurile de prevedere necesare), ar putea ajunge la concluzia că integritatea, obiectivitatea şi

49

prudenţa profesională ale cabinetului/societăţii sau grupului sau ale unui membru al acestora au fost compromise.

Prin independenţă nu trebuie să se înţeleagă că o persoană care exercită un raţionament profesional trebuie să fie izolată de relaţiile sale economice, financiare sau de altă natură, ci doar că importanţa acestor relaţii trebuie evaluată şi din punctul unei terţe persoane, rezonabilă şi informată, care, având toate informaţiile relevante, ar putea trage concluzia în mod firesc că sunt inacceptabile.

Protejarea independenţei prin normele legale şi profesionale.Măsurile de protecţie create de profesie, legislaţie sau reglementări includ, dar nu sunt

limitate la: - cerinţe educaţionale, de formare şi experienţă la intrarea în profesie;- cerinţe de dezvoltare profesională continuă;- reglementări de guvernare corporativă;- standarde profesionale;- proceduri disciplinare şi de monitorizare profesională;- examinarea externă a rapoartelor, evaluărilor, comunicatelor sau informaţiilor unui

profesionist contabil de către o terţă parte împuternicită prin lege.

Protejarea independenţei prin cauze contractuale cu clientul.Aceste măsuri constau în:

- aprobarea de către AGA clientului a numirii cabinetului, atunci când contractul a fost semnat de persoanele împuternicite să administreze patrimoniul şi să-l reprezinte juridic pe client;

- nominalizarea angajaţilor competenţi ai clientului împuterniciţi a lua decizii manageriale;

- stabilirea de către client politicilor şi procedurilor pentru o raportare financiară (situaţiilor financiare) corectă;

- stabilirea unor proceduri interne la client pentru asigurarea bunei gestionări a bunurilor şi valorilor;

- stabilirea structurii din cadrul clientului, inclusiv comitetul de audit, care asigură procesul de validare a informaţiilor şi situaţiilor financiare şi legătura cu societatea/cabinetul de audit.

Protejarea independenţei prin măsuri interne cabinetului. - importanţa pe care conducerea cabinetului/societăţii o acordă independenţei;- politici şi proceduri de implementare şi monitorizare a controlului calităţii lucrărilor

efectuate de cabinet;- identificarea ameninţărilor la adresa independenţei, evaluarea importanţei acestora,

identificarea măsurilor de eliminare sau de reducere a lor la un nivel acceptabil;- politici şi proceduri interne de supraveghere a respectării politicilor şi procedurilor

privind independenţa;- politici şi proceduri care să permită identificarea eventualelor interese sau relaţii

dintre client şi auditor care ameninţă independenţa;- politici şi proceduri privind evitarea obţinerii de venituri de la un singur client;

50

- comunicarea modificărilor intervenite în politicile şi procedurile cabinetului tuturor angajaţilor şi colaboratorilor;

- existenţa unui responsabil cu monitorizarea funcţionării adecvate a sistemului de protejare a independenţei;

- existenţa unui mecanism disciplinar care să asigure conformarea cu politicile şi procedurile stabilite;

- politici şi proceduri de informare a nivelurilor superioare asupra problemelor care vizează independenţa şi obiectivitatea;

- consultarea organismului profesional cu privire la independenţă;- rotirea personalului cu funcţii de răspundere;- eliminarea unor persoane din echipa de audit dacă acesteia îi este afectată

independenţa;

Slăbirea autocontrolului - ameninţare la adresa independenţei.Apare atunci când unul din membrii cabinetului/societăţii a fost anterior una din

persoanele care a gestionat patrimoniul clientului şi din această poziţie poate exercita o influenţă semnificativă asupra nivelului de asigurare al angajamentului faţă de client. Exemple:

- un membru al cabinetului/societăţii este sau a fost recent una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului;

- un membru al cabinetului/societăţii este sau a fost recent un angajat al clientului într-o poziţie din care poate exercita o influenţă semnificativă directă asupra nivelului de certitudine – asigurare - a contractului faţă de client;

- prestarea de servicii pentru un client al cărui contract de audit sau de non-audit poate afecta direct nivelul certitudinii (asigurării) profesionistului faţă de client;

- pregătirea datelor originale utilizate la generarea situaţiilor financiare sau pregătirea unor înregistrări care fac obiectul nivelului de asigurare a profesionistului contabil faţă de client.

Acţiuni de intimidare - ameninţare la adresa independenţei.Au loc atunci când un membru al cabinetului/societăţii poate fi împiedicat să acţioneze

obiectiv şi să exercite prudenţa profesională, prin ameninţări reale sau percepute, de la persoanele care gestionează patrimoniul sau de la angajaţii clientului. Exemple:

- cererea din partea clientului către cabinet de a înlocui un membru al acestuia, în cazul unui dezacord de aplicare a unui principiu de contabilitate;

- presiunea din partea clientului de a reduce necorespunzător cantitatea de muncă executată de membrii cabinetului, în scopul reducerii onorariilor.

Conflictul de loialitateProfesionistii contabili angajati datoreaza loialitatea, atat angajatorului lor, cat si profesiei lor, si uneori pot aparea situatii conflictuale intre cei doi. Prioritatea fireasca a unui angajat trebuie sa fie aceea de a respecta atat obiectivele legitime si etice ale entitatii in care lucreaza, cat si regulile si procedurile redactate pentru sustinerea lor. In orice caz, unui angajat, in mod legitim nu i se poate cere:

sa incalce legea; sa incalce regulile si standardele profesiei;

51

sa minta sau sa induca in eroare (inclusiv prin tacere) pe cei care actioneaza ca auditori in numele angajatorului;

sa isi puna numele sau sa fie asociat la o raportare care practic denatureaza faptele. Diferentele de opinie despre rationamentul profesional al profesionistului contabil privind

contabilitatea sau de respectare a eticii, trebuie prezentate si rezolvate in cadrul entitatii angajatului, initial cu persoana ierarhic imediat superioara si posibil cu urmatoarea. In cazul unor probleme semnificative de etica nerezolvate, acestea se analizeaza cu persoanele din conducerea superioara sau cu consiliul de administratie.

Daca profesionistii contabili angajati nu pot rezolva vreo problema implicand un conflict intre angajatorii lor si cerintele profesionale, dupa eliminarea celorlalte posibilitati, nu pot avea alta solutie decat sa recurga la demisie. Angajatii trebuie sa expuna angajatorului motivele acestei actiuni, dar datoria lor de confidentialitate exclude in mod normal sa comunice problema respectiva si altora (fara o aprobare legala sau profesionala pentru a actiona in acest fel).

Care sunt criteriile de calitate în aprecierea imaginii fidele a situaţiilor financiare? V2-2011-3.Situatiile financiare sunt fidele daca indeplinesc 6 criterii de calitate:- criteriul exhaustivitatii: presupune ca toate tranzactiile si operatiile privesc intreprinderea si au fost inregistrate in contabilitate,- criteriul realitatii: presupune ca tranzactiile si operatiile sunt reale si nu fictive si pot fi sustinute cu inscrisuri sincer intocmite,- criteriul perioadei corecte: presupune ca tranzactiile si operatiile se refera la perioadele corespunzatoare, cu respectarea principiului independentei exercitiilor,- criteriul evaluarii corecte: presupune ca activele, datoriile, veniturile, cheltuielile, tranzactiile si operatiile sunt aritmetic exacte si au fost determinate cu respectarea regulilor de evaluare prevazute in referentialul contabil adoptat.- criteriul imputarii corecte: presupune ca tranzactiile si operatiile au fost inregistrate in conturile corespunzatoare, cu respectarea regulilor de recunoastere- criteriul preluarii corecte din analitic in sintetic, din conturi in balante si din balante in situatiile financiare, pe componentele prevazute in referentialul contabil.

Controlul conturilor: tehnici de control pentru obţinerea elementelor probante.Tehnicile frecvent utilizate de auditori pt obtinerea elementelor probante sunt : 1. Inspectia fizica si observatia = participarea la inventarierea generala si totala, se foloseste cu succes la auditarea activelor. Presupune interventia auditorului in 3 momente diferite : - inaintea inventarierii – cand auditorul studiaza procedurile de inventar (existenta comisiilor, componenta si competenta comisiei)- in timpul inventarierii, cand, prin sondaj, asista la modul cum lucreaza echipele de inventariere si solicita reinventarieri- dupa inventariere – cand auditorul verifica modul de evaluare a stocurilor, de stabilire a diferentelor si de regularizare si inregistrare in contabilitatea intreprinderii a rezultatelor inventarierii.2. Confirmarea directa (externa) – circularizare. Se foloseste pt auditul conturilor de terti si a celor de trezorerie bancara. Consta in emiterea unei circulare catre terti, prin care li se solicita confirmarea soldurilor cu care acestia figureaza in contabilitatea firmei.

52

Indiferent cine emite circulara, intreprinderea sau auditorul, raspunsul tertilor trebuie primit intotdeauna pe adresa auditorului.3. Examenul documentelor intrate si iesite din firma 4. Examenul analitic – analiza pe baza de rapoarte, ratio-uri, care duc la concluzii cu privire la starea de sanatate a firmei

Controlul de calitate în audit.Scopul - Controlul de calitate reprezinta un ansamblu de masuri luate de organismele profesionale, care vizeaza analiza modului de organizare si functionare a unui cabinet si aprecierea modului de aplicare in cadrul cabinetului a standardelor internationale si a normelor profesionale emise de aceste organisme. Obiectivele urmarite prin controlul de calitate se refera la :

- Oferirea catre public a unei bune perceptii despre calitatea serviciilor ;- Armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor ;- Contribuirea la buna organizare a cabinetelor si la perfectionarea metodelor de lucru ;- Aprecierea modului de aplicare a regulilor si normelor profesionale ;- Dezvolatarea solidaritatii in randul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre

colegi, apropierea si respectul profesionistilor fata de organismul profesional.Principiile fundamentale care stau la baza organizarii controlului de calitate sunt : universalitatea, confidentialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului si urmarirea. Documentele europene prevad ca activitatea de control a calitatii poate fi organizata si exercitata prin doua metode : controale colegiale si controale prin personal angajat, ambele metode fiind echivalente. Controlul de calitate are doua componente :

- Controlul structural, care are ca obiectiv general cunoasterea cabinetului de audit ;- Controlul tehnic, care urmareste aprecierea modului de aplicare de catre cabinetul de

audit a normelor profesionale ; el se realizeaza prin sondaj si se efectueaz asupra dosarelor de lucru ale cabinetului.

Ctrl de calit are drept referita regulile si normele profes in vigoare in momentul efect auditului, precum si uzantele profesionale.

Controlul de calitate la nivelul cabinetului de audit.Obiectivele politicilor de control de calitate adoptate de către un cabinet sau o societate

sunt următoarele:- exigenţe profesionale: personalul cabinetului sau societăţii trebuie să se conformeze

principiilor de independenţă, integritate, obiectivitate, confidenţialitate şi profesionalism înscrise în Codul etic;

- aptitudini şi competenţe: nivelul de instruire şi formare a personalului cabinetului sau societăţii trebuie să-i permită acestuia să se achite în mod corect şi complet de sarcinile pe care le primeşte în cadrul unei misiuni de audit;

- repartizarea lucrărilor: lucrările de audit vor fi încredinţate personalului care dispune de pregătirea şi experienţa necesare;

- delegarea: conducerea, supervizarea şi revederea lucrărilor realizate la toate eşantioanele permit obţinerea unei asigurări rezonabile că lucrările efectuate răspund normelor de calitate stabilite;

53

- consultarea: de fiecare dată, când este necesar, vor fi consultate persoanele competente din interiorul sau din exteriorul cabinetului;

- acceptarea şi păstrarea clienţilor: lista clienţilor potenţiali şi existenţi va fi revizuită periodic, sub aspectele legate de independenţa cabinetului şi capacitatea sa de a satisface cererea clienţilor;

- control: eficacitatea şi adaptarea politicilor şi procedurilor de control de calitate trebuie controlate periodic;

- coordonarea şi supravegherea lucrărilor: colaboratorii cărora li se încredinţează diferite lucrări trebuie informaţi de responsabilităţile lor şi de obiectivele şi procedurile ce trebuie urmărite;

- revizuirea lucrărilor: lucrările realizate de fiecare colaborator sunt revăzute de către un profesionist cu un nivel de competenţă cel puţin echivalent.

Nivelul, calendarul şi întinderea politicilor şi procedurilor de control de calitate ale unui cabinet depind de factori ca: felul şi importanţa activităţii sale, dispersia geografică, nivelul de organizare, costuri etc.

Controlul de calitate la nivelul organismului profesional.Principiile fundamentale care stau la baza organizării controlului de calitate sunt:

universalitatea, confidenţialitatea, colegialitatea, adaptabilitatea şi armonizarea. Recomandarea CEE din 15 noiembrie 2000 prevede că activitatea de control al calităţii poate fi organizată şi exercitată în două forme: control colegial şi control prin personal angajat. În ambele forme trebuie asigurată calitatea controlorilor şi obiectivitatea lor.

Regulile aplicabile se referă la:- cine poate fi controlat;- selectarea auditorilor astfel încât la finele unei perioade toţi auditorii să fie

controlaţi;- efectuarea controlului la cât mai multe birouri ale societăţii de audit;- perioada controlată, care nu poate depăşi 6 ani (10 ani la societăţile mici, la care nu

s-au constatat deficienţe);- misiunile de verificare a situaţiilor financiare încredinţate cabinetelor respective,

dar şi sistemul de control intern din cadrul cabinetului;- elementele pe care se sprijină controlorul în aprecierea activităţii cabinetului

verificat: calitatea elementelor probante, respectarea normelor de audit, respectarea normelor deontologice (mai ales independenţa), calitatea rapoartelor;

- supravegherea publică a profesiei (prin reprezentanţi ai Ministerului Finanţelor Publice);

- aplicarea sancţiunilor disciplinare;- confidenţialitate;- experienţa şi formarea continuă a controlorilor de calitate;- independenţa şi obiectivitatea controlorului de calitate.

Cum explicaţi necesitatea unui Cod etic în audit?Necesitatea unui Cod etic constă în:

- necesitatea garantării unei calităţi optime a serviciilor;- menţinerea (conservarea) încrederii publicului în profesie;

54

- asigurarea protecţiei, atât a profesionistului contabil cât şi a terţilor beneficiari sau utilizatorilor ai serviciilor acestuia;

- confirmarea autorităţii lucrărilor efectuate de profesioniştii contabili;- necesitatea asigurării apărării onoarei şi independenţei profesionistului contabil şi a

organismului din care face parte.

Ce sunt conturile semnificative in audit? V5-2009-4. V5-2010-4.Ce sunt sistemele si domeniile semnificative in audit V4-2009-4.Ce sunt domeniile, sistemele si conturile semnificative in audit? V4-2008-2.

Incă de la începutul demersului său, în faza cunoaşterii particularităţilor entităţii, auditorul va căuta să identifice zonele, domeniile semnificative în care se pot produce erori sau inexactităţi şi care pot avea o influenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare.Este semnificativ orice element (grup de elemente) care este susceptibil să aibă o influenţă asupra situaţiilor financiare şi a utilizatorilor acestora - acţionari, creditori, investitori.Domeniile semnificative pot fi clasate în sisteme semnificative şi conturi semnificative.Prin sistem semnificativ, de regulă, se înţelege orice sistem existent în entitate care asigură înregistrarea şi transcrierea operaţiilor repetitive, când valoarea cumulată a acestora este ea însăşi semnificativă în raport cu situaţiile financiare.Sistemele semnificative comune tuturor întreprinderilor sunt cele privind:- cumpărări - furnizori;- vânzări-clienţi;- plăţi personal;- trezorerie;- producţie - stocuri (când se utilizează metoda inventarului permanent).Identificarea din cadrul acestora a sistemelor semnificative proprii unităţii controlate constituie o activitate de mare fineţe pentru auditor, deoarece numai aceste sisteme necesită din partea lui studiul procedurilor.Funcţionarea acestor sisteme semnificative necesită din partea auditorului aplicarea unor proceduri de audit alese şi utilizate în funcţie de circumstanţe şi specificităţi proprii întreprinderii auditate, întrucât este necesar ca acesta să găsească un răspuns corespunzător tuturor întrebărilor pe care le cere examinarea acestor sisteme semnificative din cadrul controlului intern şi în mod deosebit să se asigure că riscul legat de acesta este cât mai mic cu putinţă.Conturile semnificative sunt acele conturi a căror valoare reprezintă o parte importantă din situaţiile financiare sau cele care prin natura lor ar putea reprezenta o parte importantă din acestea şi care pot ascunde erori sau inexactităţi semnificative a căror importanţă relativă este direct legată de regularitatea contabilităţii, influenţând semnificativ aceste situaţii financiare.în practică, auditorul, pentru a determina care sunt conturile semnificative, ţine seama de următoarele repere:- chiar dacă producţia în curs este la un nivel scăzut la finele exerciţiului, ea poate reprezenta un cont semnificativ în măsura în care valorile pe care le tranzitează sunt mari, iar operaţiile sunt complexe;- provizioanele, chiar dacă sunt mici, sunt conturi semnificative, în măsura în care ele sunt puternic influenţate de aprecierile conducerii (de exemplu, subevaluarea provizioanelor pentru a „proteja" rezultatele exerciţiului);- conturi care prin natura lor sunt purtătoare de riscuri, de exemplu, conturile de regularizare sau conturile afectate de o schimbare legislativă;

55

- conturi care, prezentând anomalii aparente (sold cu sens anormal, variaţie neexplicată, formulări „ciudate") în raport cu soldul precedent sau contrar funcţiunii conturilor, sunt, de asemenea, conturi semnificative, deoarece sunt purtătoare de indicii de erori pe care auditorul nu le poate ignora.Identificarea conturilor semnificative se sprijină în mod esenţial pe examenul analitic, un ansamblu de tehnici care constă în:- efectuarea de comparaţii între datele din conturi cu cele trecute şi ulterioare;- analiza fluctuaţiilor şi tendinţelor;- studiul şi analiza elementelor neobişnuite.Unele conturi care sunt la prima vedere nesemnificative pot ascunde o mare probabilitate de erori ca, de exemplu:- conturi cu solduri mici, dar care tranzitează sume importante;- conturi puternic afectate de estimări (provizioane, amortizări etc.);- conturi care presupun tehnici contabile complexe;- conturi cu anomalii aparente (solduri creditoare la casă, de exemplu);- conturi care prin natură sunt purtătoare de riscuri (conturi de regularizare sau de rectificare).Auditorul poate face constatări semnificative pe tot parcursul exerciţiului financiar (supravegherea gestiunii: aprecierea controlului intern şi controlul conturilor), precum şi în diferitele stadii de pregătire a conturilor anuale: evaluare, prezentare sau verificare, astfel:a) Constatări referitoare la conţinutul unei evaluări deter minate. din care rezultă: - calculul eronat al unor date (de exemplu, un lot a fost înregistrat de două ori la inventariere);- divergenţe privind aprecierea evaluării unor date (de exemplu, auditorul estimează că provizionul aferent unei creanţe trebuia constituit în procent de 90% din valoarea ei, şi nu de 60% cum a apreciat întreprinderea);- aplicarea unei proceduri contabile neconforme cu principiile contabile (de exemplu, stocurile sunt evaluate la preţ de vânzare sau valoarea de achiziţie a unei imobilizări a fost înregistrată în cheltuieli).b) Constatări referitoare la prezentarea unui element patri monial oarecare: - utilizarea unor denumiri foarte generale (de exemplu, un element de profit excepţional nu a fost separat de profitul provenit din exploatarea curentă);- gruparea eronată a unei informaţii (de exemplu, partea sub un an a unei datorii pe termen lung nu a fost înscrisă în rubrica respectivă);- omisiunea unor informaţii (de exemplu, ipoteci şi gajuri acordate de întreprindere şi neînregistrate în contabilitate).c) Constatări referitoare la examinarea unui element atunci când, de exemplu, auditorul conchide că verificările pe care le-a efectuat unui post bilanţier oarecare nu sunt satisfăcătoare deoarece controlul intern este defectuos sau că documentele justificative nu sunt suficient de probante.Este necesar a se face deosebire între constatările ale căror consecinţe pot fi cuantificate şi acelea ale căror consecinţe sunt nedeterminate, prin natura lor sau din cauza conjuncturilor.Pe cât posibil, auditorul este necesar să se preocupe de a cuantifica aceste consecinţe asupra situaţiilor financiare, a constatărilor făcute, sau cel puţin să fixeze limita maximă a acestor conse-cinţe.

56

Din practică rezultă că cele mai multe constatări semnificative se pot referi direct sau indirect la un post bilanţier şi/sau al unui cont de exploatare, sau un cont de profit şi pierdere, sau chiar la o informaţie înscrisă în anexele la situaţiile financiare.In unele cazuri consecinţa este totuşi nedeterminată pentru că auditorul nu dispune de informaţia necesară sau pentru că constatările pe care le-a făcut au o influenţă asupra situaţiei generale a întreprinderii, fără ca aceasta să aibă vreun efect direct asupra situaţiilor financiare. Poate fi vorba:- fie de constatări de natură juridică (de exemplu, contractele de distribuţie exclusivă a produselor unei întreprinderi pot fi contestate de o serie de acţiuni de nulitate);- fie de constatări privind viitorul întreprinderii (pierderea unui client important, de exemplu).Rămâne la aprecierea auditorului dacă este cazul să menţioneze sau nu, în raportul său, faptele care nu au o influenţă directă asupra situaţiilor financiare supuse examinării sale, dar care pot avea o consecinţă asupra exerciţiilor viitoare.

Conceptul de imagine fidela in audit V1-2007-3. V4-2007-3. V3-2008-1.Definiti conceptul de imagine fidela in audit V5-2009-2. V5-2010-2. V1-2011-3.Imaginea fidela in audit V3-2010-3.Imaginea fidela in auditul statutar V4-2010-4.Noţiunea de imagine fidelă în audit nu este clar definită; de o manieră generală, însă, imaginea fidelă este un concept ce nu poate fi disociat de regularitatea şi sinceritatea contabilităţii.REGULARITATEA presupune conformitate la regulile şi procedurile contabile, deci la principiile contabile general admise; reglementările contabile româneşti prevăd, de altfel, că pentru a da o imagine fidelă patrimoniului, situaţiei financiare şi rezultatelor obţinute trebuie respectate regulile privind evaluarea patrimoniului şi celelalte norme şi principii contabile, cum sunt:- principiul prudentei - prudenţa presupune o apreciere rezonabilă a faptelor în scopul evitării riscului de a transfera în viitor incertitudini prezente susceptibile de a greva patrimoniul şi rezultatele financiare ale întreprinderii. Potrivit acestui principiu, nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor, ţinând cont de deprecierile, riscurile şi pierderile posibile generate de desfăşurarea activităţii exerciţiului curent sau anterior;- principiul permanentei metodelor - care conduce la con- tinuitatea aplicării regulilor şi normelor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile;- principiul continuităţii activităţii - potrivit căruia se presupune că unitatea patrimonială îşi continuă în mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în stare de lichidare sau de reducere sensibilă a activităţii;- principiul independentei exerciţiului - care presupune delimitarea în timp a veniturilor şi cheltuielilor aferente activităţii unităţii patrimoniale pe măsura angajării acestora şi trecerii lor la rezultatul exerciţiului la care se referă;- principiul intangibilitătii bilanţului de deschidere a unui exerciţiu - care trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere a exerciţiului precedent;- principiul necompensării - potrivit căruia elementele de activ şi de pasiv trebuie să fie evaluate şi înregistrate în contabilitate separat, nefiind admisă compensarea între posturile de activ şi cele de pasiv ale bilanţului, şi nici între veniturile şi cheltuielile din contul de rezultate.

57

SINCERITATEA presupune aplicarea cu bună credinţă a regulilor şi procedurilor contabile, în funcţie de cunoaşterea pe care responsabilii conturilor trebuie să o aibă despre realitatea şi impor-tanţa operaţiilor, evenimentelor şi situaţiilor din întreprindere.Criterii de apreciere a imaginii fidelePentru a putea să se pronunţe cu privire la imaginea fidelă, auditorul trebuie să se asigure că următoarele şase criterii au fost respectate cu ocazia elaborării situaţiilor financiare:■ Exhaustivitatea (integralitatea): toate operaţiile care privesc întreprinderea sunt înregistrate în contabilitate. Termenul de „operaţii" cuprinde toate drepturile şi activele întreprinderii, precum şi toate obligaţiile şi pasivele sale şi, de o manieră generală, orice eveniment sau decizie care antrenează o modificare a patrimoniului, situaţiei financiare sau rezultatului financiar al întreprinderii respective.■ Realitatea : criteriul realităţii operaţiilor presupune că toate elementele materiale din scripte corespund cu cele identificabile identificabile fizic şi că toate elementele de activ, de pasiv, de venituri sau de cheltuieli reflectă valori reale, şi nu fictive sau care nu privesc întreprinderea în cauză; altfel spus, toate informaţiile prezentate prin situaţiile financiare trebuie să poată fi justificate şi verificate.■ Corecta înregistrare în contabilitate si prezentare în si tuaţiile financiare a operaţiilor presupune că aceste operaţii trebuie:- să fie contabilizate în perioada corespunzătoare, urmă- rindu-se deci respectarea independenţei exerciţiilor: criteriul perioadei corecte:- să fie corect evaluate, adică sumele să fie bine determinate, aritmetic exacte, urmărindu-se respectarea tuturorregulilor şi principiilor contabile, precum şi a metodelor de evaluare: criteriul corectei evaluări:- să fie contabilizate în conturile corespunzătoare: criteriul corectei imputări:- să fie corect totalizate, centralizate, astfel încât să li se asigure o prezentare în conturile anuale conformă cu regulile în vigoare: criteriul corectei prezentări în conturile anuale.

Prezentati 7 proceduri(diligente) pt auditul ciclului vanzari-clienti la o intreprindere industriala V3-2009-1. V4-2010-1.Prezentaţi 10 proceduri (diligenţe) pentru auditarea ciclului vânzări-ciienţi. V4-2011-1. V1-2012-1.1. Dacă toate mărfurile expediate sunt facturate.2. Dacă au fost făcute stornările pentru toate mărfurile returnate şi pentru toate litigiile cu clienţii.3. Dacă toate facturile anulate sunt contabilizate.4. Dacă toate facturile emise corespund mărfurilor expediate.5. Dacă toate anulările de facturi corespund unor returnări sau litigii.6. Dacă facturile sunt emise cu preţuri corecte şi sunt corect calculate.7. Dacă sunt rapid identificate facturile a căror încasare este incertă.8. Dacă facturile sunt contabilizate în perioada livrărilor.9. Dacă facturile şi anulările sunt imputate în conturile corespunzătoare.10. Dacă jurnalele sunt corect totalizate şi centralizate.

Prezentati 8 diligente pt controlul stocurilor V3-2010-1.Prezentati 10 proceduri (diligente) folosite in auditarea stocurilor la o intreprindere industrialaV2-2009-2.Prezentaţi 10 proceduri (diligenţe) pentru auditarea stocurilor. V3-2011-1

58

1. Dacă toate stocurile sunt inventariate.2. Dacă stocurile inventariate sunt contabilizate.3. Dacă toate mişcările stocurilor sunt înregistrate.4. Dacă în lista stocurilor figurează numai cele aparţinând întreprinderii.5. Dacă a fost stabilit costul stocurilor.6. Dacă stocurile care au suferit deprecieri sunt corect identificate.7. Dacă toate ajustările pentru depreciere au fost corect contabilizate.8. Dacă mişcările de stocuri au fost contabilizate la data efectuării lor.9. Dacă stocurile sunt înregistrate în conturile corespunzătoare.10. Dacă valoarea stocurilor din bilanţ corespunde cu inventarul.(11. Dacă listele de inventar sunt corect totalizate.)

Prezentati 10 proceduri(diligente) pt auditul ciclului furnizori-cumparatori V4-2009-1.1. Dacă toate stocurile primite sunt facturate.2. Dacă s-au făcut stornările pentru toate bunurile returnate şi pentru toate litigiile.3. Dacă sunt contabilizate toate documentele care atestă cumpărările.4. Dacă toate facturile primite corespund unor bunuri efectiv cumpărate.5. Dacă toate stornările corespund unor bunuri returnate sau unor litigii.6. Dacă preţurile de pe facturile primite sunt corecte.7. Dacă au fost corect făcute conversiile pentru facturile în valută.8. Dacă facturile sunt contabilizate în perioada corectă, adică în perioada primirii efective a mărfurilor.9. Dacă facturile sunt înregistrate în conturile corecte.10. Dacă jurnalele sunt corect totalizate şi centralizate.

Prezentati 5 proceduri (diligente)pt auditarea imobilizarilor corporale V1-2011-1. 1. Dacă toate imobilizările corporale intrate sunt contabilizate.2. Dacă toate ieşirile de imobilizări corporale sunt înregistrate.3. Dacă toate amortizările sunt contabilizate.4. Dacă toate veniturile şi toate cheltuielile privind imobilizările corporale sunt înregistrate.5. Dacă imobilizările corporale înregistrate există şi aparţin întreprinderii.6. Dacă nici o cheltuială curentă nu este înregistrată la imobilizări corporale.7. Dacă limitările dreptului de proprietate sunt înregistrate (de ex. ipotecile).8. Dacă preţul de înregistrare a imobilizărilor corporale este corect calculat.9. Dacă documentele sunt corect înregistrate.10. Dacă sistemul informaţional permite contabilităţii să cunoască mişcările imobilizărilor corporale atunci când acestea au loc.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat atunci când examinaţi conturile de imobilizări financiare.1. Dacă toate imobilizările financiare intrate sunt contabilizate.2. Dacă toate ieşirile de imobilizări financiare sunt înregistrate.3. Dacă toate deprecierile sunt contabilizate.4. Dacă toate veniturile şi toate cheltuielile privind imobilizările financiare sunt

înregistrate.5. Dacă imobilizările financiare înregistrate se află în portofoliu întreprinderii.6. Dacă nici o cheltuială curentă nu este înregistrată la imobilizări financiare.

59

7. Situaţia garanţiilor pentru împrumuturile acordate.8. Dacă preţul de înregistrare a imobilizărilor financiare este corect calculat.9. Dacă documentele sunt corect înregistrate.10. Dacă sistemul informaţional permite contabilităţii să cunoască mişcările

imobilizărilor financiare atunci când acestea au loc.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de trezorerie.1. Dacă toate sumele datorate întreprinderii au fost încasate.2. Dacă toate sumele încasate au fost contabilizate.3. Dacă toate sumele plătite au fost contabilizate.4. Dacă toate „descărcările” clienţilor corespund unor încasări efective.5. Dacă efectele remise spre încasare au fost corect evaluate.6. Dacă încasările sunt contabilizate la suma reală.7. Dacă încasările şi plăţile sunt înregistrate în perioada în care au avut loc.8. Dacă încasările şi plăţile sunt imputate corect în conturi.9. Dacă operaţiile de încasări şi plăţi sunt justificate şi autorizate.10. Dacă jurnalele (registrele) sunt corect totalizate şi centralizate.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de capitaluri proprii.1. De analizat operaţiunile de creştere a capitalului social.2. De analizat modul în care s-a calculat valoarea de emisiune a noilor acţiuni.3. De verificat existenţa hotărârii AGA pentru orice modificare a capitalului.4. De verificat concordanţa informaţiilor obţinute de la întreprindere cu cele de la

Registrul comerţului.5. De verificat preţul de răscumpărare a acţiunilor proprii.6. Dacă există restricţii în distribuirea profitului.7. De analizat justificarea acoperirii pierderilor reportate din capitalul social.8. De analizat contul de rezultate şi de comparat rezultatele curente cu cele ale

perioadelor anterioare.9. De verificat modul în care s-a făcut distribuirea dividendelor.10. De verificat respectarea dispoziţiilor legale şi statutare privind rezervele.

Prezentaţi 10 proceduri (diligenţe) pentru auditarea conturilor de trezorerie. V5-2011-1.- Stabiliţi un tablou comparativ al evoluţiei de la o închidere la alta a soldurilor conturilor bancare înscrise în balanţa generală, separaţi soldurile pozitive de cele negative şi verificaţi dacă la prezenterea în bilanţ s-a respectat principiul necompensării soldurilor;- Verificaţi dacă soldurile la închidere au fost corect preluate la deschiderea exerciţiului următor;- Studiaţi lista persoanelor care sunt autorizate să aprobe şi să efectueze mişcări ăn aceste conturi: funcţii, poziţie ierarhică, incompatibilităţi;- Identificaţi conturile fără mişcare şi verificaţi justeţea preluării soldurilor;- Confruntaţi soldurile cu extrasele de cont bancare de la data îchiderii şi cu cele de la deschidere, stabiliţi diferenţele şi explicaţiile acestora:- Circularizaţi la bănci şi confruntaţi soldurile primite cu cele din extensie şi din contabilitate;- Controlaţi conversia la data închiderii soldurilor în devize

60

- Studiaţi natura tranzacţiilor prin casă;- Dacă soldurile sunt mari şi estimaţică procedurile interne sunt insuficiente, procedaţi la verificarea fizică a soldului de casă la data auditului;- Studiaţi, în timp, soldurile casei şi asiguraţi-vă că nu sunt solduri creditoare;- Pentru casa în devize, asiguraţi-vă de corectitudinea aplicării conversiei la data închiderii.

Prezentati 10 proceduri (diligente)pt auditarea imobilizarilor corporale V1-2009-1. V1-2010-1. V2-2011-1. V2-2013-1

Proceduri (diligente) imobilizari corporale si necorporale: Pentru fiecare cont de imobilizări se disting valorile brute, amortizarea acumulată, eventualele provizioane pentru depreciere şi valorile nete contabile şi se elaborează un tablou, care să scoată în evidenţă variaţiile exerciţiului.- Verificaţi soldurile de deschidere şi de închidere cu cele din bilanţ şi confruntaţi amortizarea înregistrată pe conturi cu creşterea amortizărilor evidenţiată în bilanţ.- Apreciaţi ponderea activului net imobilizat în totalul activului bilanţier şi în totalul capitalurilor proprii ale întreprinderii.- Analizaţi vârsta medie a echipamentelor întreprinderii şi consecinţele asupra structurii financiare a întreprinderii.- Identificaţi achiziţiile exerciţiului- Verificaţi dacă contabilizarea s-a făcut efectiv la data recepţiei.- Verificaţi facturile furnizorilor, pentru a vă asigura că întreprinderea este proprietara activului cumpărat, că valoarea achiziţiei a fost bine determinată.- Identificaţi imobilizările produse de întreprindere (ea însăşi).- Controlaţi soldul contului “Producţie imobilizată”- Asiguraţi-vă că cheltuielile care conduc la creşterea valorii sau a duratei de viaţă a activului imobilizat, au fost înregistrate în activ.- Verificaţi şi asiguraţi-vă că cheltuielile de întreţinere, a căror finalitate este să conserve bunul în starea în care se află, sunt contabilizate în cheltuielile perioadei.- Verificaţi şi asiguraţi-vă că cheltuielile de reparaţii, având ca scop menţinerea bunului în stare de utilizare, sunt contabilizate în cheltuielile exerciţiului.- Verificaţi modul de calcul şi de contabilizare a amortizării.- Identificaţi ieşirile de imobilizări corporale şi necorporale ale exerciţiului: prin vânzare sau prin casare.

Proceduri (diligente) Imobilizări financiare- Obţineţi o situaţie nominală a împrumuturilor acordate personalului şi confruntaţi suma totală cu cele înscrise în bilanţ.- Stabiliţi un tablou de mişcări ale împrumuturilor în timpul exerciţiului, verificaţi soldurile la deschidere, analizaţi noile împrumuturi acordate în timpul exerciţiului, a rambursărilor şi soldurile la sfârşitul exerciţiului.- Controlaţi, prin sondaj, corecta reflectare în contabilitate a clauzelor din contractele de împrumut- Controlaţi corecta contabilizare a dobânzilor.

61

- Pentru fiecare societate în participaţie, analizaţi situaţia financiară de ansamblu: situaţia capitalurilor proprii, rezultatul exerciţiului, evoluţia cifrei de afaceri; pentru societăţile cu dificultăţi, analiza este mult mai profundă.- Identificaţi noile achiziţii ale exerciţiului; pentru fiecare achiziţie, obţineţi documentele juridice care validează transferul de proprietate şi asiguraţi-vă că ele au fost înregistrate în contabilitate la data transferului de proprietate.- Identificaţi societăţile în participaţie susceptibile să distribuie dividende.- Analizaţi regimul fiscal al dividendelor primite. - Asiguraţi-vă că societatea nu a comis erori în contabilizarea avansurilor din dividende acordate în cursul exerciţiului; verificaţi temeinicia juridică a acestor avansuri şi asiguraţi-vă că aceste avansuri nu sunt înregistrate în rezultatul exerciţiului.- Identificaţi ieşirile de titluri de participare în cursul exerciţiului.

Proceduri (diligente) Stocuri- Identificaţi diferitele categorii de stocuri în funcţie de activitatea întreprinderii: mărfuri, materii prime, în curs de fabricaţie, produse finite. Asiguraţi-vă că societatea a respectat distincţia ce trebuie făcută între stocuri şi imobilizări pe de o parte, şi între stocuri şi cheltuielile constatate în avans, pe de altă parte.- Identificaţi cazurile de stocuri existente fizic în întreprindere dar care nu îi aparţin.- Analizaţi unităţile de măsură reţinute de întreprindere pentru inventariere: greutate, cantitate, lungime, etc.; dacă acestea sunt conforme naturii fizice a producţiei în stoc- Analizaţi derularea practică a măsurării efectuate la inventarul fizic sub aspectele următoare: componenţa echipei de numărare, măsurare; exhaustivitate; toate produsele în stoc au făcut obiectul numărării, măsurării? cum sunt identificate articolele deja măsurate (numărate); există o procedură de măsurare (numărare) dublă? calitatea instrumentelor folosite pentru măsurare, numărare; persoanele implicate în inventariere au cunoştinţe suficiente despre produsele în stoc? Există riscul confundării?- Analizaţi procedurile de colectare a listelor de inventariere; procedura folosită asigură prevenirea riscului ca anumite liste de inventariere să nu fie centralizate?- Dacă întreprinderea utilizează metoda inventarului permanent, obţineţi stocul teoretic (scriptic) existent la finele exerciţiului, pentru stocurile cu valori mai importante şi comparaţi-l cu cel obţinut prin inventariere fizică.- Dacă întreprinderea utilizează metoda inventarului intermitent comparaţia se face între stocul obţinut la inventarul fizic şi cel obţinut pe baza stocului de la inventarul fizic de la închiderea exerciţiului precedent şi a rulajelor de intrări şi ieşiri din cursul exerciţiului auditat . (Si + I – E = Sf).- În cursul vizitei la locurile de depozitare, identificaţi stocurile depreciate sau fără mişcare.- Concluzionaţi în legătură cu calitatea inventarului fizic al stocurilor- Asiguraţi-vă că stocurile care sunt pe teren dar nu aparţin întreprinderii nu au fost cuprinse în soldul de la sfârşitul exerciţiului, iar cele care se află la terţi au fost cuprinse- Elaboraţi un tablou al evoluţiei provizioanelor pentru deprecierea stocurilor de la un exerciţiu la altul.

62

Proceduri (diligente) Datorii şi cheltuieli de exploatare - Identificând ansamblul creanţelor şi datoriilor legate de conturile de furnizori care figurează în activul şi pasivul bilanţului; faceţi un tablou comparativ al soldurilor contabile de la un exerciţiu la altul; verificaţi concordanţa soldurilor cu cele din balanţa generală;- Asigurându-vă că prezentarea în bilanţ a soldurilor de furnizori nu se face compensând solduri debitoare şi creditoare;- Verificând dacă sunt înregistrate în conturi distincte operaţiile care se referă la furnizorii din exploatare, furnizorii de imobilizări şi la eventuale reţineri în contul garanţiilor; atenţie mare se dă furnizorilor din exploatare, deoarece orice ajustări aduse acestor conturi au un impact direct asupra rezultatului contabil, pe când cele asupra conturilor de furnizori pentru imobilizări influenţează numai modul de prezentare în bilanţ şi masele contabile şi finaniare; - Confruntând soldurile conturilor de furnizori din balanţa generală cu balanţa analitică a conturilor de furnizori; pot să apară diferenţe datorate faptului că anumite operaţii referitoare la furnizori au fost înregistrate în jurnalul de operaţiuni diverse şi trebuie văzute motivele;- Pornind de la balanţa analitică a furnizorilor, identificaţi soldurile debitoare ale unor furnizori; acestea pot apare, de regulă, ca urmare a încasării unor avansuri sau plăţii unor sume mai mari decât cele datorate; selecţionaţi principalele solduri debitoare şi analizaţi originea acestora; asiguraţi-vă că acestea nu se datorează unei erori de contabilizare, plată unor tranzacţii neefectuate;- Precizând dacă întreprinderea dispune de programe informatice pentru cumpărări şi plata furnizorilor.- Selecţionaţi principalele solduri de furnizori la data închiderii şi verificaţi preluarea lor corectă în exerciţiul următor;- Verificaţi primele plăţi din exerciţiul următor şi asiguraţi-vă că ele corespund datoriilor reflectate în bilanţ;- Identificaţi şi analizaţi conturile “furnizori-garanţii reţinute”; verificaţi dacă nu sunt reţineri în contul garanţiei care nu au fost eliberate la cererea furnizorilor, deşi trebuiau eliberate, şi care constituie de fapt profituri latente.- Verificaţi jurnalul de cumpărări al ultimei luni din exerciţiu şi al primei luni a exerciţiului următor, selectaţi câteva cheltuieli contabilizate şi confruntaşi facturile cu celelalte documente de livrare (bonuri de lucru, bonuri de recepţie, avize de expediţie, scrisori de trăsură, contracte etc.) pentru a vedea dacă se referă la exerciţiul auditat sau nu; - Prin procedura circularizării externe, verificaţi soldurile contabile prin confruntarea cu sumele comunicate de furnizori; pot rezulta cazuri de impact asupra rezultatului: cheltuieli neînregistrate (facturi de primit, de exemplu);

Proceduri (diligente) Clienţi şi venituri din exploatare- Stabiliţi un tablou de sinteză, din care să rezulte evoluţia, în timpul exerciţiului, a conturilor de activ şi de pasiv privind clienţii: creanţe în activ, avansuri primite în pasiv, venituri constatate în avans în pasiv; confruntaţi soldurile cu sumele din bilanţ; asiguraţi-vă că în bilanţ nu s-au făcut compensări între soldurile debitoare şi creditoare.- Verificaţi dacă societatea înregistrează distinct clienţii, în funcţie de regimul de TVA (ceea ce va facilita controlul TVA).- Obţineţi o balanţă analitică a clienţilor la închiderea exerciţiului şi comparaţi-o cu sumele din balanţa generală şi cele din bilanţ.

63

- Identificaţi clienţii cu solduri creditoare; normal, ele reprezintă avansuri primite sau sume plătite peste cele normale; asiguraţi-vă că nu este vorba de contabilizarea unor încasări (clasa 5 la clasa 4) fără înregistrarea cifrei de afaceri corespunzătoare (clasa 4 la clasa 7).- Circularizaţi soldurile clienţilor- Obţineţi o balanţă analitică a clienţilor la data închiderii şi grupaţi clienţii pe vechime; selecţionaţi creanţele cele mai vechi şi cu sumele cele mai importante; verificaţi care din aceştia au fost încasaţi până la data când efectuaţi auditul, studiind fie creditările contului clienţi, fie extrasele de bancă sau conturile de trezorerie.- Studiaţi principiile avute în vedere pentru trecerea unei creanţe în categoria celor care trebuie provizionate: calculul unui provizion rezultă dintr-o reglementare sau dintr-o analiză specifică fiecărui client în parte; apreciaţi respectarea principiilor prudenţei şi permanenţei metodelor- Obţineţi un calcul detaliat al provizioanelor pentru depreciere şi comparaţi-l cu cel din exerciţiul anterior; asiguraţi-vă că o creanţă nu a făcut obiectul unui dublu calcul de provizionat.- Verificaţi ca creanţele luate în calculul provizioanelor să fie fără TVA.- Pentru creanţele depreciate la închiderea exerciţiului, asiguraţi-vă că, iniţial, au fost înregistrate în conturile de venituri (şi în venituri anticipate); în caz contrar, contul de rezultate va fi de două ori micşorat prin provizioane.- Concluzionaţi în ce priveşte caracterul justificat al provizioanelor pentru depreciere şi în ce priveşte valoarea netă contabilă a creanţelor.

Proceduri (diligente) Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli- Verificaţi dacă cifrele reportate în conturile de provizioane sunt cele din conturile aprobate AGA pentru anul precedent, atât ca sumă cât şi ca post (cont)- Stabiliţi un tablou al mişcărilor;- Obţineţi explicaţii pentru orice mişcare semnificativă- Confruntaţi mişcările din bilanţ cu cele din contul de profit şi pierdere- Verificaţi dacă principiile şi politicile contabile utilizate de întreprindere sunt conforme principiilor general admise şi nu au fost schimbate faţă de exerciţiul precedent;- Dacă există schimbări, verificaţi regularitatea acestora, şi dacă au fost corect şi complet prezentate în anexe şi în raportul general.- Verificaţi modul de calcul;- Verificaţi tratamentul fiscal al provizioanelor- Obţineţi declaraţii scrise ale conducerii privind evaluarea, realitatea şi exhaustivitatea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli- Identificaţi litigiile care prezintă riscuri de cheltuieli pentru întreprindere cu caracter probabil de a se produce;- Comparaţi provizioanele contabilizate cu cele presupuse de eventualitatea producerii riscurilor.

Proceduri (diligente) Trezoreria- Stabiliţi un tablou comparativ al evoluţiei de la o închidere la alta a soldurilor conturilor bancare înscrise în balanţa generală, separaţi soldurile pozitive de cele negative şi verificaţi dacă la prezenterea în bilanţ s-a respectat principiul necompensării soldurilor;- Verificaţi dacă soldurile la închidere au fost corect preluate la deschiderea exerciţiului următor;

64

- Studiaţi lista persoanelor care sunt autorizate să aprobe şi să efectueze mişcări ăn aceste conturi: funcţii, poziţie ierarhică, incompatibilităţi;- Identificaţi conturile fără mişcare şi verificaţi justeţea preluării soldurilor;- Confruntaţi soldurile cu extrasele de cont bancare de la data îchiderii şi cu cele de la deschidere, stabiliţi diferenţele şi explicaţiile acestora:- Circularizaţi la bănci şi confruntaţi soldurile primite cu cele din extensie şi din contabilitate;- Controlaţi conversia la data închiderii soldurilor în devize- Studiaţi natura tranzacţiilor prin casă;- Dacă soldurile sunt mari şi estimaţică procedurile interne sunt insuficiente, procedaţi la verificarea fizică a soldului de casă la data auditului;- Studiaţi, în timp, soldurile casei şi asiguraţi-vă că nu sunt solduri creditoare;- Pentru casa în devize, asiguraţi-vă de corectitudinea aplicării conversiei la data închiderii.

Proceduri (diligente) Capitaluri proprii- Precizaţi forma juridică a societăţii, numărul de acţiuni sau părţi sociale, structura capitalului social, structura acţionariatului. Asiguraţi-vă că toate acţiunile sau părţile sociale au acelaşi regim juridic sau unele din ele prevăd dividende majorate, prioritare, fără drept de vot sau cu drept de vot dublu.- Pentru societăţile pe acţiuni precizaţi dacă capitalul social subscris a fost în întregime eliberat (vărsat). Dacă nu a fost decât parţial vărsat, verificaţi respectarea dispoziţiilor legale şi consecinţele asupra vărsării dividendelor.- Evaluaţi dacă suma capitalurilor proprii este inferioară cotei de 50% din capitalul social; Dacă da, obţineţi hotărârea AGE prin care s-a hotărât continuarea activităţii de exploatare.- Luaţi copii ale documentelor juridice ale exerciţiului: procese verbale ale reuniunilor organelor de conducere (consilii de supraveghere, comitetul de direcţie, consiliul de administraţie). Analizaţi-le şi reţineţi faptele sau deciziile care au avut sau vor avea o infuenţă semnificativă asupra viitorului societăţii sau care permit o mai bună înţelegere a evoluţiei activităţii în cursul exerciţiului auditat. Pentru orice informaţie semnificativă analizaţi tratamentul contabil; cel mai adesea această analiză a documentelor menţionate contribuie la identificarea de provizioane pentru riscuri şi cheltuieli omise în bilanţul auditat.- Luaţi copii ale proceselor verbale ale AGO sau AGE. Analizaţi modul de statuare asupra repartizării rezultatului contabil la sfârşitul exerciţiului precedent: distribuirea de dividende, punerea în rezerve etc.- Verificaţi dacă rezerva legală la sfârşitul exerciţiului precedent a fost deja constituită conform normelor legale şi statutare.- Verificaţi tratamentul contabil al tuturor operaţiilor legate de rezervele legale.- Verificaţi tratamentul contabil al tuturor operaţiilor legate de rezervele statutare.- Dacă în cursul exerciţiului au avut loc majorări, micşorări de capital, verificaţi dacă există rapoarte independente asupra acestor operaţii (cenzori, experţi contabili, auditori, etc.).- Dacă în cursul exerciţiului au avut loc operaţiuni de fuziune, divizare, asocieri cu părţi ale întreprinderii, referiţi-vă la respectarea textelor legale care reglementează astfel de operaţiuni.

Auditul contractual: caracteristici şi obiect.Auditul contractual se realizează la cererea unui client şi nu în virtutea unei obligaţii legale. Numirea auditorului se face de către management, obiectivele fiind stabilite prin contract în funcţie de aşteptările clientului şi pot fi foarte diferite de la un audit la altul. În aceste condiţii, se

65

pot emite diferite rapoarte ţinând cont de cerinţele clientului. În cazul auditului contractual, cerinţele etice nu sunt atât de restrictive ca în cazul auditului statutar, misiunea putând avea natura unei consultanţe

Prezentaţi cel puţin 7 caracteristici ale auditului statutar care-l deosebesc de auditul contractual.Audit statutar Audit contractual

1 Numirea se face de către AGA Numire de către management2 Misiunea este plurianuală sau

recurentăMisiune cel mult anuală

3 Se emite un raport de audit Se pot emite diferite rapoarte4 Se supune anumitor prevederi din

Codul etic al profesieiReglementările etice nu sunt la fel de restrictive

5 Misiunea este permanentă Misiune punctuală6 Misiunea se efectuează prin sondaj

din cauza multitudinii de operaţiuni ce trebuie verificate

Misiunea poate presupune verificări totale

7 Nu poate avea imixtiuni în gestiunea unităţii

Poate avea natura unei consultanţe

Auditul estimărilor contabile.Estimarea contabilă desemnează o evaluare aproximativă a sumei unui element în absenţa unei metode precise de măsurare (determinare).Auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate asupra estimărilor contabile cuprinse în situaţiile financiare, respectiv să aprecieze caracterul rezonabil al acestor estimări şi corecta şi completa prezentare a informaţiilor în anexe.În aceste scop, auditorul poate:- să examineze şi să testeze procedurile urmate de conducerea întreprinderii pentru efectuarea estimării;- să utilizeze o estimare independentă pentru a o compara cu cea efectuată de conducerea întreprinderii;- să revadă evenimentele posterioare închiderii exerciţiului pentru a stabili dacă estimarea se confirmă.-Care este sfera de cuprindere a misiunilor de audit speciale?Misiunile de audit speciale pot avea ca obiect: situaţiile financiare stabilite după un referenţial contabil diferit de standardele internaţionale de raportare financiară şi de normele naţionale; conturi sau elemente de bilanţ sau rubrici din situaţiile financiare (denumirea acceptată e de „rubrică din situaţiile financiare); respectarea clauzelor contractuale; situaţiile financiare condensate (rezumate).

Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra situaţiilor financiare condensate?

Este emis numai în cazul în care anterior a fost emis, de către acelaşi auditor, un raport de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor. Raportul trebuie să permită identificarea

66

situaţiilor financiare auditate din care s-au născut situaţiile financiare condensate. Trebuie făcută referire la data raportului de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor şi la tipul de opinie exprimată în acel raport. Este necesară menţiunea că, pentru o bună înţelegere a rezultatelor şi situaţiilor financiare ale entităţii, situaţiile financiare condensate trebuie citite împreună cu situaţiile financiare în ansamblul lor şi cu raportul de audit asupra acestora.

Opinia auditorului, în acest caz, poate face obiectul unui raport distinct sau poate fi inclusă în raportul auditorului.

Care sunt elementele de bază ale unui raport asupra situaţiilor financiare condensate?- titlul;- destinatarul;- identificarea situaţiilor financiare auditate din care s-au născut situaţiile financiare condensate;- o referire la data raportului de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor şi la tipul de opinie exprimată în acel raport;- o opinie care să indice dacă informaţiile cuprinse în situaţiile financiare condensate sunt în concordanţă cu situaţiile financiare auditate din care s-au născut;- dacă auditorul a emis o opinie modificată asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor, raportul trebuie să menţioneze că, deşi situaţiile financiare condensate sunt în concordanţă cu situaţiile financiare în ansamblul lor, acestea provin din situaţii financiare care au făcut obiectul unui raport de audit modificat;- menţiunea că, pentru o bună înţelegere a rezultatelor şi situaţiilor financiare ale entităţii, situaţiile financiare condensate trebuie citite împreună cu situaţiile financiare în ansamblul lor şi cu raportul de audit asupra acestora;- data raportului; adresa auditorului şi semnătura lui.

Care sunt prevederile de bază ale contractului de prestări de servicii de audit?- obiectivul auditului situaţiilor financiare;- responsabilitatea conducerii întreprinderii cu privire la pregătirea şi prezentarea situaţiilor financiare;- întinderea lucrărilor de audit, făcând referire la legislaţia aplicabilă, la reglementările sau recomandarea organismelor profesionale al căror membru este auditorul;- forma oricărui raport sau alte comunicări în legătură cu rezultatele misiunii de audit;- riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sondajelor şi a altor limite inerente oricărui sistem contabil şi de control intern;- necesitatea de a avea acces fără restricţii la orice document contabil, piese justificative sau alte informaţii solicitate.

Care sunt principalele misiuni speciale si misiuni conexe ale profesionistilor contabiliMisiunile de audit cu scop special se pot referi la:

- situatii financiare stabilite dupa un referential contabil diferit se standardele international de raportare financiara si de normele nationale;

- raporturi asupra unor conturi sau elemente de bilant sau rubrici din situatiile financiare;

- raport privind respectarea clauzelor contractual;- raport asupra situatiilor financiare condensate.

67

Auditorul trebuie sa examineze si sa evalueze concluziile trase din elementele probante reunite in timpul misiunii de audit special pt a determina daca ele pot servi ca baza a opiniei sale, care trebuie clar scrisa si exprimata.

- Misiuni conexe  misiuni de examinare a informatiilor financiare pe baza de procedure convenite; misiuni de compilare a informatiilor financiare. misiuni de examen limitata al situatiilor financiare; misiuni de examinarea a informatiilor financiare previzionale

-Cazuri de dezacord cu conducerea întreprinderii - client.

Dezacordul reprezintă o iregularitate contabilă pe care conducerea întreprinderii refuză să o corecteze. Pot constitui dezacorduri:

- insuficienţa ajustărilor pentru deprecierile de stocuri şi de creanţe;- stocuri supraevaluate sau subevaluate din cauza unor erori în calculul costurilor

producţiei sau în determinarea mărimii stocului (cantităţilor);- nerespectarea principiului independenţei exerciţiilor;- neluarea în considerare a evenimentelor posterioare închiderii exerciţiului care

confirmă sau infirmă o situaţie existentă la data închiderii exerciţiului;- neluarea în considerare a principiului prudenţei prin supraevaluarea activelor;- erori în clasarea terţilor (clienţi incerţi menţinuţi în categoria clienţilor obişnuiţi)

Ce este şi ce conţine scrisoarea de misiune (de angajament)?Scrisoarea de misiune este documentul în care sunt consemnaţi termenii şi condiţiile de

realizare a misiunii de audit. Dintr-un astfel de document nu trebuie să lipsească:- obiectivul auditului situaţiilor financiare;- responsabilitatea conducerii întreprinderii cu privire la pregătirea şi prezentarea

situaţiilor financiare;- întinderea lucrărilor de audit, făcând referire la legislaţia aplicabilă, la

reglementările sau recomandarea organismelor profesionale al căror membru este auditorul;

- forma oricărui raport sau alte comunicări în legătură cu rezultatele misiunii de audit;

- riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sondajelor şi a altor limite inerente oricărui sistem contabil şi de control intern;

- necesitatea de a avea acces fără restricţii la orice document contabil, piese justificative sau alte informaţii solicitate.

Auditorul poate să dorească să introducă în Scrisoarea de misiune prevederi referitoare la:- planificarea auditului;- descrierea altor scrisori, corespondenţe sau rapoarte pe care el prevede să le trimită

clientului;- baza de calcul a onorariilor şi condiţiile de facturare;- dorinţa de a primi o confirmare scrisă din partea conducerii întreprinderii-client cu

privire la declaraţiile făcute de aceasta cu diferite ocazii în legătură cu auditul;- cerere de confirmare a termenilor şi condiţiilor din scrisoarea de misiune.

68

Auditorul poate decide să nu trimită o nouă scrisoare de misiune pentru fiecare din exerciţiile viitoare. La primirea solicitării din partea întreprinderii-client, auditorul trebuie să aprecieze dacă unii termeni din scrisoarea de misiune ar trebui modificaţi ţinând seama de evoluţia semnificativă a naturii sau importanţei activităţilor clientului său.

Ce este şi ce semnificaţie are importanţa relativă?Importanţa relativă este un factor care permite auditorilor să aprecieze amploarea

diferitelor categorii de riscuri. Ea se defineşte în raport cu valoarea sau cu natura unei iregularităţi sau inexactităţi care figurează în informaţia financiară (inclusiv o omisiune) şi care, singură sau adăugată altora, ţinând seama de circumstanţele specifice situaţiei respective, ar putea avea drept consecinţă influenţarea raţionamentului sau deciziei unei persoane rezonabile care se sprijină pe această informaţie.

Ce este şi cum se calculează eroarea estimată prin extrapolare directă?Eroarea estimată este eroarea pe care auditorul a calculat-o în etapa de determinare a

pragului de semnificaţie şi se calculează astfel:- se determină numărul erorilor la nivelul uni eşantion;- se estimează apoi erorile prin extrapolare directă la întreaga populaţie;- se calculează eroare estimată ţinând cont de eroarea de eşantionare stabilită.-

Exemplu: În cursul auditării stocurilor, au fost descoperite supraevaluări în sumă netă de 4.000 dintr-un eşantion de 60.000 extras dintr-o populaţie de 500.000.

Se va proceda la estimarea erorilor prin extrapolare directă, astfel:(Valoarea netă a Valoarea totalăerorilor din eşantion (4.000) x a populaţiei (500.000))_________________________________________________________ = Eroarea

estimată prin extrapolare directă

(33.500)Valoarea totală a eşantionului (60.000)

Eroarea de eşantionare se stabileşte la 50% (nivelul e stabilit de auditor) din suma erorii estimate prin extrapolare directă (50% x 33.500 = 16.750).

Rezultă o estimare a valorii totale a prezentărilor eronate la stocuri de 50.250, adică 33.500 + 16.750.

Ce este şi cum se calculează eroarea tolerabilă?Eroarea tolerabilă este eroarea maximală într-o populaţie selecţionată pe care auditorul

poate să o accepte trăgând concluzii că rezultatele sondajului au atins obiectivul auditului. Ea se determină pe bază de raţionament profesional, ţinând cont de pragul de semnificaţie global calculat de auditor, ca procent din acesta.

Eroarea tolerabilă poate fi:a. nulă sau mică, atunci când contul poate fi auditat în întregime cu cheltuieli mici şi nu

aşteaptă descoperirea nici unei erori;b. mare, atunci când contul este mai mare şi necesită o eşantionare de proporţii pentru a

putea fi auditat;

69

c. mare ca pondere în totalul contului, atunci când contul poate fi verificat cu cheltuieli extrem de mici, probabil prin proceduri analitice, în cazul în care eroarea tolerabilă este de proporţii;

d. redusă ca pondere în soldul total al contului, atunci când cea mai mare parte a acelui sold a rămas neschimbat şi contul nu trebuie să mai fie auditat;

e. moderat de mare, atunci când se aşteaptă să existe un număr relativ mare de erori.

Ce sunt testele de conformitate.Testele de conformitate presupun selecţionarea de către auditor a unui număr limitat de

tranzacţii cărora le urmăreşte circuitul pentru a reţine dacă toate controalele prevăzute au fost efectuate. Scopul nu este de descoperi erori în funcţionarea sistemului, ci numai de a obţine o asigurare că sistemul descris este cel real şi că a fost înţeles.

Modalităţi de realizare a testelor de conformitate:- observarea directă;- confirmarea verbală a celor ce utilizează procedura respectivă;- existenţa mijloacelor utilizate (ştampile, vize, fişiere etc.);- observarea ulterioară, constând în reluarea în întregime a circuitului, plecând de la

origine, pentru a-l testa.

Ce sunt testele de permanenţă.Testele de permanenţă sunt verificări efectuate pentru a stabili dacă procedurile

sistemului contabil şi de control intern fac obiectul unei aplicări efective şi constante. Aceste teste trebuie să fie suficient de ample pentru ca auditorul să se convingă în legătură cu faptul că procedurile controlate sunt aplicate într-o manieră permanentă şi fără defecţiuni. Poate fi avută în vedere şi utilizarea tehnicilor statistice.

Explicaţi termenii de previziuni şi proiecţii în audit.Previziunile desemnează informaţiile financiare previzionale elaborate pe bază de ipoteze

referitoare la evenimente viitoare pe care contează conducerea şi în funcţie de care aceasta a stabilit acţiunile întreprinse pentru pregătirea acestor informaţii (ipotezele sau estimările cele mai plauzibile).

Proiecţiile desemnează informaţiile financiare prospective bazate pe ipoteze referitoare la evenimente viitoare şi la acţiuni ale conducerii care pot sau nu să se producă, precum şi pe combinarea estimărilor celor mai plauzibile cu ipotezele.

Misiuni de examen pe baza de proceduri convenite Standardul International de Misiuni Conexe nr. 4400 stabileste procedurile si principiile fundamentale, precum si modalitatile lor de aplicare cu privire la responsabilitatile auditorului in cadrul unei misiuni de examinare a informatiilor financiare pe baza de procedure convenite. Obiectivul unei misiuni de examinare pe baza de proceduri convenite consta in punerea in lucru, de catre auditor, a procedurilor si tehnicilor de audit care au fost definite in prealabil de comun accord cu intreprinderea-client si eventual tertii interesati si in comunicarea constatarilor rezultate din lucrarile misiunii. Intrucat auditorul prezinta un raport numai asupra constatarilor reiesite din procedurile convenite, nicio asigurare nu este furnizata in raportul sau; destinatarii raportului sunt cei care evalueaza procedurile si constatarile auditorului, si trag ei insisi propriile lor concluzii din lucrarile auditorului. Raportul se adreseaza exclusive partilor cu care s-au

70

convenit procedurile de lucru, caci alti utilizatori ar ignora motivele punerii in lucru a procedurilor si risca sa interpreteze gresit rezultatele.Definitiile si termenii misiunii sunt inscrise in scrisoare de misiune sau contract, din care nu pot lipsi prevederi referitoare la rezumatul procedurilor convenite intre toate partile interesate. Auditorul trebuie sa puna in lucru procedurile convenite sis a utilizeze elementele probante reunite in timpul lucrarilor sale ca baza a raportului sau asupra constatarilor facute.

Prin ce se deosebeşte o misiune de audit bazată pe proceduri convenite de o misiune de audit statutar?

Misiune de audit pe bază de proceduri convenite

Audit statutar

1 Nici o asigurare Asigurare ridicată, dar nu absolută2 Procedurile puse în lucru de auditor

sunt definite de către auditor de comun acord cu clientul şi cu toţi beneficiarii rezultatelor acestei lucrări

Procedurile sunt standardizate, clientul ne având nici un rol în stabilirea lor

3 Destinatarii sunt exclusiv părţile care au convenit procedurile puse în lucru

Destinatarii sunt AGA şi alţi terţi

Care sunt caracteristicile unei misiuni de compilare?Standardul International de Misiuni Conexe nr. 4410 stabileste procedurile si principiile fundamentale, precum si modalitatile lor de aplicare cu privire la responsabilitatile auditorului in cadrul unei misiuni de compilare a situatiilor financiare.Obiectivul unei misiuni de compilare consta in utilizarea competentelor contabile (si nu cele de audit) in vederea strangerii, clasarii si efectuarii sintezei informatiilor financiare. Aceasta misiune consta, in general, in efectuarea unei sinteze a infromatiilor detaliate, in scopul prezentarii sub o forma rezumata, inteligibila. Utilizarea informatilor finan astfel compilate beneficiaza de increderea ca lucrarile respective au fost efectuate de un profesionist contabil posesor al competentelor necesare. O misiune de compilare cuprinde in general pregatirea situatiilor fin, dar si colectarea, clasarea si sinteza altor informatii financiarPentru a compila informatiile financiare, auditorul trebuie sa posede o generala despre natura operatiilor efectuate de intreprindere, documentele contabile folosite si referentialul contabil utilizat pentru prezentarea informatiilor financiare.Auditorul trebuie sa revada informatiile compilate pt a se asigura ca au forma adecvata si ca nu contin anomalii semnificative (erori in aplicarea referentialului contabil identificat, absenta referentialului contbil sau abateri de la acesta). Pe fiecare pagina a informatiilor finan compilate sau pe prima pagina a situatiilor finan compilate, se face una din mentiunile : « neauditate » sau « compilate fara audit, nici examen limitat ».

Raportarea unei misiuni de compilare.Raportul asupra unei misiuni de compilare trebuie să conţină următoarele elemente:

71

- titlul;- destinatarul;- o menţiune confirmând că misiunea s-a derulat conform cu Standardele

Internaţionale de Audit aplicabile misiunilor de compilare sau normelor şi practicilor naţionale;

- dacă este cazul, indicarea faptului că auditorul nu este independent de întreprindere;- identificarea informaţiilor financiare cu precizarea că ele rezultă din detaliile

furnizate de conducerea întreprinderii;- o menţiune indicând responsabilitatea conducerii întreprinderii pentru informaţiile

financiare compilate de către auditor;- o menţiune că misiunea de compilare nu reprezintă nici un audit, nici un examen

limitat şi, în consecinţă, nici o asigurare nu este furnizată;- dacă este cazul, un paragraf asupra diferenţelor semnificative menţionate în anexe

faţă de referenţialul contabil utilizat;- data; adresa şi semnătura auditorului.

Pe fiecare pagină a informaţiilor financiare compilate sau pe prima pagină a situaţiilor financiare compilate se face na din menţiunile: „neauditate” sau „compilate fără audit, nici examen limitat”.

Prin ce se deosebeşte o misiune de audit bazată pe proceduri de compilare de o misiune de audit statutarIntr-o misiune de compilare nu se exprimă nici o asigurare în raport, cu toate că utilizatorii inform beneficiază de servicii ctabile.Procedurile aplicate în astfel de misiuni nu au drept scop să permită furnizarea unei asigurări asupra situaţiilor financiare.

Misiune de compilare Audit statutar1 Nici o asigurare Asigurare ridicată, dar nu absolută2 Auditorul pune în aplicare

cunoştinţele sale de contabilitate şi nu pe cele din domeniul auditului

Serviciul este un audit

3 Scopul este acela de a strânge, a grupa şi a sintetiza informaţiile prin elaborarea situaţiilor financiare

Scopul este emiterea raportului de audit

Misiunea de examinare a informaţiilor financiare previzionale: caracteristici.- o astfel de misiune nu trebuie acceptată sau continuată de auditor decât atunci când este

evident că ipotezele sunt realiste sau când informaţiile financiare previzionate sunt adecvate scopurilor pentru care au fot pregătite;

- auditorul şi clientul trebuie să convină termenii misiunii fiind indicată existenţa unei scrisori de misiune sau a uni contract cu clauze clare;

- auditorul trebuie să se asigure că au fost avute în vedere toate ipotezele semnificative pentru pregătirea informaţiilor financiare previzionate; de fapt, el va emite o opinie asupra caracterului rezonabil al ipotezelor reţinute de conducere, opinie care are un nivel de asigurare moderată

72

- auditorul trebuie să stabilească în ce măsură informaţiile financiare istorice sunt fiabile;- este obligatorie obţinerea unei scrisori de afirmare din partea conducerii cu privire la:

utilizarea informaţiilor previzionate, exhaustivitatea ipotezelor reţinute, acceptarea responsabilităţii pentru informaţiile financiare previzionate;

- raportul trebuie să conţină, pe lângă elementele valabile şi în cazul altor tipuri de rapoarte: referirea la gradul de difuzare a acestor informaţii, exprimarea unei asigurări negative că ipotezele constituie o bază rezonabilă pentru informaţiile financiare previzionate, că informaţiile...au fost corect pregătite, un avertisment asupra riscurilor de nerealizare a rezultatelor prezentate prin aceste informaţii previzionate.

Norme de raportare în cazul unei misiuni de examen limitat (revizuire)Raportul de examen limitat trebuie să conţină o concluzie scrisă, clar exprimată, sub

forma unei asigurări negative, în sensul că auditorul trebuie să precizeze că nu a descoperit fapte care să-l facă să gândească că situaţiile financiare nu dau o imagine fidelă conform unui referenţial contabil identificat.

Dacă auditorul a descoperit fapte care afectează imaginea fidelă conform referenţialului contabil identificat, el trebuie să descrie aceste fapte şi, în măsura în care este posibil, să cuantifice incidenţele asupra situaţiilor financiare şi, în acest caz:

- fie însoţeşte asigurarea negativă de o rezervă;- fie pune o concluzie nefavorabilă indicând că situaţiile financiare nu dau o imagine

fidelă conform.....(dacă faptele descoperite au o incidenţă atât de semnificativă asupra situaţiilor financiare încât o rezervă nu este suficientă pentru a califica natura incompletă sau înşelătoare a situaţiilor financiare).

Dacă există o limitare importantă a întinderii examenului limitat, auditorul descrie această situaţie şi:

- fie însoţeşte asigurarea negativă de o rezervă privind eventualele ajustări care ar fi trebuit făcute dacă nu ar fi existat limitarea respectivă;

- fie nu furnizează vreo asigurare, dacă incidenţele limitării întinderii examenului limitat sunt semnificative şi privesc mai multe rubrici ale situaţiilor financiare.

Raportul trebuie să descrie întinderea misiunii permiţându-i celui care îl citeşte să înţeleagă natura lucrărilor realizate şi că opinia nu este una de audit.

Obiectivul si principiile generale ale unei misiuni de examen limitat (revizuire)Obiectivul unei misiuni de examen limitat este să permită auditorului să concluzioneze –

pe bază de proceduri care nu pun în lucru toate diligenţele necesare pentru un audit – că nici un fapt semnificativ nu a fost descoperit care să-l facă să creadă că situaţiile financiare au fost stabilite în toate aspectele lor semnificative conform unui referenţial contabil identificat (asigurare negativă).

Auditorul trebuie să respecte regulile de etică înscrise în Codul etic, şi anume: independenţa, integritatea, obiectivitatea, competenţa profesională, confidenţialitatea, profesionalismul şi respectul faţă de normele tehnice şi profesionale.

Auditorul trebuie să planifice şi să execute examenul limitat fiind conştient că pot exista anumite circumstanţe care să conducă la anomalii semnificative în situaţiile financiare.

Pentru a exprima o asigurare negativă în raportul său asupra situaţiilor financiare (examen limitat), auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate în

73

vederea fondării concluziilor folosind în mod esenţial proceduri constând în cereri de informaţii sau de explicaţii, precum şi proceduri analitice.

O misiune de examen limitat furnizează un nivel de asigurare moderată că informaţiile examinate nu conţin anomalii semnificative; asigurarea este negativă.

Termenii şi condiţiile realizării unei misiuni de examen limitat se convin de auditor şi de clientul său; aceştia se înscriu într-o scrisoare de misiune sau în contractul de prestări servicii de audit.

Proceduri de realizare a unei misiuni de examen limitat.- cunoaşterea activităţilor întreprinderii şi ale sectorului din care face parte;- analiza principiilor şi practicilor contabile urmate de întreprindere;- analiza procedurilor practicate de întreprindere pentru contabilizarea, clasificarea şi

întocmirea documentelor de sinteză, strângerea informaţiilor ce vor fi înscrise în notele anexe şi pregătirea situaţiilor financiare;

- aplicarea procedurilor analitice destinate identificării variaţiilor, tendinţelor şi elementelor neobişnuite, constând în mod deosebit în: compararea situaţiilor financiare cu cele ale exerciţiilor precedente; compararea situaţiilor financiare cu situaţiile bugetare ale perioadei şi cele

previzionale; studiul diferenţelor dintre cifrele înscrise în situaţiile financiare pentru anumite

rubrici şi cele planificate cu cele realizate de alte întreprinderi din acelaşi sector.În cazul în care auditorul consideră că informaţiile supuse examenului limitat pot conţine

anomalii semnificative, el trebuie să pună în lucru proceduri complementare sau mai extinse.

Particularităţi privind părţile afiliate (legate) în audit.Auditorul trebuie să pună în lucru proceduri de audit în vederea reunirii de elemente

probante referitoare la identificarea de către conducerea întreprinderii a părţilor legate (afiliate), precum şi la informaţiile prezentate în anexe privind efectele tranzacţiilor şi operaţiilor între părţile legate, care au influenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare.

În timpul lucrărilor de audit, auditorul dă atenţie operaţiilor care par neobişnuite şi care pot indica existenţa părţilor legate până atunci necunoscute ca de exemplu:

- operaţiuni efectuate în condiţii comerciale anormale, mai ales în ce priveşte preţul, rata dobânzii, garanţii şi condiţii de rambursare neobişnuite;

- operaţii a căror existenţă nu pare justificată pin nici o motivaţie logică;- operaţii a căror substanţă diferă de forma acestora;- operaţii efectuate pe căi neobişnuite;- volum prea ridicat sau operaţii importante realizate cu unii clienţi sau furnizori, în

raport cu alţii;- operaţii neînregistrate.

Printre procedurile puse în lucru de auditor se pot folosi:- controalele detaliate asupra unor operaţii, tranzacţii, rulaje sau solduri;- consultarea proceselor-verbale ale AGA şi ale consiliului de administraţie;- acordarea unei atenţii deosebite unor operaţii de la sfârşitul perioadei;- acordarea contractelor şi convenţiilor de împrumut;- examenul operaţiilor de cumpărări şi vânzări de părţi ale unei societăţi în

participaţie;

74

- examenul operaţiilor şi tranzacţiilor între părţi legate identificate;- obţinerea unei declaraţii de la conducerea întreprinderii prin care să se ateste că

informaţiile prezentate cu privire la identificarea părţilor legate sunt exhaustive şi au fost corect descrise în anexele la situaţiile financiare.

Utilizarea lucrărilor auditorului internPrintre activităţile auditorului intern care pot fi utile auditorului extern se pot menţiona:

- examenul sistemelor contabile şi de control intern;- examenul informaţiilor financiare şi de gestiune;- evaluarea costurilor, rentabilitatea şi eficienţa unor tranzacţii şi operaţiuni;- examenul modului de respectare a textelor legislative, precum şi al politicilor şi

directivelor stabilite de conducerea întreprinderii.Anumite mijloace puse în lucru pentru atingerea obiectivelor de mai sus sun similare, iar

anumite considerente ale auditului intern pot fi utile pentru a defini natura, calendarul şi întinderea procedurilor de audit extern.

Auditorul extern are obligaţia să obţină o cunoaştere suficientă a activităţilor auditului intern pentru a planifica şi aborda în mod eficient auditul; el poate constata că unele lucrări de audit intern permit modificarea naturii şi calendarului auditului şi reducerea întinderii procedurilor puse în lucru de către auditorul extern.

Criterii avute în vedere de auditorul extern pentru evaluarea lucrărilor auditorului intern:- statutul auditorului intern în cadrul întreprinderii;- natura şi întinderea lucrărilor de audit intern efectuate;- competenţele şi experienţa în calitate de auditor intern;- organizarea profesională (planificarea, supravegherea, controlul şi documentarea

corectă a lucrărilor, existenţa manualelor de audit şi a dosarelor de lucru corespunzătoare;

Utilizarea lucrărilor unui alt auditor.Când auditorul principal utilizează lucrările unui alt auditor, auditorul principal trebuie

să determine incidenţa acestor lucrări asupra propriului său audit.Auditorul principal este auditorul responsabil de examenul situaţiilor financiare ale unei

entităţi care includ conturile unuia sau mai multor subgrupuri auditate de un alt auditor. Expresia alt auditor desemnează auditorul – altul decât auditorul principal – responsabil de examenul informaţiilor financiare ale unui subgrup, incluse în situaţiile financiare auditate de către auditorul principal.

Auditorul trebuie să stabilească dacă participarea sa la lucrările de audit pe ansamblu este suficientă pentru a-i permite să acţioneze ca auditor principal.

Atunci când utilizează lucrările unui alt auditor, auditorul principal trebuie să-i evalueze competenţa şi să obţină elemente probante care să dovedească faptul că lucrările celuilalt auditor răspund obiectivelor auditorului principal în cadrul misiunii sale de audit. Auditorul principal trebuie să-l informeze pe acest alt auditor în legătură cu:

- obligaţiile de independenţă; va solicita o declaraţie scrisă care să ateste respectarea acestor obligaţii;

- coordonarea lucrărilor şi a raportărilor; modalităţile de coordonare vor fi definite în etapa de planificare a auditului;

75

- obligaţiile contabile, de control şi de raportare, obţinând o declaraţie scrisă în legătură cu respectarea acestora;

- întreţinerea cu privire la procedurile de audit puse în operă; obţinerea unui rezumat scris al procedurilor aplicate de către alt auditor sau consultarea dosarelor de lucru ale altui auditor.

Utilizarea lucrărilor unui expert.Utilizarea lucrărilor unui expert se face în următoarele situaţii:

- evaluarea anumitor active;- evaluarea stării fizice a unor active precum minereuri, zăcăminte petroliere sau

stabilirea duratei de viaţă rămasă a unor active corporale;- evaluări actuariale;- evaluarea stadiului de realizare a unor produse sau lucrări de construcţii;- avize juridice în ce priveşte interpretarea unor acorduri, statute sau reglementări.

Când are în vedere să folosească lucrările unui expert, auditorul trebuie să ţină cont de:- caracterul semnificativ al elementului respectiv din situaţiile financiare;- riscul de eroare datorat naturii şi complexităţii elementului respectiv;- volumul şi calitatea altor elemente probante disponibile.

Pentru a putea utiliza lucrările unui expert, auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate care să demonstreze că pot fi utilizate lucrările unui anume expert în cadrul misiunii sale de audit. Apoi, auditorul trebuie să verifice competenţa profesională a expertului şi obiectivitatea lui. În plus, auditorul trebuie să strângă elemente probante suficiente şi adecvate care să demonstreze că întinderea lucrărilor expertului răspunde obiectivelor auditului.

Auditorul trebuie să stabilească dacă lucrările expertului pot constitui un element probant cu privire la aprecierea criteriilor ce trebuie îndeplinite de situaţiile financiare.

Când auditorul nu modifică raportul său, el nu trebuie să facă menţiuni despre utilizarea lucrărilor expertului.

Explicaţi semnificaţia datării raportului.Raportul trebuie să poarte data de la sfârşitul lucrărilor de audit. Cititorul este astfel

informat că auditorul a apreciat efectele evenimentelor şi tranzacţiilor intervenite până la acea dată şi de care el a avut cunoştinţă asupra situaţiilor financiare.

Întrucât responsabilitatea auditorului constă în emiterea unui raport asupra situaţiilor financiare pregătite şi prezentate de conducerea societăţii, raportul său nu trebuie să poarte o dată anterioară celei la care situaţiile financiare au fost aprobate.

Procedurile analitice în auditul situaţiilor financiare.Procedurile analitice cuprind compararea informaţiilor financiare ale întreprinderii cu:

- informaţiile comparabile ale exerciţiilor precedente;- rezultatele stabilite de întreprindere – bazate pe bugete sau previziuni – sau estimate

de auditor (cum ar fi cele privind cheltuielile cu amortizările);- informaţiile similare din sectorul de activitate din care face parte întreprinderea.-

Procedurile analitice sunt utilizate în diferite etape ale misiunii de audit şi anume:

76

- pentru a ajuta auditorul să planifice natura, calendarul şi întinderea altor proceduri de audit;

- în controalele substantive pentru găsirea elementelor probante;- ca mijloc de revizuire a coerenţei de ansamblu a situaţiilor financiare.

Atunci când auditorul foloseşte procedurile analitice ca şi controale substantive, trebuie să ţină seama de factori precum:

- obiectivele procedurilor analitice şi gradul lor de fiabilitate;- disponibilitatea informaţiilor şi fiabilitatea lor;- sursele informaţiilor disponibile (cele externe sunt cele mai fiabile);- caracterul comparabil al surselor disponibile;- cunoştinţele dobândite în misiunile anterioare.

77